Списание отложенного налогового обязательства в 1с
Опубликовано: 25.04.2024
Погашение отложенных налоговых активов и обязательств по объектам
основных средств
Одной из основных причин формирования отложенных налоговых активов и обязательств являются различия в порядке начисления амортизационных отчислений по основным средствам в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения. Отложенные налоговые активы и обязательства формируются в организациях, имеющих объекты основных средств, приобретенные или созданные до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ.
Отложенные налоговые активы формируются по объектам основных средств, фактический срок использования которых по состоянию на 01.01.02 превышает срок, установленный в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.02 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".
Для целей налогообложения эти объекты выделяются в отдельную амортизационную группу. Оцениваться они должны по остаточной стоимости, которая включается в состав расходов равномерно в течение срока, который не может быть менее 7 лет.
В бухгалтерском учете по этим объектам амортизация начисляется исходя из срока полезного использования, установленного при принятии объекта к учету. Поскольку сумма амортизации в бухгалтерском учете превышает амортизацию, начисленную в целях налогового учета, возникает вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив (ОНА).
Пример 1. По состоянию на 01.01.02 в учете числился объект основных средств (конвейер), введенный в эксплуатацию в декабре 1994 г. Первоначальная стоимость конвейера составляет 50000 руб. (с учетом деноминации), сумма начисленной амортизации - 35000 руб. Фактический срок использования конвейера по состоянию на 01.01.02 превышает срок, установленный в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.02 N 1 (от 36 до 60 мес. включительно).
Для целей налогообложения остаточная стоимость этого объекта должна быть включена в состав расходов равномерно в течение срока не менее 7 лет. Организацией установлен этот срок в 7 лет (84 мес.)
Организация при начислении амортизации основных средств в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли применяет линейный метод.
В бухгалтерском учете амортизация данного объекта ОС начисляется исходя из срока полезного использования, установленного при принятии этого объекта к учету согласно Единым нормам амортизационных отчислений, утвержденным постановлением Совмина СССР от 22.10.90 N 1072 (120 мес.).
Результаты расчетов сумм амортизационных отчислений по этому объекту ОС приведены в ведомости начисления амортизации основных средств (см. табл. 1).
На основании данных ведомости начисления амортизации ежемесячно составляются бухгалтерские записи:
Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч.02 "Амортизация основных средств"
178,58 руб. отражена сумма амортизационных отчислений, признаваемых для целей налогообложения прибыли;
Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы", субсч."Вычитаемые временные разницы",
К-т сч.02 "Амортизация основных средств"
238,09 руб. отражена величина вычитаемых временных разниц;
Д-т сч.09 "Отложенные налоговые активы",
К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"
57,14 руб. (238,09 х 24%) отражена величина ОНА.
На величину отложенного налогового актива будет увеличиваться база при исчислении налога на прибыль.
Начиная с 01.01.02, по конвейеру в бухгалтерском учете установлен срок полезного использования меньший, чем для целей налогообложения. С 01.01.02 в бухгалтерском учете еще 36 мес. будет начисляться амортизация. Для целей налогообложения амортизация будет производиться еще 84 мес.
В связи с этим необходимо определить момент, начиная с которого будет погашаться отложенный налоговый актив. Результаты расчетов представлены в табл. 2.
Как свидетельствуют данные табл. 2, с 01.01.05 начисление амортизации для целей бухгалтерского учета прекратится, а для целей налогообложения амортизация будет начисляться еще 4 года. Начиная с 01.01.05, ежемесячно будет производиться погашение отложенного налогового актива бухгалтерской записью:
Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",
К-т сч.09 "Отложенные налоговые активы"
42,83 руб. (514 руб. : 12 мес.).
Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденным приказом Минфина РФ от 19.11.02 N 114н, установлено, что в аналитическом учете ОНА должны быть учтены дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница. Для аналитического учета ОНА с целью их своевременного погашения может быть использован соответствующий регистр (см. табл. 3).
На основании регистра учета отложенных налоговых активов определяется сумма налогового актива, которую при выбытии конвейера следует списать с кредита счета 09 "Отложенные налоговые активы".
Ведомость начисления амортизации основных средств
| Наимено- вание объекта | В бухгалтерском учете | Для целей налогообложения | Вычитаемые временные разницы | ||||
| Срок по- лезного использо- вания, мес. | Перво- началь- ная стои- мость | Сумма аморти- зации, руб. | Срок по- лезного использо- вания, мес. | Оста- точная стои- мость | Сумма аморти- зации, руб. | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| Конвейер | 120 | 50000 | 416,67 | 84 | 15000 | 178,57 | 238,10 |
| Показатели | Годы | Итого | ||||||
| 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | ||
| Годовая сумма амортизации для целей бухгалтерского учета | 5000 | 5000 | 5000 | 15000 | ||||
| Годовая сумма амортизации для целей налогообложения | 2143 | 2143 | 2143 | 2143 | 2143 | 2143 | 2142 | 15000 |
| Вычитаемые временные разницы | 2857 | 2857 | 2857 | 8571 | ||||
| Отложенный налоговый актив | 688 | 688 | 685 | 2057 | ||||
| Погашение отложенного налого- вого актива | 514 | 514 | 514 | 515 | 2057 | |||
Регистр учета отложенных налоговых активов
Величина списанного ОНА участвует в формировании бухгалтерского убытка, но не учитывается при расчете налогооблагаемой прибыли или убытка как в отчетном, так и последующих периодах.
Предположим (по примеру 1), что в декабре 2004 г. конвейер списывается по причине невозможности дальнейшего использования, что отражается бухгалтерскими записями (табл. 4).
Величина списанного отложенного налогового актива, отраженная по дебету счета 99 "Прибыли и убытки", в сумме 2057 руб., не уменьшает налогооблагаемую прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. В связи с этим, исходя из величины отложенного налогового актива, начислено постоянное налоговое обязательство. В примере 1 текущий налоговый убыток определяется следующим образом:
-ТНУ = -УД + ПНО - ОНА,
где ТНУ - текущий налоговый убыток; УД - условный доход по налогу на прибыль; ПНО - постоянное налоговое обязательство; ОНА - отложенный налоговый актив.
-ТНУ = -494 + 494 - 2057 = -2057 (руб.).
Убыток в сумме 2057 руб. (8571 руб. х 24%) образовался в связи с тем, что для целей налогообложения не доначислена амортизация по объекту основных средств в сумме 8571 руб.
Отложенное налоговое обязательство формируется по объектам основных средств, фактический срок использования которых по состоянию на 01.01.02 не превышает срок, установленный в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.02 N 1.
В бухгалтерском учете по этим объектам амортизация начисляется исходя из первоначальной или восстановительной стоимости и срока полезного использования, установленного при принятии объекта к учету. Для целей налогообложения по этим объектам основных средств по состоянию на 01.01.02 налогоплательщиком определяется новый срок полезного использования с учетом классификации основных средств, установленной Правительством РФ, и новая норма амортизации.
Пример 2. Организация при начислении амортизации основных средств в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли применяет линейный метод. По состоянию на 01.01.02 на балансе организации числился персональный компьютер первоначальной стоимостью 50000 руб., введенный в эксплуатацию в декабре 1999 года (эксплуатировался 24 мес.). Сумма начисленной амортизации на 01.01.02 составила 10000 руб.
Фактический срок использования персонального компьютера по состоянию на 01.01.02 не превышает срок, установленный в соответствии со ст. 258 НК РФ (от 36 до 60 мес. включительно). Для целей налогообложения организацией устанавливается срок полезного использования, равный 60 мес. Остаточная стоимость этого объекта должна быть включена в состав расходов равномерно в течение оставшегося срока полезного использования, равного 36 мес. (60 мес. - 24 мес.). В бухгалтерском учете по персональному компьютеру амортизация начисляется исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования, установленного при принятии этого объекта к учету (120 мес.).
Результаты расчетов сумм амортизационных отчислений по компьютеру приведены в ведомости начисления амортизации основных средств (см. табл. 5).
На основании данных ведомости начисления амортизации ежемесячно составляются бухгалтерские записи:
Д-т сч.26 "Общехозяйственные расходы",
К-т сч.02 "Амортизация основных средств"
416,67 руб. отражена сумма амортизационных отчислений, признаваемых для целей бухгалтерского учета;
Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам",
К-т сч.77 "Отложенные налоговые обязательства"
166,67 руб. (694,45 руб. х 24%) на величину отложенного налогового обязательства.
На величину отложенного налогового обязательства будет уменьшаться база при исчислении налога на прибыль.
Начиная с 01.01.02, по компьютеру в бухгалтерском учете установлен больший срок полезного использования, чем для целей налогообложения. В бухгалтерском учете с 01.01.02 амортизация будет начисляться еще 96 мес., а для целей налогообложения - 36 мес. Момент, начиная с которого будет погашаться отраженное ранее в бухгалтерском учете ОНО, определяется следующим образом (см. табл. 6).
Как свидетельствуют данные, представленные в табл. 6, с 01.01.05 начисление амортизации компьютера для целей налогообложения прекратится, а для целей бухгалтерского учета амортизация будет еще 5 лет. Начиная с 01.01.05, ежемесячно должно производиться погашение отложенного налогового обязательства следующей бухгалтерской записью:
Д-т сч.77 "Отложенные налоговые обязательства",
К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам"
100 руб. (1200 руб. : 12 мес.).
Для аналитического учета отложенных налоговых обязательств с целью их своевременного погашения может быть использован соответствующий регистр (см. табл. 7).
На основании регистра учета ОНО можно определить сумму налогового обязательства, которая при выбытии компьютера должна быть списана с дебета счета 77 "Отложенные налоговые обязательства".
Величина списанного отложенного налогового обязательства не увеличивает налогооблагаемую прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Этот доход (величина списанного ОНО) участвует в формировании бухгалтерской прибыли, но не учитывается при расчете налогооблагаемой прибыли как в отчетном, так и в последующих периодах.
Предположим (по примеру 2), что в декабре 2004 г. компьютер списывается по причине невозможности дальнейшего использования. Это отражается следующими бухгалтерскими записями (табл. 8).
| Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспонденция счетов | |
| Д-т | К-т | ||
| Списана сумма аморти- зации (бухгалтерской) | 50000 | 02 "Амортизация основных средств" | 01 "Основные средства" |
| Списана оставшаяся часть отложенного на- логового актива | 2057 | 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Постоянные разницы" | 09 "Отложенные налоговые активы" |
| Отражено постоянное налоговое обязательст- во (2057 х 24 %) | 494 | 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Постоянное на- логовое обяза- тельство" | 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
| Начислен условный до- ход по налогу на при- быль (2057 х 24%) | 494 | 68 "Расчеты по налогам и сбо- сборам" | 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Условный доход по налогу на прибыль" |
Ведомость начисления амортизации основных средств
| Наимено- вание объекта | В бухгалтерском учете | Для целей налогообложения | Налогооб- логаемые временные разницы | ||||
| Срок по- лезного использо- вания, мес. | Перво- началь- ная стои- мость | Сумма аморти- зации, руб. | Срок по- лезного использо- вания, мес. | Оста- точная стои- мость | Сумма аморти- зации, руб. | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| Персо- нальный компью- тер | 120 | 50000 | 416,67 | 36 | 40000 | 1111,11 | 694,44 |
| Показатели | Годы | Итого | |||||||
| 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | 2009 | ||
| Годовая сумма аморти- зации для целей бух- галтерского учета | 5000 | 5000 | 5000 | 5000 | 5000 | 5000 | 5000 | 5000 | 40000 |
| Годовая сумма аморти- зации для целей нало- гообложения | 13333 | 13333 | 13334 | 40000 | |||||
| Налогооблагаемые вре- менные разницы | 8333 | 8333 | 8334 | 25000 | |||||
| Отложенное налоговое обязательство | 2000 | 2000 | 2000 | 6000 | |||||
| Списание отложенного налогового обяза- тельства | 1200 | 1200 | 1200 | 1200 | 1200 | 6000 | |||
Величина списанного ОНО (6000 руб.), отраженная по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", не увеличивает налогооблагаемую прибыль как в отчетном периоде, так и в последующих периодах. В связи с этим, исходя из величины отложенного налогового обязательства, начислен постоянный налоговый актив. В примере 2 текущий налоговый убыток определяется по формуле:
-ТНУ = -УД - ПНА + ОНО,
где ТНУ - текущий налоговый убыток; ПНА - постоянный налоговый актив; ОНО - отложенное налоговое обязательство; УД - условный доход по налогу на прибыль.
-ТНУ = -4560 - 1440 + 6000 = 0 (руб.).
Текущего налогового убытка не образуется в связи с тем, что для целей налогообложения на момент выбытия компьютера амортизация полностью начислена, хотя в бухгалтерском учете остается недоамортизированная часть (25000 руб.).
Регистр учета отложенных налоговых обязательств
Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?
Консультация предоставлена 03.03.2017 года
Организация, применяющая общую систему налогообложения и использующая ПБУ 18/02, с 01.01.2017 переходит на УСН.
Как и в какой период времени отразить в бухгалтерском и налогом учете списание остатков по счетам 09 и 77?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации на конец последнего отчетного периода применения общей системы налогообложения (31 декабря 2016 года) организации следует отразить списание сальдо, числящихся по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" и по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства", соответственно, по дебету и по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
В соответствии с п. 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены бухгалтерским и налоговым законодательством РФ, состоит из постоянных и временных разниц. При этом под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах (п. 8 ПБУ 18/02). Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 9 ПБУ 18/02). Часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению (увеличению) налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, признается отложенным налоговым активом (отложенным налоговым обязательством) (п.п. 14, 15 ПБУ 18/02).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств предназначены, соответственно, счета 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства". При этом отложенные налоговые активы отражаются по дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", в то время как отложенные налоговые обязательства отражаются по кредиту счета 77 в корреспонденции с дебетом счета 68. Таким образом, непогашенные отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства образуют сальдо, соответственно, по дебету счета 09 и по кредиту счета 77.
Переход с общей системы налогообложения (далее - ОСН) на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) приводит к прекращению применения ПБУ 18/02 (п. 2 ст. 346.11 НК РФ, абзац первый п. 1 ПБУ 18/02, письмо Минфина России от 14.07.2003 N 16-00-14/220), поэтому суммы отложенных налоговых активов и обязательств, учтенные на вышеуказанных счетах бухгалтерского учета, подлежат списанию.
Согласно п.п. 17 и 18 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) при выбытии актива (обязательства), по которому он был начислен (оно было начислено), списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена (увеличена) налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
Инструкцией, в свою очередь, предусмотрено, что отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) в этом случае списывается с кредита счета 09 (дебета счета 77) в дебет (кредит) счета 99 "Прибыли и убытки". В то же время переход с ОСН на УСН не влечет выбытие активов и обязательств, поэтому, по нашему мнению, списание сальдо, числящихся по дебету счета 09 и по кредиту счета 77 на конец 2016 года, может производиться по дебету (кредиту) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Указанное списание отражается следующими записями по счетам бухгалтерского учета:
Дебет 84 Кредит 09
- списана сумма отложенного налогового актива;
Дебет 77 Кредит 84
- списана сумма отложенного налогового обязательства.
Начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год, формы которой были утверждены приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", в качестве сопоставимых показателей стали указываться данные на 31 декабря двух предшествующих годов. Кроме того, приказом Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Минфина РФ от 15.01.1997 N 3" был внесен ряд изменений в нормативно-правовые акты в области бухгалтерского учета, касающиеся, в частности, порядка отражения тех или иных показателей в бухгалтерской отчетности.
Указанные изменения фактически устранили необходимость отражения в бухгалтерском учете каких-либо операций в периоде после того, как произведена реформация баланса и сформированы итоговые сальдо за отчетный год, и перед тем, как будут сформированы входящие сальдо на начало года, следующего за отчетным, то есть в так называемом "межотчетном" периоде. В связи с этим полагаем, что в рассматриваемой ситуации следует говорить о вышеуказанном списании сальдо счетов 09 и 77 не в "межотчетном" периоде, а именно в отчетном периоде, то есть в 2016 году, при формировании сальдо счета 84.
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вопрос бухгалтера
С начала 2008 года в организации применяли ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Делали это добровольно, поскольку компания относится к малым предприятиям. Сейчас бухгалтер решил отказаться от учета разниц. Как правильно теперь закрыть счета? Действительно ли малые предприятия могут забыть про ПБУ 18/02?
Что посоветовали на форуме
Участники форума посоветовали списать разницы на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». То есть сделать те же проводки, которые делали компании из-за понижения с этого года ставки налога на прибыль с 24 до 20 процентов. Выполнить эти записи в учете нужно на начало года.
Советы редакции
Действительно, малые предприятия ПБУ 18/02 могут не применять. Об этом прямо сказано в пункте 2 этого ПБУ. Но могут и применять, это добровольное дело самой компании. В этом случае информация об отложенных налоговых активах и обязательствах отражается на специальных счетах 09 и 77.
Если малая компания сначала применяла это ПБУ, а потом отказалась от него, остатки по счетам 09 и 77 надо отнести на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». То есть совет участников форума абсолютно верный. Сами записи в учете будут выглядеть так:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 09
— списаны с учета отложенные налоговые активы;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 84
— списан остаток отложенных налоговых обязательств.
А в какой момент нужно сделать такие записи? Тут есть нюанс. Игнорировать нормы ПБУ 18/02 в вашем случае можно только с начала года.
Дело в том, что отказ от учета постоянных и временных налоговых активов и обязательств нужно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Это следует из пункта 9 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». А внесенные в учетную политику изменения вступают в силу только с начала года.
Правда, ПБУ 1/2008 в принципе разрешает учитывать изменения уже в текущем году. Но только, например, в случае смены деятельности или реорганизации. То есть при существенном изменении условий хозяйствования.
В данном же случае ничего не меняется. Ведь бухгалтер добровольно применял ПБУ 18/02, а теперь просто решил от него отказаться. Поэтому приведенные нами проводки нужно сделать в так называемый межотчетный период.
Иными словам, в годовом балансе за прошлый год суммы отложенных налоговых активов (строка 145) и отложенных налоговых обязательств (строка 515) не изменятся. А изменится вступительное сальдо бухгалтерского баланса на следующий год. Кроме того, во вступительном сальдо бухгалтерского баланса также изменится показатель строки 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Пример 1
ООО «Смена», будучи малым предприятием, в 2008 году добровольно применяло ПБУ 18/02. С 1 января 2009 года руководство компании приняло решение отказаться от применения этого ПБУ. По состоянию на начало года накопленная сумма отложенных налоговых активов в учете ООО «Смена» составила 312 000 руб. (строка 145 баланса), а сумма отложенных налоговых обязательств — 432 000 руб. (строка 515 баланса). Показатель нераспределенной прибыли (строка 470 баланса) — 1 213 500 руб. Именно эти цифры должны быть отражены в бухгалтерском балансе компании за 2008 год.
С 1 января 2009 года ПБУ 18/02 компания больше не применяет, запись об этом сделана в приказе об учетной политике организации. Следовательно, отложенные активы и обязательства нужно списать с баланса.
Таким образом, вступительное сальдо на начало года баланса за I квартал 2009 года по строкам 145 и 515 будет нулевым. А показатель по строке 470 бухгалтерского баланса составит 1 333 500 руб. (1 213 500 – 312 000 + 432 000).
Другое дело, если компания в течение года перешла с общего режима на уплату ЕНВД. Ведь «вмененщики» налог на прибыль не платят и, соответственно, ПБУ 18/02 им применять не нужно. В этом случае компания вправе не применять ПБУ 18/02 с того месяца, в котором стала отвечать критериям «вмененки». Подтверждение этой точке зрения можно найти в письме Минфина России от 22 января 2003 г. № 04-05-12/02. В пункте 12 этого документа говорится: «вмененный» налог надо платить с того месяца, в котором начата деятельность, подпадающая под ЕНВД. А значит, за этот месяц начислять налог на прибыль уже не нужно.
Пример 2
ЗАО «Маркет» торгует в розницу. Предприятие не является малым, поэтому применяло ПБУ 18/02.
В мае 2009 года была продана часть торгового зала, и площадь магазина стала меньше 150 кв. м. Для такого вида деятельности в регионе введен ЕВНД. Всем условиям для применения этого спецрежима компания соответствует. Поэтому с 1 мая компания перешла на «вмененку» и перестала платить налог на прибыль.
Одновременно решили отказаться от применения ПБУ 18/02. По состоянию на 1 мая в учете ЗАО «Маркет» на счете 09 числится 11 200 руб., а на счете 77 — 8800 руб. Записями от 1 мая 2009 года бухгалтер списал эти суммы с баланса:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 09
— 11 200 руб. — списан остаток отложенных налоговых активов;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 84
— 8800 руб. — списан остаток отложенных налоговых обязательств.
При этом важно, чтобы показатели баланса были сопоставимы. Для этого данные на начало года следует показать также без учета отложенных активов и обязательств. Никаких исправительных записей в бухгалтерском учете января при этом делать не надо.
Какие предприятия считаются малыми: требования действующего законодательства
Признаки малых предприятий установлены Федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации». Так, фирма должна отвечать следующим условиям.
Во-первых, суммарная доля участия в уставном капитале государства, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных граждан и компаний, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не должна превышать 25 процентов. Исключение — активы инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов. В 25 процентов должна укладываться и доля, принадлежащая другим компаниям, которые не являются малыми.
Во-вторых, средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна быть больше 100 человек. При этом средняя численность работников малого предприятия определяется с учетом всех его сотрудников.
В-третьих, выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должны превышать предельные значения. Таковые на сегодня установлены только для выручки. Для малых предприятий лимит составляет 400 млн руб.
Счет 77 бухгалтерского учета — это пассивный счет «Отложенные налоговые обязательства», собирает информацию о наличии и движении отложенных налоговых обязательств. С помощью типовых проводок и практических примеров рассмотрим специфику использования 77 счета в бухгалтерском учете.
Как возникают отложенные налоговые обязательства
Отложенные налоговые обязательства появляются при возникновении постоянных или временных разниц в результате различного порядка признания доходов и расходов (прибыль/убыток) в бухгалтерском и налоговом учёте.
Учёт отложенных налоговых обязательств ведётся в размере величины, равной произведению налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль на отчётную дату.
Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли/убытка образовывают отложенный налог на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль в последующих отчётных периодах при уплате в бюджет.
Рассмотрим на примере как образуются отложенные налоговые обязательства.
Допустим, с января 2017г. АО «Зерн» введено в эксплуатацию новое оборудование. Его стоимость составила 240 000руб, срок полезного использования — четыре года.
Порядок признания расходов в бухгалтерском и налоговом учёте осуществляется следующим образом:
Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:
- Бесплатный видео самоучитель по 1С Бухгалтерии 8.3 и 8.2;
- Самоучитель по новой версии 1С ЗУП 3.0;
- Хороший курс по 1С Управление торговлей 11.
- Бухгалтерский учёт — линейный метод амортизации, то есть за февраль = 5 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 235 000руб.
- Налоговый учёт – нелинейный метод амортизации, то есть за февраль = 10 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 230 000руб.
- Следовательно, налогооблагаемая временная разница равна 5 000руб.
Счет 77 в бухгалтерском учете
Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» бухгалтерского учёта является пассивным. По кредиту счёта отражают отложенный налог, уменьшающий условный доход/расход отчётного периода, а по дебету – уменьшение/полное погашение отложенных налоговых обязательств в счёт начисления налога на прибыль в этом же отчётном периоде.
Аналитический учёт по счёту 77 ведут по видам активов/обязательств, по которым имела место налогооблагаемая временная разница.
Проводки по 77 счёту «Отложенные налоговые обязательства»
Корреспонденция 77 счета и проводки по учету отложенных налоговых обязательств приведены в таблице ниже:
Примеры операций и проводок по 77 счету
- Во втором квартале 2016 года ООО «Полор» (кассовый метод) были отгружены товары ООО «Векс» в размере 370 000руб., без учёта НДС и получил оплату – 210 000руб., без учёта НДС.
- В третьем квартале 2016 года покупатель полностью погасил свою задолженность перед ООО «Полор».
- В июле того же года ООО «Полор» продало станок, начисленная амортизация по которому составила в бухгалтерском учёте 46 000руб., а в налоговом – 52 000руб.
- доходы в бухгалтерском учёте ООО «Полор» будут признаны в сумме 370 000руб., а в налоговом – в размере 210 000руб.;
- налогооблагаемая временная разница – 160 000руб.
Отложенное налоговое обязательство по 77 счету отражено следующими проводками:
| Дт | Кт | Сумма проводки, руб. | Описание проводки | Документ-основание |
| 51 | 62 | 210 000 | Отражена частичная оплата от ООО «Векс» | Банковская выписка |
| 62 | 90.01 | 370 000 | Отражена выручка от продажи | Товарная накладная |
| 68.04.2 | 77 | 32 000 | Отражение увеличения налогового обязательства по итогу 2 квартала 2016 г. | Бухгалтерская справка, Авансовый платеж, Декларация |
| 51 | 62 НВР | 160 000 | Отражена оплата от ООО «Векс» | Банковская выписка |
| 77 | 68.04.2 | 32 000 | Отложенное налоговое обязательство погашено | Бухгалтерская справка, Налоговые регистры, Банковская выписка |
| 77 | 99 | 1 200 | Отражение списания суммы отложенного налогового обязательства (станок) | Бухгалтерская справка, Налоговые регистры |
Добавить комментарий Отменить ответ
Для отправки комментария вам необходимо авторизоваться.
Этот сайт использует Akismet для борьбы со спамом. Узнайте как обрабатываются ваши данные комментариев.
Какими проводками закрыть счета 77 и 09 на 31.12.2017 по тем разницам бухгалтерского и налогового учета, по которым в 2018 году не будет разниц?
- " onclick="window.open(this.href,'win2','status=no,toolbar=no,scrollbars=yes,titlebar=no,menubar=no,resizable=yes,width=640,height=480,directories=no,location=no'); return false;" rel="nofollow"> Печать
На 31.12.2017 есть сальдо на 77 и 09 счетах. Например, на счете 77: учтенные разницы по незавершенному производству, расходам будущих периодов, разницы в оценке продукции собственного производства и другое.
На счете 09 - разницы по резервам на отпуска и другое.
Активы, по которым возникали разницы, в настоящее время продолжают оставаться на балансе.
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В зависимости от профессионального суждения бухгалтера сальдо по счетам 09 и 77 может быть списано или на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", или на счет 99 "Прибыли и убытки".
Обоснование вывода:
В соответствии с п. 3 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (далее - ПБУ 18/02) разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.
Для целей ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах (п. 8 ПБУ 18/02).
Часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению (увеличению) налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, признается отложенным налоговым активом (отложенным налоговым обязательством) (п.п. 14, 15 ПБУ 18/02).
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), предусматривает, что для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств предназначены соответственно счета 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства".
На основании п.п. 17, 18 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) при выбытии актива (обязательства), по которому он был начислен (оно было начислено), списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена (увеличена) налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
В свою очередь, Инструкция указывает, что при выбытии актива (обязательства), по которому он был начислен (оно было начислено), отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) списывается с кредита счета 09 (дебета счета 77) в дебет (кредит) счета 99 "Прибыли и убытки".
Однако в рассматриваемом случае выбытия активов (обязательств) не происходит. Следовательно, можно сделать вывод, что оснований для применения указанных положений Инструкции не имеется.
Вместе с тем, из вопроса следует, что с 2018 года Ваша организация планирует применять новые способы учета, которые позволят избегать образования отложенных налоговых активов (отложенных налоговых обязательств).
Пункт 10 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) определяет, что изменение учетной политики организации может производиться, в частности, в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета.
Аналогичная формулировка содержится в п. 2 части 6 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Однако законодательство по бухгалтерскому учету не разъясняет, что понимается под повышением качества информации об объекте учета.
Финансовое ведомство также не устанавливает критерии повышения качества информации.
Учитывая изложенное, мы считаем, что организации следует самостоятельно с учетом профессионального суждения бухгалтера определить, приводит ли изменение методики учета к более правильному с экономической точки зрения формированию и, соответственно, отражению стоимости незавершенного производства, фактической стоимости материально-производственных запасов и пр.
В этом случае Вашей организации следует руководствоваться п. 15 ПБУ 1/2008, который предусматривает, что по общему правилу последствия изменения учетной политики, вызванного причинами, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью (письмо Минфина России от 01.03.2017 N 07-01-09/11342).
При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и (или) других статей бухгалтерского баланса на самую раннюю представленную в бухгалтерской (финансовой) отчетности дату, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Учитывая изложенное, считаем, что указанное списание сальдо по счетам 09 и 77 отражается следующими записями:
Дебет 84 Кредит 09
- списана сумма отложенного налогового актива;
Дебет 77 Кредит 84
- списана сумма отложенного налогового обязательства.
Полагаем, что такое списание может быть осуществлено в отчетном периоде, то есть в 2017 году, при формировании сальдо счета 84.
В то же время, если изменение методики учета не влечет повышения качества информации об объектах учета, то в этом случае сальдо по счетам 09 и 77 будет списано одновременно с выбытием активов, по которым они были начислены. В учете в этом случае будут сделаны записи:
Дебет 99 Кредит 09
- списана сумма отложенного налогового актива;
Дебет 77 Кредит 99
- списана сумма отложенного налогового обязательства.
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Читайте также: