Дача экспертом заведомо ложного заключения при осуществлении налоговой проверки
Опубликовано: 07.05.2024
Первая часть НК РФ
Раздел I. Общие положения
Раздел II. Налогоплательщики и плательщики сборов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых правоотношениях
Раздел III. Налоговые органы. Таможенные органы. Финансовые органы. Органы внутренних дел. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, их должностных лиц
Раздел IV. Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов
Раздел V. Налоговая декларация и налоговый контроль
Раздел VI. Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение
Раздел VII. Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц
Вторая часть НК РФ
Раздел VIII. Федеральные налоги
Утратила силу с 1 января 2010 года. - Федеральный закон от 24.07.2009 N 213-ФЗ (Статьи 234-245)
Раздел VIII.1. Специальные налоговые режимы
Раздел IX. Региональные налоги и сборы
Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение
Статья 121 . Исключена
Статья 127 . Исключена
1. Нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
2. Нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.
Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в пункт 2 статьи 117 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.
2. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 000 рублей.
2. Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.
1. Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
2. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей.
3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в статью 122 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.
Определением Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. N 6-О установлено, что положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 настоящей статьи, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, выявленного Конституционным Судом РФ
2. Утратил силу с 1 января 2004 г.
3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Новая редакция Ст. 129 НК РФ
1. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки
влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей.
2. Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода
влечет взыскание штрафа в размере 5 000 рублей.
Комментарий к Статье 129 НК РФ
Статья 129 НК РФ предусматривает ответственность за неправомерные действия эксперта, специалиста и переводчика.
Непосредственным объектом деяния в комментируемой статье являются установленный порядок участия эксперта, переводчика, специалиста в проведении налогового контроля. Опасность данного налогового правонарушения состоит в том, что оно существенно затрудняет деятельность налогового органа по налоговому контролю, способно привести к тому, что результаты налоговой проверки будут недостоверными, а лица, виновные в сокрытии своих доходов, в уклонении от уплаты налогов, в иных налоговых правонарушениях, не понесут ответственность, предусмотренную действующим законодательством.
Объективная сторона налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 комментируемой статьи, имеет ряд особенностей. Необходимо обратить внимание на следующее:
а) для начала определим, что под налоговой проверкой следует понимать:
- камеральную налоговую проверку;
- выездную налоговую проверку;
б) хотя эксперт, специалист и переводчик могут быть привлечены к осуществлению не только вышеуказанных, но и иных форм налогового контроля, предусмотренных ст. 82 НК РФ, все же объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129 настоящего Кодекса, охватывает лишь случаи отказа упомянутых выше лиц от участия именно в проведении налоговых проверок (это, однако, не означает, что они освобождаются также от уголовной, административной, иной предусмотренной законом ответственности);
в) отказ от участия выражается в открытом заявлении виновного о том, что он не намерен принимать участие в налоговой проверке. Уклонение (т.е. ситуация, когда лицо прямо не отказывается, но на самом деле участия в проведении налоговой проверки не принимает, ссылаясь на наличие препятствия или просто не являясь к месту проведения проверки) к отказу не приравнивается. Поэтому за такое уклонение ответственность по ст. 129 НК РФ не наступает (ибо оно не охватывается объективной стороной анализируемого налогового правонарушения). При этом возможны иные виды юридической ответственности за уклонение от участия в налоговой проверке (например, гражданско-правовая ответственность за неисполнение лицом своих договорных обязательств);
г) анализируя объективную сторону деяния, предусмотренного п. 2 комментируемой статьи, нужно учитывать следующее: дача экспертом заведомо ложного заключения означает, что виновный:
- благодаря уровню своих специальных познаний в науке, искусстве, технике или ремесле смог установить объективную истину по делу;
- в своем заключении излагает не те выводы, к которым он реально пришел в ходе экспертизы, а заведомо недостоверные, способные повлечь за собой необъективность результатов всей налоговой проверки;
д) осуществление переводчиком заведомо ложного перевода означает, что виновный, хотя и в состоянии был правильно перевести речь, текст документа с иностранного языка на русский (или наоборот) либо знаки немого (глухого), искажает их смысл, частично умалчивает о том, что нужно было бы сообщить должностному лицу налогового органа (либо добавляет от себя информацию, способную ввести налоговый орган в заблуждение);
е) следует обратить внимание на то, что отказ эксперта от дачи заключения в случаях, предусмотренных п. п. 5, 9 ст. 95 НК РФ, из-за отсутствия достаточных данных или необходимых познаний не влечет ответственности.
Субъектом данного налогового правонарушения могут являться:
а) эксперты, т.е. организации или физические лица, обладающие необходимыми специальными познаниями в науке, искусстве, технике или ремесле (п. 1 ст. 95 НК РФ);
б) специалист, т.е. лицо, обладающее специальными знаниями и навыками и не заинтересованное в исходе дела (п. 1 ст. 96 НК РФ). Он может быть субъектом только деяния, предусмотренного п. 1 комментируемой статьи;
в) переводчик, то есть не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода, либо понимающее знаки немого или глухого физического лица.
Предусмотренная комментируемой статьей ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если оно не содержит состава преступления, предусмотренного УК РФ. Привлечение организации к ответственности за совершение данного правонарушения не освобождает лиц, осуществляющих в ней управленческие функции, а также иных работников от предусмотренной законом административной, уголовной, иной ответственности.
Субъективная сторона анализируемого деяния характеризуется наличием прямого умысла. Иначе говоря, лицо осознает, что в нарушение закона совершает деяние, предвидит, что его отказ от участия в налоговой проверке, равно как и дача им заведомо ложного заключения и т.п., приведет к необъективности результатов налоговой проверки, и желает наступления таких вредных последствий.
Итак, рассмотрим меры ответственности, предусмотренные комментируемой статьей:
а) деяние, предусмотренное п. 1 ст. 129 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 500 руб.;
б) деяние, предусмотренное п. 2 ст. 129 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере тысячи рублей;
в) при наличии хотя бы одного из обстоятельств, указанных в п. 1 ст. 112 НК РФ, размеры упомянутых штрафов снижаются не менее чем в два раза;
г) при наличии обстоятельства, указанного в п. 2 ст. 112 НК РФ, размеры штрафов, упомянутые в ст. 129 НК РФ, увеличиваются на 100%.
Другой комментарий к Ст. 129 Налогового кодекса Российской Федерации
1. Порядок привлечения для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля установлен: эксперта - ст. 95 Кодекса, переводчика - ст. 97 Кодекса, специалиста - ст. 96 Кодекса (см. комментарии к ст. 95 - 97 Кодекса):
эксперт может быть привлечен на договорной основе в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле (п. 1 ст. 95);
специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела, может быть привлечен на договорной основе в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок (п. 1 ст. 96);
переводчик может быть привлечен на договорной основе в необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля. Согласно п. 2 ст. 97 НК переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода (положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица) (п. 1 ст. 97).
Договорная основа привлечения эксперта, специалиста и переводчика к участию в проведении действий по осуществлению налогового контроля подразумевает заключение соответствующего договора между налоговым органом, с одной стороны, и физическим лицом, привлекаемым в качестве эксперта, специалиста или переводчика (организацией, чьим работником является физическое лицо), с другой стороны. В соответствии с п. 2 ст. 131 Кодекса переводчики, специалисты и эксперты получают вознаграждение за работу, выполненную ими по поручению налогового органа, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей. Согласно п. 4 этой же статьи суммы, причитающиеся свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, выплачиваются налоговым органом по выполнении ими своих обязанностей (см. комментарий к ст. 131 Кодекса).
Ответственность, установленная п. 1 ст. 129 Кодекса, наступает за отказ (выраженное нежелание) в выполнении обязанностей, предусмотренных договором, на основании которого лицо привлечено к участию в проведении налоговой проверки. В связи с этим нельзя не отметить, что такой договор обладает признаками не только частноправового (гражданско-правового), но и публично-правового характера.
Отказ от участия в проведении налоговой проверки влечет ответственность, предусмотренную п. 1 ст. 129 Кодекса, только в том случае, если такой отказ не имеет законных оснований. В частности, согласно п. 5 ст. 95 Кодекса эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. Представляется, что является правомерным отказ эксперта, специалиста или переводчика от участия в налоговой проверке, если есть основания к их отводу.
Пунктом 4 ст. 97 Кодекса предусмотрено, что переводчик предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика. Представляется, что без выполнения описанной процедуры привлечение переводчика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 129 Кодекса, за отказ от участия в проведении налоговой проверки невозможно.
Предупреждение эксперта или специалиста об ответственности за отказ от участия в проведении налоговой проверки Кодекс не предусматривает.
Следует отметить, что п. 1 ст. 129 Кодекса предусматривает ответственность за отказ эксперта, специалиста или переводчика от участия только в проведении налоговой проверки, в то время как положения ст. 95 - 97 Кодекса предусматривают возможность привлечения указанных лиц к проведению различных действий по проведению налогового контроля (гл. 14 Кодекса), а не только налоговых проверок.
2. В соответствии с п. 4 ст. 97 Кодекса переводчик предупреждается об ответственности за заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика. Представляется, что без выполнения описанной процедуры привлечение переводчика к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 129 Кодекса, за осуществление заведомо ложного перевода невозможно.
Предупреждение эксперта об ответственности за дачу заведомо ложного заключения Кодекс не предусматривает. Вместе с тем ст. 25 Федерального закона "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" предусматривает, что при производстве экспертизы в государственном судебно-экспертном учреждении в заключении эксперта или комиссии экспертов должно быть отражено предупреждение эксперта в соответствии с законодательством Российской Федерации об ответственности за дачу заведомо ложного заключения.
«Клерк» Рубрика Налоговые проверки
Е.Н. Исакина,
советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
Производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляется в соответствии с частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
В производстве по делу о налоговом правонарушении участвует прежде всего лицо, привлеченное к ответственности на основаниях и в порядке, предусмотренных НК РФ: налогоплательщик - организация или физическое лицо, налоговый агент и их представители. НК РФ предусматривает участие и других лиц в производстве по делу о налоговом правонарушении. К их числу относятся эксперты, специалисты, переводчики, свидетели, понятые. Участию свидетелей, экспертов, специалистов, переводчиков, понятых в действиях по осуществлению налогового контроля посвящена глава 14 НК РФ, где в ст. 95-99 закреплены порядок привлечения вышеуказанных лиц к проведению конкретных действий по осуществлению налогового контроля, а также общие требования, предъявляемые к оформлению документов по результатам их привлечения.
Факты нарушения законодательства о налогах и сборах требуют обоснования. Как и при совершении любого другого правонарушения, доказательствами нарушения законодательства о налогах и сборах являются объяснения лица, проверяемой организации, показания свидетелей, заключение эксперта, участие понятых, переводчиков и т.д.
Ведение производства по делу о налоговом правонарушении сопровождается процессуальными действиями, которые облекаются в протокольную форму (протокол опроса свидетелей, постановление о назначении экспертизы и т.д.).
Так, если для разъяснения возникающих в процессе выездной налоговой проверки вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, производится экспертиза экспертами соответствующих учреждений либо иными специалистами, обладающими специальными знаниями в соответствующей области. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе. Договор определяет права и обязанности сторон в связи с проведением экспертизы, сроки ее проведения, предоставленные материалы, используемое оборудование, стоимость работ и порядок расчетов и другие вопросы.
Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.
Решение о необходимости привлечения эксперта для участия в налоговой проверке принимается должностным лицом, проводящим проверку, по согласованию с руководителем (его заместителем) налогового органа исходя из характера и сложности обстоятельств, подлежащих исследованию, уровня их существенности для выполнения задач налоговой проверки [в частности, в целях определения принадлежности товара к однородной группе товаров может назначаться идентификационная экспертиза, в целях установления правильности отражения в учете объемов произведенной продукции (работ, услуг) - технологическая экспертиза и т.д.].
Вместе с тем не допускается назначение экспертизы по вопросам бухгалтерского учета, законодательства о налогах и сборах и другим вопросам, познаниями по которым должны обладать проверяющие или иные специалисты налогового органа (юристы, специалисты по информационным технологиям и т.д.) в соответствии с их должностными обязанностями.
Эксперт либо экспертное учреждение, которое обязуется провести экспертизу силами специалистов, состоящих с ним в трудовых или иных правовых отношениях, должны иметь соответствующую квалификацию, подтвержденную надлежащими документами (квалификационный аттестат, лицензия, диплом и т.д.); соответствующий опыт работы в области, заключение в отношении которой предполагает получить налоговый орган.
Перед привлечением эксперта к проведению налоговой проверки должностное лицо налогового органа должно убедиться в отсутствии следующих обстоятельств, свидетельствующих о заинтересованности соответствующего лица в результатах проверки:
- эксперт - физическое лицо является учредителем (участником) или руководителем экономического субъекта, в отношении которого проводится проверка, либо состоит с вышеуказанными лицами в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов), либо является иным штатным сотрудником данного экономического субъекта;
- эксперт - юридическое лицо является учредителем (участником), кредитором, страховщиком экономического субъекта, в отношении которого проводится проверка, либо вышеуказанный экономический субъект является учредителем (участником) эксперта - юридического лица.
Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить последнему его права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ, о чем составляется протокол, который подписывается должностным лицом налогового органа и руководителем проверяемой организации (лицом, его замещающим) или индивидуальным предпринимателем, с указанием даты ознакомления. Должностное лицо налогового органа обязано предупредить эксперта об установленной ст. 129 НК РФ ответственности за отказ от участия в проведении налоговой проверки или за дачу заведомо ложного заключения, а также о том, что в соответствии с п. 4 ст. 102 Кодекса утрата документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение таких сведений влекут ответственность, предусмотренную федеральными законами.
По результатам проведенной работы эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагается сущность проведенных им исследований, приводятся сделанные по результатам этих исследований выводы и обоснованные ответы на поставленные в постановлении о назначении экспертизы вопросы.
В соответствии с п. 9 ст. 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются организации или индивидуальному предпринимателю, в отношении которых проводится выездная налоговая проверка. Текст соответствующего заключения приобщается к материалам выездной налоговой проверки.
Результаты работы эксперта подлежат тщательному рассмотрению лицом, вынесшим постановление о назначении экспертизы, так как заключение эксперта в области налогового контроля представляет собой источник сведений о фактах, подлежащих в соответствии со ст. 100 НК РФ отражению в акте выездной налоговой проверки, с учетом которых руководитель налогового органа принимает решения о взыскании недоимки, пени, сумм налоговых санкций и т.д.
Если в результате оценки экспертного заключения установлено, что данное заключение не вызывает сомнения в его обоснованности и правильности, но требует уточнений и дополнений, назначается дополнительная экспертиза, которая может быть поручена тому же или другому эксперту.
Если при рассмотрении заключения эксперта выявляются существенные несоответствия между этим заключением и иной информацией о проверяемом налогоплательщике, которой располагает налоговый орган, либо иные обстоятельства, дающие основания полагать, что данное заключение является необоснованным, должностное лицо налогового органа обязано назначить повторную экспертизу. Проведение повторной экспертизы предполагает новое исследование вопросов, составлявших предмет первоначальной экспертизы, и поручается другому эксперту.
В соответствии со ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля [в частности, сотрудники проверяемой организации-налогоплательщика, сотрудники организаций (индивидуальных предпринимателей), являющиеся хозяйственными партнерами проверяемой организации, иные лица, которым могут быть известны фактические обстоятельства совершения налогоплательщиком хозяйственных операций, имеющих значение для формирования налоговой базы, при наличии у проверяющих оснований полагать, что данные операции совершены с нарушением действующего законодательства либо не отражены (неправильно отражены) в учете налогоплательщика].
Вместе с тем в качестве свидетелей не могут быть вызваны физические лица, которые в силу малолетнего возраста, физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать и (или) воспроизводить обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Правом вызова лица в качестве свидетеля обладает руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, в компетенцию которого в соответствии со ст. 101 НК РФ входит принятие решения по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок и других документов, составляемых должностными лицами налоговых органов и фиксирующих факты налоговых правонарушений.
Вызов свидетеля в налоговый орган производится на основании повестки за подписью руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, вручаемой лицу, вызываемому в качестве свидетеля, под расписку либо направляемой заказным письмом с уведомлением о получении. Из содержания повестки следует, кто вызывается в качестве свидетеля, куда, к кому, в какой день и час ему следует прибыть для дачи показаний.
Так, неявка без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, образует состав налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 128 НК РФ. При решении судом вопроса о взыскании штрафа за неявку по вызову доказывание факта получения вызываемым лицом повестки о вызове является обязанностью налогового органа.
Показания свидетеля могут быть получены по месту пребывания свидетеля, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях. Вместе с тем в определенных случаях показания свидетеля могут быть получены по месту его жительства, работы, учебы.
Физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации. Согласно ст. 51 Конституции Российской Федерации свидетель не обязан давать показания против себя самого, своего супруга и близких родственников, круг которых определяется федеральным законом. В соответствии со ст. 5 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации наряду с супругом близкими родственниками признаются родители, дети, усыновители, усыновленные, родные братья и сестры, дедушка, бабушка и внуки.
При этом право определенных лиц на отказ от дачи показаний (в частности, адвоката, депутата Совета Федерации и депутата Государственной Думы Федерального собрания Российской Федерации) закон связывает с характером осуществляемой ими деятельности.
В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля [осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода или прибыли, производство выемки (изъятия) документов и предметов, проведение инвентаризаций и т.д.] может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками (в частности, специалист в области информационных технологий, специалист по изготовлению ключей, электро- и газосварщик, плотник и т.д.), не заинтересованный в исходе дела.
Для осуществления письменных переводов документов, содержание которых имеет значение для целей налоговой проверки, а также устных переводов в случае, если участвующее в выездной налоговой проверке лицо не владеет русским языком, при проведении налогового контроля привлекается переводчик (лицо, не являющееся заинтересованным в исходе дела, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода). К переводчику приравнивается также лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица.
Процедура привлечения специалиста и переводчика осуществляется аналогично порядку привлечения эксперта.
Участие понятых является обязательным только в случаях, прямо предусмотренных НК РФ.
Участие специалистов, переводчиков и экспертов для участия в осуществлении налоговой проверки
В ходе проведения мероприятий налогового контроля не все данные могут быть верно истолкованы проверяющими.
В целях расширения возможностей сотрудников налоговой инспекции, закон предусматривает участие специалистов, переводчиков и экспертов. В связи с этим возникает риск того, что указанное лицо даст заведомо недостоверное заключение или оценку, либо заявит отказ от выполнения своих обязанностей.
Такие случаи порождают ответственность, установленную ст. 129 НК.
Осуществление обязанностей указанными лицами их виды при проверках регламентируется главой 14 НК. Их участие позволяет проверяющим расширить применяемый при контрольных мероприятиях инструментарий.
1. Участие эксперта.
Участие этого участника во многом схоже с расследованиями в уголовной сфере. Ст. 95 НК определяет условия, при которых необходимо участие эксперта. К ним относятся следующие случаи:
- необходимость получения дополнительной информации от лица, имеющего познания в искусстве;
- необходимость оценки научных данных;
- важность технических знаний для проведения проверки;
- необходимость дачи заключения по вопросам, связанным с тем или иным ремеслом.
Назначение экспертизы происходит посредством постановления, которое выносит проверяющее лицо.
Эксперт осуществляет свою работу на основании договора. Финансовые права и обязанности сторон указываются в этом документе. Он может быть заключен с соответствующим учреждением как заранее, будучи рассчитанным на многократное участие экспертов, так и разово, применительно к конкретной проверке.
Права эксперта предполагают возможность заявить отказ. Это предусмотрено в случаях, когда у него нет познаний в той области, к которой относятся вопросы, а также при недостаточности исходных данных.
Закон устанавливает оформление мнения эксперта в письменной форме (заключение). Права этого участника налоговой проверки включают возможность выхода за рамки заданных вопросов. Если речь идет об отказе от дачи заключения, обязанности эксперта предусматривают направление соответствующего письменного сообщения.
2. Участие специалиста.
Указанное лицо привлекается к участию в налоговой проверке при недостаточности знаний в той или мной области у инспекторов, осуществляющих ее. Это предусмотрено ст. 96 НК. Его профессиональная подготовка предполагает обладание необходимыми навыками.
Финансовые права и юридическая основа деятельности специалистов определяются в заключенном договоре.
Он отличается от эксперта отсутствием необходимости давать заключение. В обязанности специалиста входит дача оперативных разъяснений на месте проведения контроля, которые позволяют более эффективно работать самим налоговикам.
Закон предусматривает осуществление этой деятельности путем привлечения независимого специалиста.
3. Участие переводчика.
Ст. 97 НК устанавливает порядок участия в контрольных мероприятиях переводчика. Как и другие рассмотренные лица, он осуществляет свои функции на основе заключенного договора. Все права переводчика на вознаграждение предусматриваются этим документом.
В качестве этого лица привлекается гражданин, знающий соответствующий иностранный язык. Этим статусом обладает и лицо, чья профессиональная подготовка, позволяет понимать язык жестов, используемый глухими или немыми гражданами.
Уполномоченный сотрудник инспекции предупреждает его об ответственности за дачу заведомо ложного перевода.
Ответственность привлекаемых лиц
Права и обязанности, а также функции всех этих субъектов существенно отличаются. По этой причине, порядок их привлечения к ответственности имеет свои особенности.
1. Ответственность специалиста.
Специалист может быть привлечен к ответственности только по ч. 1 ст. 129 НК. Это связано с тем, что результаты его участия не оформляются документальным способом.
При рассмотрении вопроса об ответственности специалиста необходимо убедиться в наличии надлежаще оформленного договора между налоговым органом и указанным лицом. Соглашение может быть заключено и с его работодателем.
Отказ совершать необходимые функции может быть представлен как устно, так и письменно. Факт таких действий фиксируется налоговым инспектором при ведении сопутствующего протокола.
Если специалист отказывается от участия при осуществлении проверки, ему грозит штраф, составляющий 500 рублей.
2. Ответственность эксперта.
Эксперт является субъектом ответственности по обеим частям ст. 129 НК. При рассмотрении дела также необходимо установить наличие соглашение между налоговой инспекцией и экспертным учреждением, либо самим этим лицом. Важно ознакомиться и с его текстом. Отказ эксперта может быть мотивирован несоблюдением порядка оплаты его услуг.
Взыскание по ч. 1 ст. 129 НК составляет 500 рублей.
Если экспертом дано заведомо ложное заключение, он несет ответственность по ч. 2 ст.129 НК. Это нарушение совершается умышленно. На такую форму вины указывает заведомо ложный характер действий эксперта.
При рассмотрении дела необходимо устанавливать его умысел. Ложное заключение может быть следствием ошибки или заблуждения эксперта. В таком случае он не будет подлежать взысканию
Последнее предполагает штраф в размере 5-ти тыс. рублей.
Если налогоплательщика впоследствии привлекают к уголовной ответственности, недобросовестный эксперт может быть осужден за пособничество.
3. Ответственность переводчика.
Она наступает как при отказе, так и при заведомо ложном переводе. Рассмотрение дела предполагает изучение договора, на основании которого переводчик выполнял свои функции.
Как и в случае с экспертом, заведомо ложный характер действий этого лица, которые он совершает, нарушая предупреждение, необходимо доказывать.
Если речь идет о крупных суммах налогов, возможна привлечение к уголовной ответственности за неправильный перевод. Это произойдет, если будет доказано его взаимодействие с проверяемым. В этом случае, ответственность переводчика за пособничество будет определена в приговоре суда.
Заливохина О.С.
студентка 3 курса
ФГБОУВО «Российский государственный университет правосудия»
В настоящее время судебная экспертиза является наиболее эффективной формой использования специальных знаний в судопроизводстве и проводится в целях установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу. В связи с этим заслуживает внимания вопрос о пределах уголовной ответственности эксперта за нарушение установленных законом требований к экспертному заключению.
Уголовная ответственность за дачу экспертом заведомо ложного заключения предусмотрена в ст. 307 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ)[1].
Как правило, говоря о субъекте данного преступления, авторы не раскрывают содержания термина «эксперт» [2], в то время как его уяснение необходимо для определения круга лиц, могущих нести ответственность за дачу заведомо ложного заключения по ст. 307 УК РФ.
Основным нормативным правовым актом, регулирующим судебно-экспертную деятельность в Российской Федерации, является Федеральный закон от 31.05.2001 г. № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» (далее – ФЗ «О ГСЭД в РФ») [3]. Данный закон содержит определение государственного судебного эксперта, под которым понимается аттестованный работник государственного судебно-экспертного учреждения, производящий судебную экспертизу в порядке исполнения своих должностных обязанностей (ст. 9). К государственному судебному эксперту закон предъявляет ряд требований: гражданство РФ, высшее образование и дополнительное профессиональное образование по конкретной экспертной специальности либо среднее профессиональное образование в области судебной экспертизы (ст. 13). В то же время перечисленные требования не распространяются на негосударственных судебных экспертов.
В связи с этим необходимо рассмотреть вопрос о том, подлежит ли работник государственного судебно-экспертного учреждения, не отвечающий установленным законом профессиональным и квалификационным требованиям, уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ в качестве исполнителя.
По общему правилу лицо не может нести ответственность за преступление со специальным субъектом, если оно приобрело соответствующий статус незаконно, т.е. при отсутствии надлежащей включённости лица в систему охраняемых уголовным законом общественных отношений, которым причиняется вред [4].
Однако представляется, что в ст. 307 УК РФ речь идёт не об эксперте по должности в смысле ФЗ «О ГСЭД в РФ», а об эксперте как о процессуальной фигуре. В соответствии с ч. 1 ст. 57 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее – УПК РФ) [5] экспертом является лицо, обладающее специальными знаниями и назначенное в установленном законом порядке для производства судебной экспертизы и дачи заключения. Аналогичные по смыслу определения содержатся также и в ч. 1 ст. 55 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) [6] и ч. 1 ст. 49 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее – КАС РФ) [7].
Исходя из этого, привлечение в качестве эксперта лица, не могущего по закону занимать соответствующую должность в государственном судебно-экспертном учреждении, не исключает возможности нести уголовную ответственность за дачу заведомо ложного заключения.
В то же время процессуальное законодательство предъявляет к лицу, привлекаемому в качестве эксперта, особое требование – наличие специальных знаний. Представляется, что дача заведомо ложного заключения несведущим лицом также должна квалифицироваться по ст. 307 УК РФ, поскольку законодатель наделяет эксперта правом отказаться от дачи заключения в случае, если поставленные вопросы выходят за пределы его специальных знаний (ч. 4 ст. 55 АПК РФ, п. 6 ч. 3 ст. 57 УПК РФ), либо обязывает его представить в суд мотивированное сообщение в письменной форме о невозможности дать заключение (ч. 7 ст. 49 КАС РФ).
Далее необходимо рассмотреть вопрос о том, что представляет собой заведомо ложное заключение эксперта с точки зрения уголовного закона.
Если признак заведомости трактуется в литературе единообразно и предполагает прямой умысел лица на совершение преступления, то в вопросе о том, в чём выражается ложность заключения эксперта, взгляды учёных расходятся.
Так, по мнению А.П. Кузнецова и Б.В. Сидорова ложное заключение эксперта может состоять в неверной оценке фактов либо формулировании выводов, не соответствующих действительности [8]. Л.В. Иногамова-Хегай включает в данное понятие также неправильное изложение фактов [9]. Представляется, что приведённые позиции требуют пояснения.
Прежде всего необходимо обратиться к понятию экспертного заключения. В ч. 1 ст. 80 УПК РФ под ним понимаются представленные в письменном виде содержание исследования и выводы по вопросам, поставленным перед экспертом лицом, ведущим производство по уголовному делу, или сторонами. Из приведённого законодательного положения следует, что заключение эксперта слагается из двух основных частей: исследовательской и выводной. Следовательно, ложность заключения может выражаться не только в неверных выводах и оценке фактов, но и в несоблюдении законодательных требований при проведении исследования.
Процесс экспертного исследования заключается в изучении свойств и признаков представленных на исследование объектов с использованием различных методов познания и технических средств [10].
Согласно ст. 8 ФЗ «О ГСЭД в РФ» заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных. Иными словами, эксперт обязан пользоваться при исследовании только апробированными методиками.
В связи с этим возникает вопрос о возможности привлечения к уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения эксперта, который провёл исследование с использованием неапробированных методов и технических средств.
Представляется, что ответ на этот вопрос должен быть положительным только в том случае, если в результате исследования эксперт пришёл к неверным выводам и на это был направлен его умысел, поскольку конечной целью экспертизы является установление фактов объективной действительности, имеющих значение для конкретного дела [11], которые формулируются в выводной части заключения.
В то же время возможна ситуация, когда по причине того, что эксперт сознательно использует неапробированную методику, проверить обоснованность и достоверность сделанных им выводов не представляется возможным. В этом случае уголовная ответственность эксперта по ст. 307 УК РФ также исключается. Тем не менее в такой ситуации экспертное заключение с точки зрения процессуального права признаётся недопустимым доказательством и не имеет юридической силы, поскольку не отвечает критерию достоверности.
Таким образом, несоблюдение законодательных требований к методам и средствам исследований при производстве судебной экспертизы само по себе не может свидетельствовать о ложности экспертного заключения по смыслу ст. 307 УК РФ, но, во всяком случае, свидетельствует о его недостоверности.
Согласно ст. 10 ФЗ «О ГСЭД в РФ» объектами судебной экспертизы являются вещественные доказательства, документы, предметы, животные, трупы и их части, образцы для сравнительного исследования и материалы дела. В соответствии со ст. 16 ФЗ «О ГСЭД в РФ» эксперт не вправе самостоятельно собирать материалы для производства судебной экспертизы. Указанное положение закреплено и в действующем процессуальном законодательстве.
В связи с этим рассмотрим несколько ситуаций.
1. Эксперт проводит исследование с использованием материалов, полученных им незаконным путём. Представляется, что в этом случае вопрос о привлечении эксперта к уголовной ответственности решается так же, как и при использовании неапробированной методики. Если умыслом лица не охватывалась возможность получения в ходе исследования неверных результатов, то речь должна идти не о ложности заключения, а о его недостоверности.
2. Эксперт использует при исследовании материалы, предоставленные уполномоченным на это лицом, однако данные материалы также получены с нарушением закона, и при этом данный факт осознаётся экспертом.
Во-первых, материалы, представленные на экспертизу, могли быть получены с нарушением норм процессуального законодательства. Представляется, что в этом случае ответственность эксперта по ст. 307 УК РФ исключается.
Во-вторых, поскольку объектами экспертного исследования могут выступать материалы, признанные в установленном законом порядке доказательствами по конкретному делу, может иметь место их фальсификация. Представляется, что при осознании экспертом в ходе исследования факта фальсификации доказательств, экспертное заключение может признаваться ложным по смыслу ст. 307 УК РФ вне зависимости от правильности выводов, сделанных экспертом.
Например, следователь назначает дактилоскопическую экспертизу и предоставляет эксперту для сравнительного исследования дактилоскопическую плёнку со следами пальцев рук подозреваемого, указывая, что следы были изъяты с металлического предмета круглой формы, обнаруженного на месте происшествия, а также дактокарту подозреваемого. Проводя исследование, эксперт приходит к верному выводу о том, что следы на дактилоскопической плёнке оставлены подозреваемым. В то же время эксперт понимает, что данные следы не могли быть изъяты с металлического предмета круглой формы, поскольку при перенесении отпечатка на дактоплёнку использовался магнитный порошок, а форма отпечатка свидетельствует о том, что он изъят с плоского предмета. Иными словами, имела место фальсификация вещественного доказательства со стороны следователя.
Таким образом, возникает ситуация, когда даже при верных выводах заключение эксперта будет являться ложным.
Наконец, следует рассмотреть вопрос о том, что представляет собой неправильный вывод, сделанный экспертом. В общей теории судебной экспертизы под правильностью выводов эксперта понимается адекватное отражение экспертом результатов проведённого исследования и промежуточных выводов, полностью исчерпывающих предмет познания [12].
Исходя из этого, неправильный вывод может выражаться: в неправильном описании выявленных в ходе исследования свойств и признаков объектов, искажении фактов; неправильной оценке экспертом выявленных свойств, признаков и установленных фактов; в умалчивании существенных фактов и признаков объекта [13]. Говоря об умалчивании экспертом существенных фактов и признаков объекта, следует отметить, что таковое следует отличать от случаев, когда эксперт отказывается отвечать на вопросы, не поставленные перед ним в постановлении (определении) о назначении судебной экспертизы, но имеющие отношение к предмету экспертного исследования. Иными словами, если эксперт в ходе исследования установит какие-либо обстоятельства, имеющие значение для дела, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, формулирование соответствующих выводов является правом, но не обязанностью эксперта (ч. 2 ст. 86 АПК РФ, п. 4 ст. 57 УПК РФ).
Таким образом, дача экспертом заведомо ложного заключения представляет собой умышленное искажение лицом, обладающим процессуальным статусом эксперта, результатов проведённого судебно-экспертного исследования либо самого процесса исследования, если это отразилось на правильности сделанных им выводов. Экспертное заключение также должно признаваться ложным по смыслу ст. 307 УК РФ вне зависимости от правильности сделанных экспертом выводов, если объектом исследования являлись сфальсифицированные доказательства по гражданскому или уголовному делу и данный факт осознавался экспертом.
[1] Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1996. 17.06. № 25. Ст. 2954.
[2] См.: Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Отв. ред. А.И. Рарог. М., 2016. С. 826 (Автор комментария – Л.В. Иногамова-Хегай); Уголовное право России. Особенная часть: Учебник / Под ред. В.П. Ревина. М., 2009 (Автор главы – В.П. Ревин) // СПС «КонсультантПлюс».
[3] Федеральный закон от 31.05.2001 г. № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» // Парламентская газета. 2001. 2 июня.
[4] См.: Корнеева А.В. Теоретические основы квалификации преступлений. М., 2009. С. 89-91.
[5] Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 г. № 174-ФЗ // Российская газета. 2001. 22 декабря.
[6] Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.2002 г. № 95 ФЗ // Российская газета. 2002. 27 июля.
[7] Кодекс административного судопроизводства Российской Федерации от 08.03.2015 г. № 21-ФЗ // Российская газета. 2015. 11 марта.
[8] См.: Уголовное право России. Особенная часть: Учебник / Под ред. Ф.Р. Сундурова, М.В. Талан. М.: Статут, 2012 (Авторы главы – А.П. Кузнецов, Б.В. Сидоров) // СПС «КонсультантПлюс».
[9] См.: Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Отв. ред. А.И. Рарог. М., 2016. С. 826 (Автор комментария – Л.В. Иногамова-Хегай).
[10] См.: Судебная экспертология: история и современность (научная школа, экспертная практика, компетентностный подход) / Под ред. Е.Р. Россинской, Е.И. Галяшиной. М., 2017. С.59.
[11] См.: Аверьянова Т.В. Судебная экспертиза. Курс общей теории: Монография. М., 2015. С. 428.
[12] См.: Аверьянова Т.В. Указ. соч. С. 473.
[13] См.: Палиашвили А.Я. Экспертиза в суде по уголовным делам. М., 1973. С. 133.
Читайте также: