Нейтральность налогов означает что

Опубликовано: 20.09.2024

1.1 Сущность и принципы построения налоговой системы РФ

Налогообложение – это закрепленная действующим законодательством процедура установления, взимания и уплаты налогов и сборов. Эта процедура в Российской Федерации регламентируется законодательством о налогах и сборах, представляющим собой упорядоченную систему норм и правил, содержащихся в законах и регулирующие отношения в сфере налогообложения.

Основным документом в законодательстве о налогах и сборах является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), состоящий из двух частей. Первая часть НК РФ вступила в действие 1 января 1999 г., вторая – двумя годами позже.

Согласно статье 1 НК РФ законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законах о налогах и сборах. В целом законодательство о налогах и сборах Российской Федерации можно представить как трехуровневую иерархическую систему, состоящую из:

  • федерального законодательства, включающего в себя Налоговый кодекс РФ и принимаемые в соответствии с ним нормативно-правовые акты на федеральном уровне;
  • регионального законодательства. В соответствии с НК РФ субъекты РФ вправе принимать нормативно-правовые акты, касающиеся региональных налогов и сборов;
  • нормативно-правовых актов органов местного самоуправления, которые регулируют порядок начисления и уплаты местных налогов и сборов.

Нормы, устанавливаемые законодательством о налогах и сборах нижестоящего уровня, должны приниматься во исполнение и не противоречить нормам вышестоящего уровня и Налоговому Кодексу РФ.

Налоговый Кодекс устанавливает (ст. 2 НК РФ):

  • 1) виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
  • 2) основания возникновения и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов;
  • 3) принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов РФ и местных налогов и сборов;
  • 4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
  • 5) формы и методы налогового контроля;
  • 6) ответственность за совершение налоговых правонарушений;
  • 7) порядок обжалования актов налоговых органов и действий их должностных лиц.

В соответствии со статьей 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, установлены иные правила, чем в НК РФ, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Совокупность налогов и сборов, взимаемых с плательщиков в порядке и на условиях, определенных НК РФ представляет собой налоговую систему.

Налог – это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 НК РФ).

Сбор – обязательный взнос, который взимается за оказание законно установленных услуг или предоставление определенного права (разрешения).

Необходимость налоговой системы вытекает из функциональных задач государства. Структура и организация налоговой системы страны характеризуют уровень ее государственного и экономического развития.

Формирование налоговой системы РФ проходило в несколько этапов:

1 этап (1991–1993) – принятие закона об основах налоговой системы РФ.

2 этап (1994–1998) – характеризуется внесением большого количества изменений и дополнений, что, безусловно, создавало нестабильность налоговой системы.

3 этап (1998–наше время) – этап введения в действие единого документа по налогам (НК РФ части 1 и 2).

В современную налоговую систему РФ входят четыре блока:

  • система налогов и сборов РФ;
  • система налоговых правоотношений;
  • система участников налоговых правоотношений;
  • нормативно-правовая база сферы налогообложения.

Функции налогов

Более полно сущность налоговой системы раскрывается в функциях налогов.

    Фискальная функция заключается в обеспечении государства за счет налоговых поступлений финансовыми ресурсами, необходимыми для покрытия его расходов.

Регулирующая (экономическая) функция. Она заключается в воздействии налогов на общественно-экономические отношения в государстве.

С помощью регулирующей функции осуществляется:

  • 1) регулирование спроса и предложения на товары (работы, услуги);
  • 2) выравнивание доходов бюджетов отдельных субъектов РФ.
  • Воспроизводственная функция заключается в существовании налогов, за счет которых осуществляется воспроизводство природных ресурсов (например, НДПИ, водный налог, земельный налог и т.п.).
  • Контрольная функция состоит в том, что в процессе налогообложения появляется возможность сопоставления фактических налоговых поступлений в бюджеты различных уровней с заранее запланированными показателями.

    • Принципы построения налоговой системы

    Условием оптимального использования функций налогов являются принципы налогообложения. Принципы налогообложения – это сущностные, базисные положения, касающиеся целесообразности и оценки налогов как экономического явления.

    Классическими принципами построения налоговой системы (по А. Смиту) являются:

    • принцип справедливости, который предполагает всеобщность обложения и равномерность распределения налога между гражданами соразмерно их доходам;
    • принцип определенности, заключающийся в том, что сумма, способ и время платежа должны быть точно и заранее известны налогоплательщику;
    • принцип удобства – налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика;
    • принцип экономии – сокращение издержек взимания налогов.

    Принципы построения налоговой системы в Российской Федерации определены Конституцией РФ и НК РФ (ст. 3 ч. 1 НК РФ):

    • Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.
    • Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер.
    • Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физического лиц или места происхождения капитала.
    • Налоги и сборы должны иметь экономическое основание.
    • Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации.
    • Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные НК РФ.
    • Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

    Качество налоговой системы можно оценить по следующим критериям: сбалансированность государственного бюджета; эффективность и рост производства; стабильность цен; эффективность социальной политики; полнота и своевременность уплаты налогов.

    Все принципы, лежащие в основе налога, можно объединить в три группы: юридические, организационные, экономические принципы.

    К правовым относятся принципы: обязательности; отрицания обратной силы закона; законности; экономической целостности; приоритетности налогового законодательства.

    К экономическим относятся принципы: эффективности налогообложения, заключающийся в минимизации издержек государства по взиманию налога; прогнозирования налогообложения; нейтральности, предполагающей, что налог должен способствовать созданию конкурентной среды; справедливости.

    К организационным принципам относятся: универсализация налогообложения, обеспечивающая одинаковые требования для всех плательщиков; удобство уплаты налогов; исчерпывающий перечень налогов; гармонизация, учитывающая международные нормы и правила.

    Классификация налогов и сборов

    Классификация налогов – это группировка налогов, обусловленная их назначением, методами взимания, источниками уплаты, характером применяемых ставок и др. признаками.

    Действующие в Российской Федерации налоги и сборы можно классифицировать по нескольким признакам (рисунок 1.1).

    Рисунок 1.1 – Типовая классификация налогов и сборов в РФ

    Рассмотрим подробно представленную на рисунке 1.1 классификацию налогов.

    1. По уровню управления

    Федеральные налоги вводятся федеральными органами власти; действуют в обязательном порядке на всей территории РФ; являются источником доходов, как правило, федерального бюджета РФ.

    Налоги федерального уровня могут перечисляться в пропорциональной величине: часть – в федеральный бюджет, часть – в нижестоящие бюджеты с целью оказания последним финансовой поддержки. Например, в соответствии со ст. 284 Налогового кодекса РФ, налог на прибыль организаций является федеральным, взимается по ставке 20 %, из которой 2 % перечисляются в федеральный бюджет, а остальные 18 % – в бюджет субъекта РФ, где функционирует фирма-налогоплательщик.

    К федеральным налогам относятся:

    • 1) налог на добавленную стоимость (НДС);
    • 2) акцизы;
    • 3) налог на доходы физических лиц (НДФЛ);
    • 4) налог на прибыль организаций;
    • 5) водный налог;
    • 6) сбор за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов;
    • 7) налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ);
    • 8) государственная пошлина.

    Кроме того, существуют два вида обязательных страховых взносов федерального значения, перечисляемых в государственные внебюджетные фонды РФ:

    • 1) страховые взносы, перечисляемые работодателями за своих работников:
      • в Пенсионный фонд РФ (ПФР) – на цели обязательного пенсионного страхования;
      • в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ) – на цели обязательного социального страхования;
      • в фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС) – на цели обязательного медицинского страхования.

      Указанные взносы взимаются с 01.01.2010 г. вместо Единого социального налога (ЕСН), отмененного с 01.01.2010 г.;

    • 2) взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний («взносы на травматизм»).

    Среди федеральных налогов особое место занимают специальные налоговые режимы, которые предусматривают особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замену нескольких налогов одним (единым налогом).

    К специальным налоговым режимам в Российской Федерации относятся:

    • 1) упрощенная система налогообложения (УСН);
    • 2) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);
    • 3) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН);
    • 4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
    • 5) патентная система налогообложения (ПСН, с 1 января 2015 года).

    Региональные налоги (налоги субъектов РФ) вводятся органами власти конкретного субъекта РФ только на территории конкретного субъекта РФ и являются источником доходов бюджетов субъектов РФ.

    Важно, что органы власти субъектов РФ вправе ввести на своей территории только те налоги и сборы, которые разрешены НК РФ.

    Региональные налоги (налоги субъектов РФ) включают:

    • 1) налог на имущество организаций;
    • 2) транспортный налог;
    • 3) налог на игорный бизнес.

    Основные правила взимания налогов субъектов РФ определяют федеральные власти в НК РФ. Власти субъектов РФ могут изменять или дополнять эти правила, но лишь в пределах, установленных НК РФ.

    Налоговым кодексом РФ региональных сборов не предусмотрено.

    Местные налоги и сборы вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах. Местные налоги перечисляются исключительно в местные бюджеты.

    К местным налогам относятся:

    • 1) земельный налог;
    • 2) налог на имущество физических лиц;
    • 3) торговый сбор (введен с 1 января 2015 года Федеральным законом от 29.11.2014 № 382-ФЗ).

    2. По способу взимания налога

    Прямые налоги взимаются с конкретного налогоплательщика – юридического или физического лица (например, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, транспортный налог, НДФЛ, земельный налог и т.п.).

    Косвенные налоги входят в цену готовой продукции (товаров, работ, услуг) и, как следствие, увеличивают ее. Так как косвенные налоги входят в цену, их фактическим плательщиком является покупатель, но перечисляет их в бюджет продавец за счет части выручки, полученной от покупателя. К косвенным налогам относятся НДС и акцизы.

    3. Источники уплаты налога

    К налогам, включаемым в себестоимость готовой продукции (товаров, работ, услуг) относятся земельный налог, водный налог, НДПИ (т.е. налоги на пользование природными ресурсами), а также страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, включая «взносы на травматизм».

    К налогам, относимым на выручку от реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг), которые увеличивают ее величину, относятся НДС и акцизы.

    На прибыль, оставшуюся в распоряжении организации до налогообложения прибыли, относится налог на прибыль организаций.

    К налогам, взимаемым за счет доходов физических лиц, относится НДФЛ.

    На прочие расходы, не включаемые в себестоимость готовой продукции, товаров, работ, услуг, относятся налоги, учитываемые в составе прочих расходов организации. Например, налог на имущество организаций, государственная пошлина, уплачиваемая фирмой при судебных разбирательствах и т.п.

    4. В зависимости от применяемых ставок

    Фиксированные налоги характеризуются такими налоговыми ставками, величина которых не зависит от изменения величины налоговой базы (например, НДС, налог на прибыль организаций, НДФЛ, налог на имущество организаций и др.).

    Прогрессивные налоги характеризуются такими налоговыми ставками, величина которых увеличивается по мере увеличения налоговой базы, например: акцизы (чем выше доля спирта в спиртосодержащей продукции, тем выше ставка акциза, и наоборот).

    Элементы налога

    Законодательное основание является важнейшим принципом налога. Каждый установленный налог характеризуется несколькими обязательными параметрами – элементами налога. Выделяют существенные и факультативные элементы налога.

    Существенные элементы – элементы налога, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определёнными.

    Факультативные элементы – элементы, отсутствие которых не влияют на определённость налога.

    В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным, если определены налогоплательщики и элементы налогообложения.

    1. Субъект налога (налогоплательщик) – это тот, кто обязан уплачивать налог в бюджет государства. Налогоплательщиками могут являться: юридические лица, физические лица, индивидуальные предприниматели. К субъектам налоговых правоотношений относятся налоговые агенты – это лица, на которых возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению налогов в соответственный бюджет.
    2. Объект налогообложения (объект налога) – это то, что облагается налогом.
    3. Налоговая база – это величина, которая фактически облагается конкретным налогом, и по отношению к которой производится исчисление налога.
    4. Ставка налога – это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.
    5. Налоговый период – это отрезок времени (месяц, квартал, год), по завершении которого рассчитывается и уплачивается налог. Налоговый период может состоять из нескольких промежуточных отчетных периодов, по итогам которых исчисляются и уплачиваются промежуточные авансовые платежи.
    6. Порядок исчисления и сроки уплаты налога, предоставления отчетности показывает, кто и в каком порядке должен исчислять и уплачивать конкретный налог.

    Основным факультативным элементом налога являются налоговые льготы.

    Можно выделить пять групп налоговых льгот по элементам налога, представленные на рисунке 1.2.

    Рисунок 1.2 – Виды налоговых льгот по элементам налога в соответствии с НК РФ

    Также существуют льготы, не привязанные к элементам налогов – это специальные налоговые режимы, которые предусматривают особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов.

    Извините, доступ к дальнейшему материалу закрыт в демо-версии.

    ← предыдущая следующая → Наверх © ФГБОУ ВПО Уфимский государственный нефтяной технический университет
    Институт дополнительного профессионального образования
    Уфа 2015

    Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ за прошедший год четыре раза обращалась к доктринальным положениям, раскрывающим суть налога на добавленную стоимость, демонстрируя необходимость учета принципов налогообложения при разрешении споров.

    1. Разбираясь в деле общества «Центральная ТЭЦ» с налогообложением должников, находящихся в конкурсном производстве и продолжающих осуществлять производственную деятельность, коллегия сочла, что положение о непризнании в качестве объекта НДС операций по реализации имущества должников-банкротов (пп.15 п.2 ст.146 НК РФ) с коррелирующим правилом о восстановлении к уплате в бюджет сумм НДС, заявленных ранее в качестве вычетов при приобретении этого имущества, должно быть ограничено реализацией конкурсной массы.

    Тем самым в отношении операций по реализации производимой продукции был сохранен общий режим - облагаемости добавленной стоимости.

    Коллегия, ссылаясь на принцип экономического основания налога, закрепленный в п.3 ст.3 НК РФ, указала, что «НДС является косвенным (предъявляемым) налогом, системно взимаемым на каждой стадии производства и реализации товаров (работ, услуг), исходя из стоимости (цены), добавленной на соответствующий стадии».

    Противоположное решение для должников означало бы увеличение себестоимости производимой ими продукции вследствие отсутствия права на вычет по суммам НДС, уплаченным поставщикам сырья, материалов, подрядчикам и т.п. В этом случае конструкция переноса НДС на конечного потребителя ломалась бы с превращением данного налога из косвенного в прямой.

    (определение СКЭС ВС РФ от 26.10.2018 № 304-КГ18-4849)

    2. С приведением аргументации, опирающейся на экономико-правовую суть НДС как налога на потребление, который должен быть нейтральным для хозяйствующих субъектов в силу его перелагаемости на потребителя, было разрешено дело общества «Волжский терминал».

    Судебная коллегия пришла к вытекающему из указанного понимания выводу о том, что право на вычет т.н. «входящего» НДС, который был уплачен при приобретении ресурсов, подлежавших использованию при производстве и реализации облагаемых НДС товаров (работ, услуг), не может быть ограничено в отсутствие к тому законных оснований и дифференцировано в зависимости от результатов хозяйственной деятельности и возникших в рамках ее осуществления потерь.

    (определение СКЭС ВС РФ от 21.12.2018 № 306-КГ18-13567)

    3. Тезис о нейтральности НДС позволил судебной коллегии в деле предпринимателя Зайчука разрешить давний вопрос о порядке исчисления НДС при переквалификации сделки, деятельности, статуса налогоплательщика, в результате которой операции, понимавшиеся налогоплательщиком как необлагаемые НДС, оцениваются инспекцией как облагаемые. Указанный принцип послужил основанием для вывода о том, что при такой переквалификации (например, при утрате права на применение УСН) налог рассчитывается не сверх стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а выделяется из цены по расчетной ставке.

    (определение СКЭС ВС РФ от 20.12.2018 № 306-КГ18-13128)

    4. Указание на экономико-правовую суть НДС приводилось в качестве аргумента в делах обществ «Виноконьячный завод «Альянс-1892» и «Инвестиции», разрешенных коллегией в их пользу.

    В данных делах было признано право налогоплательщика учесть «входящий» НДС, уплаченный:

    • на таможне при ввозе товаров на территорию России исходя из цены по сделке (вне зависимости от установления факта завышения цены по сравнению с рыночной стоимостью);
    • подрядчикам и поставщикам при реконструкции здания в период применения УСН, в случае, если ввод в эксплуатацию объекта произведен после перехода на общий режим налогообложения.

    (определения СКЭС ВС РФ от 03.10.2017 N 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 N 309-КГ18-7790)

    5. Активное обращение судебной коллегии к принципам налогообложения (наличие у налога экономического основания, всеобщность и равенство налогообложения) заслуживает поддержки. Это позволяет придать толкованию норм закона доктринальность, системность, учесть цели регулирования. С опорой на принципы налогообложения и статью 3 НК РФ коллегией разрешались дела не только по НДС, но и по другим налогам.

    В их числе могут быть упомянуты дела:

    • Новомосковской акционерной компании «Азот», отвоевавшей право на необложение налогом на имущество нового оборудования, приобретенного у производителя-взаимозависимого лица;
    • предпринимателя Бут, добившейся оценки возмещения реального ущерба в качестве необлагаемого дохода в виду отсутствия экономической выгоды при восстановлении нарушенного права;
    • ТСЖ «Новый бульвар», убедившего суд в недопустимости формального подхода и необходимости исключения из состава доходов платежей, полученных от жильцов и подлежащих перечислению ресурсоснабжающим организациям;
    • обществ «СУЭК-Кузбасс» и «Каширский двор - Северянин», отстоявших право на полноту и последовательность налоговой реконструкции при переквалификации сверхнормативных процентов по контролируемой задолженности в дивиденды и необходимость оценки долга по займу в качестве вклада в капитал при определении права на пониженные налоговые ставки, установленные соглашениями об избежании двойного налогообложения.

    (определения СКЭС ВС РФ 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961, от 11.05.2018 № 305-КГ17-22109, от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231, от 29.01.2018 № 309-КГ17-13845)

    6. Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ, используя принципы налогообложения, подает хороший пример для правоприменителя, ориентируя его не на формальное, а на экономически обоснованное истолкование норм.

    Вместе с тем, закрепленные в статье 3 НК РФ основные начала налогообложения, - это прежде всего каноны для законодателя и критерии для Конституционного Суда РФ при проверке конституционности норм Налогового кодекса.

    Но давайте задумаемся, как часто Конституционный Суд РФ использует указанный инструментарий, на закрываясь от заявителей ссылкой на широкую дискрецию законодателя в регулировании налоговых правоотношений?

    Обратимся к Постановлению от 21.12.2018 № 47-П.

    Выявляя конституционно-правовой смысл п.25 ст.381 НК РФ об освобождении от налога на имущество организаций движимых вещей и констатируя применимость этого положения также при определенных условиях и в отношении имущества, полученного от взаимозависимого лица, а также при реорганизации или ликвидации, Конституционный Суд РФ в своей аргументации опирался на принципы экономического основания налога и равенства.

    Суд указывает, что «названные принципы подразумевают равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения и исключают придание налогам дискриминационного характера и возможности различного применения вне экономических оснований. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковые налоговые последствия и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенной категории налогоплательщиков предоставляются иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование».

    Золотые слова! Но ….

    Оглядываясь назад и желая продемонстрировать применение названных положений в ранее рассмотренных делах, Конституционный Суд РФ, к сожалению, стеснен в возможностях и не может сослаться на палитру дел. Из приведенных в п.2.3 Постановления решений релевантным выглядит только одно — о неконституционности двойного взимания НДФЛ с лиц, застрахованных по договорам негосударственного пенсионного страхования: и с пенсионных взносов, уплаченных работодателями по указанным договорам, и с пенсионных выплат (Постановление от 25.12.2012 № 33-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 213.1 НК РФ»).

    А ведь у Конституционного Суда РФ было достаточно поводов, чтобы продемонстрировать применение основных начал налогообложения, и тем самым настроить отношение законодателя к ним как к принципам, отступать от которых тот не вправе.

    Приведем некоторые примеры упущенных возможностей. Без ответа остались, например, следующие вопросы:

    • почему доходы от реализации доли участия в ООО при владении ею более 5 лет подлежали обложению у тех, кто стал участником до 1.01.2011, и не облагались у тех, кто учредил общество или приобрел долю после указанной даты (определения КС РФ от 20.02.2014 № 265-О, от 29.05.2014 № 1070-О)?
    • почему при продаже земельного участка, полученного в результате раздела, срок владения им (для признания дохода от продажи не подлежащим обложению) должен исчисляться заново с момента регистрации права собственности на образованный участок, а срок владения первоначальным участком во внимание не принимается (определение КС РФ от 18.07.2017 № 1726-О)?
    • почему для требований по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в деле о банкротстве сделано исключение из режима обязательных платежей, и данные требования обладают приоритетным удовлетворением во вторую очередь по реестру в сравнении с требованиями иных кредиторов (определение КС РФ от 28.06.2017 № 1563-О)?
    • почему при объединении усилий для ведения предпринимательской деятельности в рамках договора простого товарищества участники не могут учесть убытки для целей налогообложения, а при объединении в рамках хозяйственного общества такая возможность допускается (определение КС РФ от 04.06.2013 № 873-О)?
    • почему при обращении в арбитражный суд с требованием о признании сделки недействительной и применении последствий ее недействительности установлена государственная пошлина как для требования имущественного характера, не подлежащего оценке, в сумме 6000 рублей, а для аналогичного требования в суд общей юрисдикции - в сумме, определяемой исходя из стоимости имущества, денег, подлежащих возврату в порядке реституции (определение КС РФ от 16.01.2018 № 11-О)?
    • почему у участника (акционера) хозяйственного общества возникает налогооблагаемый доход при увеличении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли общества, и таковой доход отсутствует, если увеличение происходит за счет иного источника - переоценки основных средств (определение КС РФ от 16.01.2009 № 81-О-О)?

    Перечень примеров может быть продолжен …Но нам в нем хочется поставить точку в надежде, что высшие суды не оставят принципы налогообложения без должного внимания и они найдут свое достойное применение.

    На этом позволим себе прерваться, пообещав, что в следующей публикации мы рассмотрим вопросы, касающиеся обложения НДС оборота имущественных прав, и оценим, насколько существующее регулирование соответствует экономико-правовой сути НДС (с освещения которой была начата настоящая заметка).

    date image
    2014-01-28 views image
    7975

    facebook icon
    vkontakte icon
    twitter icon
    odnoklasniki icon



    I. Принципы, относящиеся к эффективности построения налоговых систем

    Принципы построения налоговых систем.

    Предварительные замечания.

    Вопрос 9.1 Критерии оценки налоговых систем и основные принципы налогообложения

    Лекция 9. Эффективность налогообложения

    1. В лекции, посвященной общественному благосостоянию, было выяснено, что государство через налоговый механизм способно перераспределять благосостояние между индивидами, их группами и фирмами в целях достижения Парето-улучшений и приближения тем самым к общественному оптимуму, сочетающему в себе и рыночную эффективность, и социальную справедливость.

    2. Вместе с тем, там же было показано, что государственное перераспределение благосостояния часто приводит к искажениям в рыночном поведении индивидов, что связано со сложностями в построении эффективных и справедливых систем налогообложения.

    3. Построить налоговую систему, которая была бы одновременно и справедливой и эффективной, невозможно в принципе, в силу того, что налоговое перераспределение связано с конфликтующими целями эффективности и справедливости.

    4. Отказаться же от налогообложения вообще так же невозможно, поскольку налоговые доходы являются источником финансирования экономических функций государства (финансирование производства общественных благ, устранения влияния внешних эффектов, проведение политики стабилизации и т.д.).

    Таким образом, встает проблема:

    - выработки принципов построения эффективных и справедливых систем налогообложения;

    - определения критериев оценки таких налоговых систем с точки зрения эффективности и справедливости.

    Мировая история экономического развития выработала ряд принципов построения эффективных и справедливых систем налогообложения:

    I. Принципы, относящиеся к эффективности построения налоговых систем:

    1. Экономическая нейтральность налогообложения.

    2. Организационная (административная) простота налоговой системы.

    3. Экономическая гибкость налогообложения.

    II. Принципы, относящиеся к справедливости построения налоговых систем:

    4. Относительное равенство налоговых обязательств.

    5. Способность налогоплательщика платить налоги.

    6. Прозрачность налоговой системы (политическая контролируемость).

    Рассмотрим эти принципы.

    - Налогообложение приводит к искажению рыночного поведения экономических субъектов (потребителей и производителей), т.е. налогообложение не является нейтральным по отношению к рыночной эффективности в распределении ресурсов, доходов и благ.

    - Искажение экономического поведения проявляется в попытках фирм и потребителей уменьшить свои налоговые обязательства перед государством.

    Искажающие эффекты присущи практически большинству налогов, взимаемых во всем мире.

    - Механизм искажающего воздействия налогов на экономическое поведение:

    а) потребители и производители принимают свои экономические решения, руководствуясь:

    1) сигналами рынка (ценами, размерами прибыли и т.д.);

    2) налоговыми сигналами (ставками конкретных налогов, базой налогообложения, к которой применяется тот или иной налог). Налоговой базой может быть товар или экономическая деятельность.

    б) введение налога и фиксация какого-либо товара или деятельности в качестве налогооблагаемой базы дает сигнал налогоплательщикам о снижении привлекательности вложения ресурсов в такой вид деятельности или в производство такого товара.

    в) ориентируясь на налоговые сигналы, потребители и производители начнут корректировать свои решения, т.е. не точно следовать рыночным сигналам.

    В результате: происходит искажение рыночной мотивации производителей и потребителей.

    - Таким образом, возникает проблема определения экономически оправданного уровня налогообложения. Это означает:

    а) искажающее воздействие налогов должно быть минимизировано;




    б) налоги должны порождать правильные сигналы налогоплательщикам об издержках общественного сектора (т.е. должна быть информация, на какие цели и в каких объемах используются налоговые доходы государством).

    - Критерий экономической нейтральности налогообложения:

    Налог является неискажающим (нейтральным) в том случае, если экономические агенты не могут изменить свое поведение так, чтобы достичь снижения своих налоговых обязательств.

    - Искажающее, неискажающее и корректирующее налогообложение:

    1. Искажающие налоги – это такие налоги, которые позволяют индивидам менять поведение, путем снижения своих налоговых обязательств.

    Пример акциза, как искажающего налога: при введении акциза покупатель может сократить объем своих налоговых обязательств, уменьшая закупки подакцизного товара.

    Пример подоходного налога, как искажающего налога: при этом налоге у работника появляется выбор между зарабатыванием денег и досугом.

    Выводы по искажающим налогам:

    1) Искажающее воздействие налогов приводит к снижению уровня аллокационной эффективности в экономике.

    2) Неэффективность искажающих налогов проявляется в том, что при их введении одновременно появляется теоретическая возможность замены таких налогов на неискажающие, которые увеличивают уровень полезности индивидов.

    3) Введение искажающих налогов является свидетельством того факта, что общество в целом не сумело самостоятельно (без вмешательства государства) использовать возможности Парето-улучшений в распределении благосостояния.

    2. Неискажающие налоги - это такие налоги, которые не позволяют индивидам менять поведение, путем снижения своих налоговых обязательств.

    - Паушальные (аккордные) налоги.

    Паушальные (аккордные) налоги не искажают экономическое поведение, т.к. объем налоговых выплат не зависит от размеров налогооблагаемой базы.

    Примеры: подушная подать, которая долгое время практиковалась в российской истории, налоги на землю (единая налоговая ставка на равные участки земли). Эти налоги используются редко, т.к. они не справедливы.

    3. Корректирующие налоги – это налоги, которые снижают отрицательные внешние эффекты (налоги на загрязнителей окружающей среды).

    Здесь используется искажающий эффект налогов, который используется для исправления исходной неоптимальной рыночной аллокации ресурсов.

    2. Принцип организационной (административной) простоты.

    Принцип организационной (административной) простоты означает, что налоговая система должна быть простой, а затраты на её функционирование должны быть относительно невысоки.

    - В своем классическом виде теория общественного сектора обычно исходит из упрощенного предположения о том, что издержки по сбору налогов отсутствуют.

    - Однако на практике это далеко не так, поскольку существуют реальные издержки, связанные с практикой налогообложения.

    Издержки функционирования налоговой системы:

    1. Прямые издержки – их несет государство, обеспечивающее работу по сбору налогов. Они зависят, главным образом, от структуры налоговой системы (т.е. от количества налогов, налоговых льгот, необходимостью контроля над правильностью исчисления налогов и т.д.):

    - затраты на содержание налоговых служб;

    - затраты на нормотворческую деятельность, связанную с налоговым законодательством;

    - затраты на обеспечение контроля за правильностью и своевременностью уплаты налогов;

    - затраты на информационное обеспечение налогообложения и т.д.

    2. Косвенные издержки – их оплачивают налогоплательщики:

    - затраты, связанные с процедурами перечисления наолгов в соответствующие бюджеты;

    - затраты на оформление налоговых деклараций;

    - затраты на консультационные услуги со стороны налоговых консультантов (аудиторов, юристов и т.д.);

    - затраты на судебные издержки, связанные с часто возникающими спорами и конфликтами между налоговыми органами и налогоплательщиками.

    Как показывает практика, косвенные издержки превышают прямые издержки. Например, в США косвенные издержки превышают прямые в 5 раз.

    1.2 Принципы налогообложения

    В финансово-бюджетной системе существуют отношения по поводу формирования и использования финансов государства:

    бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функций государства. Важной «артерией» финансово-бюджетной системы являются налоги.

    Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества на классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание армии, судов, чиновников и другие нужды.

    «В налогах воплощено экономически выраженное существование государства», — подчеркивал К. Маркс. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий — рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства.

    Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Первые такие принципы были сформулированы Адамом Смитом, который в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г., впервые сформулировал четыре основных принципа налогообложения.

    Принцип равенства и справедливости: все граждане обязаны участвовать в формировании финансов государства соразмерно получаемым доходам и возможностям.

    Принцип определенности: налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, определено время его уплаты, способ и размер налога должны быть ясны и известны как самому налогоплательщику, так и всякому другому.

    Принцип экономности: должна быть обеспечена максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

    Принцип удобства: каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для налогоплательщика. Это означает устранение формальностей и упрощение акта уплаты налогов.

    Сформулировав и научно обосновав эти принципы, Адам Смит заложил фундамент (начало) теоретической разработки принципиальных основ налогообложения.

    Немецкий экономист Адольф Вагнер расширил перечень ранее предложенных принципов, изложив их в девяти основных правилах, объеденных в четыре группы.

    • достаточность налогообложения, т.е. налоговых поступлений должно быть достаточно для покрытия государственных расходов;
    • эластичность, или подвижность, налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность вводить новые и отменять действующие налоги, а также варьировать налоговые ставки.

    • надлежащий выбор объекта налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность устанавливать объект налогообложения;
    • разумность построения системы налогов, считающейся с последствиями и условиями их предложения.

    • всеобщность налогообложения;
    • равномерность налогообложения.

    Принципы налогового администрирования:

    • определенность налогообложения;
    • удобство уплаты налогов;
    • максимальное уменьшение издержек взимания.

    Таким образом, в теории налогообложения была заложена основа системы принципов налогообложения, сочетающей в себе интересы как государства, так и налогоплательщиков.

    Практическое применение перечисленные принципы нашли лишь в начале XX в., когда после Первой мировой войны в экономике многих стран назрели и стали осуществляться налоговые реформы. Между тем налоговая теория не ограничивается этими классическими принципами и правилами. По мере развития и совершенствования налоговых систем эволюционировала и финансовая наука, уточняя старые и выделяя новые принципы налогообложения. Разработанные в XVIII-XIX вв. и уточненные в XX в. с учетом современных реалий экономической и финансовой теории и практики принципы налогообложения в настоящее время сформированы в определенную систему. Эта система состоит из трех направлений.

    Первое направление — экономические принципы.

    Принцип равенства и справедливости. Согласно этому принципу все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соразмерно доходам, получаемым ими под покровительством

    и при поддержке государства. При этом равенство и справедливость должны быть обеспечены в вертикальном и горизонтальном аспектах.

    Вертикальный аспект предполагает, что:

    • с увеличением дохода должны повышаться налоговые ставки;
    • больше налогов должны платить налогоплательщики, которые получают больше материальных благ от государства.

    Горизонтальный аспект предполагает, что налогоплательщики с одинаковыми доходами должны уплачивать налог по единой ставке.

    В построении мировых налоговых систем эти два аспекта, как правило, успешно сочетаются, что создает наиболее благоприятные условия для реализации данного важнейшего принципа налогообложения. Считается, что прогрессивное налогообложение более справедливо, поскольку обеспечивает большее равенство среди налогоплательщиков.

    Принцип эффективности. Суть этого принципа заключается в том, что налоги не должны мешать развитию производства, одновременно содействуя проведению политики стабилизации и развитию экономики страны. Эффективная налоговая система должна стимулировать экономический рост, хозяйственную активность граждан и организаций.

    Принцип соразмерности налогов. Этот принцип заключается в соотношении наполняемости бюджета и последствий налогообложения. При установлении налогов и определении их основных элементов должны учитываться экономические последствия как для бюджета, так и для перспективного развития национальной экономики и воздействия на хозяйственную деятельность налогоплательщиков.

    Принцип множественности. Множественность налогов позволяет создавать предпосылки для проведения государством гибкой налоговой политики, в большей мере принимать во внимание платежеспособность налогоплательщиков, выравнивать налоговое бремя, воздействовать на потребление и накопление и др. Практическое применение данного принципа должно строиться на разумном сочетании прямых и косвенных налогов. Для реализации этого принципа нужно использовать все разнообразие видов налогов, позволяющее учитывать как имущественное положение налогоплательщиков, так и получаемые ими доходы.

    Ко второму направлению относятся организационные принципы налогообложения.

    Принцип универсализации налогообложения. Его суть заключается в том, что нельзя допускать установления дополнительных налогов, повышенных или дифференцированных ставок налогообложения в зависимости от форм собственности, организационно-правовых форм организаций, их отраслевой принадлежности, гражданства физического лица, а также должен быть обеспечен одинаковый подход к исчислению налогов вне зависимости от источников или места образования дохода.

    Принцип удобства и времени взимания налога для налогоплательщика. Исходя из этого принципа при введении любого налога нужно устранить все формальности: акт уплаты налога должен быть максимально упрощен; уплачивает налог не получатель дохода, а организация, в которой он работает, налоговый платеж должен приурочиваться ко времени получения дохода. Согласно этому принципу наилучшими являются налоги на потребление, когда уплата налога осуществляется одновременно с покупкой товара.

    Принцип разделения налогов по уровням власти. Этот принцип, имеющий исключительное значение, особенно в условиях федеративного государства, должен быть закреплен законом. Он устанавливает, что каждый орган власти (федеральный, региональный, местный) наделяется конкретными полномочиями в области введения, отмены налогов, установления налоговых льгот, ставок налогов и других элементов налогообложения.

    Принцип единства налоговой системы. Исходя из этого принципа нельзя устанавливать налоги, нарушающие единство экономического пространства и налоговой системы страны. В связи с этим недопустимы налоги, которые прямо или косвенно ограничивают свободное перемещение в пределах территории страны товаров, работ и услуг или финансовых средств; нельзя как-то иначе ограничивать осуществление не запрещенной законом экономической деятельности физических и юридических лиц или создавать препятствия на ее пути.

    Принцип гласности. Это требование официального опубликования налоговых законов, нормативных актов, затрагивающих налоговые обязанности налогоплательщика. Исходя из этого принципа государство обязано информировать налогоплательщика о действующих налогах и сборах, давать разъяснения и консультации о порядке исчисления и уплаты налогов.

    Принцип одновременности. В нормально функционирующей налоговой системе не допускается обложение одного и того же объекта несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.

    Принцип определенности. Без соблюдения этого принципа невозможна рациональная и устойчивая налоговая система. Данный принцип означает, что налоговые законы не должны толковаться произвольно, а налоговые законы должны быть законами прямого действия, исключающими необходимость издания поясняющих их инструкций, писем, разъяснений и других нормативных актов. Вместе с тем налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям, должна существовать возможность ее уточнения с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры.

    Третье направление — юридические принципы налогообложения.

    Принцип законодательной формы установления. Этот принцип предусматривает, что налоговое требование государства о необходимости заплатить налог и обязательство налогоплательщика должны следовать из закона, значит, налоги не могут быть произвольными. Нельзя допускать установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами их конституционных прав. Но поскольку налогообложение всегда означает определенное ограничение прав, при установлении налогов нужно принимать во внимание то, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, обеспечения обороноспособности и безопасности государства.

    Принцип приоритетности налогового законодательства. Его суть заключается в том, что акты, регулирующие отношения в целом и не связанные с вопросами налогообложения, не должны содержать норм, устанавливающих особый порядок налогообложения. Это означает, что если в неналоговых законах присутствуют нормы, касающиеся налоговых отношений, то применять их можно только в том случае, когда они соответствуют нормам, содержащимся в налоговом законодательстве.

    В российской экономической литературе нередко выделяют еще один принцип налогообложения, а именно научный подход к формированию налоговой системы. Суть этого принципа авторы видят в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальную жизнедеятельность. Недопустимо при определении ставок налога исходить из сугубо сиюминутных интересов пополнения государственной казны в ущерб развитию экономики и интересам налогоплательщика.

    Отметим, что использование любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа. Применение всей системы принципов либо отдельно взятого принципа не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые неоспоримы и признаются в качестве аксиомы. Исторически основополагающими принципами, которые должны быть заложены в основу любой налоговой системы, являются принципы, разработанные Адамом Смитом и Адольфом Вагнером.

    Некоторые принципы, такие как множественность налогов, удобство, экономность, достаточно легко выполнимы. Абсолютное же следование другим принципам, например принципам равенства и справедливости, соразмерности, невозможно, но государство должно стремиться к их соблюдению при построении эффективной налоговой системы.

    В свежем выпуске бухгалтерского ликбеза Алексей Иванов рассказывает о том, кто такие внешние и внутренние пользователи бухгалтерской отчётности, чем бухгалтерская отчётность похожа на Швейцарию, и почему раскрытие информации в ней не должно подталкивать отдельных пользователей к принятию решений.


    Всем привет! С вами Алексей Иванов — директор по знаниям интернет-бухгалтерии «Моё дело» и автор телеграм-канала «Переводчик с бухгалтерского». Каждую пятницу в нашем блоге на «Клерке» я рассказываю о бухгалтерском учёте. Начал с азов, потом перейду к более сложным материям. Тем, кто только готовится стать бухгалтером, это поможет поближе познакомиться с профессией. Матёрым главбухам — взглянуть на привычные категории под другим углом.

    На этой неделе вернёмся требованиям к бухгалтерскому учёту. Сегодня очередь требования нейтральности, услышав о котором бухгалтеры часто удивляются. Ведь для кого ведется бухучёт? Конечно же для налоговой (нет)!

    Требование нейтральности установлено ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации» и звучит так: «При формировании бухгалтерской отчётности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчётности перед другими. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий».

    Чтобы понять эту формулировку, нужно вспомнить кто такие пользователи бухгалтерской отчётности. Это любые лица, которым интересно знать экономическую ситуацию в компании. Подчеркну: любые, потому что бухгалтерская отчётность — это публичная информация, ознакомиться с которой можно в государственном информационном ресурсе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ГИРБО). Пользователи бывают двух видов.

    1. Внешние: инвесторы, кредиторы, контрагенты, государство.
    2. Внутренние: менеджмент и собственники компании.

    Каждый пользователь бухгалтерской отчётности интересуется ее данными, чтобы принимать свои решения. Например:

    • банк оценивает платёжеспособность компании, чтобы оценить под какую ставку давать кредит и давать ли его вообще;
    • инвестор оценивает рентабельность собственного капитала и другие виды рентабельности, чтобы понять стоит ли заходить в капитал компании;
    • государство интересуется бухгалтерскими показателями для макроэкономического прогнозирования и контроля исполнения законодательства;
    • менеджмент и собственники компании используют бухгалтерскую информацию для принятия решений в бизнесе. Здесь я писал об этом подробнее.

    Так вот требование нейтральности означает, что форма раскрытия бухгалтерской отчётности не должна быть заточена под одну или несколько групп пользователей, подталкивая их к принятию определенного решения. Это требование тесно связано с концепцией достоверного и добросовестного взгляда, о которой я уже рассказывал в нашем блоге.

    Пример 1.

    В бухгалтерском балансе ООО «Рога и копыта» статья «Основные средства» раскрыта так:

    Основные средства — 100 млн руб., в т.ч.:

    • недвижимое имущество — 60 млн руб.;
    • движимое имущество — 100 млн руб.

    Такое раскрытие нарушает требование нейтральности, поскольку детализация на движимое и недвижимое имущество важна только для одного пользователя — ФНС. Фактически, основные средства в балансе разделены на облагаемые и не облагаемые налогом на имущество организаций. Для остальных пользователей эта информация не важна, им нужны раскрытия основных средств по видам: здания, сооружения, машины, оборудование.

    Пример 2.

    В отчёте о финансовых результатах Мухозасиженского металлургического комбината прочие расходы раскрыты так:

    Прочие расходы — 30 млн руб., в т.ч.:

    • штрафы, пени, неустойки — 20 млн руб.;
    • расходы на банковское обслуживание — 9 млн руб.;
    • расходы на экологические мероприятия — 1 млн руб.

    Здесь тоже нарушено требование нейтральности. Последний расход не является существенным, его не нужно раскрывать отдельно. Но компания таким образом хочет показать свою социальную ответственность. Такое раскрытие — отличный повод для пресс-релиза с заголовком: «Расходы Мухозасиженского металлургического комбината на экологию за прошлый год выросли на 146%» и попадания в региональную программу поддержки экологичных производств.

    Резюмирую: бухгалтерская отчётность как Швейцария — много кому полезна, поэтому должна соблюдать нейтралитет.

    Читайте также: