Суммовые разницы в бухгалтерском и налоговом учете

Опубликовано: 20.09.2024

Как происходит учет суммовых разниц, возникающих при конвертации иностранной валюты в рубли? Рассмотрим наиболее распространенные ошибки бухгалтеров.

Некоторые компании практикуют заключение договоров в иностранной валюте. При этом контрактом может быть предусмотрена оплата обязательства в рублях, в сумме, эквивалентной определенной иностранной валюте. В этом случае объем денежных средств, подлежащих уплате в рублях, определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа. Если курсы валют разнятся, а отгрузка произошла раньше оплаты, то в учете продавца и покупателя возникают суммовые разницы.

Одна из поправок, вносимых Федеральным законом от 19 июля 2011 года № 245-ФЗ, пришлась как нельзя кстати. Вопрос о корректировке вычетов по НДС, когда обязательство выражено в иностранной валюте или у.е., долгое время оставался открытым и вызывал множество споров.

Суммовые разницы сегодня

На сегодняшний день правил корректировки налоговой базы по НДС, когда обязательство выражено в иностранной валюте, а оплачивается в рублях, не предусмотрено. Продавцы пересчитывают выручку в иностранной валюте на рубли по курсу ЦБ РФ на момент определения налоговой базы или на дату фактических расходов (п. 3 ст. 153, ст. 167 НК РФ). Только при проведении некоторых экспортных операций такой пересчет выручки осуществляется на дату оплаты отгруженных товаров, выполненных работ или оказанных услуг.

Чиновники Минфина и налогового ведомства твердо стоят на своем: при увеличении полученной от покупателя суммы оплаты за товары (работы, услуги) вследствие роста курса валюты нужно пересчитать налоговую базу в сторону увеличения (письма Минфина РФ от 26.03.2007 № 03-07-11/74, УФНС России по г. Москве от 31.10.2006 № 21-11/95156@). При этом в Министерстве придерживаются мнения, что отрицательная суммовая разница влияния на налоговую базу оказывать не должна (письма Минфина РФ от 01.07.2010 № 03-07-11/278, ФНС России от 25.01.2006 № ММ-6-03/62@).

Соответственно, и для покупателей остается неясным, есть ли необходимость в корректировке суммы принятого к вычету налога при возникновении суммовых разниц, когда оплата поставщику произведена после принятия к учету товара (работы, услуги), а курс валюты изменился. Непонятно и то, в каком периоде учитывать выставленные поставщиками откорректированные счета-фактуры.

Сегодня покупатели применяют несколько методик отражения сумм «входного» НДС в налоговом учете, каждый способ по-своему верен, однако требует обоснования и является предметом спора с налоговыми органами.

Первые, получив от поставщика новый счет-фактуру, разницу в вычетах учитывают в текущем периоде, то есть в периоде получения исправленного документа. При этом если поставщику в связи с повышением курса валюты по отношению к рублю было заплачено больше, чем он ожидал получить, тогда у покупателя будет увеличена сумма вычетов отчетного периода. Противоположная ситуация уменьшит вычеты отчетного периода.

Вторая группа бухгалтеров корректирует сумму предъявленного к вычету налога в отчетном периоде получения первоначального счета-фактуры, руководствуясь нормой о том, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в периоде принятия на учет указанных товаров (работ, услуг). При этом возникает необходимость в подаче уточненной налоговой декларации и внесении исправлений в книгу покупок. Однако легкий путь может обернуться неприятностями для налогоплательщиков.

Третий метод учета основан на восстановлении сумм налога в периоде получения от поставщика первоначального счета-фактуры. При этом возникает необходимость внесения исправлений в учетные регистры, подаче уточненной декларации, а также уплаты, возникающей в связи с корректировкой недоимки по налогу. В том периоде, когда получен исправленный счет-фактура, налогоплательщик заявляет право на вычет в полном объеме.

Встречался и такой подход, при котором никаких корректировок вычетов по НДС не производилось. Однако где и каким образом учесть суммы «входного» НДС с возникающих суммовых разниц, бухгалтеры не знали, да и не могли знать, ведь ни о каких корректировках в статье 172 НК РФ не упоминалось. Кстати, главное финансовое ведомство право на корректировку сумм входного НДС не признавало, ссылаясь на нормы статей 171,172 НК РФ (письма Минфина РФ от 16.05.2011 года № 03-07-11/127, УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 года № 16-15/013804.1). Действительно, в Кодексе о корректировках сумм налога, предъявляемых к вычету, в случае возникновения суммовых разниц, вызванных колебаниями курсов иностранных валют, не упоминалось.

Споры уходят в прошлое

Пункт 1 статьи 172 НК РФ с 01 октября 2011 года будет дополнен абзацем следующего содержания:

«При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются. Суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса или в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса».

Это дополнение в статье 172 НК РФ позволяет налогоплательщику учитывать суммовую разницу с учетом НДС в составе внереализационных доходов или расходов, а не решать задачку с тремя неизвестными бессчетное количество раз заведомо не будучи уверенным в правильном результате.

Спасибо законотворцам – изменения, внесенные в статью 153 НК РФ, устанавливают общее для всех правило. Если поставщик определяет налоговую базу в момент отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), а оплата обязательства предусмотрена в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (у.е.), то пересчитывать налоговую базу по НДС не нужно, а поступившей вместе с возросшей из-за колебаний курса выручкой НДС нужно просто учесть (что?) для целей налога на прибыли в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ, п. 4 ст. 153 НК РФ). Если в результате колебания курса валюты оплата от покупателя получена в меньшем размере, разница с учетом НДС будет учтена поставщиком в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ, п. 4 ст. 153 НК РФ).

Как видно из примера, вся сумма переплаты от покупателя, возникшая из-за разницы курсов у.е. на день отгрузки и на день оплаты, учтена в составе внереализационных доходов.

Возникающие в связи с исполнением обязательств в рублях по курсу на дату оплаты разницы и продавцы, и покупатели будут полностью учитывать в составе внереализационных расходов или доходов. При этом больше нет необходимости корректировать налоговую базу по НДС в учете продавца и сумму вычетов в учете покупателя.

Ирина Сидорова, финансовый консультант

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА

Полная информация о правилах учета и налогах для бухгалтера.
Только конкретный алгоритм действий, примеры из практики и советы экспертов.
Ничего лишнего. Всегда актуальная информация.

Курсовые или суммовые?

Сразу скажем, что с 2015 года существующее в НК РФ понятие «суммовые разницы» из него исключено. Это сделано в целях сближения бухгалтерского и налогового учета. Тем не менее упоминание суммовых разниц может иметь место, если речь идет о расчетах до указанного периода.

Суммовые и курсовые разницы при оценке дебиторской задолженности

Суммовые разницы были связаны с ситуацией, когда в договоре указывался валютный (у.е.) эквивалент задолженности, а рассчитывались стороны в рублях с целью снижения экономических потерь в условиях инфляции. Ст. 317 ГК РФ предусматривает такую возможность. О курсовых разницах речь шла, когда стороны устанавливали и сумму задолженности, и сумму оплаты в валюте иного государства.

В учете операции должны быть зафиксированы в рублях, вне зависимости от того, в какой валютной единице они производились фактически (ПБУ 3/2006 п. 4). Ко всем возникающим при этом учетным расхождениям сумм в настоящее время применяется единый термин «курсовая разница».

Как ведется учет курсовых (суммовых) разниц при налогообложении прибыли?

Отражение в отчетности

В бухгалтерском учете курсовые разницы включаются в состав прочих доходов (расходов). В синтетическом учете согласно п. 21 ПБУ 3/2006 должны отражаться ОТДЕЛЬНО. Заметим, из формулировки данного пункта следует, что доход (расход) по операциям купли-продажи валюты в сумму курсовых разниц не включается. Согласно п. 22 ПБУ 3/2006 в бухгалтерской отчетности раскрываются:

курсовые разницы, которые образовались из-за пересчета задолженности в иностранной валюте, которую должны оплатить в валюте;
курсовые разницы, которые образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте или у. е., которую должны оплатить в рублях;
курсовые разницы, зачисленные на счета бухгалтерского учета, отличные от счета учета финансовых результатов организации;
официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный ЦБ России на отчетную дату, а также курс, установленный соглашением сторон или законом на отчетную дату.

При этом в Отчете о прибылях и убытках, утв. приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н, курсовые разницы, возникшие от пересчета задолженности в иностранной валюте, отражать отдельно не нужно. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие доход, включаются в состав прочих доходов и указываются по строке «Прочие доходы», код строки 2340.Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие расход,включаются в состав прочих расходов и указываются по строке «Прочие расходы», код строки 2350.

В налоговом учете положительные курсовые (суммовые) разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к листу 02 Декларации, а отрицательные курсовые (суммовые) разницы – в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения № 2 к листу 02 Декларации по налогу на прибыль, утв. приказом ФНС от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174.

В данной статье будет рассмотрено, как ведут себя курсовые и суммовые разницы у покупателя и поставщика при полной оплате, частичной предоплате и постоплате. У обоих налогоплательщиков (покупателя и продавца) применяется метод начисления при исчислении налоговой базы.

Как учитывать курсовые разницы

Курс пересчета активов и обязательств организации может определяться (ПБУ 3/2006 п. 5):

Центробанком;
соглашением сторон сделки;
отдельным законодательным актом.

В ходе осуществления хозяйственной деятельности необходимость определить курс может возникнуть:

на дату принятия к учету материальных ценностей;
на дату оплаты;
на дату утверждения расходов подотчетного лица (авансового отчета);
на отчетную дату.

К примеру, при пересчете сальдо валютного счета на отчетную дату по сравнению с предыдущей отчетной датой возникает курсовая разница.

Курс валюты может снижаться и повышаться, соответственно, и курсовая разница может быть положительной и отрицательной. Полученные за счет колебания курса суммы могут давать фирме дополнительный доход либо уменьшать его. В БУ на счете 91 по кредиту отражают положительные разницы, а по дебету – отрицательные и результат валютных операций в целом, влияющий на общий финансовый результат.

В текущем учете используются стандартные балансовые счета: 52, 50, 71, 55, 57, 60, 62 и пр. – в зависимости от характера хозяйственных операций.

Внимание! На финансовый результат не влияют курсовые разницы по вкладам в учредителей в уставный (складочный) капитал. Они возникают в промежутке между зафиксированным решением о взносе в УК и фактической оплатой. Разницы включаются в добавочный капитал (ПБУ 3/2006 п. 14).

Авансы, как полученные, так и выданные, учитываются на дату получения, и в дальнейшем их не переоценивают (ПБУ 3/2006 п.9 и 7). Налоговый учет курсовых разниц полностью идентичен бухгалтерскому. При расчете налога на прибыль они включаются соответственно в состав внереализационных доходов и расходов (НК РФ, ст. 250-11, 265-1 п. 5).

Далее приведем примеры расчета и учета курсовых разниц. Все данные взяты условно.

Бухгалтерский учет суммовых разниц

По ПБУ 3/2006 организации обязаны пересчитывать стоимость активов и обязательств. Валютную стоимость пересчитывают в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ. Если такого курса нет — по кросс-курсу валюты, рассчитанному исходя из курсов других валют по данным ЦБ РФ.

Организация должна переводить стоимость валютных обязательств и активов в рубли на следующие даты:

дата принятия к учету;
дата исполнения обязательства по оплате;
на каждую отчетную дату (конец месяца).

В некоторых случаях стоимость пересчитывают только один раз по курсу, который действовал на дату валютной операции. Это касается основных средств, нематериальных активов, МПЗ, полученных и выданных авансов, предоплаты, задатков.

Дебиторскую и кредиторскую задолженность в валюте надо переводить в рубли на дату совершения каждой операции с ними и на последнее число каждого отчетного периода (месяца).

Чтобы понять, как отражать разницы в бухучете, воспользуйтесь нашей таблицей-шпаргалкой.

Вид актива (обязательства)	Изменение курса	Бухгалтерский учет
		Дата	Проводка
Кредиторская задолженность в валюте (кроме полученных авансов)	Курс валюты вырос	Последнее число отчетного периода или дата частичного погашения обязательства	Дт 91-2 Кт 60 (66, 67, 76,…)
	Курс валюты уменьшился		Дт 60 (66, 67, 76,…) Кт 91-1
Дебиторская задолженность в валюте (кроме выданных авансов)	Курс валюты вырос		Дт 62 (76, …)Кт 91-1
	Курс валюты уменьшился		Дт 91-2 Кт 62 (76, …)

Рассмотрим несколько примеров расчета и отражения курсовых разниц в бухучете.

Курсовые разницы по валютным счетам

Пересчитывать валюту на счетах в рубли надо при каждой покупке или передаче валюты, а также на последний день отчетного периода. Курсовая разница будет положительной, если валюта подорожает и вы сможете продать ее за рубли дороже, а отрицательной — если курс упадет.

Пример. 31 декабря 2021 года на валютном счете ООО «Нарцисс» числится 5 000 $. По данным ЦБ РФ на эту дату курс составил 73,8757 рубля за доллар. Получается, что остаток денежных средств в долларах в пересчете на рубли составляет 369 378,5 рубля.
В январе 2021 года движений по счету не было. При этом остаток надо пересчитать на 31 января 2021 года. Курс на эту дату составил 76,2527 рубля, соответственно остаток на счете увеличился до 381 263,5 рубля. Курс увеличился — значит в бухучете мы отразим положительную курсовую разницу. Для этого используем проводку на сумму разницы «Дт 52 Кт 91 — отражена положительная курсовая разница в сумме 11 888 рублей».

Курсовые разницы при покупке и продаже товаров

При реализации товаров курсовые разницы появятся в двух случаях:

Стоимость договора выражена в валюте и оплата по нему тоже поступает в валюте. Разница появится в момент пересчета дебиторской задолженности.
Стоимость договора выражена в валюте, а оплата по нему идет в рублях.

Курсовых разниц может и не быть, например при полной предоплате они не возникают. Разницы образуются, если покупатель оплачивает товар после отгрузки, а право собственности на него получает при отгрузке. В таком случае разница возникнет на момент оплаты товара. Она будет положительной, если рублевая оценка задолженности на дату отгрузки ниже, чем на дату оплаты. Если наоборот — будет отрицательной.

Также курсовая разница появится на отчетную дату (последний день месяца) при пересчете обязательства, если даты оплаты и отгрузки приходятся на разные месяцы.

Продажа товара с полной предоплатой

Как мы уже сказали, курсовой разницы в этом случае не будет ни у продавца, ни у покупателя. Продавец примет полученный аванс к учету по курсу, который действовал на дату его получения, пересчитывать его при отгрузке не будет. Покупатель точно так же учтет аванс по курсу, который действовал в день уплаты, и пересчитывать не будет.

Пример. ООО «Альфа» продает в ООО «Бета» товары на сумму 12 000 $, в том числе 20 % НДС — 2 000 $. По договору Альфа отгружает товар в течение недели после получения от Беты полной предоплаты.
Бета перечислила предоплату 1 марта 2021 года, а Альфа отгрузила товар уже 4 марта. Официальный курс доллара на эти даты составил:

1 марта — 74,4373 рубля;

4 марта — 73,5187 рубля.

В бухучете Альфы продажа товаров по предоплате будет отражена следующими проводками:
На дату 1 марта 2021 года:

Дт 51 Кт 62 — 893 247,6 рубля (12 000$ × 74,4373 рубля) — поступила предоплата от Беты.

Дт 76 Кт 68 — 148 874,6 рубля — начислен НДС с предоплаты.

На дату 4 марта 2021 года:

Дт 62 Кт 90-1 — 893 247,6 рубля — отгружены товары на условиях полной предоплаты.

Дт 90-3 Кт 68 — 148 874,6 рубля — начислен НДС с реализации товаров.

Дт 68 Кт 76 — 148 874,6 рубля — принят к вычету НДС.

Так как товары проданы на условиях полной предоплаты, то Альфа признает свои доходы в бухучете в рублях по тому курсу, который действовал на дату пересчета в рубли предоплаты (1 марта). Курсовых разниц в таком случае не будет.
В бухучете Беты такая сделка будет отражена так:
На дату 1 марта 2021 года:

Дт 60 Кт 51 — 893 247,6 рубля — перечислена полная предоплата Альфе.

Дт 68-НДС Кт 76 — 148 874,6 рубля — принят к вычету НДС с предоплаты.

На дату 4 марта 2021 года:

Дт 41 Кт 60 — 893 247,6 рубля — товары приняты к учету.

Дт 19 Кт 60 — 148 874,6 рубля — выделен НДС из стоимости товара.

Дт 76 Кт 68-НДС — 148 874,6 рубля — восстановлен НДС с предоплаты, которые ранее приняли к вычету.

Дт 68-НДС Кт 19 — 148 874,6 рубля — принят к вычету НДС по оприходованным товарам.

Продажа товара с оплатой после отгрузки

Продавец признает выручку на дату перехода права собственности (отгрузки). Если предоплаты не было, то продавец признает выручку в сумме дебиторки покупателя, пересчитанной в рубли по курсу на дату отгрузки. Выручка в будущем не пересчитывается, а вот сумма задолженности будет переоценена на дату ее пересчета (последнее число месяца или день погашения долга).

Покупатель же примет товары к учету в рублях по курсу, который действовал на дату оприходования. При этом кредиторскую задолженность надо будет пересчитывать при погашении или на конец каждого месяца.

Посмотрим на примере, как отражаются разницы, если они возникают. Возьмем за основу пример 1, но уберем условие о полной предоплате. Пусть теперь покупатель оплатит товары в течение недели после отгрузки.

Пример. ООО «Альфа» продает в ООО «Бета» товары на сумму 12 000 $, в том числе 20 % НДС — 2 000 $. По договору Бета оплачивает товар в течение недели после отгрузки.
Альфа отгрузила товар 1 марта 2021 года, а Бета перевела оплату 4 марта. Официальный курс доллара на эти даты составил:

1 марта — 74,4373 рубля;

4 марта — 73,5187 рубля.

Альфа в своем бухучете сделает следующие проводки:
На дату 1 марта 2021 года:

Дт 62 Кт 90-1 — 893 247,6 рубля (12 000$ × 74,4373 рубля) — отгружены товары в ООО «Бета».

Дт 90-3 Кт 68 — 148 874,6 рубля — начислен НДС с отгруженных товаров.

На дату 4 марта 2021 года:

Дт 51 Кт 62 — 882 224,4 рубля — получена оплата за товары

Дт 91-2 Кт 62 — 11 023,2 рубля — отражена в составе расходов отрицательная курсовая разница по расчетам.

Бета сформирует другие проводки:
На дату 1 марта 2021 года:

Дт 41 Кт 60 — 893 247,6 рубля (12 000$ × 74,4373 рубля) — оприходованы товары, полученные от ООО «Альфа».

Дт 19 Кт 60 — 148 874,6 рубля — выделен НДС из полной стоимости полученных товаров.

Дт 68-НДС Кт 19 — 148 874,6 рубля — перенесен НДС для возмещения.

На дату 4 марта 2021 года:

Дт 60 Кт 51 — 882 224,4 рубля — погашена кредиторская задолженность перед Альфой.

Дт 62 Кт 91-1 — 11 023,2 рубля — отражена в составе доходов положительная курсовая разница по расчетам.

Продажа товаров с частичной предоплатой

С авансами сложности могут возникнуть, когда предоплата не стопроцентная. Тогда стоимость проданных товаров складывается из двух величин: суммы аванса по курсу на дату получения (уплаты) аванса и суммы, которую аванс не покрыл, рассчитанной по курсу на дату отгрузки.

Получается, что на дату отгрузки продавец признает выручку в сумме аванса и части неоплаченного долга, пересчитанных по курсу ЦБ на день отгрузки. В будущем выручка и полученный аванс пересчитываться не будут. Но часть неоплаченной задолженности надо будет переоценивать в конце каждого месяца или на дату оплаты, признавая курсовые разницы.

Покупатель в свою очередь примет товары к учету по сумме выданного аванса и части непогашенной задолженности. Пересчитать валюту в рубли надо будет на дату оприходования товаров. Стоимость товаров и выданные аванс пересчитываться не будут. Переоценке подлежит только непогашенная задолженность.

Пример учета курсовой разницы при расчетах с авансом

Общая сумма поставки ТМЦ составляет 3000 долл. Оплата, согласно договору, осуществляется по курсу ЦБ. Организация сначала перечислила аванс в размере 1000 долл., курс доллара в день оплаты составлял 62 руб./долл. В день оприходования товара курс доллара составил 63 руб./долл. Дт 60 Кт 51 — 62000 руб. — перечислен аванс (1000*62).

На день оприходования товара проводки:

Дт 10 Кт 60 — 62000 руб. — на часть материалов, покрытых авансом.
Дт 10 Кт 60 — 126000 руб. (2000*63) — на оставшуюся часть ТМЦ.

Или, если аналитический учет не требует детализации, общая проводка: 62000+126000= 188000 руб., Дт 10 Кт 60 — 188000 руб.

Если при расчетах за ТМЦ возникает курсовая разница, ее отражают проводкой Дт 91 (60) Кт 60 (91) — по аналогии с переоценкой валюты (см. пример выше).

Пример включения курсовой разницы в добавочный капитал

Учредитель принял решение внести в УК 1000 долларов. В соглашении с учредителем для пересчета указан официальный курс ЦБ. На момент подписания он составлял 62 руб. за доллар. УК российской организации должен быть зафиксирован в рублях (ст. 317 ГК РФ), Дт 75 Кт 80 — 62000 руб.

В момент внесения оплаты на валютный счет курс доллара составил 63 руб. за доллар. Проводка — Дт 52 Кт 75 — 63000 руб. Относим положительную курсовую разницу на добавочный капитал: 63000-62000 = 1000 руб., Дт 75 Кт 83 — 1000 руб.

20 апреля 2014 года был принят Федеральный закон № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», направленный на сближение бухгалтерского и налогового учета. При этом основное изменение коснулось оценки обязательств в иностранной валюте и отдельных обязанностей при уплате НДС. Рассмотрим подробнее изменения в налоговом учете, которые вступили в действие 1 июля 2014 года.

Как появились суммовые разницы?

История данных изменений ведет начало с 90-х годов с их высоким уровнем инфляции, экономической нестабильностью, когда заключать договоры в рублях было просто невозможно. С 1995 года начала действовать первая часть Гражданского кодекса РФ (ГК РФ), предусматривающая возможность выражения обязательств в иностранной валюте и условных денежных единицах. Именно тогда стало популярным заключение договоров в условных денежных единицах, выраженных в какой-либо иностранной валюте.

Согласно п. 2 ст. 217 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

При этом ГК РФ к условным денежным единицам относил экю – валюту, используемую до евро в расчетах между странами Европейского Союза, и «специальные права заимствования» – условную валюту, в которой МФВ выдавал кредиты государствам.

Реально же никто ни экю, ни специальные права заимствования на практике не использовал. Тогда заключали договоры в долларах, немецких марках (затем в евро) или в иной иностранной валюте. Договоры также заключались в условных денежных единицах (знакомые всем «у.е.»), но и они были привязаны к определенной валюте.

Постепенно произошло смещение понятий: договоры, выраженные в условных денежных единицах, приравненных к иностранной валюте, перестали считаться договорами в условных единицах. Как высказался Минфин России, денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, если такое обязательство согласно договору или исходя из существа сделки подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах (письмо Минфина России от 02.04.2009 № 03-03-06/1/204). Более того, налоговики перестали допускать возможность использования у.е., установленного сторонами и не привязанного к какой-либо валюте (см., например, письмо ФНС России от 20.05.2005 № 02-1-08/86@).

Налоговый учет обязательств в иностранной валюте или у.е.

Курс рубля по отношению к иностранной валюте – понятие нестабильное и изменчивое. Часто из-за этого стоимость отгруженных товаров в один день не соответствует сумме оплаты, полученной в другой день. Данная разница отражается в бухгалтерском и налоговом учете как курсовая. Для условных денежных единиц такая разница считалась суммовой. Но поскольку условные единицы сами по себе отрицались Минфином России, в 2006 году из бухгалтерского учета были исключены и суммовые разницы (приказ Минфина России от 27.11.2006 № 156н).

В налоговом учете все обстояло несколько иначе. Согласно п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ (действующим до 01.01.2015) разница, имеющая место у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, признается суммовой разницей и учитывается во внереализационных доходах или расходах. При этом в НК РФ также использовалось понятие курсовых разниц, возникающих при заключении договоров в иностранной валюте.

Очевидно, что после изменений в ПБУ 9/99 1 и 10/99 2 в 2006 году многие организации отказались от использования условных денежных единиц или стали приравнивать их к какой-либо иностранной валюте. В итоге в понимании Минфина России закрепилось, что никто больше не торгует в у.е. В Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов, одобренных Правительством РФ 30.05.2013, в целях сближения налогового и бухгалтерского учета было запланировано реформировать налоговый учет условных единиц. В связи с этим в Федеральном законе от 20.04.2014 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 81-ФЗ) п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ были признаны утратившими силу с 01.07.2014.

Таким образом, при исчислении налога на прибыль организаций остаются актуальными только курсовые разницы. При этом Федеральным законом № 81-ФЗ решен вопрос о дате признания дохода и расхода по требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте. Согласно новой редакции п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ пересчет в рубли должен производиться на дату перехода права собственности на валютные ценности, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

В НК РФ закреплено право налогоплательщика применять в налоговом учете курс, отличающийся от курса ЦБ РФ, аналогично порядку, предусмотренному в Положении по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденном приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

Обязательства в валюте и НДС

Если при исчислении налога на прибыль организаций при изменении курса валюты или у.е. налоговая база просто уменьшалась или увеличивалась, то основные трудности возникали при исчислении НДС.

Налогоплательщик, отгрузивший товар в рамках договора, заключенного в иностранной валюте или у.е., должен отразить возникновение налоговой базы по НДС, рассчитать и перечислить налог в бюджет исходя из курса на дату отгрузки. При получении оплаты сумма выручки отражается в рублях по курсу на дату оплаты. Возникает разница как в стоимости, так и в цене НДС.

Что делать с этой разницей в сумме налога? Долгое время данный вопрос не был урегулирован в законодательстве. Только в 2011 году Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ ст. 153 НК РФ была дополнена п. 4, предусматривающим порядок определения налоговой базы при выражении обязательства в иностранной валюте или условных единицах.

Согласно редакции 2011 года при последующей оплате в рублях налоговая база не корректировалась. Суммовая разница в части НДС относилась на внереализационные расходы или внереализационные доходы согласно ст. 250 или 265 НК РФ.

Порядок оформления сделки при этом не изменился. Как следует из Правил заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и Правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», выставить счет-фактуру покупателю поставщик обязан в рублях. Согласно разъяснениям Минфина России (см. письмо Минфина России от 06.07.2012 № 03-07-15/70) в строке 7 счета-фактуры «Валюта: наименование, код» указываются наименование и код валюты Российской Федерации.

При этом ст. 153 НК РФ порядок установлен только для определения налоговой базы при отгрузке товара с последующей оплатой. При получении частичной или полной оплаты никакой процедуры в НК РФ не предусмотрено. Продиктовано это было следующим. Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров или день их оплаты (частичной оплаты). При получении предоплаты продавец должен отразить возникновение налоговой базы исходя из курса, установленного на дату оплаты. При последующей отгрузке товара заново пересчитывать стоимость товара по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки не нужно (см. письмо Минфина России от 17.02.2012 № 03-07-11/50).

В письме ничего не говорится о том, как поступать при частичной оплате. В этом случае пересчет по курсу на дату отгрузки осуществляется только в части, не покрытой авансом. Суммовая разница возникнет лишь на сумму последующей оплаты.

Соответствующая норма была предусмотрена и для покупателя. Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ при перечислении средств уже после отражения и получения налогового вычета сумма налогового вычета не корректируется. Суммовые разницы в части налоговых вычетов следует также относить на внереализационные доходы или расходы.

Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ исключил из п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ понятие суммовых разниц с 01.07.2014. В связи с этим потребовалось внести изменения в ст. 153 и 172 НК РФ. Возникающая разница в части НДС будет именоваться разницей в сумме НДС и списываться в старом порядке в качестве внереализационных доходов или расходов.

Попрощайтесь с журналами счетов-фактур

Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ будет иметь последствия для плательщиков НДС, хотя он и не внес значительных изменений. В первую очередь, с 1 января 2015 года плательщики НДС не будут вести журналы учета выставленных и полученных счетов-фактур.

Напомним, что такая обязанность сохранится у лиц, которые заключают посреднические договоры, хотя сами могут и не признаваться налогоплательщиками.

На рассмотрении Государственной Думы находится законопроект № 522135-6 «О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации», который уточняет перечень лиц, обязанных с 1 октября 2014 года вести журналы счетов-фактур.

К ним будут относиться сами налогоплательщики, лица, освобожденные от обязанностей налогоплательщика, лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случаях осуществления ими предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров:

комиссии,
агентских договоров,
транспортной экспедиции,
а также при выполнении функций застройщика либо технического заказчика.

Федеральным законом № 81-ФЗ уточнен и порядок определения налоговой базы при реализации недвижимого имущества. Моментом определения налоговой базы с 1 июля 2014 года считается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Судьба материальных расходов

В учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения появится новый пункт. Изменения коснулись списания расходов на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющегося амортизируемым.

Согласно подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В отношении того инвентаря, который может использоваться более длительное время и имеет высокую стоимость, организациям может быть экономически нецелесообразно списывать сразу всю стоимость при вводе указанного агрегата в эксплуатацию. Для этих целей Федеральным законом № 81-ФЗ организациям предоставлено право самостоятельно определять порядок признания материальных расходов в виде стоимости данного имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей. Таким образом, списывать стоимость инвентаря можно будет более чем в одном налоговом периоде.

Еще одним моментом в сближении бухгалтерского и налогового учета стала отмена такого метода списания материально-производственных запасов в производство, как ЛИФО. В бухгалтерском учете данный метод был ликвидирован с 1 января 2008 года (приказ Минфина России от 26.03.2007 № 26н).

Суммовые разницы в налоговом учете – отмена с 2015 года

Стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте (валюта долга * ), для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли. Если платеж осуществляется в иностранной валюте (валюта платежа * ), то в бухгалтерском и налоговом учете возникают курсовые разницы; если платеж производится в рублях, то в бухгалтерском учете возникают курсовые разницы, а в налоговом учете - суммовые разницы. Т.е., для целей бухгалтерского учета не имеет значения, в какой валюте будет произведен платеж, - при пересчете в рубли все разницы признаются курсовыми. И порядок этого пересчета – единый, независимо от валюты платежа. Курсовые разницы возникают:

[spoiler]

на дату совершения операции в иностранной валюте;
на отчетную дату;
по мере изменения курса валют.

А для целей налогового учета, если фактически платеж производится в рублях, а сумма обязательств и требований выражена в условных единицах (далее по тексту – У.Е), образуется суммовая разница. В соответствии со ст. 250 НК РФ доход в виде суммовой разницы признается внереализационным доходом, а расход на основании ст. 265 НК РФ – соответственно, внереализационным расходом. В соответствии со ст. ст. 271 и 272 НК РФ суммовая разница признается: у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг); у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг). Таким образом, налоговый учет предусматривает пересчет обязательств, выраженных в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях, на дату принятия к учету и на дату погашения обязательства. В отличие от бухгалтерского, в налоговом учете не производится пересчет на отчетную дату. С 1 января 2015 года, аналогично бухгалтерскому учету, в налоговом учете убрали категорию «суммовых разниц». 21 апреля 2014 года был опубликован Федеральный закон от 20.04.2014 №81-ФЗ, вносящий много поправок в налоговое законодательство, нацеленных на сближение правил налогового и бухгалтерского учета. Теперь все разницы по обязательствам, выраженным в иностранной валюте и подлежащим уплате в иностранной валюте или в рублях, считаются курсовыми. Обратите внимание, что устранено понятие «требования и обязательства, выраженные в условных единицах» - теперь также как и в бухгалтерском учете, такие требования и обязательства признаются «выраженными в иностранной валюте». Также был разработан единый алгоритм учета курсовых разниц, аналогичный правилам бухгалтерского учета.

* Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 04.11.2002 г. N 70 "О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации" сформулировал данные понятия: «необходимо определять валюту, в которой денежное обязательство выражено ( валюту долга ), и валюту, в которой это денежное обязательство должно быть оплачено ( валюту платежа )». ** С 1 июля 2014 г. в главе, посвященной НДС, понятие «суммовые разницы» заменено на «разницы в сумме». При этом по сути исчисления налогооблагаемой базы никаких изменений не произошло. Напомним, что в счет-фактуре указываются наименование и код валюты Российской Федерации при реализации по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (п.п.«м» п.1 Правил заполнения счета-фактуры, Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Это важно. Согласно ст.3 Закона №81-ФЗ доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются в целях налогообложения прибыли по правилам, действующим сейчас. По новым правилам будут учитываться разницы, уже курсовые, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, образовавшиеся по обязательствам и требованиям, возникшим после 1 января 2015 г.

— разница между рублевой оценкой суммы возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав и на дату оплаты.

С 1 января 2015 года термин в учете не используется.

Понятие "суммовая разница" до 2007 года применялось в бухгалтерском и налоговом учете.

С 2007 года в бухгалтерском учете это понятие не используется (вместо него используется понятие Курсовая разница).

С 1 января 2015 года понятие суммовой разницы исключается из текста налогового кодекса России (Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"). Суммовые разницы с этой даты учитываются как Курсовые разницы.

Комментарий

Статья актуальна для ситуации до 1 января 2015 года

Понятие "суммовая разница" до 2007 года применялось в бухгалтерском и налоговом учете.

С 2007 г. понятие "суммовые разницы" исчезло из нормативных актов по бухгалтерскому учету (в связи с вступлением в силу ПБУ 3/2006). Теперь бывшие "суммовые разницы" называются курсовыми разницами и признаются в бухгалтерском учете не только на момент погашения обязательства, но и на каждую промежуточную отчетную дату в течение всего срока нахождения обязательства на балансе организации.

С 1 января 2015 года понятие суммовой разницы исключено и из текста налогового кодекса России (Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"). Суммовые разницы с этой даты учитываются как Курсовые разницы (но указывается, что доходы и расходы по суммовым разницам по сделкам заключенным до 1 января 2015 года учитываются по старым правилам). Как поясняет пояснительная записка к закону, сделано это в целях сближения бухгалтерского и налогового учета.

Российское законодательство предусматривает, что цены могут быть установлены в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте.

Так, статья 317 ГК РФ «Валюта денежных обязательств» предусматривает, что денежные обязательства должны быть выражены в рублях. В то же время, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

По правилам налогового учета, учет налоговой базы, вычетов должен осуществляться в российских рублях. Если цены сделки установлены в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, то может возникнуть разница в оценке обязательств и требований на дату операции и на дату расчетов.

Организация приобретает товар, на который цена установлена как 1000 долларов по курсу ЦБ РФ + 2%. Расчеты за товар производятся в рублях (по указанному курсу).

На дату приобретения товара курс ЦБ РФ + 2% составил 30 рублей за 1 доллар, то есть сумма задолженности 30 тыс. рублей.

На дату оплаты за товар курс ЦБ РФ + 2% вырос до 32 рублей за 1 доллар. Организация заплатила за товар 32 тыс. рублей.

Разница в 2 тыс. рублей между оценкой задолженности на дату ее возникновения и на дату оплаты и называют суммовой разницей.

Суммовая разница признается внереализационным доходом или расходом, в зависимости от того, формирует она прибыль или убыток.

Так, внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (п. 11.1 ст. 250 НК РФ);

К внереализационным расходам относятся расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (пп. 5.1. п. 1 ст. 265 НК РФ).

Суммовую разницу, формирующую прибыль организации именуют положительной суммовой разницей.

Суммовую разницу, формирующую убыток организации именуют отрицательной суммовой разницей.

Суммовую разницу следует отличать от курсовой разницы , которая формируется по валютным ценностям. Главное отличие суммовой разницы от курсовой в том, что курсовая разница определяется на дату совершения операции и на отчетную дату, а суммовая разница только на дату совершения операции (оплату).

Дата признания доходов в виде суммовой разницы определена п. 7 ст. 271 НК РФ:

Суммовая разница признается доходом:

- у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Дата признания расходов в виде суммовой разницы определена п. 9 ст. 272 НК РФ:

Суммовая разница признается расходом:

- у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Суммовая разница при расчетах авансом (предварительной оплатой)

Возникает ли суммовая разница при расчетах авансом, если договором цена определяется по курсу на дату оплату?

По моему мнению, суммовые разницы в этом случае не возникают.

Согласно п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ суммовые разницы (внереализационные доходы (расходы)) возникают в случае, если сумма возникшего обязательства (требования), исчисленного по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

В случае с предварительной оплатой, цена, в рассматриваемой ситуации, формируется по курсу на дату предварительной оплаты. Соответствено, нет основания для ее корректировки на дату реализации. Суммовая разница не возникает.

Если расчет производится на условиях частичной предварительной оплаты, то суммовая разница на дату реализации возникнет только по той части оплаты, которая не является предварительной.

Такого же мнения придерживается Минфин РФ в своих письмах от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439, от 10.08.2012 N 03-03-06/1/403.

По налогу на добавленную стоимость установлено правило, что налоговая база при продаже товаров в рублях, но по цене, выраженной в иностранной валюте или условных единицах, определяется в рублях на дату реализации и потом от курса не корректируется.

Для покупателя предусмотрено зеркальное правило – вычет НДС производится исходя из оценки задолженности на дату покупки. Эти нормы применяются с 01.10.2011 ( Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ ):

Если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ).

При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример

Продавец реализует товар по цене, выраженной в долларах США (118 долларов). Согласно договора оплата товара производится в рублях, по курсу доллара США на дату оплаты. На дату отгрузки товара курс доллара США составил 30 рублей за 1 доллар.

Вариант 1 - предварительная оплата

Покупатель оплатил предварительную оплату. Курс доллара США на дату предварительной оплаты - 29 рублей за 1 доллар.

3422 Д 51 К 62 получена предварительная оплата (118 х 29)

522 Д 62 К 68_НДС исчислен НДС 18%

3422 Д 62 К 90 реализован товар покупателю (118 х 29)

522 Д 90 К 68_НДС начислен НДС 18%

522 Д 68_НДС К 62 НДС с аванса принят к вычету

Исчислен НДС с полученного аванса и восстановлен после реализации (по курсу на дату получения аванса)

Исчислен НДС на дату реализации товара по курсу на день оплаты.

Налог на прибыль

Определены доходы по курсу на дату оплаты товара.

3422 Д 60 К 51 предварительная оплата (118 х 29)

522 Д 68_НДС К 60 НДС к вычету 18%

2900 Д 41 (10) К 60 получен товар от продавца (100 х 30)

522 Д 19 К 60 НДС к вычету 18%

522 Д 60 К 68_НДС начислен НДС с аванса

НДС с выданного аванса принят к вычету и восстановлен после получения товара (по курсу на дату выдачи аванса)

НДС к вычету на дату приобретения товара по курсу на день оплаты товара.

Налог на прибыль

Определена стоимость приобретенного товара по курсу на дату оплаты товара.

Вариант 2 - оплата после передачи товара

Покупатель оплатил товар после его получения. Курс доллара США на дату оплаты - 31 рублей за 1 доллар.

3540 Д 62 К 90 реализован товар покупателю (118 х 30)

540 Д 90 К 68_НДС начислен НДС 18%

3658 Д 51 К 62 получена оплата (118 х 31)

118 Д 62 К 91 определена суммовая разница на дату оплаты (118 * (31-30))

Исчислен НДС на дату реализации товара по курсу на день отгрузки.

Налог на прибыль

Определены доходы по курсу на дату реализации товара.

Определена суммовая разница на дату получения оплаты.

3000 Д 41 (10) К 60 получен товар от продавца (100 х 30)

540 Д 19 К 60 НДС к вычету 18%

3658 Д 60 К 51 оплата товара (118 х 31)

118 Д 91 К 60 определена суммовая разница на дату оплаты (118 * (31-30))

НДС принят к вычету на дату приобретения товара по курсу на день приобретения.

Налог на прибыль

Определена стоимость товара по курсу на дату приобретения.

Определена суммовая разница на дату оплаты.

Важное судебное решение

Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7423/12 по делу N А51-7566/2011

Рассматривался спор в ситуации, когда организация получила займ от физических лиц, выраженный в иностранной валюте. Договором предусмотрена обязанность заемщика перечислить полученную сумму займа в долларах США либо в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату погашения суммы долга. Организация вернула займ и проценты в рублях.

1) Налоговый орган считал, что отрицательная суммовая разница, возникшая по займу, в связи с изменением курса доллара США должна рассматриваться как плата за пользование займом и подлежит учету в составе расходов в пределах лимита, установленного ст. 269 НК РФ.

Президиум ВАС РФ не поддержал налоговый орган, отметив, что ограничения, установленные статьей 269 Налогового кодекса для учета процентов по долговым обязательствам, не распространяются на возникающие отрицательные суммовые разницы по основному долгу в силу следующего.

2) Инспекция расценила полученные физическими лицами денежные средства по договору займа, в части положительной суммовой разницы, экономической выгодой (доходом), подлежащей обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов.

Президиум ВАС РФ не поддержал налоговый орган, отметив, что при возврате заемщиком суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, у заимодавцев - физических лиц не возникает экономической выгоды, поскольку фактически заемщик возвращает установленную в договоре сумму займа.

Читайте также: