Невостребованные дивиденды налог на прибыль
Опубликовано: 11.05.2024
(1).jpg)
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Обзор документа
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 марта 2011 г. N 03-03-06/1/123 Об особенностях налогообложения невостребованных дивидендов
Вопрос: В апреле 2010 года в соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, и на основании акта инвентаризации акционерное общество произвело списание невостребованных акционерами дивидендов в состав внереализационных доходов, начислив и заплатив с этих сумм налог на прибыль.
Федеральный закон от 28.12.2010 N 409-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования выплаты дивидендов (распределения прибыли)" (далее - Закон) установил новый порядок списания и налогообложения сумм невостребованных дивидендов, исключив их из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. При этом положения, касающиеся налогообложения, распространены на правоотношения, возникшие с 1.01.2007 года (статья 4 Закона).
Просим Вас разъяснить: обязано ли общество на основании статьи 4 Закона, подпункта 3.4 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ исключить суммы списанных в 2010 году невостребованных дивидендов из налогооблагаемой базы за 2010 год и учесть это при составлении налоговой декларации за 2010 год по налогу на прибыль, а также подать уточненные налоговые декларации за период с апреля по декабрь 2010 года?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 28 января 2011 г. N 03 по вопросу о порядке налогообложения невостребованных дивидендов и сообщает следующее.
Порядок выплаты обществом дивидендов регулируется Федеральным законом от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ).
В соответствии с пунктом 4 статьи 42 Закона N 208-ФЗ срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. Срок выплаты дивидендов не должен превышать 60 дней со дня принятия решения об их выплате. В случае, если срок выплаты дивидендов уставом или решением общего собрания акционеров об их выплате не определен, он считается равным 60 дням со дня принятия решения о выплате дивидендов.
В пункте 5 статьи 42 Закона N 208-ФЗ указано, что в случае, если в течение срока выплаты дивидендов, определенного в соответствии с правилами пункта 4 статьи 42 Закона N 208-ФЗ, объявленные дивиденды не выплачены лицу, включенному в список лиц, имеющих право получения дивидендов, такое лицо вправе обратиться в течение трех лет после истечения указанного срока к обществу с требованием о выплате ему объявленных дивидендов. Уставом общества может быть предусмотрен более продолжительный срок для обращения с данным требованием, при этом указанный срок не может превышать пять лет со дня истечения срока выплаты дивидендов, определенного в соответствии с правилами пункта 4 статьи 42 Закона N 208-ФЗ.
По истечении указанного срока объявленные и невостребованные акционером дивиденды восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 409-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования выплат дивидендов (распределения прибыли)" (далее - Закон N 409-ФЗ) в пункт 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) введен подпункт 3.4.
На основании подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества.
Согласно пункту 2 статьи 4 Закона N 409-ФЗ положения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса (в редакции Закона N 409-ФЗ) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.
Учитывая изложенное, считаем, что в случае если невостребованные дивиденды восстановлены в составе нераспределенной прибыли после 01.01.2007 г., организация вправе не включать указанные суммы дивидендов в состав внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли.
С учетом положений пункта 2 статьи 4 Закона N 409-ФЗ налогоплательщик, включивший в состав внереализационных доходов в период с 1 января 2007 года по день вступления в силу Закона N 409-ФЗ невостребованные дивиденды, вправе учесть образовавшуюся переплату по налогу в периоде ее образования или в любом последующем периоде в пределах трехлетнего срока со дня, когда ему стало известно об излишней уплате.
Одновременно сообщаем, что мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
| Заместитель директора Департамента | С.В. Разгулин |
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 марта 2011 г. N 03-03-06/1/123
Текст письма официально опубликован не был
Обзор документа
Разъяснен порядок налогообложения невостребованных дивидендов.
По истечении определенного срока объявленные и невостребованные акционером дивиденды восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества.
В НК РФ внесли изменения, согласно которым при налогообложении прибыли в доходах не учитываются имущество и права в размере их денежной оценки, переданные обществу акционерами (участниками), чтобы увеличить чистые активы. Это правило в том числе касается случаев, когда в составе нераспределенной прибыли восстанавливаются невостребованные дивиденды.
Поправки распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.
Если невостребованные дивиденды восстановлены в составе нераспределенной прибыли после этой даты, организация вправе не включать их во внереализационные доходы.
Если с 1 января 2007 г. по день вступления поправок в силу такие дивиденды отражались во внереализационных доходах, переплату по налогу можно учесть в периоде ее образования или в последующее время в пределах трехлетнего срока с момента, когда о ней стало известно.
«Клерк» Рубрика УСН
До конца года осталось не так уж много времени, когда каждая организация подведет итоги работы загод. Если год был успешным, то они, конечно же, могут порадовать своих учредителей (акционеров) дивидендами. Но чтобы последнее, приятное для всех мероприятие, небыло омрачено неожиданными сюрпризами, необходимо учитывать подходы фискальных органов к порядку налогообложения операций по начислению и выплате дивидендов. Как показывает практика, чаще всего их претензии связаны с порядком налогообложения так называемых «непропорциональных» дивидендов. Бухгалтеры, как правило, применяют в этих случаях пониженные проценты по НДФЛ, установленные законодательством для дивидендов, в то время как проверяющие несклонны именно так квалифицировать эти выплаты.«Непропорциональные» дивиденды:
по какой ставке уплачивать НДФЛ?Многие организации, особенно те, в которых доли участия учредителей существенно отличаются от личного вклада каждого из них в результат деятельности организации, а финансовый результат непредсказуем, включают в устав положения о непропорциональной выплате дивидендов. Это, казалось бы, вполне разумное решение оборачивается для них немалыми проблемами.
Если открыть Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», то в нем нет определения термина «дивиденды». Более того, он в нем даже не упоминается. В ст. 28 этого закона содержится лишь порядок распределения прибыли общества между его участниками. По общему правилу часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. Однако в законе есть маленькая «лазейка», которая позволяет учредителям предусмотреть иной, в том числе и непропорциональный, порядок распределения прибыли. В законе написано: Уставом общества приего учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.
Это дозволение и используют учредители для того, чтобы сделать распределение полученной обществом прибыли более справедливым. Но данная лазейка благодаря законодателю и Налоговому кодексу превращается в ловушку, в которую, на радость фискалам, и попадают многие налогоплательщики. С точки зрения законодательства о налогах сборах, часть чистой прибыли ООО, распределенная между его участниками непропорционально их долям в уставном капитале, не признается для целей налогообложения дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов. Следовательно, при налогообложении указанные выплаты учитываются по общей ставке как для юридических, так и физических лиц – такой вывод сделал Минфин в Письме от 30.01.2006 № 03-03-04 / 1 / 65. Очевидно, что, говоря о юридических лицах, финансовое ведомство имеет в виду налог на прибыль, а в отношении физлиц предполагается НДФЛ. По понятным причинам анализ обложения дивидендов налогом на прибыль останется за пределами этой статьи. Остановимся на порядке обложения НДФЛ дивидендов, выплачиваемых физическим лицам.
Очевидно, что вывод, сделанным Минфином, ведет к необходимости обложения «непропорциональных» дивидендов по ставке 13% (вместо 9). К сожалению, мы вынуждены признать, что буквальное толкование норм Налогового кодекса не оставляет шансов на победу в суде, и вот почему. В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяется в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное непредусмотрено настоящим Кодексом. В Налоговом кодексе содержится определение дивиденда, в связи с этим в анализируемой ситуации мы должны оперировать им. В соответствии со ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе ввиде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Выделенные слова говорят в пользу позиции Минфина. Дело в том, что ст. 224 НК РФ устанавливает пониженную ставку налога (9%) для доходов, полученных от долевого участия в деятельности организаций в виде дивидендов. При этом в гл. 23 «Налог на доходы физических лиц»НК РФ нет специального и применяемого в силу этой главы термина «дивиденды». В связи с этим при исчислении НДФЛ применяют его общее определение, данное в ст. 43 НК РФ, – это доход, выплачиваемый пропорционально долям участников в уставном капитале ООО. Так как в анализируемой ситуации это условие не выполняется, мы согласны с тем, что НДФЛ следует начислять исходя из общей ставки в 13%.
При этом заметим, что «недивидендный» характер выплачиваемого дохода не изменяет налоговый статус организации как налогового агента, начислившего и выплатившего НДФЛ. Им признается любая российская организация, от которой или в результате отношений с которой налогоплательщик получил доход (ст. 226 НК РФ). В связи с вышеизложенным организация при выплате «непропорциональных» дивидендов физлицам обязана удержать у них налог по ставке 13% и по окончании налогового периода сообщить об этом в налоговую инспекцию.
Невостребованные дивиденды
Часто бывает так, когда тот или иной акционер не приходит и не получает дивиденды. Причины этого могут быть разные: и его неосведомленность о начисленных дивидендах, и длительная болезнь и т. д. Причин много, результат один – дивиденды не востребованы длительное время. Что делать с ними бухгалтеру? В Письме от 14.02.2006 № 03-03-04 / 1 / 110 финансовое ведомство дает ответ о «налоговой судьбе» невостребованных дивидендов, который вполне предсказуем: суммы невостребованных акционерами дивидендов по истечении срока исковой давности, исчисленного в соответствии с ГКРФ, подлежат включению в состав внереализационных доходов. Он мотивирован тем, что в отношении обязательств по выплате акционерным обществом объявленных дивидендов общий срок исковой давности установлен в три года. По истечении срока исковой давности право на получение дивидендов не может быть защищено в судебном порядке.
Такой подход также практически невозможно оспорить в судебном порядке. Несмотря на то что в соответствии с ГК РФ истечение срока исковой давности само по себе не прекращает гражданско-правового обязательства, правила бухгалтерского учета, в частности п.8 и 16 ПБУ 9/99[1], предписывают списывать на доходы суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.
В бухгалтерском учете эту операцию следует отразить записью:
Дебет 75-2 Кредит91-1 – включены в состав внереализационных доходов невостребованные дивиденды (доходы).
Необходимо отметить, что арбитражные суды признают возникновение обязанности по включению в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности по которым истек срок исковой давности и в целях исчисления налога на прибыль. Однако и здесь могут возникнуть некоторые вопросы. В связи с тем, что суммы начисленных и выплачиваемых участникам (акционерам) – физическим лицам дивидендов не совпадают с суммой удерживаемого с нее НДФЛ, в какой сумме следует признать в налоговом учете в составе внереализационных доходов по п. 1 ст. 346.15 и п. 18 ст. 250 НК РФ невостребованные дивиденды? Предприятие, начислившее и выплатившее дивиденды, является налоговым агентом по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 214 НК РФ. Удержанный НДФЛ оно должно перечислить в бюджет не позднее дня получения в банке денежных средств на выплату дохода физическому лицу, а также дня перечисления дохода на счет физлица (6 ст. 226 НК РФ). Таким образом, если дивиденды не были востребованы, то у организации не возникает обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ и налога на прибыль.
Поскольку налоги с невыплаченных дивидендов перечисляться в бюджет не должны, в состав внереализационных доходов должна быть отнесена вся сумма начисленных, но не выплаченных дивидендов. Если налоги все же были исчислены и перечислены в бюджет с начисленных, а не выплаченных дивидендов, то уплаченные в бюджет налоги квалифицируются как излишне (ошибочно) уплаченные. Согласно ст. 78 НК РФ их суммы подлежат зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Как сказано в п. 11 указанной статьи, правила зачета или возврата излишне уплаченного налога распространяются также и на налоговых агентов.
Таким образом, налогоплательщики, которые начислили участникам (акционерам) дивиденды и не отказались выплатить их по причине пропуска срока исковой давности, должны сделать так, чтобы этот срок не закончился. Сначала определим, с какого момента он начинает течь. В соответствии со ст. 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.
Так, в соответствии с п. 4 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» срок ипорядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров овыплате дивидендов. Вслучае, если уставом общества срок выплаты дивидендов неопределен, срок их выплаты недолжен превышать 60 дней со дня принятия решения овыплате дивидендов.
Значит, в первом случае срок исковой давности начинает течь в срок, установленный для выплаты дивидендов уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов, во втором – по истечении 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов. При этом в обязательном порядке должен быть доказан факт, что это решение было известно учредителю (акционеру).
В соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Следовательно, для перерыва срока исковой давности предприятия, которые имеют невостребованные суммы дивидендов, должны признать долг перед участником (акционером), направив ему уведомление о наличии начисленных и не полученных дивидендов с предложением их получить. При этом в любом случае истечение срока исковой давности должны доказывать в суде налоговые органы.
[1] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина от 06.05.1999 № 32н.
Федеральным законом от 26.12.1995 № 208-ФЗ уточнен порядок выплаты дивидендов в акционерном обществе и порядок распределения прибыли в обществе с ограниченной ответственностью. Согласно изменениям срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. Комментирует изменения Л.П. Фомичева, аттестованный аудитор Минфина России, налоговый консультант.
Выплаты дивидендов
Акционерное общество вправе принять решение о выплате дивидендов (п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах", далее - Закон об АО). Аналогичные положения о распределении чистой прибыли установлены и для ООО (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон об ООО).
Для того чтобы организация могла фактически перечислить денежные средства, акционер или участник должен обратиться за выплатой и представить данные для их перечисления.
Однако часто перечисленные по имеющимся в компании реквизитам суммы возвращаются по причине изменения места жительства, банковских реквизитов получателя или просто его смерти. Если фактической выплаты дивидендов (распределенной между участниками прибыли) не происходит, то невостребованные суммы оказываются исключенными из хозяйственного оборота. Однако их правовой режим до сих пор детально не был определен. Было не ясно, с какого периода применять к ним срок исковой давности и как выплачивать налоги в случае возвращения ранее начисленных сумм дивидендов (распределенной прибыли) в оборот компании.
Неиспользуемые суммы составляют значительную величину, а эти деньги могли бы быть направлены на модернизацию, к примеру, основных средств. Законодатели приняли Федеральный закон от 28.12.2010 № 409-ФЗ (далее - Закон № 409-ФЗ), который прояснил ситуацию и внес изменения в Законы об АО, ООО и в Налоговый кодекс РФ.
Уточнен срок выплаты дивидендов (части распределенной прибыли)
Законодатель принял практически одинаковые изменения для акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью относительно порядка и сроков выплаты дивидендов (части распределенной прибыли).
Установлено, что срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. Однако срок выплаты дивидендов не может превышать 60 дней со дня принятия решения об их выплате. Если уставом АО или решением общего собрания акционеров срок выплаты дивидендов не определен, он считается равным 60 дням со дня принятия решения о выплате дивидендов (п. 4 ст. 42 Закона об АО).
Срок и порядок выплаты части распределенной прибыли ООО определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Однако срок выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества. Если уставом или решением общего собрания участников срок выплаты не определен, то он равняется 60 дням со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества.
Ранее предусматривалось, что более длительный срок может быть закреплен в уставе. Таким образом, теперь установлено, что в уставе хозяйственного общества и в решении общего собрания акционеров (участников) может быть определен только более короткий срок. Если он не определен, то срок равняется 60 дням.
Поправки запретили предоставлять преимущества в сроках выплаты дивидендов отдельным владельцам акций одной категории (типа). Все они должны получать дивиденды одновременно со всеми владельцами акций данной категории (типа). При распределении прибыли обществ с ограниченной ответственностью может предусматриваться более короткий срок выплаты частей распределенной прибыли определенным участникам.
Эти положения вступили в силу 31.12.2010. Следовательно, при выплате дивидендов (части нераспределенной прибыли) за 2010 год, эти нововведения следует учесть при подготовке решения об их выплате, принимаемом в 2011 году.
Закон № 409-ФЗ также установил запрет на уменьшение уставного капитала акционерного общества до момента истечения срока выплаты дивидендов, а также в течение срока, предусмотренного для обращения с требованием о выплате, если такие денежные средства не были выплачены в полном объеме (абз. 6 п. 4 ст. 29 и п. 5 ст. 42 Закона об АО).
Запрет на уменьшение уставного капитала общества с ограниченной ответственностью при наличии невыплаченной части распределенной прибыли не установлен.
Срок для обращения с требованием о выплате дивидендов (части распределенной прибыли)
Если в течение срока, установленного для выплаты дивидендов (части распределенной прибыли), акционеру (участнику) хозяйственного общества не были выплачены соответствующие денежные средства, то такое лицо может обратиться в течение трех лет с момента окончания указанного срока к хозяйственному обществу с требованием об их выплате. Это установлено пунктом 5 статьи 42 Закона об АО и пунктом 4 статьи 28 Закона об ООО. Уставом хозяйственного общества может быть предусмотрен более продолжительный срок для обращения с требованием о выплате. Однако установленный срок не может превышать пяти лет с момента окончания срока выплаты указанных денежных средств.
По общему правилу пропущенный срок не подлежит восстановлению. Однако есть исключение: если акционер или участник ООО не обращались за получением указанных средств под влиянием насилия или угрозы. Такое правило предусмотрено абзацем 2 пункта 5 статьи 42 Закона об АО и абзацем 2 пункта 4 статьи 28 Закона об ООО.
В пункте 4 статьи 4 Закона № 409-ФЗ установлено, что акционер или участник общества вправе обратиться к соответствующему хозяйственному обществу в течение шести месяцев с 31.12.2010 относительно выплаты объявленных дивидендов и распределенной прибыли, определенных с 31.12.2007 по 30.12.2010.
После истечения указанных сроков невостребованные дивиденды и часть распределенной прибыли восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества (п. 5 ст. 42 Закона об АО, п. 4 ст. 28 Закона об ООО). Указанные денежные средства могут использоваться хозяйственным обществом по его усмотрению.
Итак, законодатели убрали существовавшую правовую неопределенность относительно модели поведения компании и акционера в случае неполучения объявленных дивидендов. Перейдем к налоговым последствиям восстановления невостребованных дивидендов в составе нераспределенной прибыли.
Налог на прибыль по невостребованным дивидендам (части прибыли)
По мнению официальных органов, не востребованные акционерами дивиденды по истечении срока исковой давности (три года) необходимо было включать во внереализационные доходы на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ. На это указано в письмах Минфина России от 14.02.2006 № 03-03-04/1/110, УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 № 16-15/065026@, от 15.06.2010 № 16-15/062757@. Дело в том, что суммы объявленных, но не выплаченных дивидендов, согласно правилам бухучета, являются кредиторской задолженностью. А при ее списании наступали соответствующие налоговые последствия.
Однако такая трактовка ошибочна с точки зрения ее экономической сущности. Кредиторка кредиторке рознь. Обычно, кредиторская задолженность образуется, если компания что-то получила от поставщика (товар, к примеру), и если долг поставщику не погасили, то правомерно говорить о том, что надо заплатить через 3 года налог на прибыль со списанной кредиторской задолженности. Еще одна аналогичная ситуация возникает при списании по прошествии срока исковой давности аванса покупателя, если под него не произошла отгрузка. Тогда ситуация тоже понятна - компания получила прибыль в виде денег.
Но при списании дивидендов ситуация другая. Дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли после уплаты налога на прибыль. И неполученные дивиденды при их списании по указанной трактовке на чистую прибыль компании попадали под повторное налогообложение.
Законом № 409-ФЗ внесены изменения в подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Установлено, что объявленные дивиденды и части распределенной прибыли, восстановленные в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества, не должны учитываться в составе налоговой базы по налогу на прибыль организации. Указанные денежные средства могут использоваться хозяйственным обществом по его усмотрению. Поправки распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 (ч. 2 ст. 4 Закона № 409-ФЗ).
В этой связи компании, которые не желая спорить с указанной трактовкой контролирующих органов, уплачивали налог на прибыль при списании невостребованных дивидендов, могут представить уточненные налоговые декларации за 2008-2010 гг.
НДФЛ с невыплаченных дивидендов
В подпункте 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ установлено, что дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты указанного дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении дохода в денежной форме. Иными словами, НДФЛ налоговый агент должен уплатить только при выплате дивидендов.
Однако многие бухгалтеры при начислении дивидендов физическим лицам сразу исчисляют НДФЛ с этой суммы и отражают долг по налогу по счетам расчетов с бюджетом. А невыплаченная сумма дивидендов числится в этом случае на счете 75 уже без НДФЛ (или налога на прибыль, удерживаемого с акционера/учредителя - юридического лица).
Иными словами, данные операции оформляются следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 84 "Нераспределенная прибыль" Кредит 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" (либо 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда") - начислены дивиденды акционерам/участникам (либо работникам организации). Дебет 75-2 (70) Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - отражено удержание налога на прибыль или НДФЛ из дивидендов, выплачиваемых акционерам/участникам или работникам.
При таком учете следует не забыть при списании невостребованных дивидендов на чистую прибыль туда же списать и суммы НДФЛ и налога на прибыль, числящиеся на счетах счетов расчетов с бюджетом.
Также автор обращает внимание на ситуацию, которая встречалась на практике в период кризиса во многих компаниях. Акционеры (учредители), чтобы спасти компанию и увеличить ее оборотный капитал или чистые активы, отказывались от начисленных, но не выплаченных еще дивидендов (части чистой прибыли). И бухгалтеры стали обращаться в Минфин России с просьбой разъяснить ситуацию с налогообложением восстанавливаемых в составе нераспределенной прибыли сумм.
К удивлению налогоплательщиков, в письме Минфина России от 04.10.2010 № 03-04-06/2-233 разъясняется, что отказ от получения от дивидендов законодательством не предусмотрен. И отказ - не повод не платить НДФЛ. Иными словами ситуация отказа трактовалась как получение дохода, право на распоряжение которым возникло у налогоплательщика. А уж он волен распоряжаться им как захочет. И в день, когда был подписан отказ, Минфин предлагал перечислить бюджету НДФЛ. А остальные деньги по этой логике следовало рассматривать как подарок компании с уплатой налога на прибыль.
Такие рассуждения чиновников, на наш взгляд, являются формальными. Исходя из дословного прочтения правил, установленных упомянутыми пунктом 4 статьи 226 и пунктом 1 статьи 223 НК РФ, НДФЛ просто не с чего удерживать в том случае, когда участник отказывается получать доход в денежной или натуральной форме. Не возникает в данном случае и материальной выгоды, подлежащей обложению НДФЛ.
Отказ физического лица от получения дивидендов по сути своей является прощением долга организации по выплате причитающейся ему денежной выплаты. Поскольку обязанность участника получить распределенную прибыль законодательно не установлена, исходя из принципа свободы воли сторон в гражданских отношениях (п. 2 ст. 1 ГК РФ) препятствия для применения к данным отношениям в статье 415 ГК РФ отсутствуют (Постановление ФАС СКО от 05.12.2006 № Ф08-6252/2006).
Материальной выгоды у физического лица, прощающего долг организации, которая обязана выплатить ему причитающиеся дивиденды, при этом не возникает. Такая выгода возникает у физического лица, если организация прощает долг ему, то есть в ситуации прямо противоположной (см. письмо Минфина России от 01.06.2010 № 03-04-06/6-106).
Итак, право на получение дивидендов - это имущественное право физического лица, которое, впрочем, может быть и не реализовано, например, в силу прямого отказа данного лица от их получения. Отказ от реализации этого имущественного права в качестве дохода в статье 208 НК РФ не поименован. В то же время основополагающий принцип определения дохода в целях налогообложения закреплен в статье 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ. Поэтому для определения облагаемой базы по НДФЛ считаем важным установить следующее: имело ли место фактическое получение физическим лицом денежных средств (или иного имущества) в качестве дивидендов либо возникла материальная выгода в виде экономии.
В данном случае фактической и юридической выплаты дивидендов не происходит, так как не происходит перехода права собственности на денежные средства от организации к физическому лицу, как, впрочем, не возникает и материальной выгоды. Следовательно, организация не обязана уплачивать НДФЛ с суммы начисленных, но не выплаченных участнику дивидендов, потому что отсутствует налогооблагаемая база, да и статус налогового агента она в этом случае не приобретает.
Но справедливости ради отметим и то, что налоговым законодательством не предусмотрено исключение из облагаемой базы по НДФЛ дивидендов в зависимости от их использования.
Вклады в счет увеличения чистых активов
Законом № 409-ФЗ внесены и другие изменения в подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Установлено, что не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организации имущество, имущественные или неимущественные права (в размере их денежной оценки), переданные акционерами или участниками хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала или фондов. Поправки распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 (ч. 2 ст. 4 Закона № 409-ФЗ). Этими поправками также решена существовавшая ранее проблема с погашением убытков и увеличением чистых активов организации путем внесения имущества или денежных средств в ООО.
В бухгалтерском учете такие суммы относились на добавочный капитал (счет 83 "Добавочный капитал"):
Дебет 75 "Расчеты с учредителями" Кредит 83 "Добавочный капитал" - внесен дополнительный вклад участником в имущество общества для увеличения чистых активов, Дебет 10 "Материалы", 41 "Товары", 51 "Расчетный счет" Кредит 75 - оприходовано внесенное имущество или денежные средства.
При погашении убытка на счете 84 возможно было два варианта учета:
Дебет 75 "Расчеты с учредителями" Кредит 84 - отражено погашение убытков учредителем; Дебет 51 Кредит 75 - поступили денежные средства в погашение убытка.
Дебет 75 "Расчеты с учредителями" Кредит 83 "Добавочный капитал" - внесен дополнительный вклад участником в имущество общества для погашения убытков; Дебет 51 Кредит 75 - поступили денежные средства; Дебет 83 Кредит 84 - денежные средства направлены на погашение убытков.
В отсутствие прямой нормы в НК РФ такие суммы трактовались как безвозмездно переданное имущество (п. 2 ст. 248 НК РФ). А, как известно, согласно пункту 8 статьи 250 и подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ они не облагаются налогом на прибыль только при условии, что доля участника, вносящего вклад, в уставном капитале получающей финансовую помощь компании 51 % и более.
Кроме того, полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
Если данное условие не соблюдено, то вклад облагается налогом на прибыль.
Более того, при внесении дополнительного имущественного вклада (не деньгами) инспекторы требовали и уплаты НДС передающей стороной, не смотря на то, что согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ передача имущества, носящая инвестиционный характер, не признается реализацией, а следовательно, и объектом обложения НДС.
Внесенные Законом № 409-ФЗ поправки также позволяют компаниям, которые в отсутствие определенности с налогообложением переплатили налоги, внести уточнения в налоговые декларации по налогу на прибыль организации с 01.01.2007.
• Условия для выплаты дивидендов.
• Периодичность выплаты дивидендов.
• В какой срок с момента принятия решения нужно выплатить дивиденды в ООО.
• Когда должны быть выплачены дивиденды в АО.
• Налоговый учет дивидендов.
• Бухучет дивидендов.Ирина Пугачёва,
Главный бухгалтер группы компаний «Ваш Консультант»
Каждый акционер или участник общества хочет получать доход от владения акциями (долями) – свои дивиденды. Чтобы выплатить дивиденды, компания должна сделать ряд действий. Так, юристы оформляют решение о выплате дивидендов, проверяют, соблюдены ли все условия для этого. Бухгалтеры проводят начисление, удержание всех необходимых налогов и выплату. Как это все происходит, Вы сможете узнать в нашей статье.
Условия для выплаты дивидендов
Акционерное общество или ООО вправе выплатить дивиденды, только если на момент выплаты нет ограничений, предусмотренных законом (п. 4 ст. 43 Закона об АО, п. 2 ст. 29 Закона об ООО).
Условия выплаты дивидендов:
1) принято решение о выплате дивидендов в соответствии с очередностью их объявления (п. 3 ст. 42, п. п. 2, 3 ст. 43 Закона об АО, п. п. 1, 2 ст. 28 Закона об ООО);
2) нет ограничений на выплату дивидендов, а именно (п. 4 ст. 43 Закона об АО, п. 2 ст. 29 Закона об ООО):
- общество не отвечает признакам несостоятельности (банкротства) или они не появятся у общества в результате их выплаты;
- стоимость чистых активов общества больше уставного капитала и резервного фонда (при его наличии) и не станет меньше их размера в результате выплаты.
Кроме того, при наличии в АО совета директоров обязательно должны быть рекомендации совета директоров по размеру дивидендов (п. 4 ст. 42, п. 1 ст. 64 Закона об АО). В уставе ООО такие рекомендации могут включаться по аналогии.
Также законами могут быть предусмотрены и иные условия. Например, банк со дня получения требования Банка России об осуществлении мер по финансовому оздоровлению кредитной организации, содержащего основания его направления, до дня получения разрешения не вправе принимать решения о распределении прибыли (выплате дивидендов), а также распределять прибыль (выплачивать дивиденды), если это приведет к нарушению обязательных нормативов, установленных Банком России (ст. 72 Закона о Банке России).
После того как указанные обстоятельства отпадут (прекратятся), общество обязано выплатить дивиденды (п. 4 ст. 43 Закона об АО, п. 2 ст. 29 Закона об ООО).
Периодичность выплаты дивидендов
Распределять прибыль общества на дивиденды можно ежеквартально, раз в полгода или раз в год, если нет ограничений на выплату (п. 1 ст. 42 Закона об АО, п. 1 ст. 28, п. 2 ст. 29 Закона об ООО).
В какой срок с момента принятия решения нужно выплатить дивиденды в ООО
Выплатить дивиденды нужно в срок, установленный уставом ООО или решением об их выплате. Данный срок не может быть более 60 дней с момента принятия решения (п. 3 ст. 28 Закона об ООО).
Учтите, если в уставе нет срока выплаты дивидендов и при принятии решения он не был установлен, то выплатить их нужно в течение 60 дней (п. 3 ст. 28 Закона об ООО).
Когда должны быть выплачены дивиденды в АО
Большинству акционеров дивиденды нужно выплатить в течение 25 рабочих дней с даты, на которую определяются лица, имеющие право на получение дивидендов. Эта дата указывается в решении о выплате дивидендов. В течение 10 рабочих дней с этой же даты выплатить дивиденды нужно по тем акциям, которые находятся у номинального держателя или доверительного управляющего, являющегося профессиональным участником рынка ценных бумаг (п. п. 3, 6 ст. 42 Закона об АО).
При этом дата, на которую определяются лица, имеющие право на получение дивидендов, может быть в промежутке от 10 до 20 дней с даты принятия решения о выплате (объявлении) дивидендов (п. 5 ст. 42 Закона об АО).
Налоговый учет дивидендов
При выплате юрлицам
Налог на прибыль исчислите и удержите при выплате дивидендов. С начисленных, но не выплаченных дивидендов налог не удерживайте (ст. 275 НК РФ).
Ставка налога с дивидендов - 13%. Но есть и ставка 0% - по дивидендам, которые вы платите материнской компании. На день принятия решения о выплате дивидендов она должна владеть как минимум 50% в уставном капитале вашей фирмы не менее 365 дней подряд (ст. 284 НК РФ).
Если ваша компания сама не получает дивиденды, налоговая база - вся сумма, причитающаяся участнику. Так, со 100 000 руб. начисленных дивидендов налог по ставке 13% - 13 000 руб.
Если вы получаете дивиденды от других компаний, налоговую базу для каждого участника считайте так (п. 5 ст. 275 НК РФ):
При расчете можно учесть дивиденды, полученные как в текущем, так и в предыдущем году. Главное - чтобы они не были учтены при предыдущих выплатах и облагались по ставке 13%. Дивиденды, облагаемые по ставке 0%, учесть нельзя (Письмо ФНС от 21.02.2020 N БС-4-11/3063@).
Для промежуточных дивидендов никаких особенностей нет. Считать выплаты и налог нарастающим итогом не надо.
Должен ли удерживаться НДФЛ из суммы дивидендов, если физическое лицо отказалось от их получения? На первый взгляд ответ кажется очевидным: если физическое лицо не получило доход, то объект обложения НДФЛ не возник.
Однако в письме Минфина России от 04.10.2010 N 03-04-06/2-233 указано, что НДФЛ удержать надо. При этом день отказа от получения дивидендов будет считаться днем фактического получения дохода. Как же так? Чтобы понять, что хотел сказать Минфин России, необходимо разобраться в самой ситуации. В соответствии со ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" общим собранием акционеров может быть принято решение о выплате дивидендов по размещенным акциям. Одновременно на этом же собрании формируется список лиц, имеющих право получения дивидендов
в порядке и в сроки, установленные уставом общества либо определенные на собрании. В случае если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов. Поясним, что указанный срок - 60 дней - установлен для самого общества, то есть он отведен для решения вопросов, связанных с оформлением необходимых документов.
Общество обязано выплатить дивиденды, объявленные по акциям каждой категории (типа). Таким образом, в бухгалтерском учете на дату принятия общим собранием акционеров решения о выплате дивидендов делается запись по начислению дивидендов к выплате. При этом в целях исчисления НДФЛ дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). То есть Налоговый кодекс различает понятия "начислено к выплате" и "выплачено".
Дальше возможны варианты. Если предполагается, что каждый из акционеров должен самостоятельно обратиться в общество за получением причитающихся ему дивидендов, то НДФЛ с указанных сумм можно будет исчислить только в день фактической выплаты. На это, в частности, указано в письме Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1: удержание НДФЛ при составлении ведомости на выплату дивидендов, то есть до даты фактического получения налогоплательщиком дохода, не соответствует законодательству.
Что же произойдет с начисленными суммами, если акционер так и не обратится за получением дивидендов? Суммы объявленных, но фактически не выплаченных дивидендов образуют кредиторскую задолженность организации. По истечении срока исковой давности, который в рассматриваемом случае определяется в соответствии со ст. 196 ГК РФ и составляет три года, суммы невостребованных дивидендов подлежат включению в состав внереализационных доходов общества.
Итак, в рассмотренном случае акционер не отказывался от получения дивидендов в официальном порядке, он их просто проигнорировал. НДФЛ исчислять, а соответственно, удерживать и перечислять в бюджет не потребовалось. Если же общим собранием акционеров определен иной порядок выплаты дивидендов, например путем перечисления их по почте, день отправления почтового перевода будет считаться датой фактического получения дохода. На эту дату требуется произвести исчисление НДФЛ, который удерживается из причитающейся акционеру суммы и перечисляется в бюджет. То есть, получателю дивидендов оправляется не вся начисленная сумма, а за минусом удержанного налога. В случае если почтовый перевод не будет получен адресатом, денежные средства вернутся в организацию и будут учтены в составе внереализационного дохода. Однако сумма перечисленного в бюджет НДФЛ при этом не может квалифицироваться в качестве излишне удержанной и возврату не подлежит. Это Минфин России разъяснил в своем письме от 02.11.2007 N 03-04-06-01/375.
Действительно, с точки зрения Налогового кодекса в случае, когда у физического лица возникает реальная возможность воспользоваться причитающимися ему суммами (никто не мешает ему сходить на почту и получить дивиденды), доход считается полученным им. Заметим, что так же решаются вопросы налогообложения и в случае, когда работник не обращается за получением начисленной ему заработной платы, находящейся на депоненте.
Может ли физическое лицо отказаться от того, что ему изначально не принадлежит? Нет. Тем более не может давать какие-либо распоряжения в отношении не принадлежащих ему сумм. Именно поэтому Минфин России указывает, что день отказа (день подачи соответствующего заявления) физического лица от получения дивидендов следует считать днем фактического получения им дохода и, следовательно, датой, на которую производится начисление, удержание и перечисления суммы НДФЛ в бюджет. Другими словами, у физического лица имеется право распоряжаться только принадлежащими ему доходами, с которых уплачен НДФЛ.
Заметим, что аналогичный, по сути, ответ давался и ранее, только вопрос был сформулирован иначе. По какой ставке подлежит обложению НДФЛ сумма начисленных дивидендов, если общим собранием акционеров принято решение о том, что часть дивидендов будет направлена на приобретение привилегированных акций? В письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-04-06-01/381 разъяснялось, что доход, полученный в виде дивидендов, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке, предусмотренной п. 4 ст. 224 НК РФ, вне зависимости от порядка использования дивидендов, в том числе при их направлении на приобретение привилегированных акций.
Подведем итог. Если акционер не сообщил обществу о том, что он не будет получать дивиденды, то утверждать, что он отказался от их получения, нельзя. Сумма дивидендов считается невостребованной и образует кредиторскую задолженность организации. В этом случае воспользоваться соответствующей суммой по своему усмотрению организация сможет не ранее чем через три года, то есть по истечении срока исковой давности. НДФЛ в этом случае с невостребованной суммы не удерживается.
Если же акционер официально заявил о том, что общество вправе распоряжаться причитающимися акционеру дивидендами по своему усмотрению, то соответствующие суммы подлежат налогообложению. При этом использовать оставшиеся у него денежные средства, хотя и уменьшенные на сумму НДФЛ, общество может сразу, а не через три года.
Остается лишь выразить сожаление, что ответы, даваемые официальными органами, зачастую требуют дополнительных разъяснений.
Читайте также:
