Ндс по инвестициям как принимать к вычету

Опубликовано: 04.05.2024

Автор: Светлана Валюнина главный бухгалтер-консультант 1С-WiseAdvice

Автор: Светлана Валюнина
главный бухгалтер-консультант 1С-WiseAdvice

Начисленный налог на добавленную стоимость можно уменьшить на суммы НДС, которые заплатили поставщикам товаров и услуг. Такое право дает статья 171 Налогового кодекса РФ. Вычеты отражаются в декларации по НДС, и чем больше таких вычетов наберется, тем меньше налога придется платить в бюджет.

Чтобы ИФНС потом не заставила доплатить налог, важно проследить, чтобы были соблюдены условия предоставления налогового вычета по НДС. Об этом и пойдет речь в статье.

Итак, к вычету можно принять следующие суммы налога, которые:

Предъявил продавец товаров или услуг. То есть вы вычитаете НДС, который «сидит» в цене товаров или услуг. Обычно эта сумма указана в счете-фактуре.
Уплатили при ввозе товаров на территорию РФ.
Удержал налоговый агент.
Перечислили в составе предоплаты поставщику товаров или услуг.
Уплатили в составе расходов на командировку (проезд и сопутствующие расходы, жилье) и представительских расходов.

Все эти суммы можно вычесть из начисленного НДС, если есть подтверждающие документы.

Условия и порядок принятия сумм НДС к вычету

Все условия принятия НДС к вычету прописаны в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ. Рассмотрим их подробнее.

Вы должны быть плательщиком НДС

При применении УСН вопрос вычета по НДС является достаточно сложным, поскольку выставление счетов-фактур и вычеты по НДС для «упрощенцев» не предусмотрены. Вместе с тем, в некоторых случаях возможно получить вычет по НДС.

Например, в соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ налоговые агенты имеют право на вычет НДС при соблюдении следующих условий:

товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены для операций, облагаемых НДС;
при их приобретении НДС был уплачен в бюджет.

Товары и услуги используются в деятельности, облагаемой НДС или для перепродажи

Если вы используете их в необлагаемых операциях, заявить вычет нельзя. Сумму «входного» НДС надо включить в их стоимость (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если изначально товары приобретались для операций, не облагаемых НДС, но фактически использовались в облагаемых налогом операциях, то можно воспользоваться вычетом (Письмо Минфина России от 01.06.2010 № 03-07-11/230).

В случае если НДС уже приняли НДС к вычету, а потом использовали товары в необлагаемых операциях, сумму налога придется восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Сложнее, если организация ведет и облагаемую, и необлагаемую НДС деятельности, и приобретенные товары или услуги используются и там, и там. Тогда нужно вести раздельный учет операций и принимать к вычету НДС в той пропорции, в которой эти материалы используются для производства облагаемых товаров или услуг.

Товары, работы или услуги приняты к учету

Одно из наиболее важных условий принятия НДС к вычету – правильное отражение товаров на счетах бухгалтерского учета. При этом у вас должны быть первичные документы, на основании которых вы их принимаете к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Если речь идет о ввозимых импортных товарах, то должны быть и документы, подтверждающие уплату НДС при ввозе.

Имеется правильно оформленный счет-фактура или универсальный передаточный документ (УПД)

Это ключевой документ-основание для принятия НДС к вычету, и налоговики относятся к нему с особым и даже, можно сказать, болезненным вниманием.

Ошибки в оформлении счета-фактуры или УПД – самая частая причина отказа в вычете, поэтому за правильностью оформления счетов-фактур/УПД, которые вы получаете от поставщиков, нужно строго следить.

Вам не могут отказать в вычете, если в счете-фактуре/УПД есть ошибки, но они не препятствуют идентификации продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименования товаров (работ, услуг), их стоимости, налоговой ставки и суммы налога. Это прямо прописано в п. 2 ст. 169 НК РФ.

Есть несколько исключений, когда вычет можно сделать без счета-фактуры/УПД. Так, НДС по билетам и жилью в командировке можно принять к вычету на основании бланков строгой отчетности, в которых НДС выделен отдельной строкой. По ввезенным на территорию РФ товарам – на основании таможенной декларации и документов об уплате налога. По имуществу, полученному как вклад в уставный капитал, – на основании документов о передаче активов.

В какой срок можно заявить о вычете

В течение трех лет после того, как товары или услуги будут приняты на учет (п. 1.1 ст. 172 НК РФ).

Но в Налоговом кодексе такой порядок применения налоговых вычетов по НДС оговаривается только для вычетов, предусмотренных пунктом 2 статьи 171, то есть по товарам или услугам, которые куплены для операций, облагаемых НДС, или для перепродажи.

Все остальные вычеты переносить на другие периоды нельзя, о них нужно заявить в том периоде, когда возникло право на вычет. Это вычеты по представительским расходам и расходам на командировки, агентскому НДС или НДС по авансам и т.д. (Письмо Минфина от 17.10.2017 № 03-07-11/67480).

Многие компании пользуются правом переносить налоговые вычеты на другие периоды, когда «входящий» НДС больше «исходящего», и возникает НДС к возмещению. Налоговики не любят такие ситуации и проверяют декларации с особым пристрастием. Чтобы не привлекать излишнего внимания, штатные бухгалтеры, не задумываясь, переносят вычеты на будущее. 1C-WiseAdvice специализируется на возмещении НДС и не боится придирок налоговиков. С нами вам не придется откладывать вычеты – вы получите свои деньги сразу.

Одновременно, если клиент не выразил желания возмещать НДС, мы будем отслеживать соблюдение безопасной доли вычетов и предпримем все, чтобы не приблизиться к критическому показателю и не привлечь повышенный интерес ИФНС.

Что такое «НДС к вычету»

Общую сумму НДС, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджет, можно уменьшить на налоговые вычеты. В ст. 171 НК РФ есть полный и закрытый список операций, по которым НДС можно принять к вычету. Льгота действует в следующих случаях:

Уплачен НДС по товарам, работам, услугам, имущественным правам (далее — ТРУ), которые планируется перепродать или использовать в деятельности, облагаемой НДС.
Исчислен и уплачен НДС при импорте ТРУ в РФ или при выполнении обязательств налогового агента.
Выполнены строительно-монтажные работы для собственных нужд.
Подрядчики предъявили НДС при проведении сборки-разборки, монтажа-демонтажа, капстроительства или ликвидации основных средств.
Получен или выдан аванс в счет будущей оплаты.
После реализации изменилась цена или количество отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав.
Товары возвращены продавцу или проведен обратный выкуп.
Получен вклад в уставный капитал в виде имущества, имущественных прав или нематериальных активов.
НДС уплачен по командировочным расходам.
НДС компенсирован по системе tax free.
Иностранная организация выставила НДС за покупку электронных услуг.

Кто может применять вычеты по НДС

Воспользоваться вычетом могут только плательщики НДС — то есть организации и предприниматели на ОСНО или ЕСХН.

Остальные спецрежимы освобождены от уплаты НДС, поэтому на них нельзя принимать налог к вычету. Вместо этого суммы налога включают в стоимость приобретенных товаров или отдельно учитывают в расходах.

Для принятия НДС к вычету нужно соблюдать все условия из ст. 171 НК РФ. Если этого не делать, налоговая при проверке может лишить права на вычет и доначислить входной налог. В общем случае НДС можно принять к вычету, если одновременно выполнены четыре условия:

НДС предъявлен поставщиком;
приобретенные ТРУ будут перепроданы, использованы в облагаемых НДС операциях или в экспорте;
приобретенные ТРУ приняты к учету;
поставщик предъявил корректно оформленный счёт-фактуру или УПД.

Фактически платить НДС поставщику, чтобы получить право на вычет, не обязательно. Но есть исключения, например НДС со стоимости импортных товаров можно принять к вычету только после уплаты налога на таможне.

Рассмотрим условия подробнее.

Условие 1. НДС предъявлен поставщиком

Дополнительно к цене реализованных ТРУ поставщик должен предъявить к оплате НДС. Сумма налога отражается в договоре, счете и первичных документах на реализацию.

Когда поставщик не выделил НДС в документах, его нельзя самостоятельно исчислять и принимать к вычету. Такое бывает, например, при работе с контрагентами на УСН или зарубежными продавцами.

Но если покупатель выполняет обязанности налогового агента, он должен самостоятельно исчислить и заплатить НДС в бюджет.

Условие 2. Приобретенные ТРУ будут перепроданы, использованы в облагаемых НДС операциях или в экспорте

Нельзя заявлять вычет по ТРУ, которые используют в необлагаемых НДС операциях. В таком случае входной налог включают в стоимость приобретенных ТРУ.

Вычет можно использовать, только если входной НДС уплачен по объекту, который участвует в налогооблагаемых операциях или экспортных работах и услугах (искл. ст. 149 НК РФ).

Если изначально вы покупали товары для использования в необлагаемых операциях, но потом решили перепродать или использовать в облагаемой деятельности, НДС можно будет принять к вычету. И наоборот, при покупке товаров для использования в облагаемых налогом операциях и фактическом использовании в необлагаемых, принятый к вычету НДС нужно восстановить.

Если в течение отчетного квартала у вас были и облагаемые, и необлагаемые НДС операции, начните вести раздельный учет. Часть налога по облагаемым операциям принимайте к вычету, а остальной входной НДС включайте в стоимость покупок.

Условие 3. Приобретенные ТРУ приняты к учету

Приобретенные ТРУ нужно оприходовать по правилам бухгалтерского учета, только тогда входной НДС можно принять к вычету. Оприходование надо подтвердить документально — правильно оформленной первичкой.

Оприходованными можно считать ТРУ, стоимость которых отражена на счетах бухучета. Например, товары для перепродажи должны быть отражены на счете 41, работы и услуги — на счетах 20, 44 и пр.

Также оформите первичку на принятые к учету ТРУ. Это могут быть типовые документы или самостоятельно разработанные формы: товарные накладные, приходные ордера, акты, товарно-транспортные накладные и т.п.

Условие 4. Поставщик предъявил корректно оформленный счёт-фактуру или УПД

От поставщика надо получить счет-фактуру или универсальный передаточный документ (УПД). Если счетов-фактур нет, они оформлены с нарушениями или не отражены в декларации по НДС — входной налог к вычету не принимайте (ст. 172 НК РФ, письмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20/3/96).

Счет-фактура или УПД требуются не всегда (п. 2.1, 3, 6–8 ст. 171 НК, письмо Минфина от 16.09.2019 № 03-07-14/71091). Это не нужно при импорте товаров, получении вклада в УК, компенсации НДС иностранцу, покупке электронных услуг у иностранных компаний. В таких случаях счета-фактуры можно заменить другими документами. Например, по имуществу в счет вклада в уставный капитал это могут быть акты ОС-1, ОС-1а и др. Для этого в документах также нужно указать сумму восстановленного участником НДС.

Дополнительные условия

Чтобы принять к вычету НДС по некоторым операциям, нужно выполнить дополнительные условия. Например, для вычета НДС, который вы должны заплатить самостоятельно, налог обязательно нужно перечислить в бюджет. Для вычета НДС по имуществу в счет вклада в УК участник должен восстановить налог в бюджет.

Также по некоторым операциям установлены особые условия принятия налога к вычету, а все четыре, перечисленные выше, не действуют. Например, для вычета НДС по выданному авансу у покупателя нужен счет-фактура от продавца, договор с условием об авансе и платежный документ на его уплату. Чтобы продавец мог принять к вычету НДС по полученному авансу, он должен отгрузить товар или вернуть аванс покупателю.

Когда можно предъявить вычет по НДС

Предъявить вычет можно в том квартале, в которым выполнены все обязательные условия.
Пример. ООО «Алгоритм» приобрело товары для перепродажи и оприходовало их 1 июля (3 квартал). При этом поставщик выдал счет-фактуру с выделенной суммой НДС еще 30 июня (2 квартал). ООО «Алгоритм» выполнило последнее условие (приняло товары к учету) только в 3 квартале, поэтому заявить вычет организация может не раньше, чем в декларации за 3 квартал.

Если бы организация оприходовала товары 30 июня, а получила счет-фактуру 24 июля, то могла бы воспользоваться вычетом еще во 2 квартале. Тут есть важное условие: счет-фактура должен быть получен до 25 числа следующего за кварталом месяца, то есть до срока подачи декларации.

Вычет по НДС за прошлые периоды можно заявить в течение трех лет с момента оприходования. При возврате аванса или товаров вычет можно заявлять в течение года, трехлетний период в этом случае не действует.

Расчет НДС к вычету

Чтобы рассчитать НДС к вычету, сложите весь НДС по вашим операциям, перечисленным в ст. 171 НК РФ. При этом помните, что для предъявления вычета должны быть выполнены все условия, проверьте это перед включением налога по операции в расчет.

Налоговая проверяет весь заявленный к вычету НДС на соответствие условиям, а еще один критерий — его размер. У инспекторов есть свои нормативы вычетов. Если ваш окажется больше, налоговики могут потребовать пояснений или прийти с проверкой.

Точных данных о том, как ФНС считает «Безопасный вычет» нет. Обычно применяется один из двух способов:

Способ 1. ИФНС считает долю по данным деклараций за год и сравнивает с пороговым значением 89 процентов.
Способ 2. ИФНС считает долю по данным деклараций за квартал и сравнивает ее со средней долей вычетов по регионам.

Свою долю вычетов считайте по формуле:

Доля вычетов = Все вычеты (стр. 190 разд. 3) / Начисленный НДС (стр. 118 разд. 3) × 100%

Если доля вычетов больше, чем безопасное значение, можно перенести их на более поздние кварталы или заявить по частям в течение трех лет. И перенос, и разделение на части действует только для вычетов из п. 2 ст. 171 НК РФ.

Как отразить вычет по НДС в декларации

Суммы НДС к вычету отражаются в строках 120-190 раздела 3 декларации по НДС. В строках 120-185 вычет распределяется по видам. А в строке 190 подсчитывается общая сумма вычета за квартал, для этого значения из строк 120-185 складывают.

Далее из строки 118, в которой указана сумма налога с учетом восстановления, вычтите строку 190. Так вы получите сумму НДС к уплате или к возмещению. Если разница строк 118 и 190 больше 0, отразите НДС к уплате в строке 200, если меньше — НДС к возмещению в строке 210.

Проводки для оформления вычета по НДС

Ведите учет НДС в веб-сервисе Контур.Бухгалтерия. Сервис укажет, какие документы нужно довнести и какие операции проконтролировать, чтобы избежать штрафов и уменьшить НДС к уплате. В системе легко вести учет, начислять зарплату и отчитываться через интернет. Первые две недели в Бухгалтерии бесплатны для всех новичков.

Автор: Подкопаев М. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Есть немало налогоплательщиков, которые играют существенную роль в экономике своего региона или всей страны и благодаря этому в значительной степени функционируют за счет бюджетной помощи в виде субсидий и бюджетных инвестиций. В то же время они остаются плательщиками НДС, но, очевидно, в общем порядке уплачивать его не должны.

Отдельные правила для них установлены в гл. 21 НК РФ. Данные правила в силу Федерального закона от 27.11.2018 № 424-ФЗ в очередной раз изменяются (с 01.01.2019), причем благоприятным для налогоплательщиков образом: уточняются некоторые положения, до сих пор бывшие неясными.

О вычетах НДС, если субсидии получены и расходуются

В пункте 2.1 ст. 170 НК РФ разъясняется, что делать налогоплательщику с вычетами НДС при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ. Установлено, что по приобретенному таким образом имуществу суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

Данная норма до сих пор была изложена недостаточно корректно. Ее можно было трактовать таким образом, что налогоплательщик вообще лишается вычетов по НДС, если получил субсидию или бюджетные инвестиции.

Теперь в п. 2.1 ст. 170 НК РФ прямо обозначено, что вычет налога не предоставляется только в отношении тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены именно за счет субсидий и инвестиций соответственно их доле в общей сумме товаров (работ, услуг). Указанная доля (обозначим ее как Д) определяется по следующей формуле:

Суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций,
израсходованных на приобретение товаров (работ, услуг)

Общая стоимость товаров
(работ, услуг)

Расчет производится с учетом сумм налога, предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных им при ввозе таких товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Обратите внимание: уточнено, что в случае предоставления субсидии на уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, уплаченная за счет таких субсидий и (или) бюджетных инвестиций сумма налога вычету не подлежит.

В действовавшей до сих пор редакции п. 2.1 ст. 170 НК РФ было установлено условие, согласно которому суммы НДС, не подлежащие вычету в соответствии с данной нормой, можно принять в расходах, но только если затраты на приобретение учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций и при этом ведется раздельный учет.

Теперь в любом случае данные суммы должны учитываться единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ независимо от того, как учитываются затраты на приобретение товаров (работ, услуг).

Что касается раздельного учета: он будет необходим, только если при предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций не определены конкретные товары (работы, услуги), на приобретение которых предоставляются указанные субсидии и (или) бюджетные инвестиции. Тогда налогоплательщик обязан вести раздельный учет затрат, осуществляемых за счет бюджетных средств, и затрат, осуществляемых за счет других источников.

Действовавшая до сих пор редакция предусматривала, что при отсутствии раздельного учета нельзя учитывать суммы налога в расходах. Теперь же последствие иное – придется восстановить суммы НДС. На это указано отдельно в новом пп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Восстановленные суммы следует учесть единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Обратите внимание: положения п. 2.1 и пп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ в новой редакции применяются в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных из бюджета, начиная с 01.01.2019 (п. 7 ст. 9 Федерального закона № 424-ФЗ).

Суммы НДС, принятые к вычету в календарном году за налоговые периоды начиная с налогового периода, в котором получены субсидии и (или) бюджетные инвестиции, надо восстанавливать в последнем налоговом периоде указанного календарного года в соответствующей доле. Эта доля определяется так:

Суммы субсидий и (или)
бюджетных инвестиций

Общая величина
совокупных расходов

Имеются в виду совокупные расходы на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, осуществленных в течение названных налоговых периодов.

Расчет производится с учетом сумм налога, предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Обратите внимание: положительная разница между суммой субсидий и (или) бюджетных инвестиций и суммой расходов при расчете доли в текущем календарном году не учитывается и прибавляется к сумме субсидий и (или) бюджетных инвестиций для целей расчета доли в следующем календарном году.

И еще одно существенное дополнение в п. 2.1 ст. 170 НК РФ. Эта норма не применяется, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено финансирование затрат на оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) без включения в состав таких затрат предъявленных сумм налога и (или) сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. То есть таким способом финансируются только непосредственно расходы на приобретение товаров (работ, услуг), а НДС по ним налогоплательщик уплачивает поставщику за собственный счет. Но тогда этот НДС налогоплательщик сможет принять к вычету в общем порядке.

Принятый к вычету НДС надо восстановить

Вновь подвергнулся корректировке пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ. В нем тоже говорится о том, что делать с НДС по приобретению при получении субсидий и (или) бюджетных инвестиций, но в отношении затрат, которые были осуществлены еще до получения этих средств (то есть налог уже был правомерно принят к вычету).

Теперь уточнено, что речь идет именно о ранее произведенных затратах, которые возмещаются за счет субсидий и инвестиций. Суммы налога по таким затратам надо восстановить.

До сих пор указывалось, что это надо сделать независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.

Новая редакция аналогично положениям п. 2.1 ст. 170 НК РФ разрешает данную норму не применять, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено финансирование затрат на оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) без включения в состав таких затрат предъявленных сумм налога и (или) сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

При частичном возмещении ранее произведенных затрат по-прежнему восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле. Но уточнен порядок расчета этой доли – она должна определяться так:

Суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций,
за счет которых были возмещены затраты на приобретение товаров (работ, услуг)

Общая стоимость товаров
(работ, услуг)

Обратите внимание: в случае получения субсидии на возмещение затрат по уплате сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, восстановлению подлежит сумма налога, ранее принятая к вычету, в размере полученной субсидии.

Если при предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций не определены конкретные товары (работы, услуги), на возмещение затрат по которым предоставляются указанные бюджетные средства, восстанавливается сумма НДС, принятая к вычету в течение календарного года, предшествовавшего году получения средств, в соответствующей доле.

Эта доля определяется так:

Суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций,
полученных на возмещение затрат

Общая величина
совокупных расходов

Имеются в виду совокупные расходы на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, осуществленных в течение календарного года, предшествовавшего году получения указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

К сведению: положения пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в новой редакции применяются в отношении приобретения за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных из бюджета начиная с 01.01.2019 (п. 8 ст. 9 Федерального закона № 424-ФЗ).

Дата публикации 20.12.2018

Документ

Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах"

Комментарий

Федеральный закон от 27.11.2018 № 424-ФЗ (далее – Закон № 424-ФЗ) внес ряд изменений в главу 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость". В первую очередь эти изменения коснулись правил вычета и восстановления НДС при покупке товаров (работ, услуг) за счет субсидий или бюджетных инвестиций (далее – субсидии), а также льгот, от которых можно отказаться.

Рассмотрим подробнее важнейшие изменения.

Вычет и восстановление НДС при получении субсидии без учета налога

С 01.01.2019 налогоплательщик, получивший субсидии, должен определить, учтен ли в полученной сумме "входящий" НДС или нет. Сделать это можно по документам, которыми оформляется выдача денежных средств из бюджета. Если в этих документах сказано, что субсидия без НДС, то налог будет перечислен за счет налогоплательщика. В этом случае организация может:

принять "входной" НДС к вычету – при оплате товара (работ, услуг) суммой полученной субсидии (абз 1, абз. 9 п. 2.1 ст. 170 НК РФ в новой редакции);
не восстанавливать принятый к вычету НДС – если субсидия получена уже после приобретения и компенсирует затраты на приобретение товаров, работ или услуг (абз 1, абз. 10 пп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ в новой редакции).

Если в документах не указано, что субсидия выдана без учета сумм НДС, то "входной" налог может быть уплачен за счет этой субсидии. В этом случае организация:

не может принять к вычету "входной" НДС – при оплате товара, работ или услуг суммой полученной субсидии;
должна восстановить принятый к вычету НДС – если субсидия получена в счет компенсации затрат на приобретение товара, работ или услуг.

Заметим, в настоящий момент положения НК РФ требуют восстанавливать НДС по товарам, работам или услугам, приобретенным за счет субсидии, причем вне зависимости от того, входят в субсидию суммы НДС или нет. К такому выводу пришли и контролирующие органы (см. письмо Минфина России от 02.04.2018 № 03-07-15/20870, которое направлено нижестоящим налоговым органам письмом ФНС России от 03.04.2018 № СД-4-3/6286@).

Закон № 424-ФЗ в изложенной части вступает в силу с 01.01.2019 и распространяется на субсидии, полученные с этой даты (п. 7, п. 8 ст. 9 Закона № 424-ФЗ).

Вычет и восстановление НДС, если субсидия частично покрывает стоимость приобретения

Если организация оплачивает купленный товар (работы, услуги) за счет субсидии (включающей НДС) частично, то она может принять к вычету НДС только в части, уплаченной за счет собственных средств (абз. 2 п. 2.1 ст. 170 НК РФ в новой редакции). НДС не принимается к вычету в доле, которая определяется исходя из стоимости приобретения за счет субсидий в общей стоимости данных товаров, работ или услуг.

Заметим, что ранее НК РФ не регулировал порядок принятия НДС к вычету в таком случае.

Изменились и правила восстановления НДС по товарам, расходы на приобретение которых частично компенсирует выданная субсидия.

Восстанавливать НДС следует с доли, определяемой как отношение субсидии, за счет которой был приобретен товар (работы, услуги), к общей стоимости этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС, то есть восстанавливается НДС в части полученных субсидий.

Отметим, что ранее пропорция для этих целей считалась иначе. Она рассчитывалась между стоимостью товаров, приобретенных за счет субсидии, и общей стоимостью всех купленных товаров без налога. В НК РФ не уточнялось, за какой период рассчитывается пропорция, однако мы полагаем, что при расчете берутся показатели за налоговый период (квартал).

Вычет и восстановление НДС, уплаченного при ввозе импортного товара за счет субсидии

Определены правила вычета и восстановления НДС, если импортный НДС оплачивается за счет субсидий.

НДС, уплаченный за счет такой субсидии, к вычету не принимается (абз. 4 п. 2.1 ст. 170 НК РФ в новой редакции).

Налог, уплаченный при ввозе товара за счет собственных средств, после получения организацией субсидии должен быть восстановлен (абз. 5 пп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ в новой редакции).

Заметим, что ранее контролирующие органы придерживались похожей позиции. В разъяснениях они указывали, что при оплате НДС за счет субсидий, выделенных из бюджета, налог к вычету не принимается. Соответственно, при получении субсидий на покрытие расходов по уплате НДС соответствующую сумму надо восстановить (см. письмо Минфина России от 18.03.2011 № 03-07-11/61).

Учет в расходах НДС, уплаченного за счет субсидий

Установлен новый порядок учета сумм НДС, не принятых к вычету в связи с приобретением товаров (работ, услуг) за счет субсидий. Такие суммы организация может учесть единовременно в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ. При этом суммы НДС, который не был принят к вычету, не учитываются в первоначальной стоимости приобретенных ОС, а также списываются в прочих расходах (абз. 5 п. 2.1 ст. 170 НК РФ в новой редакции).

Напомним, что сейчас организация может включить НДС, не принятый к вычету, в расходы только при соблюдении двух условий:

ведется раздельный учет сумм НДС по товарам, работам и услугам, приобретенным за счет субсидий;
расходы на приобретение товаров (работ, услуг) учитываются при исчислении налога на прибыль.

Вычет и восстановление НДС по субсидиям без указания на приобретение конкретных товаров, работ или услуг

Закреплен порядок вычета и восстановления НДС по субсидиям, выделенным налогоплательщику без указания, какой конкретно товар на нее следует приобрести (далее – нецелевая субсидия).

С 01.01.2019 организация, получающая нецелевые субсидии, должна вести раздельный учет расходов, произведенных за их счет или за счет собственных средств. Целью ведения такого раздельного учета является своевременное определение суммы НДС, которую можно заявить к вычету в таком случае.

Если в течение года раздельный учет расходов организация не вела, ей придется восстановить налог в части, приходящейся на субсидию по специальным правилам. Сделать это следует в последнем квартале того года, в котором получены и потрачены субсидии. НДС восстанавливается в доле, которая определяется как пропорция между суммами субсидий и произведенными расходами за весь календарный год. Положительная разница между суммой субсидий и расходами не учитывается при расчете доли, а прибавляется к сумме субсидий для расчета доли в следующем календарном году.

Организации, получающие нецелевые субсидии, могут выбрать один из двух вариантов поведения. Первый – вести в течение года раздельный учет расходов за счет субсидий и за счет собственных средств. Это позволит определить сумму НДС к вычету и заявить ее.

Второй – не вести раздельный учет расходов и рассчитать сумму НДС к восстановлению в конце года. В таком случае налогового правонарушения она не совершает, никаких санкций не будет. Восстановленный НДС учитывается в составе прочих расходов по правилам статьи 264 НК РФ и в состав стоимости товаров (работ, услуг) не включаются (пп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ в новой редакции).

От льготы по услугам гарантийного ремонта организация сможет отказаться

От НДС освобождены услуги по гарантийному ремонту и техническому обслуживанию бытовых приборов (пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ).

На данный момент эта льгота является обязательной, т.е. отказаться от ее применения налогоплательщик не может.

Однако с 01.01.2019 такая операция из п. 2 ст. 149 НК РФ перейдет в п. 3 ст. 149 НК РФ, т.е. от ее применения организация сможет отказаться.

Напомним, что отказаться от льготы можно, подав заявление в инспекцию в свободной форме до 1 числа того налогового периода, в котором налогоплательщик не хочет применять эту льготу (п. 5 ст. 149 НК РФ).

Налоговым периодом для НДС является квартал. Если заявление подано вовремя, налогоплательщик может облагать НДС свои услуги, а также принимать налог к вычету со следующего квартала.

Если такое заявление не подано, льгота будет применяться автоматически, соответственно, на вычет НДС организация права иметь не будет.

Полагаем, что впервые отказаться от льготы можно уже в первом квартале 2019 года. Для этого заявление о таком отказе следует подать до 9 января 2019 года (с учетом переноса срока согласно п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

О том, будет ли применяться освобождение, если заявление об отказе подано позже срока, читайте в справочнике "Налог на добавленную стоимость".

Покупатели макулатуры станут налоговыми агентами по НДС

С 01.01.2019 операции по реализации макулатуры будут облагаться НДС. Связано это с тем, что льгота, дающая организациям право не уплачивать НДС с этих операций, утратит силу с 01.01.2019 (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 02.06.2016 № 174-ФЗ).

Закон № 424-ФЗ устанавливает особый порядок уплаты налога по таким операциям. Соответствующие изменения внесены в п. 8 ст. 161 НК РФ.

Теперь покупатели макулатуры будут считаться налоговыми агентами по НДС (за исключением физлиц без статуса ИП). На них возлагается обязанность исчислять НДС и уплачивать его в бюджет с данных операций. Аналогичный порядок уплаты НДС был уже ранее введен для покупателей сырых шкур и металлолома, подробно он рассмотрен в справочнике "Налог на добавленную стоимость".

Вступают указанные изменения в силу с 01.01.2019 и распространяются на операции по приобретению макулатуры после этой даты.

Не пропускайте последние новости - подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:

десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
ваш e-mail не передается третьим лицам;

Налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС, налог) представляют собой процедуру уменьшения суммы налога, начисленного налогоплательщиком со всех объектов налогообложения, на установленные гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) суммы. Право на применение налоговых вычетов закреплено в п. 1 ст. 171 НК РФ, и оно успешно реализуется налогоплательщиками. Однако порядок применения налоговых вычетов, закрепленный налоговым законодательством по НДС, определен далеко не для всего спектра возможных операций, осуществляемых сегодня налогоплательщиками при ведении бизнеса. В частности, из гл. 21 НК РФ прямо не вытекает, в каком порядке применяются вычеты по НДС при инвестициях в строительство и возможны ли они, что в свою очередь вызывает немало вопросов при реализации инвестиционных проектов. О том, может ли воспользоваться налоговым вычетом инвестор строительства и что для этого необходимо, мы и поговорим далее.

Итак, как уже было отмечено выше, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов закреплено в п. 1 ст. 171 НК РФ. Этой же статьей определен и состав налоговых вычетов по НДС, которыми вправе воспользоваться фирма или индивидуальный предприниматель, причем перечень вычетов закрытый и не подлежит расширительному толкованию.

Состав налоговых вычетов при капитальном строительстве определен п. 6 ст. 171 НК РФ, в соответствии с которым вычетам подлежат:

- суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства;

- суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ;

- суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Именно этой нормой законодательства пользуются налогоплательщики НДС, строящие различные объекты капитального строительства.

Если сумма налога по работам подрядчика или ресурсам, приобретаемым в ходе строительства объекта, предъявляется самому налогоплательщику НДС, то проблем обычно не возникает. При выполнении всех необходимых требований налогоплательщик, строящий объект, вправе воспользоваться вычетом. Требования эти таковы:

- объект строительства предназначен для использования в налогооблагаемой деятельности;

- товары (работы, услуги), приобретенные для строительства, приняты налогоплательщиком на учет;

- имеется счет-фактура подрядчика (поставщика), оформленный надлежащим образом.

При инвестиционном договоре схема взаимоотношений между субъектами инвестиционной деятельности несколько иная, ведь инвестор самостоятельно не вступает в отношения с подрядчиками или поставщиками товаров (работ, услуг), вследствие чего сумма налога предъявляется последними не ему, а заказчику, который осуществляет реализацию проекта.

В силу того что прямой порядок применения налогового вычета в условиях инвестиционных договоров не прописан в гл. 21 НК РФ, на сегодняшний день существуют две возможные точки зрения по этому вопросу. Одни специалисты считают, что инвестор не вправе воспользоваться налоговым вычетом по НДС, так как инвестиционная деятельность не облагается налогом. Поэтому сумма "входного" налога должна учитываться им в стоимости построенного объекта. Кстати, такой же вывод следует из Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10 марта 2006 г. по делу N А29-502/2005.

Другие, в том числе и автор, считают, что налогом не облагается лишь сама передача имущества, носящая инвестиционный характер, а операции по строительству в рамках инвестиционного проекта, осуществленные за счет средств инвестора, облагаются налогом в общем порядке. Следовательно, при выполнении необходимых условий инвестор вправе воспользоваться вычетом по сумме "входного" налога, переданного ему заказчиком. Вместе с тем, чтобы понять порядок возмещения налога инвестором, необходимо рассмотреть схему исполнения инвестиционного договора.

Напомним, что сегодня основным нормативным документом в Российской Федерации, устанавливающим правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, выступает Федеральный закон от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Как определено ст. 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики и подрядчики.

Под инвестором понимается лицо, финансирующее строительство объекта, причем субъектный состав инвесторов не ограничен законом. В качестве таковых могут выступать физические и юридические лица (в том числе иностранные), создаваемые на основе договора о совместной деятельности, и не имеющие статуса юридического лица объединения фирм, а также органы государственной власти различных уровней.

В качестве заказчика выступает уполномоченное инвестором физическое или юридическое лицо, осуществляющее реализацию инвестиционного проекта. Причем по общему правилу заказчики не вмешиваются в деятельность других субъектов инвестиционной деятельности.

Отметим, что заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, установленных инвестиционным договором.

Нужно сказать, что в долевом строительстве жилья довольно часто используется понятие заказчика-застройщика и при этом нигде не сказано, что скрывается за данным термином.

Обратите внимание! Отношения сторон при инвестициях в строительство жилья строятся на основании Федерального закона от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

Отметим, что анализ положений Градостроительного кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод, что в инвестиционной деятельности под заказчиком-застройщиком понимается субъект, осуществляющий реализацию инвестиционного проекта, обладающий правом на земельный участок, предназначенный для строительства объекта.

Возведением объекта строительства занимается подрядчик, в качестве которого могут выступать физические и юридические лица. Отметим, что Закон N 39-ФЗ не запрещает субъектам инвестиционной деятельности совмещать функции двух и более субъектов.

Отношения субъектов инвестиционной деятельности строятся на основании инвестиционного договора, который, кстати сказать, не обозначен в российском законодательстве в качестве самостоятельного договора, поэтому к нему применяются общие нормы о договоре, не противоречащие действующему законодательству.

Анализируя законодательство, можно отметить, что инвестиционный договор на строительство объекта по своей сути напоминает посреднический договор, в котором заказчик за счет средств инвестора организует строительство объекта, предназначенного для инвестора. Главным признаком такого договора является то, что право собственности на построенный объект принадлежит инвестору, поэтому заказчик-застройщик по окончании капитального строительства передает инвестору на баланс объект законченного капитального строительства.

Если инвестор является плательщиком НДС, то вправе ли он рассчитывать на получение вычета по "входному" НДС, уплаченному заказчиком подрядчикам и поставщикам материалов в ходе строительства объекта? Ведь сам инвестор не имеет взаимоотношений с подрядчиками и поставщиками товаров (работ, услуг), от имени инвестора и за его счет действует заказчик-застройщик. Все средства, поступающие к заказчику от инвестора, признаются для последнего средствами целевого финансирования и учитываются им на балансовом счете 86 "Целевое финансирование".

Как сказано в Письме УМНС России по г. Москве от 4 июня 2002 г. N 24-11/25818 при осуществлении строительства объекта денежные средства, получаемые заказчиком-застройщиком от инвестора, являются источником целевого финансирования и не рассматриваются у заказчика-застройщика как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, они не являются объектом обложения НДС.

В то же время оплата выполненных подрядными организациями работ за счет указанных целевых средств производится заказчиком-застройщиком в большинстве своем с налогом на добавленную стоимость.

Передача законченного строительством объекта от заказчика-застройщика к инвестору также не является объектом налогообложения НДС у заказчика, поскольку, инвестируя деньги в строительство объекта, инвестор изначально закрепляет за собой право собственности на него. Передача объекта от заказчика-застройщика инвестору осуществляется по фактической стоимости объекта с учетом налога на добавленную стоимость. При передаче законченного объекта целевые средства списываются с дебета счета 86 в кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (в части стоимости объекта) и счета 19 "Налог на добавленную стоимость" (в части сумм "входного" налога, предъявленного подрядчиками и поставщиками).

В бухгалтерском учете заказчика эти операции отражаются следующим образом:

Дебет 51 Кредит 76 - получены денежные средства от инвестора;

Дебет 76 Кредит 86 - денежные средства инвестора отражены в составе целевого финансирования на строительство объекта;

Дебет 08 Кредит 60 - отражены затраты на строительство объекта;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС, предъявленный подрядчиками и поставщиками;

Дебет 86 Кредит 08 - на основании акта приема-передачи передан инвестору объект законченного строительства;

Дебет 86 Кредит 19 - на основании сводного счета-фактуры передан инвестору НДС "входной" НДС.

Однако реализовать свое право на вычет по построенному объекту инвестор может только на основании счета-фактуры, это вытекает из ст. 169 НК РФ. Так как "входящие" счета-фактуры выставляются подрядными организациями и поставщиками товаров (работ, услуг) на имя заказчика-застройщика, который не вправе воспользоваться налоговым вычетом, то заказчик должен составить сводный счет-фактуру и передать его инвестору.

Мы уже отметили, что исполнение инвестиционного договора производится по схеме посреднического договора, в котором заказчик действует от своего имени, но за счет инвестора. В части исполнения посреднических соглашений налоговое законодательство по НДС позволяет посреднику воспользоваться налоговым вычетом по сумме "входного" налога, выписанного продавцами товаров (работ, услуг) на имя посредника, выступающего в сделках с третьими лицами от своего имени.

Сейчас это прямо предусмотрено Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914 (далее - Правила). Обращаем ваше внимание на то, указанные Правила с 9 июня 2009 г. действуют в редакции, значительно обновленной Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 мая 2009 г. N 451 "О внесении изменений в Постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914".

До принятия обновленных Правил порядок учета счетов-фактур, выставленных участниками посреднических сделок, фактически не был закреплен законодательно, поэтому при учете таких документов налогоплательщики НДС руководствовались рекомендациями налоговиков, изложенными в Письме МНС России от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость". О том, что порядок, рекомендуемый налоговиками в указанном Письме, до самого последнего момента оставался актуальным, сегодня свидетельствует обновленный текст Правил.

О том, в каком порядке сводный счет-фактура составляется заказчиком-застройщиком, Минфин России разъяснил в своем Письме от 24 мая 2006 г. N 03-04-10/07.

В указанном Письме специалисты финансового ведомства отметили, что на основании п. 3 ст. 168 НК РФ заказчик-застройщик не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, выставляет инвестору сводный счет-фактуру по соответствующему объекту.

Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании "входящих" счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в сводном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в самостоятельные позиции. Первый экземпляр сводного счета-фактуры заказчик передает инвестору, на основании его он и получает вычет по сумме налога. Этот документ инвестор регистрирует у себя в книге покупок и подшивает его в свой журнал учета полученных счетов-фактур.

Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж.

Счета-фактуры, полученные заказчиком от подрядных организаций и поставщиков товаров (работ, услуг), хранятся у заказчика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком к сводному счету-фактуре, который представляется инвестору.

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 23 июня 2008 г. N 03-07-09/17 специалисты финансового ведомства, основываясь на взаимоувязке п. п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ, особо обращают внимание на то, что к сводному счету-фактуре заказчик-застройщик должен представить инвестору копии соответствующих первичных документов.

Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные инвестором от заказчика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на применение вычета по НДС по соответствующему объекту капитального строительства.

Отметим, что свои услуги по организации строительства заказчику не следует включать в сводный счет-фактуру. На свои услуги он выставляет отдельный счет-фактуру, выписываемый на имя инвестора. Порядок регистрации в соответствующих налоговых регистрах по НДС этого счета-фактуры производится и инвестором, и заказчиком в обычном порядке.

Обращаем ваше внимание на то, что при долевом строительстве жилья инвестор может при реализации квартир использовать льготы, установленные пп. 22 и 23 п. 3 ст. 149 НК РФ. То есть дальнейшая реализация квартир в многоквартирных домах может производиться инвестором в льготном налоговом режиме. В этом случае сумма "входного" налога учитывается в стоимости жилья, на это указывает п. 2 ст. 170 НК РФ.

Читайте также: