Реестр полученных и выданных налоговых накладных

Опубликовано: 10.05.2024

2015-07-21
701

201.1. Плательщик налога обязан предоставить покупателю (получателю) по его требованию подписанную уполномоченным плательщиком лицом и скрепленную печатью (при наличии) налоговую накладную, составленную по выбору покупателя (получателя) одим из таких способов:

(Абзац первый пункта 201.1 статьи 201 с изменениями,
внесенными Законами
от 07.07.2011 г. N 3609-VI,
от 04.11.2011 г. N 4014-VI - изменения вступают в силу
со дня вступления в силу Закона об установлении
принципа осуществления хозяйственной деятельности субъектами
частного права без применения печатей
от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

а) в бумажном виде;

(Пункт 201.1 статьи 201 дополнен абзацем вторым
согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

б) в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, электронной подписи уполномоченного плательщиком лица и условия регистрации налоговой накладной в Едином реестре налоговых накладных. В таком случае составление налоговой накладной в бумажном виде не является обязательным.

(Пункт 201.1 статьи 201 дополнен абзацем третьим
согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

В налоговой накладной отмечаются в отдельных строках такие обязательные реквизиты:

а) порядковый номер налоговой накладной;

(Абзац четвертый пункта 201.1 статьи 201 заменен двумя абзацами
согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

б) дата выписки налоговой накладной;

в) полное или сокращенное название, отмеченное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного как плательщик налога на добавленную стоимость - продавца товаров/услуг;

г) налоговый номер плательщика налога (продавца и покупателя);

ґ) местонахождение юридического лица - продавца или налоговый адрес физического лица - продавца, зарегистрированного как плательщик налога;

д) полное или сокращенное название, отмеченное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного как плательщик налога на добавленную стоимость - покупателя (получателя) товаров/услуг;

е) описание (номенклатура) товаров/услуг и их количество, объем;

є) цена поставки без учета налога;

ж) ставка налога и соответствующая сумма налога в цифровом значении;

з) общая сумма средств, подлежащих уплате с учетом налога;

и) вид гражданско-правового договора;

і) код товара согласно УКТ ВЭД (для подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины).

(Пункт 201.1 статьи 201 дополнен подпунктом "і"
согласно Закону Украины от 07.07.2011 г. N 3609-VI)

ї) номер и дата таможенной декларации, по которой было осуществлено таможенное оформление товара, ввезенного на таможенную территорию Украины.

(Пункт 201.1 статьи 201 дополнен подпунктом "ї"
согласно Закону от 05.07.2012 г. N 5083-VI)

201.2. Форма и порядок заполнения налоговой накладной утверждаются центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики.

201.3. В случае освобождения от налогообложения в случаях, предусмотренных статьей 197 этого раздела, в налоговой накладной делается запись "Без НДС" со ссылкой на соответствующий пункт и/или подпункт статьи 197 данного Кодекса.

201.4. Налоговая накладная составляется в двух экземплярах в день возникновения налоговых обязательств продавца. Один экземпляр выдается покупателю, а второй остается у продавца. В случае составления налоговой накладной в бумажном виде покупателю выдается оригинал, а копия остается у продавца.

(Пункт 201.4 статьи 201 в редакции
Закона от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

201.5. Для операций, которые облагаются налогом, и операций, освобожденных от налогообложения, составляются отдельные налоговые накладные.

201.6. Налоговая накладная является налоговым документом и одновременно отображается в налоговых обязательствах и реестре выданных налоговых накладных продавца и реестре полученных налоговых накладных покупателя.

Органы государственной налоговой службы по данным реестров выданных и полученных налоговых накладных, предоставленных в электронном виде, уведомляют плательщика налога о наличии в таком реестре расхождений с данными контрагентов. При этом плательщик налога в течение 10 дней по получении такого уведомления имеет право уточнить налоговые обязательства без применения штрафных санкций, предусмотренных разделом II данного Кодекса.

201.7. Налоговая накладная составляется на каждую полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму средств, поступивших на текущий счет как предварительная оплата (аванс).

(Абзац первый пункта 201.7 статьи 201 с изменениями, внесенными
согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

В случае, если часть товаров/услуг, услуги не содержит отдельной стоимости, перечень (номенклатура) частично поставленных товаров/услуг отмечается в приложении к налоговой накладной в порядке, установленном центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики, и учитывается при определении общих налоговых обязательств.

201.8. Право на начисление налога и составление налоговых накладных предоставляется исключительно лицам, зарегистрированным как плательщики налога в порядке, предусмотренном статьей 183 данного Кодекса.

201.9. Не дает права на отнесение сумм налога к налоговому кредиту налоговая накладная, составленная плательщиком, освобожденным от уплаты налога по решению суда, после вступления в силу такого решения суда.

(Пункт 201.9 статьи 201
с изменениями, внесенными Законами
от 07.07.2011 г. N 3609-VI,
от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

201.10. Налоговая накладная выдается плательщиком налога, осуществляющим операции по поставке товаров/услуг, по требованию покупателя и является основанием для начисления сумм налога, включащихся в налоговый кредит.

При осуществлении операций по поставке товаров/услуг плательщик налога - продавец товаров/услуг обязан предоставить покупателю налоговую накладную и зарегистрировать ее в Едином реестре налоговых накладных.

(Абзац второй пункта 201.10 статьи 201 с изменениями,
внесенными согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

Подтверждением продавцу о принятии его налоговой накладной и/или расчета коррекции в Едином реестре налоговых накладных является квитанция в электронном виде в текстовом формате, которая направляется в течение операционного дня.

Датой и времением предоставления налоговой накладной и/или расчета корректировки в электронном виде центральному органу исполнительной власти, реализующему государственную налоговую политику, является дата и время, зафиксированные в квитанции.

(Абзац четвертый пункта 201.10 статьи 201 с изменениями,
внесенными согласно Закону от 05.07.2012 г. N 5083-VI)

Если направленные налоговые накладные и/или расчеты коррекции сформированы с нарушением требований, предусмотренных соответственно пунктом 201.1 статьи 201 и/или пунктом 192.1 статьи 192 данного Кодекса, в течение операционного дня продавцу направляется квитанция в электронном виде в текстовом формате о неприеме их в электронном виде с указанием причин.

Если в течение операционного дня не направлены квитанции о приеме или неприеме, такая налоговая накладная считается зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных.

(Пункт 201.10 статьи 201 дополнен новым абзацем
согласно Закону от 07.07.2011 г. N 3609-VI,
с изменениями, внесенными
согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

Порядок ведения Единого реестра налоговых накладных устанавливается Кабинетом Министров Украины. Покупатель имеет право сверять данные полученной налоговой накладной на соответствие с данными Единого реестра налоговых накладных.

Отсутствие факта регистрации плательщиком налога - продавцом товаров/услуг налоговых накладных в Едином реестре налоговых накладных и/или нарушение порядка заполнения налоговой накладной не дает права покупателю на включение сумм налога на добавленную стоимость в налоговый кредит и не освобождает продавца от обязанности включения суммы налога на добавленную стоимость, указанной в налоговой накладной, в сумму налоговых обязательств за соответствующий отчетный период.

(Абзац девятый пункта 201.10 статьи 201 с изменениями,
внесенными согласно Закону от 24.05.2012 г. N 4834-VI)

Выявление расхождений данных налоговой накладной и Единого реестра налоговых накладных является основанием для проведения органами государственной налоговой службы документальной внеплановой выездной проверки продавца и в соответствующих случаях покупателя товаров/услуг.

В случае отказа продавца товаров/услуг предоставить налоговую накладную или в случае нарушения им порядка ее заполнения и/или порядка регистрации в Едином реестре покупатель таких товаров/услуг имеет право приложить к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявление с жалобой на такого поставщика, которое является основанием для включения сумм налога в состав налогового кредита. К заявлению прилагаются копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в связи с приобретением таких товаров/услуг или копии первичных документов, составленных в соответствии с Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине", подтверждающих факт получения таких товаров/услуг.

(Абзац одиннадцатый пункта 201.10 статьи 201 с изменениями,
внесенными согласно Закону Украины от 07.07.2011 г. N 3609-VI)

Поступление такого заявления с жалобой является основанием для проведения документальной внеплановой выездной проверки отмеченного продавца для выяснения достоверности и полноты начисления им обязательств по налогу по такой операции.

201.11. Основанием для начисления сумм налога, включающихся в налоговый кредит без получения налоговой накладной, также является:

а) транспортный билет, гостиничный счет или счет, который выставляется плательщику налога за услуги связи, другие услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета, содержащим общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца, кроме тех, форма которых установлена международными стандартами;

б) кассовые чеки, содержащие сумму полученных товаров/услуг, общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера и налогового номера поставщика). При этом с целью такого начисления общая сумма полученных товаров/услуг не может превышать 200 гривен в день (без учета налога).

В случае использования плательщиками для расчетов с потребителями регистраторов расчетных операций, кассовый чек должен содержать данные об общей сумме средств, подлежащих уплате покупателем с учетом налога, и сумме этого налога, который уплачивается в составе общей суммы.

Порядок исчисления и накопления регистраторами расчетных операций сумм налога устанавливает Кабинет Министров Украины.

(Абзац третий подпункта "б" пункта 201.11 статьи 201 с изменениями,
внесенными согласно Закону Украины от 07.07.2011 г. N 3609-VI)

201.12. В случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины документом, удостоверяющим право на включение сумм налога в налоговый кредит, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, подтверждающая уплату налога.

Для операций по поставке услуг нерезидентом на таможенной территории Украины документом, удостоверяющим право на включение сумм налога в налоговый кредит, считается налоговая накладная, налоговые обязательства по которым включены в налоговую декларацию предыдущего периода.

201.13. Для физических лиц, не зарегистрированных как субъекты хозяйствования, ввозящих товары (предметы) на таможенную территорию Украины в объемах, подлежащих налогообложению согласно законодательству, оформление таможенной декларации приравнивается к представлению налоговой накладной.

201.14. Плательщики налога обязаны вести отдельный учет операций по поставке и приобретению товаров/услуг, подлежащих налогообложению, а также не являющихся объектами налогообложения и освобожденных от налогообложения согласно этому разделу.

201.15. Сводные результаты такого учета отображаются в налоговых декларациях, форма которых устанавливается в порядке, предусмотренном статьей 46 данного Кодекса. Плательщик налога ведет реестр выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде, в котором отмечаются порядковый номер налоговой накладной, дата ее выписки (получения), общая сумма поставки и сумма начисленного налога, а также регистрационный номер плательщика налога - продавца, который выдал налоговую накладную такому плательщику налога. Форма и порядок заполнения реестра выданных и полученных налоговых накладных устанавливаются в соответствии с требованиями раздела II данного Кодекса.

Плательщики налога ежемесячно в сроки, предусмотренные для представления налоговой отчетности (календарный месяц), в том числе для которых этим разделом установлен отчетный налоговый период - квартал, подают органу государственной налоговой службы копии записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных за такой период в электронном виде.

Орган государственной налоговой службы разрабатывает и размещает на своем официальном веб-сайте программу ведения учета записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде и обеспечивает ее бесплатное распространение (включая необходимые изменения и приложения) как путем предоставления доступа к копированию такой программы через Интернет, так и путем записи на магнитные носители информации плательщика по его запросу.

Материалы аграрной тематики

В материале даются ответы (консультации) на вопросы, связанные с заполнением налоговых накладных и ведением реестров, полученных и выданных налоговых накладных.

Нередко поступают вопросы, связанные с заполнением налоговых накладных (далее — НН) и ведением реестров полученных и выданных НН (далее — Реестр). На наиболее актуальные из них отвечаем в данной консультации.

Как заполнить НН при условных продажах?

Иногда налогоплательщик обязан начислить налоговые обязательства по НДС без осуществления операции поставки товаров (услуг), т. е. на самого себя. Согласно Закону об НДС это происходит в случаях:

• передачи товаров в пределах баланса налогоплательщика для непроизводственного использования (п. 4.2);

• признания условной продажи товарных остатков (основных фондов), при приобретении которых уплаченная сумма НДС была включена в налоговый кредит и которые находятся в учете налогоплательщика на день аннулирования его регистрации в качестве плательщика НДС (последний абзац п. 9.8);

• ликвидации ОФ по самостоятельному решению налогоплательщика или их перевода в состав непроизводственных (п. 4.9);

• использования товаров (услуг), при приобретении которых был отражен налоговый кредит, в операциях, которые не являются объектом налогообложения согласно ст. 3 или освобождены от налогообложения согласно ст. 5 (пп. 7.4.1).

В таких ситуациях налогоплательщик должен начислить налоговые обязательства и выписать НН в двух экземплярах на самого себя. Оба экземпляра остаются у налогоплательщика. Базой обложения НДС в большинстве случаев будет обычная цена (при ликвидации ОФ группы 1 — обычная цена, но не меньше их балансовой стоимости).

В оригинале такой НН делаются соответствующие пометки типа «Передача в пределах баланса для непроизводственного использования», «Ликвидация основных фондов по самостоятельному решению налогоплательщика», «Условная продажа при аннулировании регистрации плательщиком НДС» и т. п.

В строках НН, где указываются реквизиты покупателя и продавца, приводятся данные налогоплательщика, выписывающего накладную (п. 8.3 Порядка № 165), ведь он в одном лице и продавец, и покупатель. Остальные реквизиты заполняются в общем порядке.

Как заполнить итоговые НН?

В отдельных случаях продавцу товаров (услуг) разрешено выписывать НН не на каждую операцию поставки, а одну итоговую за день. Согласно п. 8.4 Порядка № 165 это возможно при поставках:

• за наличные конечному потребителю — неплательщику НДС;

• за наличные или по расчетам карточками платежных систем, банковскими или персональными чеками при условии выдачи покупателю товарного чека, другого платежного или расчетного документа, подтверждающего прием платежа. В таком документе должна быть указана общая сумма продажи, сумма НДС и налоговый номер продавца. При этом предельная сумма продажи по каждому документу не должна превышать 10 000 грн. в день;

• за наличные при условии предоставления покупателю кассовых чеков, которые содержат сумму поставленных товаров (услуг), общую сумму НДС, но не содержат налоговый номер продавца. Общая сумма поставленных товаров (услуг) в данном случае не должна превышать 200 грн. (без НДС) в день.

Если же расчеты производятся по «безналу» или бартеру, то НН выписывается на каждую операцию поставки независимо от суммы такой поставки.

Поскольку порядок заполнения итоговых НН в нормативных документах не определен, предложим свой вариант:

• в строке «Покупатель» можно записать «Конечный потребитель»;

• в строках «Индивидуальный налоговый номер покупателя», «Местонахождение покупателя» и «Номер свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость» — «X»;

• в строке «Условие поставки» — «Поставка за наличный расчет».

Далее НН выписывается по общим правилам. При этом особого внимания заслуживает графа 3 «Номенклатура поставки товаров (услуг) продавца». По общему правилу в ней нужно указать весь перечень товаров, проданных за день. Однако у некоторых налогоплательщиков такой перечень бывает достаточно большим, поэтому на практике (и налоговые органы, как правило, не возражают против этого) в графе 3 можно:

• либо указать только номера товарных и кассовых чеков или других документов, подтверждающих прием платежа продавцом;

• либо просто написать «Продажа за наличные конечным потребителям».

Отметим, что итоговая НН должна выписываться в двух экземплярах, которые остаются у продавца. Такая накладная регистрируется в реестре НН в день ее составления.

Как заполнить НН при безвозмездной передаче продукции (предоставлении услуг)?

В данном случае база налогообложения определяется из фактической цены операции, но не ниже обычных цен на такую продукцию (услуги) (п. 4.2 Закона об НДС).

НН при безвозмездной передаче продукции (предоставлении услуг) составляют в двух экземплярах в момент возникновения налоговых обязательств:

• при передаче продукции — на дату ее фактической передачи;

• при предоставлении услуг — на дату подписания акта выполненных услуг.

Порядок заполнения НН при безвозмездной передаче нормативными документами не установлен. Считаем, что если продукция передается неплательщику НДС, то по аналогии с п. 8.1 Порядка № 165 в строках, предназначенных для заполнения данных о покупателе, нужно сделать пометку «X».

Если же передача осуществляется плательщику НДС, то в этих строках следует давать информацию о лице, которому передается продукция (предоставляются услуги).

В строке «Условие поставки» пишем «безвозмездная передача».

Остальные строки заполняются в общем порядке.

Нужно ли заполнять Реестр в случае приобретения товаров (услуг) у неплательщика НДС?

Да, нужно. Этого требует Порядок № 244, в п. 9.8 которого описан механизм заполнения некоторых граф реестра. В данном пункте указано, что покупатель, который приобрел товары (услуги) у лица, не зарегистрированного плательщиком НДС, в графах 8, 10, 12 и 14 раздела I Реестра ставит пометку «X». Остальные графы заполняются так:

• в графе 1 — номер по порядку;

• в графах 2 и 3 — дата и номер получения документа, свидетельствующего о приобретении товара (получении услуги);

• в графе 4 — название поставщика;

• в графе 5 — пометка «X», так как поставщик не является плательщиком НДС;

• в графе 6 — стоимость товара (услуги);

• в графе 7 — сумма, отраженная в графе 6;

• в графе 8 — пометка «X».

Как в Реестре и декларации по НДС отразить НН, поступившие покупателю товаров (услуг) от поставщика с опозданием?

Такие ситуации возникают на предприятиях тогда, когда поставщик выписывает НН по факту отгрузки товара (получения денег), а покупатель получает ее значительно позже.

Согласно пп. 7.4.5 Закона об НДС суммы уплаченного (начисленного) НДС, не подтвержденные НН, в состав налогового кредита не включаются. Поэтому покупатель имеет право отразить налоговый кредит только в периоде получения НН.

Накладная, поступившая с опозданием, отражается в разделе 1 Реестра в общем порядке. Заметим, что в графе 2 следует зафиксировать дату фактического получения НН, которая не будет совпадать с датой, указанной в самой накладной.

В декларации по НДС сумма налогового кредита должна быть отражена в строке 10.1. Кстати, такой же вариант предлагает и ГНАУ (см. Письмо № 1117). Обратите внимание, что строка 16.1 декларации и Расчет корректировки сумм НДС (приложение к декларации) в этом случае не заполняются, поскольку никакой корректировки налогового кредита здесь не будет.

Отражаются ли в Реестре и декларации по НДС проценты, начисленные предприятию банком за хранение средств на текущем счете?

Нет, не отражаются. В Реестре и декларации по НДС отражаются только те операции, которые связаны с поставкой товаров или услуг. Начисление банком процентов поставкой не является.

Как отражается в Реестре расчет корректировки к НН?

Согласно п. 8 Порядка № 244 расчеты корректировки к НН отражаются в Реестре следующим образом:

• выписанные покупателям — в разделе II;

• полученные от поставщика — в разделе I.

При этом в Реестре записываются:

• в графах 1 — 4 — порядковый номер расчета корректировки, дата его выписки (получения для покупателя), номер, название покупателя (поставщика для покупателя) соответственно;

• в графах 6 — 14 (6 — 11 для поставщика) — данные корректировки с соответствующим знаком («+» или «-»).

Может ли налоговый орган отказать предприятию в праве на налоговый кредит, если полученная НН не отражена в Реестре?

Нет, не может. Ответ на этот вопрос содержится в пп. 7.2.8 Закона об НДС. Так, невключение НН в Реестр при наличии ее оригинала не является основанием для отказа в зачислении в состав налогового кредита суммы уплаченного (начисленного) НДС, определенной в такой накладной.

Считаем, что эта же норма распространяется и на случаи, когда в Реестре не отражены кассовые и товарные чеки, а также другие документы, которые позволяют сумму НДС, начисленную (уплаченную) при приобретении товаров (услуг), включать в налоговый кредит без НН.

Сколько Реестров должно вести сельхозпредприятие, которое подает в налоговый орган три декларации по НДС?

В Порядке № 244 по этому поводу нормы не установлены, поэтому предприятие вправе самостоятельно решать, сколько Реестров ему вести — один для всех деклараций или отдельно к каждой из них.

Но чтобы облегчить процесс заполнения декларации, сельхозтоваропроизводителям, пользующимся специальными режимами налогообложения согласно п. 11.21 и 11.29 Закона об НДС, целесообразно вести Реестр к каждой декларации (общей и специальным).

В каких случаях можно отражать уплаченные суммы НДС в составе налогового кредита без НН?

Основанием для начисления налогового кредита без получения НН являются:

1) транспортный билет, гостиничный счет или счет, выставляемый налогоплательщику за услуги связи и другие услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета. Все эти документы должны содержать общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца (за исключением тех, форма которых установлена международными стандартами);

2) кассовые чеки, содержащие сумму поставленных товаров (услуг), общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера, но без определения налогового номера поставщика). При этом для такого начисления общая сумма поставленных товаров (услуг) не может превышать 200 грн. в день (без учета НДС);

3) должным образом оформленный товарный чек, другой платежный или расчетный документ при поставке товаров (услуг) за наличные или расчете карточками платежных систем, банковскими или персональными чеками в рамках предельной суммы, установленной НБУ для наличных расчетов. Названные документы подтверждают принятие платежа поставщиком от получателя товаров (услуг) с определением общей суммы такого платежа, суммы налога и налогового номера поставщика. Предельная сумма расчетов с одним поставщиком составляет 10 000 грн. в день.

Если же расчеты осуществляются в безналичной форме, то право на налоговый кредит возникает только на основании НН независимо от суммы.

Кроме того, если поставщик отказывается выписать НН или нарушен порядок ее выписки, уплаченную сумму НДС можно включить в состав налогового кредита, представив в налоговый орган вместе с декларацией по НДС жалобу на такого поставщика. К ней необходимо приложить копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в результате приобретения товаров (услуг).

Данное заявление служит также основанием для отнесения уплаченных сумм НДС в состав налогового кредита. Помните: если товар получен, но еще не оплачен, это правило не действует.

Какая ответственность предусмотрена за неправильное составление (несоставление) НН и Реестра?

В этом случае на руководителя и должностных лиц предприятия может быть наложен административный штраф как за неправильное ведение налогового учета согласно ст. 1631 КУоАП. Размер такого штрафа составляет от 5 до 10 НМДГ (от 85 до 170 грн.).

К сведению: неправильно составленная НН может служить основанием для отказа в праве на налоговый кредит у покупателя товаров (услуг).

1. КУоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-Х.

2. Порядок № 165 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165.

3. Порядок № 244 — Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 30.06.05 г. № 244.

4. Письмо № 1117 — письмо ГНАУ от 30.12.05 г. № 26268/7/16-1117.

Форма Реестра, в принципе, осталась такой же, как и ранее, за исключением нескольких моментов.

Во-первых, в строках 021—024 «шапки» появились ссылки на вид декларации (0110 — общая, 0121—0123 — специальный режим налогообложения в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства, 0130 — особый режим для сельскохозяйственных предприятий, которые не избрали спецрежим, 0140 — специальный режим налогообложения перерабатывающих предприятий).

Во-вторых, в табличной части раздела І Реестра были сделаны некоторые уточнения. Так, в расшифровке граф 2—6 наряду с налоговой накладной, расчетом корректировки и таможенной декларацией вместо «и т.д.» теперь указан «документ бухгалтерского учета» как основание для записи в Реестре выданных налоговых накладных. Вместо «даты выписки» теперь указана «дата составления», а для таможенных деклараций отдельно назван регистрационный номер, который следует указывать в графе 3 вместо порядкового номера. При этом в Порядке № 1340 по-прежнему остается требование о соответствии порядкового номера налоговой накладной (графа 3) номеру из графы 1 (п.2.3 раздела ІІІ).

В-третьих, поставка плательщиком НДС услуг за пределами Украины теперь отражается в отдельной новой графе 13. Напомним, что, когда речь идет об услугах в сфере ВЭД, прежде всего необходимо определиться с местом их поставки согласно ст.186 НКУ. Если место поставки находится на территории Украины, возникает объект налогообложения согласно пп.«б» п.185.1 ст.185, если за пределами Украины — объект налогообложения не возникает. Операции, не являющиеся объектом налогообложения, не требуют выписки налоговой накладной. Тем не менее поставленные за пределами Украины услуги все равно должны быть отражены в Реестре выданных налоговых накладных. Поэтому ничего не остается, как сделать запись в разделе I Реестра на основании бухгалтерского документа (например, акта о предоставлении услуг), заполнив «новоиспеченную» графу 13.

Теперь остановимся на основных изменениях порядка ведения Реестра налоговых накладных.
Порядок № 1340 состоит из пяти разделов. Первые два — это общие положения и особенности заполнения служебных полей Реестра. Субъекты, зарегистрированные в качестве плательщиков НДС не с первого числа календарного месяца, должны представлять в ГНИ Реестр налоговых накладных отдельно за часть месяца, в котором произошла регистрация в качестве плательщика НДС, и отдельно — за следующий полный календарный месяц. При этом надо учесть, что налоговая декларация представляется в данном случае за период, который начинается со дня регистрации и заканчивается последним днем первого полного календарного месяца.

Приведем небольшой пример.

ПРИМЕР 1
Предприятие получило свидетельство о регистрации в качестве плательщика НДС 12 февраля 2013 года.
В этом случае такой налогоплательщик впервые должен представить в ГНИ копии записей в Реестре в электронном виде за период с 12 по 28 февраля 2013 года не позднее 20.03.2013 г., то есть не позднее предельного срока представления отчетности по НДС за февраль. Следующий раз копии записей в Реестре за март следует представить не позднее 22.04.2013 г.(4) В эти же сроки должна быть представлена и первая декларация по НДС — за период с 12 февраля до 31 марта 2013 года включительно.

Раздел ІІІ Порядка № 1340 посвящен выданным налоговым накладным и другим документам, связанным с поставками. Этим разделом установлено, что по желанию налогоплательщика он может вести нумерацию записей в Реестре удобным для себя способом: обновляя номера ежемесячно, ежеквартально или ежегодно. Изменены также обозначения видов документов, отражаемых в Реестре. Эти изменения подробно рассматриваются в следующем разделе статьи.

В разделе ІV Порядка, предназначенном для отражения полученных налоговых накладных и других документов, появилась специальная норма по поводу порядка включения в Реестр тех налоговых накладных, которые были зарегистрированы в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН) в месяце, следующем за месяцем их выписки. Порядком № 1340 установлено, что датой получения таких налоговых накладных должна быть дата фактического их получения, независимо от того, в каком месяце налогоплательщик воспользуется правом на налоговый кредит — в месяце выписки или в месяце регистрации в ЕРНН. Рассмотрим эту норму на примере.

ПРИМЕР 2

Налоговая накладная выписана 26 февраля 2013 года, зарегистрирована в ЕРНН 5 марта и 16 марта получена покупателем.
В данном случае покупатель имеет право выбора: отразить НДС в составе налогового кредита февраля или налогового кредита марта 2013 года. Если покупатель включил налоговую накладную в Реестр в феврале, то в графе 2 «дата получения» раздела II Реестра налоговых накладных будет указана дата «16.03.2013», а в графе 3 «дата составления» — «26.02.2013». Точно так же Реестр заполняется и в случае, если покупатель примет решение отразить НДС по февральской налоговой накладной в периоде ее получения, то есть в марте.

ПРИМЕР 3

Налоговая накладная выписана 26 февраля 2013 года, зарегистрирована в ЕРНН 5 марта, но получена покупателем 22 марта.
В этой ситуации у покупателя нет выбора: он сможет отразить налоговый кредит не раньше марта, поскольку до предельного срока представления декларации за февраль (20 марта) у него на руках еще нет налоговой накладной. То есть в графе 2 «дата получения» раздела II Реестра налоговых накладных будет указана дата «22.03.2013», а в графе 3 «дата составления» — «26.02.2013».

Остальные нововведения раздела IV Порядка № 1340 связаны с распределением сумм «входного» НДС при осуществлении облагаемых и не облагаемых налогом операций. Эти вопросы будут рассмотрены ниже. Также отдельно остановимся на ситуации, связанной с исправлением ошибок, допущенных в Реестре. Ведь этому посвящен хоть и не большой, но все же отдельный раздел V Порядка.

Налоговые накладные и их «заменители»

Все записи в Реестре налоговых накладных ведутся на основании документов, каждому из которых присваивается свое обозначение в виде буквенного кода. К числу таких документов относятся:

ПНП — налоговая накладная, составленная в бумажном виде;
ПНЕ — электронная налоговая накладная;
РКП, РКЕ — расчет корректировки, составленный соответственно в бумажном или электронном виде;
МДП, МДЕ — бумажная или электронная таможенная декларация;
БО — документ бухгалтерского учета;
ЧК, ТК, ГР, ПЗ, ПО — кассовый чек, транспорт¬ный билет, гостиничный счет, счет за услуги связи или услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета;
ЗП — заявление с жалобой на поставщика (к которому приложены первичные документы);
НП — документ, подтверждающий приобретение в Украине товаров/услуг у лица, не зарегистрированного в качестве плательщика НДС.
Документы с обозначениями ЧК, ТК, ГР, ПЗ, ПО, ЗП и НП могут быть указаны только в разделе II Реестра, то есть для отражения налогового кредита.
В принципе, эти же документы были и ранее, за исключением добавок в виде букв «П» или «Е», указывающих на вид документа: бумажный или электронный. Как и ранее, если данные какого-либо документа были отражены в уточняющем расчете, то к обозначению добавляется буква «У». Например, если в течение какого-либо периода были представлены уточняющие расчеты с корректировкой суммы налоговых обязательств по бумажной налоговой накладной и корректировкой суммы «импортного» НДС, указанного в электронной таможенной декларации, то в Реестре за такой период появятся записи с обозначением «ПНПУ» и «МДЕУ». Если налоговая накладная не выдается покупателю, то к виду документа добавляется тип причины: от 01 до 14.

Еще одно уточнение сделано относительно включения в Реестр кассового чека, в котором указана стоимость товаров/услуг, превышающая 200 грн. Как известно, если стоимость товаров/услуг, указанная в чеках, не превышает 200 грн. в день (без учета НДС), то сумма «входного» НДС может быть включена в состав налогового кредита без налоговой накладной на основании кассового чека (пп.«б» п.201.11 ст.201 НКУ). При этом НКУ не содержит ограничений по общей стоимости товаров/услуг, указанных в таком чеке. Иными словами, даже если получен чек на сумму 600 грн., в том числе НДС — 100 грн., то налоговый кредит по такому чеку ограничен суммой 40 грн. Однако ГНСУ уже давно настаивает на том, что учесть в составе налогового кредита какую-то часть суммы НДС, указанной в чеке, нельзя. Теперь эти требования содержит и Порядок № 1340, в п.2.2 раздела IV которого сказано: если стоимость товаров/услуг по чеку превышает 240 грн. с НДС, то такая стоимость должна быть указана в графах 13 и 14 раздела II Реестра. А это значит, что права на налоговый кредит по таким чекам нет вообще, и покупателю необходимо требовать от продавца налоговую накладную (в крайнем случае, представлять приложение Д8 — жалобу на поставщика).

Бухгалтерская справка

В Порядке № 1340 особое внимание уделено бухгалтерской справке, которая в ряде случаев служит основанием для отражения в Реестре налоговых накладных суммы НДС или корректировки налогового кредита. Как уже было указано выше, бухгалтерская справка отражается в Реестре с обозначением «БО». При этом в новом Порядке ничего не сказано о том, в каких случаях бухгалтерская справка служит основанием для отражения суммы налоговых обязательств в разделе I Реестра. Если говорить о поставках товаров/услуг, не являющихся объектом налогообложения, то запись в Реестре будет осуществляться не на основании бухгалтерской справки, а на основании накладной, акта о предоставлении услуг и т.п.
Что же касается использования бухгалтерской справки в разделе II Реестра, то в Порядке № 1340 рассмотрены четыре возможные ситуации такого использования.

СИТУАЦИЯ 1
Сельскохозяйственное или перерабатывающее предприятие при приобретении товаров (услуг, необоротных активов) включило всю сумму «входного» НДС в состав налогового кредита: в общую или в «спецрежимную» декларацию. Но впоследствии приобретенные товары (услуги, необоротные активы) начали использоваться частично в «спецрежимной», а частично — в другой деятельности. В этом случае субъект специального режима должен откорректировать налоговый кредит. В той декларации, в которой был отражен налоговый кредит изначально, его надо уменьшить, а в другой, наоборот, — увеличить. Результат такой корректировки отражается в обоих реестрах на основании бухгалтерской справки и в обеих декларациях в строке 16.2, только с разными знаками: «-» и «+».

СИТУАЦИЯ 2
Перерабатывающее предприятие отправляет на экспорт собственную продукцию. При этом у него возникает право на отражение операции по нулевой ставке в общей декларации и, соответственно, на получение бюджетного возмещения НДС. Это требование п.1 подраздела 2 раздела ХХ НКУ. Для того чтобы его реализовать, необходимо перенести сумму налогового кредита из спецрежимной декларации в общую. Для этого следует составить бухгалтерскую справку с расчетом суммы НДС, подлежащей переносу, то есть суммы НДС, которая приходится на количество продукции, отгруженной на экспорт. Данная справка является основанием для записи в спецрежимном Реестре со знаком «-» и в общем Реестре со знаком «+» в соответствующих графах раздела II. При этом в спецрежимной декларации эта сумма отражается со знаком «-», а в общей — со знаком «+» в строке 16.3.

СИТУАЦИЯ 3
Плательщик НДС осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции. Соответственно, при приобретении товаров (услуг, необоротных активов), которые частично используются в облагаемых, а частично — в не облагаемых НДС операциях, сумма «входного» НДС распределяется пропорционально части такого использования. В конце года (в декабрьской декларации) данная сумма пересчитывается исходя из фактического соотношения облагаемых и не облагаемых налогом операций. В результате перерасчета сумма налогового кредита подлежит корректировке либо в сторону увеличения, либо в сторону уменьшения. Вот для такого перерасчета и используется бухгалтерская справка, в которой будет указана сумма НДС с соответствующим знаком («+» или «-»). Такая справка может оформляться только в декабре, ведь как раз в декларации за этот месяц должна быть заполнена строка 16.4.

СИТУАЦИЯ 4
При приобретении товаров сумма НДС не была включена в состав налогового кредита на том основании, что не предполагалось их использование в хозяйственной деятельности, например, приобретенные товары предполагалось использовать в качестве подарков работникам. Впоследствии остаток товаров был продан за денежные средства, то есть использован в хозяйственной деятельности. В этой ситуации согласно п.198.5 ст.198 НКУ в части проданных товаров возникает право на налоговый кредит. Для его расчета применяется бухгалтерская справка, которая служит основанием для записи в Реестре (в декларации при этом заполняется строка 16.5).
Аналогичный порядок с оформлением бухгалтерской справки применяется и при приобретении товаров (услуг, необоротных активов) для использования в не облагаемой НДС деятельности, если впоследствии направление использования было изменено и фактически приобретенные товары (услуги, необоротные активы) были использованы в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности. Если речь идет о частичном изменении направления использования, то есть если товары (услуги, необоротные активы) начинают использоваться в налогооблагаемых хозяйственных операциях частично, то справка составляется так же, Реестр заполняется так же, но в декларации будет заполнена не строка 16.5, а строка 16.6.

В рассмотренных выше ситуациях бухгалтерская справка оформляется в произвольной форме, но при этом Порядок № 1340 предусматривает специальные правила ее отражения в разделе II Реестра. Так, установлено, что в графах 3, 4, 6, 7 соответственно приводятся реквизиты (дата, номер, наименование и индивидуальный налоговый номер) налоговой накладной или расчета корректировки. Однако, как видно из приведенных выше ситуаций, не всегда сумма корректировки НДС, на которую составлена бухгалтерская справка, непосредственно связана с конкретной налоговой накладной. Например, в ситуации 3, когда пересчитывается весь налоговый кредит по итогам года, заполнить Реестр так, как предложено в Порядке, не получится. Поэтому Порядком № 1340 предусмотрены особые правила записи бухгалтерской справки в Реестре для отражения результатов годового перерасчета (подробнее об этом см. следующий раздел).

В графе 5 «вид документа» к аббревиатуре «БО» добавляются сокращения «ПНП», «ПНЕ» и т.п., в зависимости от того, по какому именно документу корректируется сумма НДС. Таким образом, в разделе I Реестра будут присутствовать только записи с сокращением «БО», а в разделе II — «БОПНП», «БОРКЕ» и т.д.

Источник: газета Бухгалтерия, Ольга ПАПЫРИНА

С января этого года плательщики НДС должны вести Реестр выданных и полученных налоговых накладных (по тексту — Реестр) по форме и в порядке, которые утверждены приказом № 1002, а в соответствии с п. 201.15 ст. 201 Налогового кодекса ежемесячно в сроки, предусмотренные для налоговой отчетности (календарный месяц), представлять в орган ГНС копии записей в реестрах за такой период в электронном виде.

Приказ № 1002 вступил в силу 10.01.2011 г.

Форма Реестра состоит из информационных служебных полей, раздела І «Видані податкові накладні» и раздела ІІ «Отримані податкові накладні».

Плательщик налога при представлении копии Реестра к декларации по НДС ставит отметку (х) в строке 011 «Звітної».

В случае если плательщик НДС до истечения предельного срока представления декларации за такой же отчетный период представляет новую отчетную декларацию, плательщик к такой новой отчетной декларации должен представить копии записей в Реестре и поставить отметку (х) в строке 012 «Звітної нової».

Обязательным является заполнение строки 013 «Номер порції реестру», в которой указывается числовое значение от 01 до 99. Согласно электронному формату (в соответствии со стандартом), утвержденному ГНС Украины, реестры, содержащие значительное количество записей, рекомендуется представлять порциями — не более 20 тысяч записей.

Поскольку Налоговым кодексом предусмотрено ведение отдельного учета:

сельскохозяйственными предприятиями, избравшими специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства (ст. 209 этого Кодекса);

сельскохозяйственными предприятиями, которые соответствуют критериям, определенным для специального режима, но не избрали специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства и реализуют молоко, скот, птицу, шерсть собственного производства, а также молочные продукты, молочное сырье и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах (п. 209.18 ст. 209 этого Кодекса);

перерабатывающими предприятиями всех форм собственности за реализованные ими молоко, молочное сырье и молочные продукты, мясо и мясопродукты, другую продукцию переработки животных, закупленных в живом весе (шкуры, субпродукты, мясо-костная мука) (п. 1 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса), — такие плательщики составляют отдельные декларации по НДС по определенным видам деятельности. Соответственно такие плательщики представляют отдельные реестры к каждой форме налоговой декларации по НДС.

При этом отметка (х) проставляется в строке служебного поля, соответствующего форме декларации (строки 021 — 024).

Отчетный (налоговый) период (месяц или квартал), за который представляется Реестр, указывается в служебном поле 03 «Звітний (податковий) період».

Поскольку плательщики, избравшие отчетный налоговый период — квартал, представляют налоговую декларацию по НДС ежеквартально, а Реестр — ежемесячно, при представлении таких реестров строка 01 «Подаєтся до декларації з ПДВ» в них не заполняется, а в строке 03 «Звітний (податковий) період» указывается соответствующий отчетной период — квартал.

В служебном поле 04 «Платник» указывается наименование — для юридического лица и постоянного представительства; фамилия, имя, отчество — для физического лица — предпринимателя; наименование, дата и номер договора — для совместной деятельности; наименование, дата и номер договора — для лица — управляющего имуществом; наименование, дата и номер соглашения о распределении продукции — для инвестора (его постоянного представительства).

С января этого года Порядком № 1002 предусмотрена возможность делегирования плательщиком налога филиалу или структурному подразделению права ведения части Реестра в рамках деятельности такого филиала (структурного подразделения). Для этого плательщик налога должен каждому филиалу и структурному подразделению присвоить отдельный числовой код, о чем письменно проинформировать орган ГНС по месту его регистрации в качестве плательщика НДС.

В случае ведения части Реестра филиалами и структурными подразделениями плательщика в служебном поле 04 «Платник» указывается наименование плательщика и через дробь — наименование и числовой код, установленный для этих филиалов и других структурных подразделений.

При выполнении договоров о совместной деятельности, договоров управления имуществом и соглашений о распределении продукции Реестр ведется лицом, которое ведет учет результатов такой деятельности.

Кроме того, Порядком № 1002 предусмотрено, что Реестр ведется в электронном виде в формате, утвержденном центральным органом налоговой службы, и по собственному желанию плательщика — в бумажном виде.

Реестры могут представляться:

с помощью телекоммуникационных сетей общего пользования с использованием надежных средств электронной цифровой подписи (при условии получения их в определенном законодательством Украины порядке) в формате, утвержденном центральным органом налоговой службы;

на электронных носителях.

Особого внимания требует заполнение раздела І Реестра, в котором отдельно ведется учет операций по поставке товаров/услуг, облагаемых НДС по основной ставке (20%) или нулевой, освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения.

В разделе I Реестра отражаются также налоговые накладные, выписанные в случаях, определенных п. 8 Порядка № 1379, расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), грузовые таможенные декларации (ГТД).

В графе 1 записывается порядковый номер налоговой накладной (который соответствует порядковому номеру записи в Реестре), расчета корректировки.

Поскольку Порядок № 1002 не содержит отдельных требований относительно нумерации выписанных налоговых накладных, плательщиком ведется или сквозная нумерация в течение года, или ежемесячная нумерация с первого номера.

В графе 3 указывается порядковый номер налоговой накладной, соответствующий номеру из графы 1, номер расчета корректировки.

Обращаем внимание на то, что для налоговых накладных/расчетов корректировки филиалов (структурных подразделений) и/или составленных по видам деятельности, предусматривающим специальный режим налогообложения, порядковый номер (графа 3 Реестра) соответствует порядковому номеру такой налоговой накладной и после номера из графы 1 через дробь указывается код специального режима и/или числовой код филиала согласно п. 3 Порядка № 1379 (порядковый номер налоговых накладных и других документов, указываемых в Реестре, составляется из чисел, без добавления символьных отметок).

В случае если плательщиком налога делегировано филиалам или структурным подразделениям право ведения части реестров, данные таких частей реестров являются составными частями Реестра плательщика налога, который должен быть составлен как единый документ по результатам деятельности за соответствующий отчетный период с учетом показателей реестров структурных подразделений.

Следовательно, в состав Реестра такого плательщика входит Реестр, в котором отражена деятельность головного предприятия и части реестров филиалов или структурных подразделений. При этом нумерация записей Реестра должна соответствовать нумерации частей реестров (в графе 3 указывается порядковый номер налоговой накладной, соответствующий номеру из графы 1), то есть нумерация Реестра плательщика не будет сквозной.

Если плательщиком налога в орган налоговой службы представлен Реестр, заполненный с нарушением порядка его ведения, это приведет к наложению на плательщика налога административного штрафа, определенного ст. 163 1 КоАП, в размере от пяти до десяти не облагаемых налогом минимумов доходов граждан, а при повторном нарушении в течение года — в размере от десяти до пятнадцати не облагаемых налогом минимумов доходов граждан.

В случае если плательщик осуществляет экспортные операции, в графе 3 проставляются последние шесть знаков порядкового номера ГТД.

В графе 4 указывается вид документа (ПН — налоговая накладная, РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), ВМД — грузовая таможенная декларация, БО — документ бухгалтерского учета).

При выписке налоговой накладной по отдельным операциям, определенным в п. 8 Порядка № 1379, к виду документа добавляется код операции.

Например, в случае если обычная цена превышает фактическую, продавец выписывает две налоговые накладные: одну — на сумму исходя из фактической цены поставки, вторую — на сумму превышения обычной цены над фактической. В налоговой накладной, выписанной на сумму превышения обычной цены над фактической, делается отметка в соответствии с п. 8 Порядка заполнения налоговой накладной (01 — Выписана на сумму превышения обычной цены над фактической). При этом в графе 4 раздела I Реестра указывается «ПН01».

Если плательщик НДС при представлении уточняющего расчета за соответствующий период отражает в нем полученные и/или выданные налоговые накладные (другие расчетные документы), не включенные им в состав его налогового кредита и/или обязательств и соответственно не отраженные в Реестре (в периоде их выписки), то такие налоговые накладные (другие расчетные документы) подлежат отражению по соответствующему разделу Реестра в строке «З них включено до уточнюючих розрахунків за звітний період» с соответствующим заполнением граф. Количество записей по этой строке будет равно количеству налоговых накладных (других расчетных документов), включенных в уточняющие расчеты за отчетный период. При этом в графе «вид документа» Реестра налоговые накладные (другие расчетные документы) указываются с дополнительной буквой «У» (например, ПНУ — налоговая накладная, которая включена в уточняющие расчеты).

В графе 6 указывается индивидуальный налоговый номер покупателя — плательщика НДС.

При осуществлении операций, определенных п. 8 Порядка № 1379, проставляется «0».

В графах 7 — 12 отражается информация о поставках товаров/услуг.

При осуществлении записей на основании расчета корректировки количественных и стоимостных показателей (приложение 2 к налоговой накладной) такие записи делаются с соответствующим знаком («+» или «–»).

Раздел IІ Реестра также имеет свои особенности. В нем ведется учет операций по приобретению товаров/услуг с целью использования в хозяйственной деятельности плательщика для осуществления операций, облагаемых НДС по основной ставке (20%) или нулевой, освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения, а также тех, которые не предназначаются для использования в хозяйственной деятельности этого плательщика налога или предназначаются для поставки услуг за пределами таможенной территории Украины либо услуг, место поставки которых определяется за пределами таможенной территории Украины.

В разделе ІI Реестра отражаются полученные налоговые накладные, расчеты корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), ГТД, а также другие документы, на основании которых осуществляется учет операций по приобретению товаров/услуг (пункты 201.10 и 201.11 ст. 201 Налогового кодекса).

В соответствии с п. 201.10 ст. 201 этого Кодекса при осуществлении операций по поставке товаров/услуг плательщик налога — продавец товаров/услуг обязан выдать покупателю налоговую накладную после регистрации в Едином реестре налоговых накладных.

Такая регистрация налоговых накладных и/или расчетов корректировки к налоговым накладным в Едином реестре налоговых накладных осуществляется не позднее 20 календарных дней, следующих за датой их выписки.

Следовательно, дата выписки налоговой накладной и дата внесения ее в Единый реестр налоговых накладных могут быть в разных отчетных (налоговых) периодах. С учетом вышеуказанного Налоговым кодексом предоставлена возможность плательщику налога — покупателю включать в налоговый кредит отчетного (налогового) периода налоговую накладную и/или расчет корректировки к налоговой накладной, которые выписаны плательщиком налога — продавцом в таком отчетном (налоговом) периоде и внесены в Единый реестр налоговых накладных в следующем отчетном (налоговом) периоде, но не позднее предельного срока для представления налоговой отчетности за такой отчетный (налоговый) период.

При этом покупатель регистрирует полученную налоговую накладную в разделе ІІ Реестра в общем порядке, а в случае нарушения продавцом порядка ее регистрации в Едином реестре покупатель таких товаров/услуг имеет право сформировать налоговый кредит только при условии подачи к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявления с жалобой на такого поставщика (приложение 8 к декларации по НДС, приложения 5 к декларациям по НДС (специальной или сокращенной), приложение 4 к декларации по НДС (перерабатывающего предприятия)). К заявлению прилагаются копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в связи с приобретением таких товаров/услуг, или копии первичных документов, составленных в соответствии с Законом о бухучете, которые подтверждают факт получения таких товаров/услуг.

В графе 1 проставляется номер записи налоговой накладной, расчета корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), других подобных документов, указанных в пунктах 201.10 и 201.11 ст. 201 Налогового кодекса, и документа, удостоверяющего факт приобретения товаров, ГТД. Этот номер записи переносится на указанный документ.

Нумерация записей полученных налоговых накладных, расчетов корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной) и соответствующих документов бухгалтерского учета ведется аналогично нумерации записей выданных налоговых накладных.

В графе 4 указываются исключительно числовые значения с учетом следующего:

налоговые накладные/расчеты корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), составленные филиалами (структурными подразделениями) и/или по видам деятельности, предусматривающим специальный режим налогообложения, имеют порядковый номер с учетом, соответственно, числового кода филиала, указанного через дробь, и/или кода специального режима;

для грузовых таможенных деклараций по операциям по импорту товаров проставляются последние шесть знаков порядкового номера ГТД.

В графе 5 указывается вид документа: ПН — налоговая накладная, РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной), ВМД — грузовая таможенная декларация, ЧК — кассовый чек, ТК — транспортный билет, ГР — гостиничный счет, ПЗ — счет за услуги связи, ПО — услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета, ЗП — заявление плательщика, которое в соответствии с п. 201.10 ст. 201 Налогового кодекса включается в состав налогового кредита, НП — документ, удостоверяющий приобретение товаров/услуг на таможенной территории Украины у лиц, не зарегистрированных в качестве плательщиков НДС. Если данные таких документов включаются в уточняющие расчеты за отчетный период, к виду документа добавляется буква «У».

В случае приобретения товаров за пределами таможенной территории Украины и получения услуг от нерезидента на таможенной территории Украины в графе 6 указывается страна нерезидента и наименование (фамилия, имя, отчество (при наличии) — для физического лица) нерезидента.

В графе 7 указывается индивидуальный налоговый номер поставщика — плательщика НДС. Как исключение в этой графе отражается условный ИНН в следующих случаях:

«200000000000» — если товары/услуги, приобретенные у нерезидента, не предназначаются для использования в хозяйственной деятельности или приобретены с целью их использования для поставки услуг за пределами таможенной территории Украины либо услуг, место поставки которых определяется в соответствии с п. 186.3 ст. 186 Налогового кодекса;

«300000000000» — если товары/услуги приобретены у нерезидента;

«400000000000» — если товары/услуги приобретены у лица, не зарегистрированного в качестве плательщика налога.

В графе 8 указывается общая сумма, включая НДС.

В графах 9, 11, 13 и 15 указывается стоимость товаров/услуг и основных фондов без НДС.

При осуществлении записей на основании расчета корректировки к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной) такие записи делаются с соответствующим знаком («+» или «–»).

В графах 10, 12, 14 и 16 указывается уплаченная (начисленная) сумма НДС по товарам/услугам и основным фондам, определенная исходя из их стоимости, указанной в графах 9, 11, 13 и 15 соответственно.

В случае приобретения у плательщика НДС товаров/услуг и основных фондов, освобожденных от налогообложения и не являющихся объектом налогообложения, а также приобретенных у лица, не зарегистрированного в качестве плательщика НДС, в графах 10, 12, 14 и 16 проставляется отметка «0» (нуль).

Сумма НДС, указанная в графах 12, 14 и 16, в налоговый кредит не включается.

Кроме того, Порядком № 1002 определено, что если плательщик осуществляет распределение сумм налогового кредита согласно п. 199.1 ст. 199 и/или абзацу второму пп. «а» пп. 209.15.1 п. 209.15 ст. 209 Налогового кодекса, в последний день соответствующего отчетного (налогового) периода производится запись относительно корректировки записей налоговых накладных, в соответствии с которыми приобретались такие товары/услуги. При этом в графе 5 к виду документа добавляется буква «Р».

Учет операций по поставке товаров/услуг, не являющихся объектом налогообложения, включая те, по которым НДС не взимается (услуги, поставляемые за пределами таможенной территории Украины или место поставки которых определяется за пределами таможенной территории Украины), ведется на основании документов бухгалтерского учета.

Плательщики налога ежемесячно определяют итоги ежедневно зарегистрированных операций за отчетный (налоговый) период и отдельно определяют итоги для уточняющих расчетов (строки «Усього за звітний (податковий) період» и «З них включено до уточнюючих розрахунків за звітний (податковий) період» разделов І и ІІ Реестра).

Следовательно, плательщики НДС ежемесячно представляют в электронном виде в орган ГНС копии записей в Реестре.

Реестр представляется независимо от того, осуществлял ли хозяйственную деятельность плательщик НДС в течение отчетного (налогового) периода.

Что касается исправления ошибок в Реестре, то они осуществляются методом «сторно» по правилам, предусмотренным для бухгалтерского учета, в момент выявления таких ошибок.

При этом метод «сторно» осуществляется аналогично методу, которым исправляются ошибки в регистрах бухгалтерского учета, а именно путем обратной записи на величину ошибки в том отчетном периоде, в котором она выявлена.

В случае представления плательщиком НДС в течение отчетного периода уточняющих расчетов реестры к таким уточняющим расчетам не представляются.

Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Документы статьи

КУоАП — Кодекс об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Закон № 2181 — Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.

Порядок № 244 — Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 30.06.2005 г. № 244.

Порядок № 166 — Порядок заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.

Перечень № 41 — Перечень типовых документов, создаваемых в деятельности органов государственной власти и местного самоуправления, других предприятий, учреждений и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденный приказом Главного архивного управления при КМУ от 20.07.98 г. № 41.

Что представляет собой Реестр

Реестр ведется в документальном или электронном виде на выбор плательщика НДС и должен храниться в течение срока давности, установленного законом. При этом необходимо помнить, что, если Реестр ведется в электронном виде, плательщик НДС должен на свой выбор использовать любую из наиболее распространенных в Украине операционных компьютерных систем, которые будут предложены центральным налоговым органом.

В Реестре указываются порядковый номер налоговой накладной, дата ее выписки (получения), общая сумма и сумма начисленного налога, а также регистрационный номер поставщика, выдавшего налоговую накладную покупателю.

Реестр должен иметь порядковый номер, дату начала и окончания ведения.

Реестр служит основой для отражения сводных результатов такого учета в налоговых декларациях по НДС.

Основанием для осуществления записей в разделе I Реестра являются:

— налоговая накладная, если приобретение товаров (услуг) сопровождалось выпиской этого документа;

— расчеты корректировок к налоговым накладным, которые могут быть получены от поставщика товаров (услуг) в случаях, оговоренных в пункте 4.5 Закона об НДС. При таких обстоятельствах данные в Реестр заносятся с соответствующим знаком «+» или «-»;

— грузовая таможенная декларация при импорте товаров. В этом случае в графе 6 раздела I Реестра указываются соответственно наименование и страна происхождения нерезидента, в графе 7 — пометка «Х»;

— надлежащим образом оформленный товарный чек, другой платежный или расчетный документ, подтверждающий принятие платежа с определением общей суммы такого платежа, суммы налога и налогового номера поставщика, при поставке товаров (услуг) за наличные или с расчетами карточками платежных систем, банковскими или персональными чеками в рамках предельной суммы, установленной Национальным банком Украины для наличных расчетов (т. е. в пределах 10000 грн.);

— транспортный билет, гостиничный счет или счет, который выставляется плательщику налога за услуги связи, другие услуги, стоимость которых определяется по показаниям приборов учета, содержащие общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца, за исключением тех, форма которых установлена международными стандартами;

— кассовый чек, содержащий сумму поставленных товаров (услуг), общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера, но без определения налогового номера поставщика), при условии, что общая сумма поставленных товаров (услуг) не превышает 200 грн. в день (без учета НДС);

— заявление с жалобой на поставщика товаров (услуг) в случае его отказа выдать налоговую накладную (подпункт 7.2.6 Закона об НДС);

— налоговая накладная, выписанная покупателем-резидентом самому себе в случае получения услуг от нерезидента на таможенной территории Украины, если такой покупатель является налоговым агентом в отношении нерезидента-поставщика (п.п. «а» ст. 6 Закона об НДС);

— документы, свидетельствующие о приобретении товаров (услуг) без НДС, в случае приобретения таких товаров (услуг) у лиц, не зарегистрированных плательщиками НДС.

Основанием для осуществления записей в разделе II Реестра являются:

— налоговые накладные, выписанные плательщиком НДС — продавцом при продаже им товаров (услуг). Такие накладные оформляются и заносятся в Реестр в день возникновения налоговых обязательств (пункт 7.3 Закона об НДС);

— расчеты корректировок к выданным ранее налоговым накладным. В этом случае запись в Реестре должна содержать соответствующий знак «+» или «-»;

— грузовые таможенные декларации;

— налоговые накладные по ежедневным итогам операций. Такие налоговые накладные выписываются в случаях, предусмотренных пунктом 8.4 Порядка № 165;

— налоговые накладные, выписанные на сумму превышения обычной цены над фактической.

Заметим, что если покупатель товаров (услуг) не является плательщиком НДС, то в графе 6 раздела II Реестра продавец проставляет пометку «Х».

Новая форма Реестра

Теперь посмотрим, в чем отличие новой формы Реестра от ранее действовавшей.

Начнем с раздела I Реестра.

Во-первых, он дополнен двумя новыми графами:

1) графой 3, в которой отражается дата выписки полученной налоговой накладной (или заменяющего ее документа), что поможет в заполнении приложения 5 к декларации по НДС;

2) графой 5, в которой отражается вид документа согласно введенным пунктом 9.5 Порядка № 244 обозначениям: ПН, РК, ВМД, ЧК, ТК, ГР, ПЗ, ПО, ЗП.

Во-вторых, в раздел I добавлены варианты заполнения графы (сейчас это графа 7), в которой указывается индивидуальный налоговый номер (ИНН) поставщика. Напомним, что ранее это была графа 5 и в ней либо указывался ИНН, либо при его отсутствии, если поставщик не является плательщиком НДС, проставлялась пометка «Х». С 01.01.2010 г. в графе 7 нужно отражать в том числе и условный ИНН:

— 100000000000, если основанием для начисления налогового кредита является кассовый чек без ИНН поставщика;

— 200000000000, если товары (услуги), приобретенные у нерезидента, не предназначаются для хоздеятельности или используются для предоставления услуг, место предоставления которых за пределами Украины, или услуг, место предоставления которых определяется в соответствии с абзацем «д» пункта 6.5 Закона об НДС. Напомним, что в числе последних: передача авторских прав, патентов, лицензий, торговых марок; рекламные услуги и другие услуги по продвижению товаров; услуги консультантов, инженеров, адвокатов, аудиторов, актуариев, другие аналогичные услуги, услуги по обработке данных и предоставлению информации, в том числе с использованием компьютерных систем; предоставление обязательств по непроведению отдельных видов деятельности; услуги по поставке персонала; аренда движимого имущества; агентские услуги в отношении услуг, перечисленных в абзаце «д» пункта 6.5 Закона об НДС;

— 300000000000, если товары (услуги) приобретены у нерезидента;

— 400000000000, если товары (услуги) приобретены у неплательщика НДС.

Что касается раздела II Реестра, то он дополнен новой графой 4, в которой отражается вид документа согласно введенным пунктом 11.2 Порядка № 244 обозначениям:

— ПН — налоговая накладная;

— РК — расчет корректировки;

— ВМД — грузовая таможенная декларация;

— ПП — налоговая накладная по ежедневным итогам операций;

— ЗЦ — налоговая накладная на сумму превышения обычной цены над фактической.

Теперь об изменениях, касающихся в равной степени обоих разделов Реестра:

— согласно пункту 12 Порядка № 244 и в разделе I, и в разделе II, помимо общих итогов за период, отдельно должны выделяться итоги по уточняющим расчетам;

— в пункте 9.6 Порядка № 244 и в самой форме Реестра (графа 6 раздела I, графа 5 раздела II) название поставщика/покупателя переименовано в наименование поставщика/покупателя. Напомним, что понятие «наименование» шире понятия «название». Так, первое включает в себя, помимо названия («Лира», «Колос» и т. п.), еще и вид организационно-правовой формы (ООО, АО и т. д.), т. е. наименование для юридических лиц должно иметь вид: ООО «Лира», АО «Колос» (в сокращенном или полном варианте в зависимости от того, как указано в учредительных документах). В отношении физических лиц — предпринимателей в этом плане ничего не изменилось: в соответствующих графах Реестра указываются фамилия, имя и отчество физлица — плательщика НДС (поставщика или покупателя).

Ошибки в Реестре

Порядок исправления ошибок. Согласно пункту 1 Порядка № 244 исправление ошибок в Реестре нужно делать по правилам, предусмотренным для бухгалтерского учета, в том числе и предпринимателям.

Вышеназванные правила предусматривают два способа исправления ошибок: корректурный способ и метод «сторно».

Корректурный способ состоит в следующем:

— зачеркивается неправильный текст или цифры (одной чертой, чтобы можно было прочитать зачеркнутое);

— над зачеркнутым надписываются правильный текст или цифры;

— делается надпись «Исправлено», которая подтверждается подписями лиц, уполномоченных вести Реестр, с указанием даты исправления.

Обратите внимание: применение этого способа допускается лишь в отношении реквизитов, исправление которых не приводит к изменениям показателей Реестра. То есть исправлять корректурным способом, вероятнее всего, можно ошибки прошлых периодов, которые не повлияли на итоговые (числовые) показатели (например, ИНН, дата получения или дата выписки документа), или любые ошибки текущего периода до подведения итогов.

Метод «сторно» применяется для исправления ошибок прошлых периодов, когда сведены итоги. В этом случае составляется пояснительный документ произвольной формы (бухгалтерская справка). В нем запись, которая была сделана ранее, либо повторяется красными чернилами (пастой шариковых ручек и др.), либо заносится чернилами (пастой шариковых ручек и др.) темного цвета в скобках, что означает вычитание суммы, уже отраженной ранее в учетных регистрах. Затем приводится обычная правильная запись с правильной суммой. Эти же записи вносятся в Реестр в месяце обнаружения ошибки, и в итоге ликвидируется неправильная запись и отражается верная с правильной суммой.

Подчистки и необусловленные исправления текста и цифр не допускаются.

Исправление ошибочных записей в Реестре описанными способами не приводит к необходимости формирования новых (уточняющих) реестров.

Если налоговая накладная не внесена в Реестр. Многих налогоплательщиков волнует вопрос: может ли быть признана недействительной налоговая накладная, не внесенная продавцом в раздел II Реестра? Не возникнут ли в связи с этим проблемы с начислением налогового кредита у покупателя?

Считаем, что если налоговая накладная была своевременно составлена и надлежащим образом оформлена продавцом, то она не может считаться недействительной. Ведь условия подпункта 7.2.3 Закона об НДС были полностью выполнены: продавец выписал налоговую накладную в момент возникновения налоговых обязательств, заполнив как положено ее реквизиты, и передал ее оригинал покупателю. Следовательно, это действительный документ налогового учета.

Сложнее с тем, что по ошибке сведения о такой налоговой накладной вовремя не были внесены продавцом в Реестр (ведь это напрямую могло повлиять на сумму налоговых обязательств отчетного периода, если, например, такая накладная также ошибочно не была учтена и при составлении декларации по НДС).

Соответствующие исправления должны быть внесены и в Реестр. Для этого подойдет метод «сторно» с составлением бухгалтерской справки и внесением записи о своевременно не учтенной налоговой накладной (отдельной строкой) в Реестр в том отчетном периоде, в котором исправляется ошибка.

Итак, в данном случае можно говорить об ошибке, связанной с нарушением порядка ведения налогового учета, но не с недействительностью налоговой накладной. Кстати, такая накладная не может расцениваться как недействительная и в свете формулировки, приведенной в самой ее форме после табличной части, а именно: «Суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с поставкой товаров (услуг), указанных в этой накладной, определены правильно, соответствуют сумме налоговых обязательств продавца и включены в реестр полученных и выданных налоговых накладных». Ведь это утверждение по сути описывает то, каким должен быть надлежащий последующий порядок учета выписанной налоговой накладной (с последующим включением ее в Реестр и в состав налоговых обязательств, декларируемых налогоплательщиком), опуская при этом возможность совершения налогоплательщиком ошибочных действий.

Однако сотрудники налогового ведомства смотрят на это иначе. По их мнению, налоговая накладная, выписанная и не включенная в Реестр на дату выписки, не может считаться надлежаще оформленной справка 1 . Такое нарушение приводит к занижению налоговых обязательств не только у продавца, но и у покупателя. А это означает, что покупатель теряет право на налоговый кредит по такой налоговой накладной.

Мы с данной позицией налоговиков не согласны, ведь в соответствии с подпунктом 7.2.6 Закона об НДС основанием для отражения покупателем налогового кредита является налоговая накладная, выданная поставщиком. То есть ее наличие является достаточным основанием для отражения налогового кредита. А в подпункте 7.4.5 Закона об НДС говорится лишь об одном случае неотражения налогового кредита — отсутствии налоговой накладной. Следовательно, при наличии надлежаще оформленной налоговой накладной у покупателя есть все законные основания отразить налоговый кредит. Такой вывод подтверждают иопределения ВАСУ от 19.06.2007 г. по делу № 7/89-2005 и от 02.10.2008 г. № К-9921/07.

Также обращаем внимание на подпункт 7.2.8 Закона об НДС, в котором говорится о покупателе, не сделавшем соответствующую запись в Реестре. Согласно этому подпункту при наличии оригинала налоговой накладной невключение ее в Реестр не является основанием для отказа в зачислении суммы налога, указанной в такой налоговой накладной, в состав налогового кредита такого налогоплательщика. Думаем, что такой же справедливый подход по аналогии должен действовать и в отношении продавца.

Ответственность за неправильное ведение Реестра

Ответственность за ведение Реестра с нарушениями. При определении наказания за ведение Реестра с нарушениями нужно исходить прежде всего из вида нарушения. Например, предприниматель ошибочно не записал в Реестр налоговую накладную или какой-либо другой документ из перечисленных в пункте 8 или 10 Порядка № 244, но при этом включил указанные в них суммы НДС в декларацию.

За подобное нарушение порядка ведения налогового учета предусмотрен админштраф по статье 163 1 КУоАП, однако он налагается только на должностных лиц предприятий, а следовательно предпринимателю не грозит.

А вот если предприниматель, кроме того что не включил в Реестр определенный документ, еще и забыл начислить по нему налоговые обязательства, то ему придется уплатить штраф согласно подпункту 17.1.3 Закона № 2181 за занижение налоговых обязательств.

Ответственность за непредоставление Реестра вместе с декларацией. Многие налогоплательщики при подаче в налоговый орган декларации по НДС сталкиваются с его требованием предоставить и копии реестров. Правомерно ли это? Разумеется нет, ведь в Законе об НДС нет подобной нормы.

Реестр не является обязательным компонентом налоговой отчетности по НДС, состав которой определен Порядком № 166. Перечень всех приложений, которые должны быть предоставлены вместе с НДС-декларацией, приведен в самом ее бланке (на странице 4). Такого приложения, как «Реестры (копии Реестров) полученных и выданных налоговых накладных» или, например, «Прочие документы», там нет.

Более того, в пункте 3 Порядка № 244 четко указано, что налогоплательщик имеет право лишь по собственному желанию предоставлять реестры органу налоговой службы:

— в электронном виде;

— на магнитных носителях с копиями документов на бумажных носителях;

— на бумажных носителях.

Ответственность за ведение Реестра по старой форме. Что ожидает налогоплательщика, продолжающего вести Реестры по старой форме, действовавшей до 01.01.2010 г.? К сожалению, Порядок № 244по этому поводу ничего не говорит. Что касается админштрафа за нарушение порядка ведения налогового учета (статья 163 1 КУоАП), то он, как мы сказали, к предпринимателям не применяется.

Поскольку Реестр не входит в состав документов, предоставляемых вместе с декларацией по НДС в обязательном порядке, то штрафы, предусмотренные Законом № 2181, в этом случае предпринимателю также не грозят.

Сроки хранения Реестра

Согласно пункту 3 Порядка № 244 плательщик НДС должен хранить Реестр в течение срока давности, установленного законом.

Напомним, что сроки хранения первичных документов, учетных регистров, документов налоговой отчетности и другой подобной документации определены в Перечне № 41. Большинство документов, которые субъект хозяйствования использует в своей хозяйственной деятельности, имеют срок хранения 3 года, причем отдельные категории документов могут быть уничтожены по истечении этого срока только при условии завершения налоговой проверки (см. «СД», 2008, № 3, с. 7; 2009, № 6, с. 3). К указанной категории документов как раз и относятся Реестры.

Реестр полученных и выданных налоговых накладных по новой форме начал действовать с 1 января 2010 года.

Реестр может вестись в документальном или электронном виде на выбор плательщика НДС и должен храниться в течение срока давности, установленного законом.

Реестр заполняется на основании налоговых накладных и других документов, перечисленных в подпункте 7.2.6 Закона об НДС.

Основные изменения в форме Реестра обусловлены появлением нескольких новых граф.

Ответственность за ошибки при внесении данных в Реестр для предпринимателей не предусмотрена. Однако если предприниматель не включит в Реестр определенный документ и не начислит по нему налоговые обязательства, то ему придется уплатить штраф согласно пункту 17.1.3 Закона № 2181 за занижение налоговых обязательств.

Справочная информация (справка)

1 Консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 35, с. 34.

Читайте также: