Рекомендательный метод в налоговом праве
Опубликовано: 24.04.2024
Назаров В.Н., старший преподаватель кафедры налогового права Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России, кандидат технических наук.
Статья "О методе налогового права" посвящена исследованию актуального и принципиально важного с теоретической и практической точки зрения вопроса о совокупности способов регулирования налоговых правоотношений, т.е. о методе налогового права. В работе предлагается использовать для регулирования налоговых правоотношений частноправовые механизмы не путем заимствования способов правового регулирования и их модификации, как это делается в настоящее время, а путем рецепции юридических конструкций в целом. В обоснование своей позиции автор приводит пример использования в таможенном праве, в том числе в связи с взиманием налогов и сборов, банковской гарантии как гражданско-правовой юридической конструкции.
Научное исследование отраслевого метода правового регулирования вообще в рамках любого раздела права в значительной мере осложнено тем обстоятельством, что теория права не выработала однозначной позиции по вопросу о роли метода правового регулирования как системообразующего фактора при делении правовой системы государства, а равно межгосударственного образования или отдельной территории, на крупные разделы. В теории права в России вопрос о методе права является дискуссионным. Эта дискуссия возникла еще в советское время, в 30-е годы XX в., и не прекращается в настоящее время .
Мозолин В.П. Современная доктрина и гражданское законодательство // СПС "Гарант".
Современное общее определение понятия метода правового регулирования как набора юридического инструментария, посредством которого государство оказывает необходимое воздействие на волевое поведение участников общественных отношений , недостаточно, чтобы использовать его как научный инструмент для исследования категории метода правового регулирования конкретных групп правоотношений.
Общая теория государства и права / Отв. ред. М.Н. Марченко. М., 2007. Т. 2. С. 577.
В рамках изучения категории метода применительно к отраслевым проблемам более подходит данное С.С. Алексеевым определение отраслевого метода как специфического комплекса приемов и способов регулирования, которые существуют только в данном, конкретном нормативном материале, тесно связанном с соответствующей группой общественных отношений - предметом правового регулирования .
Алексеев С.С. Общая теория права. М.: ТК Велби, Изд-во "Проспект", 2008. С. 216.
Представляется, что эта специфичность является важной особенностью разграничения крупных разделов права, а не только "отраслевого" деления.
Хотя в периодической печати встречаются работы, посвященные методу налогового права, в отличие от метода финансового права метод налогового права, можно сказать, не был предметом самостоятельного научного исследования.
Метод финансового права находится в центре внимания специалистов многие годы, и, несмотря на то что исследованию метода финансового права посвящена докторская диссертация И.В. Рукавишниковой, дискуссия о методе финансового права продолжается.
По-видимому, это связано со следующим обстоятельством. Поскольку согласно наиболее распространенной среди ученых и специалистов точке зрения налоговое право является составной частью финансового права, то, соответственно, и метод налогового права входит в категорию "метод финансового права". Данное положение находит свое подтверждение в том, что в работах, посвященных методу финансового права, неизменно уделяется определенное внимание исследованию метода налогового права .
Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н.И. Химичева. М.: Норма, 2008. С. 45.
В то же время самостоятельное научное изучение метода налогового права имеет теоретическое и практическое значение.
Научная ценность самостоятельного изучения метода налогового права обусловлена следующими обстоятельствами.
Во-первых, метод правового регулирования финансового права включает, но не совпадает с методом налогового права, т.е. метод налогового права и метод финансового права - понятия не идентичные.
Во-вторых, вопрос о методе правового регулирования может играть важную, даже первостепенную роль в практике регулирования налоговых отношений для обоснованного выбора эффективных юридических конструкций регулирования общественных отношений в сфере налогов и сборов.
В-третьих, изучение метода налогового права может быть ценным для теории, поскольку метод правового регулирования можно рассматривать не только как системообразующий критерий отраслевого деления правовой системы, но и как критерий внутриотраслевого деления для проведения разграничения между понятиями "подотрасль права" и "институт права". Сегодня для разграничения этих понятий используется сугубо предметный признак .
Общая теория государства и права / Отв. ред. М.Н. Марченко. М., 2007. Т. 2. С. 574 - 575.
В связи с изложенным интересно рассмотреть определение метода финансового права, сформулированное И.В. Рукавишниковой : "Метод финансового права представляет собой разнообразный по набору способов правового регулирования механизм, при помощи которого осуществляется возникновение и движение финансовых правоотношений, определяются особенности правового положения и способов защиты прав и интересов участников указанных отношений". Данное определение тоже опирается исключительно на предметный признак отграничения финансового права от иных разделов российского права и само по себе оно не позволяет выделить собственно специфику метода финансового права. Специфичность метода финансового права как отраслевого метода И.В. Рукавишникова в своей работе раскрывает посредством установления существенных признаков метода финансового права.
Рукавишникова И.В. Метод финансового права. М.: Юрист, 2006. С. 101.
В то же время для разграничения понятий "подотрасль права" и "институт права" можно использовать признак "специфичности" в методе правового регулирования правоотношений, составляющих подотрасль права и институт права соответственно. Так, если метод специфичен для данного раздела внутри отрасли права, т.е. имеет свои существенные особенности, например в виде различной пропорции в сочетании способов правового регулирования, то можно говорить о таком разделе, как подотрасль права а если метод регулирования отношений в рамках раздела права полностью совпадает с методом правового регулирования отрасли в целом, то такой раздел отрасли следует определять как институт права. При этом, по-видимому, для регулирования отношений в рамках как подотрасли права так и института права, может применяться один-единственный способ правового регулирования. Кроме того, при разграничении понятий подотрасли права и института права, естественно, необходимо не забывать использовать и предметный признак разграничения этих понятий.
Проблема разграничения правоотношений внутри отрасли права очень актуальна в рамках финансового права, в том числе для разрешения вопросов об обоснованности внутриотраслевого деления финансового права, подсистемы его особенной части и также степени обособления налогового или бюджетного права в финансовом праве.
В современной литературе по вопросу о методе налогового права высказываются следующие точки зрения. Согласно И.И. Кучерову, "для регулирования общественных отношений по поводу налогообложения характерен метод властных предписаний, а диспозитивный метод в наименьшей степени присущ налоговому праву" . Ю.А. Крохина считает, что "наиболее распространенным методом налогового права в современных условиях является метод властных предписаний. и приобретает актуальность метод диспозитивности" , А.В. Брызгалин говорит "об эпизодическом характере применения метода диспозитивного регулирования (договоров)" . Таким образом, приведенные позиции ведущих ученых показывают, что они сходны во мнении, что метод налогового права в том или ином виде включает в себя императивный и диспозитивный методы правового регулирования при ведущей роли императивного метода (метода властных предписаний).
Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М.: ЦентрЮрИнфор, 2006. С. 85.
Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник. М.: Высшее образование, 2007. С. 49 - 50.
Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Правовое регулирование, налогообложение и бухгалтерский учет // Налоги и финансовое право. 2002. N 9.
Признание доминирующей роли императивного метода в сфере налогов и сборов нашло отражение в законодательстве и практике Конституционного Суда РФ.
Применение императивного метода для регулирования налоговых отношений непосредственно подтверждается положением ст. 2 Налогового кодекса, где имеется прямое указание на регулирование отношений методом властных предписаний. Хотя, как отмечает Ю.А. Крохина, содержание этой категории не раскрывается, и Налоговый кодекс не перечисляет признаки метода властных предписаний и не обозначает их сущности . Также подтверждением того факта, что методом регулирования налоговых отношений является императивный метод, служит следующая правовая позиция Конституционного Суда РФ : "Налоговые правоотношения основаны на властном подчинении одной стороны другой. Они предполагают субординацию сторон, одной из которых (налоговому органу, действующему от имени государства) принадлежит властное полномочие, а другой (налогоплательщику) - обязанность повиновения. Требование налогового органа и налоговое обязательство налогоплательщика следуют не из договора, а из закона".
Крохина Ю.А. Указ. соч.
Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 N 20-П.
С учетом изложенного можно сделать вывод о том, что метод властных предписаний можно назвать собственно методом налогового права.
Что касается использования диспозитивного метода для регулирования налоговых правоотношений, то отдельные нормы законодательства о налогах и сборах позволяют говорить о том, что в целях придания гибкости отношениям, возникающим в связи с взиманием налогов и сборов, в практике регулирования таких отношений имеют место попытки применения диспозитивных правовых механизмов.
Анализируя нормативные положения в части применения диспозитивного метода для регулирования налоговых отношений, большинство ученых говорят о том, что этот метод неприменим в чистом виде, а имеет специфическое содержание.
М.В. Карасева говорит об особом содержании диспозитивного метода .
Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). М.: Юристъ, 2005. С. 21.
Г.В. Петрова , анализируя отношения по инвестиционному налоговому кредиту, пишет лишь о близости договора об инвестиционном налоговом кредите к гражданско-правовым механизмам.
Комментарий к Налоговому кодексу. / Под ред. Г.В. Петровой. М.: Норма-Инфра-М, 1999.
Вопрос о применимости диспозитивного регулирования наиболее разработан специалистами под руководством А.В. Брызгалина . Ими исследован, в частности, вопрос о применении договоров в налоговом праве, и выделяются три вида налогово-правовых договоров: об инвестиционном налоговом кредите, о налоговом залоге, о налоговом договоре поручения. Авторы делают вывод о том, что эти договоры имеют налогово-правовую, а не гражданско-правовую природу. Они также указывают на неразвитость собственного правового режима налогового правового договора и на то, что Налоговый кодекс оставил этот вопрос неразрешенным.
Брызгалин А.В. и др. Указ. соч.
Для решения вопроса о том, что представляет собой налогово-правовой договор или диспозитивный метод в налоговом праве вообще, необходимо исследовать не только содержание договора, но и содержание возникающих на основе действующих норм законодательства о налогах и сборах правоотношений в связи с заключением такого договора в их развитии, а также вопрос о фактическом социально-правовом характере таких отношений. Необходимо сказать, что механизм инвестиционного налогового кредита, который многие авторы приводят в качестве примера использования диспозитивного метода регулирования в отношениях в связи с взиманием налогов, по характеру возникающих правоотношений больше похож на административный акт, а на практике эта форма изменения срока уплаты налогов и сборов не работает или как минимум значительно уступает императивному правовому механизму реструктуризации задолженности, регулируемому в рамках бюджетного права . Неэффективность инвестиционного налогового кредита как части института изменения срока уплаты налога подчеркивается тем обстоятельством, что с 2007 г. активно развиваются такие формы изменения срока уплаты налога, как отсрочка и рассрочка, но уже предоставляемые в ином порядке - на основании решения Правительства РФ , а с 2009 г. действует новая статья, устанавливающая право конкретного должностного лица - министра финансов РФ - принимать решение о предоставлении отсрочки и рассрочки .
Назаров В.Н. О правовой природе и регулировании инвестиционного налогового кредита // Финансовое право. 2007. N 12.
Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 31.07.1006. N 31 (ч. 1). Ст. 3436.
Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 01.12.2008. N 48. Ст. 5519.
В целом, не отвергая поддерживаемую ведущими учеными позицию о возможности использования диспозитивного правового метода или его модификаций для регулирования отношений в связи с взиманием налогов, в целях придания гибкости налоговым отношениям, представляется целесообразным рассмотреть другую возможность применения к отношениям в связи с взиманием налогов частноправовых механизмов - юридических конструкций.
Возможно, что для регулирования отдельных отношений в связи с взиманием налогов целесообразно использовать не способ правового регулирования отдельно (в данном случае диспозитивный метод) и пытаться приспособить его для регулирования изначально не диспозитивных отношений путем модификации самого метода правового регулирования, а определить круг отношений, для регулирования которых возможно применение диспозитивного регулирования, и заимствовать целостную юридическую конструкцию другого раздела права полностью, целиком.
В качестве примера успешного акцептирования отраслью государственного права юридической конструкции частного права можно сослаться на использование таможенным правом гражданско-правовой юридической конструкции банковской гарантии.
Согласно ст. 342 Таможенного кодекса таможенные органы в качестве обеспечения уплаты таможенных платежей принимают банковские гарантии, выданные банками, кредитными организациями или страховыми организациями. В п. 3 этой статьи закреплено, что к правоотношениям, связанным с выдачей банковской гарантии, представлением требований по банковской гарантии, выполнением гарантом обязательств и прекращением банковской гарантии, применяются положения законодательства Российской Федерации о банках и банковской деятельности и гражданского законодательства Российской Федерации.
Собрание законодательства РФ. 02.06.2003. N 22. Ст. 2066.
Эта гражданско-правовая конструкция имеет достаточно широкое распространение в таможенной практике, в том числе в связи с взиманием налоговых платежей. А то, что это именно гражданско-правовая конструкция, а не какая-либо "специфичная" только для таможенного права конструкция, подтверждается судебной практикой .
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2008 N 09АП-1153/2008-АК по делу N А40-52576/07-92-366.
Применение в таможенном праве данной гражданско-правовой конструкции является примером успешного включения в государственное право частноправовой юридической конструкции, что указывает на принципиальную возможность полноценного использования частноправового регулирования таких способов обеспечения исполнения налоговой обязанности, как залог имущества и поручительство, но данный вывод требует проверки на практике.
Изложенное позволяет сделать вывод, что собственно методом налогового права является метод властных предписаний и теоретически существует возможность применения для регулирования налоговых отношений частноправовых механизмов путем либо применения модифицированного метода диспозитивного регулирования, либо акцептирования гражданско-правовых юридических конструкций.
Сегодня же применение диспозитивного по содержанию механизма правового регулирования к отношениям в связи с взиманием налогов представляется спорным. А отсутствие в современном налоговом праве диспозитивных по содержанию эффективных правовых конструкций и механизмов скорее указывает на то, что методом российского налогового права является императивный метод.
2014-02-02
4534
Налоговое право представляет собой совокупность правовых норм, регулирующих отношения и социальные связи, возникающие между теми или иными субъектами при установлении, введении и взимании налогов.
Налоговое право России: понятие, предмет и методы правового регулирования.
Налоговое право – подотрасль финансового права.
Принципиальное значение для выявления круга общественных отношений, составляющих предмет налогового права, имеет ст. 2 НК РФ, которая называется «Отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах». Названная статья не только перечисляет отношения, образующие предмет налогового права, но и определяет сферу действия законодательства о налогах и сборах и тем самым указывает на критерии разграничения налогового и смежных подотраслей и отраслей права. Для определения предмета налогового права ст. 2 использует два критерия: метод правового регулирования и объект правового воздействия с указанием основных групп регулируемых отношений.
Общественные отношения, входящие в сферу налогового правового регулирования, можно сгруппировать следующим образом:
— отношения по установлению налогов и сборов;
— отношения по введению налогов и сборов;
— отношения по взиманию налогов;
— отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;
— отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;
— отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Установленный ст. 2 НК РФ перечень имущественных и процессуальных отношений, образующих предмет налогового права, является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.
Налоговое право имеет определенные закономерности, которые влияют на возникновение, функционирование или прекращение налоговых отношений. Подобными закономерностями, например, являются следующие показатели налоговых отношений:
обусловленность необходимостью материального обеспечения деятельности государства;
изначальная конфликтность, вызванная противоречиями между частной и публичной формами собственности;
политическая компромиссность правового регулирования.
Присущая налоговому праву развитая и сложная совокупность объективных закономерностей позволяет рассматривать предмет налогового права как совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования),осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Наиболее полное представление о структуре предмета' налогового права дает его
классификация по различным основаниям.
Во-первых, в зависимости от функций налоговой деятельности предмет налогового права образуют: а) материальные отношения; б) процессуальные (процедурные) отношения.
Во-вторых, в зависимости от институциональной принадлежности выделяются отношения по:а) у становлению и введению налогов и иных обязательных платежей; б) исполнению обязанности по уплате налогов и сборов; в) осуществлению налогового контроля; г) охране механизма правового регулирования налоговой сферы; д) налогообложению организаций; е) налогообложению физических лиц; ж) установлению особых налогово-правовых режимов.
В-третьих, по экономическому критерию налоговые отношения подразделяются на финансовые и нефинансовые. Финансовыми являются отношения, опосредующие движение денежных средств и обладающие характерными признаками финансов: например, отношения по взиманию налогов. Нефинансовыми являются отношения, в результате функционирования которых не происходит движения денежных средств, однако эти отношения лежат в основе налоговых и направлены на создание, изменение или прекращение налоговых правоотношений. В качестве примера можно привести установление налогов, налоговый контроль, привлечение к налоговой ответственности.
процессы образования за счет налоговых поступлений государственных и муниципальных фондов денежных средств в публичных интересах.
Наиболее распространенным методом налогового права в современных условиях является метод властных предписаний(императивный, командно-волевой), поскольку государство самостоятельно устанавливает процедуры установления, введения и уплаты налогов, а также материальное содержание этих отношений. Прямое указание на регулирование налоговых отношений властными предписаниями содержится в ст. 2 НК РФ, однако содержание этой категории не раскрывается. Ссылка на регулирование налоговых отношений императивным способом содержится и в Гражданском кодексе РФ (далее — ГК РФ), п. 3 ст. 2 которого определяет, что к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, поскольку они основаны на властном подчинении. Каких-либо иных способов воздействия на налоговые отношения законодательством не устанавливается, что можно объяснить инертностью законодателя и его предпочтением традиционным взглядам на регулирование публичных отраслей права императивными предписаниями.
В налоговом праве метод властных предписаний является отражением финансово-правового императивного метода, поэтому несет все сущностные характеристики последнего. Применительно к сфере финансовой деятельности государства метод властных предписаний имеет следующие признаки:
1. Преобладание в финансово-правовом регулировании позитивных обязываний. Государство, создавая властные предписания, обязывает субъектов к их исполнению.
2. Метод властных предписаний характеризуется как императивный (в противовес диспозитивному). Императивность финансово-правового регулирования означает невозможность для субъектов финансового права в большинстве случаев по своему усмотрению приобретать права и обязанности, определять их содержание, осуществлять их или распоряжаться ими.
3. Конформизм финансово-правового регулирования, означающий необходимость для субъектов финансовых правоотношений действовать не по своей воле, а следовать предписаниям соответствующих актов органов государства.
4. Неравенство субъектов финансовых правоотношений, что проявляется прежде всего в обладании одних субъектов финансовых правоотношений юридически властными полномочиями по отношению к другим субъектам.
Властное подчинение представляет собой способность одной стороны оказыват определяющее воздействие на деятельность другой стороны посредством предоставленных законом прав.
В современных условиях актуальность приобретает метод диспозитивности, который показывает переход от примата публичной формы собственности к поиску компромисса между государственными и частными интересами. Следствием отказа государства от исключительно властного (императивного) способа воздействия на налоговые отношения является, например, предоставленная частному субъекту возможность формирования своей налоговой политики, получения отсрочки исполнения и обеспечения налоговой обязанности, заключения договоров на получение налогового кредита или инвестиционного налогового кредита, проведения зачета задолженности государства перед поставщиком товаров (работ, услуг) посредством зачета встречного требования по исполнению налоговой обязанности.
Под термином «налоговое право» понимаются:
> подотрасль науки финансового права;
Налоговое право – совокупность финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения по установлению и взиманию налогов в бюджетную систему и в предусмотренных случаях – внебюджетные государственные и муниципальные целевые фонды с организаций и физических лиц.
Налоговое право представляет собой подотрасль финансового права, однако раннее оно выделялось как финансово-правовой институт. Дискуссия о самостоятельном характере налогового права в значительной степени была обусловлена осуществленной в 1998 г. кодификацией налогового законодательства (принятие части первой НК РФ).
Большинство ученых, которые исследуют вопросы финансового права, придерживаются мнения о встроенности в него налогового права.
В период неразвитости рыночных отношений и законодательного приоритета публичной собственности налоговое право рассматривалось не более чем составной частью в правовом институте государственных доходов. Переход к рыночным формам хозяйствования, признание равенства всех форм собственности и, следовательно, возникшая необходимость законодательной модели сочетания частных и публичных интересов обусловили принятие значительного числа нормативных правовых актов, регулирующих налоговый механизм. В результате активного развития налогового права оно стало характеризоваться по отношению к финансовому праву РФ как его подотрасль.
Порядок взимания налогов и сборов урегулированы налоговым законодательством, которое представляет собой совокупность нормативно-правовых актов, регулирующих общественные отношения в сфере налогообложения, возникающие по поводу установления, введения, взимания налогов и сборов в бюджетную систему, осуществления налогового контроля и привлечения к налоговой ответственности.
Поэтому налоговое право как одно из подотраслей финансового права становится его крупнейшей составной частью с перспективой дальнейшего развития. В последнее время происходят существенные изменения налогового права. Это касается его структуры и общего содержания, а также конкретных норм. Таким образом, формирующееся налоговое право РФ признано сыграть важную роль в экономических и социальных преобразованиях, в развитии производства и укреплении финансов страны.
Кроме того, налоговое право как отрасль законодательства включает в себя не только упомянутые нормы финансового права, но и других отраслей права (административного, гражданского, уголовного и др.), касающиеся системы налогообложения, контроля и ответственности в этой сфере.
Налоговое право как учебная дисциплина изучается в рамках спецкурса. Такой подход в современных условиях возросшей роли налогов и налоговой деятельности также имеет положительные стороны, поскольку способствует углубленному комплексному изучению данных вопросов.
Налоговое право является составной частью единой системы российского права, но вместе с тем оно имеет свой предмет правового регулирования и особое сочетание методов воздействия на общественные отношения, что свидетельствует об относительной самостоятельности налогово-правовых норм.
Все отрасли или подотрасли права различаются, прежде всего, по предмету правового регулирования. При этом предмет отвечает на вопрос – что изучает данная отрасль?
Предмет налогового права – совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В сферу налогового правового регулирования входят общественные отношения:
> по установлению, введению и взиманию налогов и сборов;
> возникающие в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязательств;
> возникающие в процессе налогового контроля и контроля за соблюдением налогового законодательства;
> возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;
> возникающие в процессе защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений;
> возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Основные отличительные признаки отношений, составляющих предмет налогового права:
> имеют имущественный характер;
> направлены на образование государственных и муниципальных финансовых ресурсов;
> обязательным участником и воздействующим субъектом является государство или муниципальное образование в лице компетентных органов.
Метод налогового права – совокупность юридических приемов, средств, способов, отражающих своеобразие воздействия данной подотрасли права на отношения налоговой сферы.
Основные методы налогового права:
– метод властных предписаний (императивный, командно-волевой) – способ правового воздействия, где государство самостоятельно устанавливает процедуры установления, введения и уплаты налогов, а также материальное содержание этих отношений; также определяется мера должного поведения и обеспечивается принудительное воздействие в случае неисполнения установленных предписаний.
– метод рекомендаций и согласования – метод, который используется при принятии разъяснений, устанавливает функции и образцы рекомендаций, а также при определении направленности совместной работы фискальных органов, частично при определении предметов ведения по отдельным вопросам налогообложения (ст. 72 Конституции РФ).
– диспозитивный метод – способ правового воздействия, связанный равноправием сторон, координацией, основанной на дозволениях.
Данный метод используется крайне редко и выражается, например, в предоставлении частному субъекту возможности формировать свою налоговую политику, получении отсрочку исполнения налоговых обязанностей, заключении договоров на получение налогового кредита или инвестиционного налогового кредита, проведении зачета задолженности государства перед поставщиками товаров (работ, услуг) посредством зачета встречного требования по исполнению налоговой обязанности.
Налоговое право является подотраслью финансового права, имеющую свою собственную систему представляющей собою внутреннею структуру (строение, организация), которая складывается из последовательно расположенных и взаимосвязанных правовых норм, объединенных единством целей, задач, предмета регулирования, принципов и методов данного регулирования… Ее построение обусловлено не только структурой законодательства о налогах и сборах, но и потребностями практики налогообложения, которая существенно влияет на формирование норм и институтов налогового права, помогает определить их роль в процессе аккумулирования государственных и муниципальных денежных средств.
Налоговое право представляет собой совокупность создаваемых и охраняемых государством норм. Все налогово-правовые нормы согласованы между собой, в результате чего образуется их взаимозависимая целостная система с определенным внутренним строением.
Системе налогового права свойственны такие характерные черты, как единство, различие, взаимодействие, способность к делению, объективность, согласованность, материальная обусловленность, процессуальная реализация.
По общему правилу налоговое право делится на две части – Общую и Особенную.
В Общую часть включаются нормы, которые устанавливают основные принципы, правовые формы и методы правового регулирования налоговых отношений, состав системы налогов и сборов, общие условия установления и введения налогов и сборов, права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, систему государственных органов, осуществляющих налоговую деятельность, разграничение их полномочий в данной сфере, основы налогово-правового статуса других субъектов, формы и методы налогового контроля, а также способы и порядок защиты прав налогоплательщиков.
Институты Общей части налогового права содержат те нормы права, действие которых распространяется на все регулируемые этой подотраслью правоотношения. Положения Общей части налогового права конкретизируются в институтах его Особенной части.
Особенную часть налогового права образуют нормы, которые детально регламентируют определенные виды налогов и сборов, порядок их исчисления и уплаты, а также специальные налоговые режимы (единый сельскохозяйственный налог, упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налогообложение при выполнении соглашений о разделе продукции).
Безусловно, в огромном множестве налогово-правовых норм неизбежно возникают коллизии и разночтения, но в своей совокупности они представляют собой единую систему с собственными внутренними закономерностями и тенденциями. Построение этой системы, которая основана на существующих налоговых отношениях, предоставляет возможность более правильного применения финансово-правовых норм и таким образом, содействует укреплению законности и выполнению налоговым правом регулирующей и охранительной функций.
Налоговое право и конституционное право. Конституционное право занимает ведущее место в правовой системе, поскольку содержит основополагающие нормы и принципы других отраслей права. Конституционно-правовое регулирование налоговых отношений предопределено их публичной значимостью и государственно-властной природой. Нормы Конституции РФ не только закрепили всеобщую обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы (ст. 57), но и предусмотрели систему правовых гарантий, обеспечивающих компромисс между соблюдением прав налогоплательщиков и фискальных интересов государства.
Налоговое право и финансовое право. О том, что налоговое право входит в систему финансового права свидетельствует частичное совпадение границ предмета правового регулирования. Предметом финансового права являются общественные отношения, складывающиеся в процессе образования, распределения и использования государственных (муниципальных) денежных средств. Предмет налогового права составляют общественные отношения, направленные на аккумулирование государственных (муниципальных) денежных фондов и, таким образом, являющиеся частью предмета финансового права. Весомым аргументом служит конституционно установленный принцип единства финансовой политики. Налоговая политика является частью финансовой, которая имеет по отношению к первой определяющее значение.
Налоговое право и бюджетное право. Являясь частью системы финансового права, налоговое право взаимодействует с иными финансово-правовыми общностями. Так, образование бюджетов всех уровней и государственных внебюджетных фондов в большей степени осуществляется на основе норм налогового права, регулирующих государственные доходы. Отношения же, складывающиеся в процессе установления и взимания налогов, проведение налогового контроля и т. п., не составляют предмета бюджетного права. Значит, предмет налогового права только частично совпадает с границами бюджетно-правового регулирования.
Налоговое и гражданское право. Налоговые правоотношения, будучи формой ограничения права частной собственности, тесно связаны с гражданско-правовым регулированием. Однако установлен приоритет налоговых норм над гражданскими – согласно ст. 2 ГК РФ не относятся к числу гражданских имущественные отношения, регулируемые налоговым, финансовым и административным законодательством. Налоговые отношения возникают на основе фактических имущественных отношений, правовой формой которых выступают гражданские отношения.
Налоговое и административное право. В механизм правового регулирования налоговых отношений включены органы исполнительной власти, реализующие государственно-властные полномочия. Административное право определяет правовой статус государственного аппарата.
Налоговое и уголовное право. С одной стороны, одним из объектов уголовно-правовой охраны являются фискальные интересы государства. С другой – квалификация некоторых преступлений невозможна без обращения к нормам налогового права.
Налоговое право — важнейшая отрасль юриспруденции с точки зрения исследования сферы налоговых правоотношений, подготовки кадров для нее, а также реализации приоритетов государства в области регулирования данных коммуникаций. В чем заключаются особенности предмета и метода данной отрасли? Какие есть нюансы в трактовках данных терминов?
Что представляет собой налоговое право?
Прежде чем рассматривать метод налогового права, рассмотрим то, что представляет собой данная юридическая отрасль. Соответствующий термин может пониматься в 3 разных контекстах:
- как учебная дисциплина;
- как отрасль науки;
- как раздел национального права.
Все указанные интерпретации понятия «налоговое право» связаны между собой. Так, соответствующие учебная дисциплина и отрасль науки изучают, прежде всего, отмеченный раздел национального права. В свою очередь, издание регулирующего законодательства, а также правоприменительная практика во многом зависят от квалификации юристов, в значительной степени приобретаемой в учебных заведениях, а также уровня научной проработанности тех или иных проблем, которые имеют отношение к налоговому праву.
Предмет налогового права
Можно отметить, что для всех 3 интерпретаций соответствующего термина характерен общий предмет: совокупность правоотношений, которые формируются с участием государственных органов и налогоплательщиками в статусе физических или юридических лиц. Предметом данных правоотношений могут быть порядок установления, расчета, перечисления в бюджет, а также взимания различных налогов, а также осуществление контроля над их уплатой и реализация мер ответственности за нарушения соответствующей отрасли законодательства.
Соответствующие правоотношения могут, таким образом:
- исследоваться на уровне научной дисциплины;
- отражаться в учебных материалах;
- находиться в юрисдикции налогового законодательства.
Данные виды коммуникаций могут осуществляться с применением различных методов налогового права. Изучим их специфику.
Сущность методов налогового права
Метод налогового права — это, в соответствии с традиционным подходом, совокупность юридических механизмов, позволяющих тем или иным субъектам в той или иной степени повлиять на предмет налогового права. Например, представителями науки — изучить правоотношения, преподавателям — интерпретировать их в рамках учебной дисциплины, законодателю — отразить в нормативных актах.
Изучим то, как может пониматься метод, о котором идет речь, в контексте его рассмотрения как раздела национального права.
Метод в контексте национального права
В соответствующем контексте метод налогового права обычно характеризуется как подход законодателя к регулированию различных правоотношений в области налогов и сборов. Он может быть:
В первом случае законодатель применяет установленные действующими нормативными актами механизмы принуждения тех или иных лиц к выполнению предписаний об уплате налогов. Задействуется, таким образом, императивный метод регулирования правоотношений. Во втором действия законодателя сводятся, главным образом, к рекомендациям и согласованиям. Фактически, реализуется диспозитивный метод в налоговом праве, по которому те или иные субъекты правоотношений имеют возможность выбирать способ поведения в тех или иных коммуникациях.
Рассмотрим ключевые признаки, характеризующие метод в налоговом праве.
Признаки метода налогового права
Прежде всего, он имеет публично-правовой характер. Налоговые обязательства граждан и организаций регламентируются на уровне федерального, регионального и муниципального законодательства, которое в части регламентации основных коммуникаций носит нормативный характер. Это объяснимо, прежде всего, тем, что сбор налогов — процедура, являющаяся ключевой с точки зрения формирования государственного бюджета, материального обеспечения основных институтов государства. Данная особенность понимания сущности соответствующих платежей предопределяет возникновение приоритета общественных интересов над частными. Обязательства по уплате налогов, таким образом, возлагаются в равной степени на всех граждан, а льготы по ним определяются в нормативном порядке для лиц с одинаковым статусом.
Выбор метода налогового права
Конкретный метод налогового права имеет значение с точки зрения выбора государством наиболее эффективных механизмов обеспечения исполнения гражданами своих обязательств по перечислению тех или иных платежей в бюджет. В данном случае приоритетным может быть применение именно тех подходов, которые можно охарактеризовать как императивные, предполагающие издание компетентными органами власти предписаний для налогоплательщиков, обязательных к исполнению.
Соотношение императивных и диспозитивных механизмов
Вместе с тем, повышение эффективности управления правоотношениями в сфере уплаты налогов в бюджет может требовать задействования государством также гражданских механизмов. Исследование степени их влияния может включаться в состав проблемы метода налогового права, актуальной как для сферы практического законотворчества, так, в частности, и для области научных исследований.
То, каким образом должны соотноситься диспозитивные и императивные подходы, определяется с учетом многих факторов, которые часто обнаруживаются только по факту внедрения и применения правовых норм. Они могут носить социально-экономический, институциональный характер, предопределяться внутренними процессами или же, к примеру, внешнеполитическими.
Приоритет императивного метода
Но, так или иначе, в российской правовой системе сложилась ситуация, при которой больший приоритет получают все же императивные методы налогового права. Тот или иной субъект правоотношений получает, таким образом публичные или персональные — но в порядке, установленном нормативными актами, предписания касательно своих действий в контексте исполнения обязательств по уплате налогов и сборов в бюджет.
Значение диспозитивного метода
При необходимости законодатель применяет различные методы толкования норм налогового права, закрепляет их в рекомендациях и документах разъяснительного характера, если нормы права в тех или иных положениях законодательства — диспозитивны. В отдельных случаях данный подход может быть даже более эффективным, чем императивное регулирование. Как правило, он практикуется, если тот или иной вид коммуникаций сложно регламентировать на уровне федеральных нормативных актов.
В этом случае компетентные органы — чаще всего Федеральная налоговая служба, применяет определенные средства и методы толкования норм налогового права, после чего закрепляет результаты проделанной работы в письмах и иных правовых актах, которые публикуются в установленном порядке. Во многих случаях содержание именно таких документов рассматривается налогоплательщиками в первую очередь, в то время как предписания федеральных нормативных актов не применяются де-факто в качестве регулирующих, хотя они имеют большую юридическую силу.
Диспозитивные нормы в федеральном законодательстве
Есть в российском законодательстве федеральные нормативы, которые диспозитивны по своей правовой природе. Например, это положения Налогового кодекса в части выбора системы налогообложения предпринимателями. При условии, что деятельность учреждаемых ими фирм по оборотам и численности штата соответствует определенным критериям, они могут, в частности, работать по упрощенной системе и платить, таким образом, существенно меньший объем налогов, чем в случае с работой по общему методу налогообложения.
В свою очередь, при определении порядка исчисления сумм конкретных платежей в бюджет методами налогового права выступают как раз таки императивные механизмы: соответствующие нормы права предписывают то, каким образом устанавливается налоговая база, ставка, налоговый период и прочие условия перечисления платежей в бюджет государства.
В общем случае регулирование правоотношений в сфере налогов и сборов регулируется на уровне федерального законодательства России. Но возможны варианты, при которых метод налогового права и его характеристика будут определяться исходя из норм региональных источников права. Рассмотрим данный нюанс подробнее.
Методы налогового права в рамках применения регионального законодательства
Действительно, основной объем норм, регламентирующих порядок исполнения гражданами и организациями обязательств в части уплаты налогов и сборов устанавливается на уровне федеральных правовых актов — прежде всего, Налогового кодекса РФ. Но в ряде случаев положения НК РФ должны дополняться нормами, принимаемыми властями российских регионов.
Например, данная особенность характеризует регулирование уплаты налога на имущество физических лиц, представленного недвижимостью. Порядок исчисления соответствующего платежа в части основных его компонентов определяется на уровне НК РФ. Но ряд ключевых элементов налога на имущество определяется с учетом региональных норм права. Так, до определенного момента именно власти субъекта РФ определяют, будет ли исчисляться соответствующий платеж на основе инвентаризационной или же кадастровой стоимости недвижимости. В свою очередь, вне зависимости от того, какой конкретно вариант выберут региональные власти, ими же устанавливаются ставки по рассматриваемому налогу — но в пределах тех значений, что установлены в НК РФ.
Соотношение регионального и федерального законодательства при выборе метода налогового права
Таким образом, с точки зрения действия региональных источников норм метод налогового права будет таким же императивным, как если бы применялось федеральное законодательство: налогоплательщики, зарегистрированные в соответствующем регионе, будут обязаны следовать утвержденным в субъекте РФ положениям законодательства. В свою очередь, с точки зрения НК РФ нормы, определяющие, во-первых, схему начисления налога на имущество, а во-вторых, ставку для него, могут быть применены только в том случае, если конкретные положения источников права, устанавливающие данные элементы платежа, не приняты региональным законодателем.
Определить то, является ли конкретный метод налогового права фактически императивным на федеральном уровне в ряде случаев возможно только при выявлении закономерностей соотнесения соответствующих норм права с теми, что приняты на региональном уровне. Так, с точки зрения НК РФ некоторые нормы принимаются только в том случае, если регулирующие ту же сферу отношений положения не приняты властями субъектов РФ. В свою очередь, региональное законодательство в данном случае может рассматриваться как источник равнозначных федеральным императивных норм, несмотря на то что его юридическая сила — ниже, чем у Налогового кодекса.
Нормативность правовых актов в налоговом праве
Полезно будет изучить еще один аспект применения метода в налоговом праве: нормативность положений актов, издаваемых органами власти. Метод налогового права обычно характеризуется как способ регулирования правоотношений посредством как раз таки нормативных источников, представленных федеральными или региональными законами, в ряде случаев — подзаконными источниками.
В свою очередь, во многих случаях соответствующий метод может быть представлен и ненормативными источниками. Они также издаются органами власти, однако, их действие направлено на определенный круг лиц или даже конкретного гражданина либо организацию. Например, таким источником может быть предписание об уплате налога, который не был перечислен тем или иным лицом вовремя, вследствие чего образовалась недоимка. Однако, любое предписание соответствующего типа — будь оно 1 по счету, 2 или 3 (налоговое право, предмет, метод, место, источники его могут, таким образом, определяться на уровне ненормативных актов), должно основываться на положениях, в свою очередь, нормативных правовых актов. То есть, быть законным и обоснованным.
Таким образом, оба механизма управления правоотношениями в сфере налогов и сборов — нормативный и ненормативный, также тесно связаны между собой.
Резюме
Итак, мы изучили то, в чем заключается специфика предмета и метода налогового права. Прежде всего, имеет значение то, в каком контексте они рассматриваются — научном, учебном или же институционально-правовом. Что касается предмета налогового права, то он сохраняет свою целостность во всех 3 контекстах.
В свою очередь, метод соответствующей отрасли права будет различаться в зависимости от того, кем он применяется — исследователем, преподавателем или же законодателем. Его использование будет предопределять порядок действий того или иного субъекта коммуникаций. Например, если это законодатель, то в соответствии с выбранным методом налогового права — императивным или диспозитивным, будут формироваться положения нормативных актов, издаваемых органами власти в целях регулирования правоотношений в сфере уплаты налогов и сборов.
В целях осуществления регулятивного воздействия на поведение участников налоговых отношений налоговое право использует определенную совокупность правовых средств и способов. Речь идет о методах правового регулирования, которые во взаимосвязи с его предметом позволяют определить место в рамках системы права той или иной ее составной части. Трудно не согласиться с мнением авторов, отмечающих в целом единство используемых в регулятивных целях правовых средств, обусловленное самой природой права. (См.: Алехин А. П., Кармолицкий А. А., Козлов Ю. М. Административное право Российской Федерации: Учебник. М., 1998. С. 32). Вместе с тем специфика тех или иных общественных отношений предопределяет необходимость преобладания определенных методов в их регулировании.
Властный характер распределительно-денежных отношений, возникающих в процессе организации и осуществления государством налоговых изъятий у физических лиц и организаций, как правило, исключает равенство участников налоговых отношений. Преобладающим методом правового регулирования в указанной сфере становится императивный метод, для которого характерна зависимость одной стороны отношений от юридически выраженной воли другой стороны. При этом в качестве властной стороны выступает публичный субъект, уполномоченный выражать волю государства либо муниципального образования.
Таким образом, налоговое право использует метод административно-правового регулирования, традиционно противопоставляемого гражданско-правовому методу равенства сторон. При этом указанный метод не может рассматриваться в качестве специфического способа воздействия именно на налоговые отношения, поскольку характерен для отраслей публично-правового цикла в целом. Вместе с тем имеются некоторые особенности его проявления в регулировании налоговых отношений.
Прежде всего, важно подчеркнуть, что в налоговом отношении обязанная сторона находится лишь в функциональной зависимости от властного субъекта и организационно не подчинена ему. Наиболее ярко это проявляется во взаимоотношениях налоговых органов с физическими лицами или организациями по поводу взыскания с последних недоимок по налогам, пеней или штрафных санкций за нарушение налогового законодательства.
Вместе с тем выступающему в роли властного субъекта налоговому органу в налоговом отношении может противостоять не только физическое или юридическое лицо, но и государственный орган. Речь идет, например, об органах, осуществляющих регистрацию места жительства физических лиц, учет и регистрацию имущества и сделок с ним и др. (статья 85 НК РФ). В соответствии с налоговым законодательством указанные субъекты обязаны представлять необходимую информацию в налоговый орган по месту своего нахождения. Однако и в этом случае их связь с налоговыми органами носит лишь функциональный характер. Более того, предусмотренные налоговым законом обязанности юридически зависимого в данном отношении регистрирующего органа возникают за пределами предоставленных этому органу властных полномочий в рамках его административно-правового статуса.
Наряду с этим возникновение функциональной связи между налоговыми и другими государственными органами также может быть обусловлено реализацией каждой из сторон предоставленных ей государственно-властных полномочий в налоговой сфере. Например, в соответствии с Налоговым кодексом РФ налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях (пункт 3 статьи 82 НК РФ). Однако возникающие при этом отношения носят не налоговый, а административно-правовой характер.
Таким образом, для налоговых правоотношений характерно наличие лишь функциональной взаимосвязи между сторонами, одна из которых наделена в отношении другой государственно-властными полномочиями налогового характера. Даже в тех случаях, когда в роли обязанной стороны в налоговых отношениях выступают государственные органы (например, регистрирующие), они лишены властных полномочий в налоговой сфере и в этом смысле не отличаются от иных обязанных субъектов.
Другой важной чертой проявления административно-правового метода в регулировании налоговых отношений представляется то, что в большинстве случаев инициатива возникновения этих отношений принадлежит именно властному субъекту. Налоговые нормы обеспечивают односторонне-властное осуществление налоговых изъятий, составляющих финансовую основу государственной и муниципальной деятельности. Независимый и самостоятельный выбор частным субъектом модели поведения в рамках гражданско-правового регулирования неминуемо связан с возникновением у него строго определенного набора налоговых обязанностей, обеспечивающих, в конечном счете, своевременную и полную уплату им налогов. Возникающее же в процессе налоговых изъятий столкновение публичного и частного имущественных интересов обусловливает необходимость организации государством инициативной деятельности налоговых и иных уполномоченных органов по контролю над процессом уплаты налогов, а в необходимых случаях и активному вмешательству в этот процесс.
Тем не менее, не исключается возможность проявления инициативы в указанных отношениях со стороны физических лиц или организаций. Например, налогоплательщик вправе получать от уполномоченных финансовых органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, использовать при наличии оснований налоговые льготы и т. д. Вместе с тем частный интерес в налоговом правоотношении учитывается лишь тогда, когда он согласуется с публичным интересом получения достаточных для существования государства финансовых ресурсов.
Столкновение публичного и частного имущественных интересов в налоговых отношениях существенно ограничивает возможности проникновения в налоговую сферу гражданско-правового метода регулирования. Элементы равенства сторон допускаются налоговым правом в исключительных случаях, прежде всего в целях регулирующего воздействия на экономические процессы. В качестве примера в этом отношении может служить предоставление инвестиционного налогового кредита налогоплательщикам, осуществляющим инвестиционную, инновационную и иную социально значимую деятельность (статья 67 НК РФ). В соответствии с налоговым законодательством инвестиционный налоговый кредит оформляется договором между сторонами, т. е. предполагает согласование интересов участников данного отношения и свидетельствует о возможности присутствия в налоговых правоотношениях элементов равенства сторон.
Однако следует учитывать, что использование диспозитивности в налоговом праве, исходя из специфики предмета, весьма ограничено. Так, в нашем случае существенные условия договора об инвестиционном налоговом кредите уже определены государством в самом налоговом законе, а его заключению предшествует односторонне-властное волеизъявление публичного субъекта о предоставлении кредита. Согласование воли сторон допускается лишь в строго установленных законом пределах. Таким образом, столкновение интересов в налоговом правоотношении предопределяет все же, как правило, закрепление юридической зависимости частного субъекта от воли публичного субъекта.
Таким образом, налоговое право можно определить как совокупность правовых норм, регулирующих отношения по организации и осуществлению государством в односторонне-властном порядке налоговых изъятий у физических лиц и организаций в целях финансового обеспечения публичной деятельности.
Нам важно ваше мнение! Был ли полезен опубликованный материал? Да | Нет
Читайте также: