Расходы на содержание законсервированных объектов в налоговом учете
Опубликовано: 15.05.2024
В практике предпринимательства нередки случаи, когда основные средства в какой-то период перестают использоваться для деятельности, которая приносит доход. Возможно, позже эти активы понадобятся снова, а может быть, стали ненужными навсегда.
Как отражать такое имущество в бухгалтерском учете? Как списывать его амортизацию, если по факту оно не изнашивается, поскольку не работает? Каким образом вновь вовлекать «законсервированные» ОС в оборот? Можно ли их реализовать? Рассуждаем в нижеприведенной статье.
Что такое неиспользуемое имущество
Неиспользуемым считается имущество, которое временно не участвует в основной деятельности организации. Причины, по которым это может иметь место, различны:
- изменение объемов производства;
- переход организации на другой вид деятельности;
- попадание имущества в ремонт;
- сезонная деятельность организации;
- устаревание основного средства (моральный износ) и др.
СПРАВКА! В качестве таких основных средств может выступать оборудование или (чаще) недвижимость.
Если планируется через определенное время вновь пользоваться этим активом, это означает, что с точки зрения учета он «законсервирован». Можно сдать неиспользуемое ОС в аренду или продать – то есть так или иначе вновь вовлечь в хозяйственный оборот.
Перевод неиспользуемого имущества на консервацию
Консервация – это перевод активов в такое состояние, которое позволит сохранить их в пригодности к эксплуатации через установленное время. Консервации можно подвергать:
- объекты незавершенного строительства – если нет средств на продолжение стройки или в данный момент вкладывать их нецелесообразно;
- как технологические комплексы, так и части целого;
- готовые основные средства – если их не планируется использовать в течение минимум 3 месяцев.
ВАЖНО! Такую процедуру можно выполнять на основании п. 23 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и п. 3 ст. 256 НК РФ.
Процедура консервации
Перевод на консервацию делается согласно решению руководства предприятия или, если имущество государственное, соответствующим постановлением министерства.
Порядок процедуры консервации и расконсервации принимается внутренним решением руководства конкретной организации и фиксируется локальным нормативным актом. Должен быть составлен и подписан акт о переводе объекта основных средств на консервацию (типовой формы нет, ее нужно утвердить). Акт подписывается комиссией, которую руководство учредило приказом. В акте нужно в обязательном порядке отразить:
- наименование неиспользуемого актива;
- его инвентарный номер;
- первоначальную стоимость, по которой ОС принято на баланс;
- сумму амортизации, которую на него уже успели начислить;
- причины консервации;
- срок будущей расконсервации;
- подписи членов комиссии.
Бухучет законсервированного ОС
Расходы на содержание неиспользуемых основных средств, в том числе и переведенных на консервацию, относятся к прочим, их следует отражать на счете 91 «Прочие расходы».
Когда утрачивается амортизация
На неиспользуемое имущество временно не нужно начислять амортизацию, если выполняется одно из условий:
- если консервация оформлена более чем на 3 месяца;
- ремонт (восстановление) рассчитано дольше чем на год;
- модернизация (реконструкция) будет проводиться дольше чем 12 месяцев;
- имущество передано по договору безвозмездного пользования (это уже не консервация).
Если временный простой меньше, экономически не обоснован либо его не оформляют как консервацию, амортизация начисляется обычным порядком.
При консервации срок полезной эксплуатации основного средства увеличивается на тот период, пока оно не использовалось.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если законсервировано было не все ОС, а только его часть, при этом остальные части продолжают принимать участие в деятельности предприятия, амортизация не начисляется на все ОС, хотя оно и значится на балансе как единое целое. Например, в эксплуатируемом здании закрывают один этаж под ремонт, остальные продолжают функционировать.
Налоговый учет консервации
Налоги платятся с тех средств, которые применяются для извлечения дохода. С одной стороны, ОС продолжают находиться на балансе и являться имуществом предприятия. С другой, вследствие простоя они прямо не применяются для извлечения экономической выгоды.
Если на неиспользуемое основное средство продолжает начисляться амортизация, она может быть учтена для снижения налоговой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ), поскольку эти расходы:
- экономически обоснованы;
- подтверждены документально;
- направлены на будущее получение дохода (ведь актив позже будет расконсервирован).
Как только расконсервирование произошло, амортизация должна начисляться так, как это делалось раньше, до начала простоя.
Если не консервация, то что?
Когда средство не планируют возвращать в эксплуатацию, консервировать его нет смысла. Практичнее все же получить с него определенный доход, а затем списать с баланса. Это можно сделать одним из способов:
- передача неиспользуемого имущества в аренду (лизинг);
- продажа основного средства.
Как правило, условия для этих действий получаются льготными, выгодными для покупателя или арендополучателя. Часто реализация неиспользуемых объектов недвижимости происходит путем аукционов или другим способом организованных торгов.
Вовлечение неиспользуемого имущества в оборот
Государство особенно строго относится к неиспользуемому имуществу, находящемуся в коммунальной собственности. Перечень его утверждается правительством, а далее вовлекается в хозяйственный оборот согласно соответствующему указу. Основные пути вовлечения:
- продажа на аукционе, где начальная цена будет базовой величиной, установленной законодательно;
- передача в бесплатное пользование индивидуальным предпринимателям или частным юрлицам;
- передача в безвозмездное пользование;
- иное использование, не противоречащее закону.
Безвозмездно, но не бесконтрольно
Передача ненужных государству объектов частным инвесторам происходит не просто так, а на основании конкретного инвестиционного проекта. Если предприниматель готов вложить деньги в неиспользуемый объект (чаще всего это недвижимость), этот процесс строго регламентируется и контролируется. Инвестор должен доказать, что данному объекту будет действительно дано целевое применение, предоставив проект (бизнес-план). В случае удачи получится обоюдная выгода:
- вместо пустующих зданий и сооружений появятся полезные функционирующие объекты;
- на них будут востребованы новые рабочие места, которые принесут доходы и предпринимателю, и в бюджет;
- при выполнении всех условий объект потом переходит в собственность вложившего в него средства инвестора.
Продажа с аукциона
Аукционные торги по неиспользуемому имуществу как средство вовлечения его в оборот применяются наиболее часто.
С предметами и оборудованием все ясно – они просто переходят в собственность нового владельца, который планирует их использовать. Если же продается недвижимость, то земельный участок, на котором она расположена, чаще всего отдается в аренду. О торгах заранее объявляется в СМИ, на специализированных площадках и изданиях, подаются заявки на участие, и аукцион проводится среди заявителей.
Если лот никто не приобрел, могут приниматься следующие меры:
- стоимость снижается на 20%;
- после вторых нерезультативных торгов – еще на 50%;
- максимальное понижение – до 80% от начальной цены.
Новый владелец должен внести деньги в установленный срок, иначе результаты торгов будут аннулированы.
Если объект совершенно нерентабелен
Если вновь ввести в оборот неиспользуемое имущество не представляется целесообразным, его следует утилизировать, чтобы хранение не занимало экономически неоправданные ресурсы.
Если ОС не требуется ни инвестору, ни собственнику, нужно освободить место для нового. В отношении недвижимости это означает снос.
Предприятия и организации в процессе осуществления хозяйственной деятельности используют основные средства: цеха, производственные линии, транспорт, инструменты и оборудование, сооружения, оргтехнику и прочее.
Если по каким-либо причинам предприятие решает приостановить или прекратить эксплуатацию того или иного объекта основных средств, то осуществляется процедура консервации. Это комплекс мероприятий, направленных на обеспечение сохранности средства во время простоя, которые надо правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.
Консервация основных средств – это прекращение эксплуатации объекта на какой-либо срок с возможностью ее возобновления. Консервация представляет собой комплекс мероприятий, призванный обеспечить сохранность и исправность основного средства в период его простоя. Основной целью консервации основных средств является сохранность технических и эксплуатационных свойств объектов основных средств на период простоя с возможностью дальнейшего восстановления их функционирования.
Консервация актуальна, например, при временном прекращении производственной деятельности организации, при остановке строительства, а также в иных случаях, когда объекты основных средств временно не используются. При этом переводить простаивающее основное средство на консервацию организация может, но не обязана.
Порядок консервации (расконсервации) основных средств налоговым законодательством не регламентируется. Общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены ст. 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов в целях налогообложения они должны быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В п. 63 «Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее – Методические указания по учету ОС) говорится лишь о приказе руководителя о переводе объекта основных средств на консервацию.
Иных правил, регламентирующих процесс консервации, законодательством не установлено, в том числе и в отношении срока, на который можно перевести объект основных средств на консервацию, тем самым оставив данный вопрос на усмотрение организации. Соответственно, она вправе самостоятельно определить условия (в том числе предполагаемый срок), которые служат основанием для перевода основного средства на консервацию, порядок консервации объекта, основания и порядок расконсервации объекта и т. д.
Оформление консервации основного средства
Надлежащее документальное оформление консервации – обязательное условие для признания затрат на ее проведение при исчислении налога на прибыль организаций. К таким документам относятся:
· приказ руководителя о создании комиссии по переводу объектов основных средств на консервацию. В комиссию могут входить представители администрации, технических служб, руководители тех подразделений, основные средства которых консервируются, а также бухгалтерии. В задачи комиссии входят осмотр объектов основных средств, оценка экономической целесообразности консервации и оформление соответствующих документов;
· приказ (распоряжение) о проведении инвентаризации, который подписывается руководителем и вручается председателю инвентаризационной комиссии;
· инвентаризационная опись основных средств. Она применяется для оформления данных инвентаризации и составляется в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй остается у материально ответственного лица;
· акт оценки экономической целесообразности консервации объекта основных средств. В нем обычно прописываются причины и основания для консервации, перечень имущества, которое переводится на консервацию, его балансовая стоимость и срок консервации (начало и окончание). Кроме этого, в акте следует указать, планируется ли использование консервируемого объекта основных средств в будущем в производственной деятельности и не превысят ли расходы на консервацию объекта расходов на его содержание незаконсервированным;
· приказ руководителя о переводе объекта основных средств на консервацию, в котором прописываются перечень имущества, которое переводится на консервацию, его балансовая стоимость и сроки консервации (начало и окончание). В этом приказе также следует перечислить мероприятия, которые нужно провести для перевода объекта основных средств на консервацию (п. 63 Методических указаний по учету ОС). При консервации объекта основных средств на срок более трех месяцев желательно указать причины и основания для консервации на такой срок. После того как эти мероприятия будут проведены, следует составить акт о переводе основного средства на консервацию;
· акт о переводе основного средства на консервацию. В этом акте отражается экономическая целесообразность консервации объекта основных средств. Унифицированной формы акта о переводе основных средств на консервацию нет. Поэтому организация вправе разработать ее самостоятельно и утвердить в учетной политике ( ч. 1 , 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Данный документ подтверждает сам факт перевода и должен содержать наименование основного средства, его инвентарный номер, первоначальную стоимость, сумму начисленной амортизации, остаточную стоимость, причины и сроки консервации. Этот акт будет первичным документом для того, чтобы: учесть затраты на консервацию в расходах; приостановить начисление амортизации по основным средствам, переведенным на консервацию на срок больше чем 3 месяца. Акт подписывается комиссией по переводу основного средства на консервацию и утверждается руководителем организации. После того как руководитель подпишет приказ о переводе объекта основных средств на консервацию и утвердит акт о переводе объектов основных средств на консервацию, основные средства считаются переведенными на консервацию на срок, определенный организацией самостоятельно;
· смета расходов на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, утвержденная руководителем организации;
· инвентарная карточка учета объекта основных средств. На основании акта о переводе объекта на консервацию карточки учета основных средств помещаются в отдельную картотеку «Основные средства на консервации». Если срок консервации превышает 3 месяца, то в карточке отражается прекращение начисления амортизации начиная с 1-го числа следующего месяца.
Оформление расконсервации основного средства
При расконсервации объектов основных средств необходимо оформить соответствующие документы, аналогичные тем, что составлялись при консервации:
· приказ руководителя о создании комиссии по расконсервации;
· приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации;
· инвентаризационную опись основных средств;
· акт оценки технического состояния объектов основных средств, подлежащих расконсервации;
· приказ руководителя о расконсервации;
· акт о расконсервации;
· инвентарную карточку учета объекта основных средств.
Следует обратить особое внимание на акт оценки технического состояния объектов основных средств, подлежащих расконсервации. Он составляется и подписывается членами комиссии по расконсервации и утверждается председателем комиссии.
В этом документе, в частности, указываются перечень имущества, которое подлежит расконсервации, его балансовая стоимость и срок его нахождения на консервации, а также техническое состояние, в котором находятся расконсервируемые объекты основных средств.
Кроме того, в акте отражаются сведения о сохранности необходимых характеристик объекта основных средств после нахождения на консервации – пригоден ли он к дальнейшей эксплуатации, требуется либо не требуется текущий или капитальный ремонт. Если требуется, то высказываются предложения о характере и объемах ремонтных работ.
Важным документом для целей налогового учета является акт о расконсервации объекта основных средств. Он является подтверждением самого факта расконсервации, подписывается комиссией по расконсервации и утверждается руководителем организации. Акт должен содержать наименование основного средства, его инвентарный номер, первоначальную стоимость, сумму начисленной амортизации, остаточную стоимость, а самое главное – сроки расконсервации.
Бухгалтерский и налоговый учет консервации ОС
Порядок перевода объектов основных средств на консервацию в бухгалтерском и налоговом учете одинаков. Он установлен соответственно п. 23 ПБУ 6/01 и п. 3 ст. 256 Налогового кодекса РФ.
После того как руководитель подпишет приказ и утвердит акт о переводе объектов основных средств на консервацию, основные средства переводятся на консервацию. При этом в бухгалтерском учете переведенный на консервацию объект продолжает числиться в составе ОС.
Однако при консервации целесообразно учитывать основные средства на отдельном субсчете «Основные средства на консервации». Такой подход согласуется с п. 20 Методических указаний по учету ОС. Поэтому в рабочем плане счетов организации необходимо предусмотреть к счету 01 «Основные средства» субсчет «Основные средства на консервации».
Таким образом, основные средства, находящиеся на консервации, наряду с основными средствами, находящимися в эксплуатации, будут учитываться обособленно на счете 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства на консервации».
Начисленная по таким объектам до консервации амортизация будет учитываться на отдельном аналитическом счете, открытом к счету учета амортизации ОС, то есть на счете 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация основных средств, переведенных на консервацию».
По основному средству, законсервированному на 3 месяца или меньше, амортизация в период консервации начисляется в обычном порядке. При этом до и после консервации амортизация будет относиться к расходам по обычным видам деятельности вне зависимости от результатов деятельности организации в отчетном периоде и будет отражаться в бухгалтерском учете отчетного периода, в котором она начислена ( п. 5 , абзац пятый п. 8 , п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, п. 24 ПБУ 6/01).
Так как в период консервации объект основных средств фактически не участвует в производственной деятельности, то, по нашему мнению, экономически правильным будет учесть начисленную за период консервации амортизацию не в расходах по обычным видам деятельности, а в прочих расходах ( п. 11 ПБУ 10/99).
Если основное средство законсервировано на срок свыше 3 месяцев, то начисление амортизации по нему приостанавливается ( п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний по учету ОС). Отметим, что для целей бухучета конкретный момент прекращения (возобновления) начисления амортизации по основным средствам, переведенным на консервацию на срок свыше 3 месяцев, законодательством не установлен. Поэтому рекомендуется установленный самостоятельно организацией порядок проведения консервации основных средств отразить в учетной политике организации для целей бухучета ( абзац второй п. 63 Методических указаний по учету ОС).
Так, в частности, в учетной политике можно прописать один из следующих вариантов: начисление амортизации приостанавливается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство было передано на консервацию, а начисление амортизации возобновляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство было расконсервировано (аналогично порядку, установленному п. 21 –23 ПБУ 6/01 и п. 63 Методических указаний от 13.10.2003 № 91н).
Стоит отметить, что в бухгалтерском учете тот временной отрезок, в течение которого имущество находится на консервации (даже если он превышает трехмесячный период), не повлияет на срок его полезного использования.
Исходя из того что при расконсервации объекта амортизация по нему начисляется в прежнем порядке (тем же методом и с применением той же нормы амортизации, что и до консервации), после расконсервации срок полезного использования объекта не меняется. Но по законам бухгалтерского учета начислять амортизацию можно и после окончания срока полезного использования основных средств ( п. 22 ПБУ 6/01).
Из этого следует, что после расконсервации объектов начисление амортизации можно продолжать в прежнем порядке вплоть до полного погашения их стоимости. Таким образом, с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором ОС расконсервировано, начисление амортизации возобновляется в той же сумме, что и до консервации.
Налог на добавленную стоимость
Если основное средство используется в деятельности, облагаемой НДС, то:
· «входной» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для консервации ОС, принимается к вычету ( п. 1 ст. 172 НК РФ);
· ранее принятый к вычету «входной» НДС по ОС, переведенному на консервацию, не восстанавливается ( Письмо ФНС от 20.06.2006 № ШТ-6-03/614@).
Налог на имущество
В период консервации стоимость объектов основных средств – объектов недвижимого имущества не исключается из базы по налогу на имущество (независимо от того, как исчисляется налог на имущество – исходя из кадастровой или балансовой стоимости) ( п. 1 ст. 374 , п. 1 , 2 ст. 375 НК РФ).
Налог на прибыль
Расходы, связанные с консервацией объекта основных средств, направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход, поэтому они, включая затраты на текущее содержание, ремонт, охрану объектов, необходимые для содержания простаивающих и законсервированных основных средств, признаются экономически обоснованными для целей налогообложения прибыли организаций ( Письмо Минфина России от 15.09.2010 № 03-03-06/1/590).
Во внереализационных расходах учитываются затраты ( подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 2 Письма Минфина от 15.09.2010 № 03-03-06/1/590):
· на консервацию – на дату утверждения руководителем организации акта о консервации;
· на содержание законсервированных объектов основных средств (включая ремонт и охрану) – на последнее число месяца, в котором эти затраты понесены;
· на расконсервацию – на дату утверждения руководителем организации акта о расконсервации объектов основных средств.
Налог на имущество, исчисленный со стоимости законсервированных объектов основных средств, учитывается в прочих расходах ( подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письмо ФНС от 22.08.2012 № ЕД-4-3/13851@). По основному средству, законсервированному на 3 месяца или меньше, амортизация в период консервации начисляется в обычном порядке . По основному средству, законсервированному на срок более 3 месяцев ( п. 2 ст. 322 НК РФ):
· с первого числа месяца, следующего за месяцем перевода основных средств на консервацию, начисление амортизации прекращается;
· с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство расконсервировано, начисление амортизации возобновляется в той же сумме, что и до консервации.
Если в период консервации амортизация по объекту основных средств не начислялась, то срок амортизации продлевается. В этом случае амортизация по объекту основных средств будет начисляться и после того, как истечет срок полезного использования, установленный при вводе этого объекта в эксплуатацию (см. Письмо Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 01.12.2009 № 16-15/125953).
Налог, уплачиваемый в связи с применением УСН
Затраты на консервацию объектов основных средств уменьшают налоговую базу при условии, что они перечислены в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Перечень расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, приведенный в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, носит закрытый характер.
Указанным пунктом ст. 346.16 НК РФ установлено, что расходы на содержание законсервированных объектов основных средств и затраты на расконсервацию при применении УСН в перечне не указаны. Таким образом, затраты на консервацию, расконсервацию, а также на содержание законсервированных объектов основных средств в налоговых расходах не учитываются.
Налоговую базу при «упрощенке» можно уменьшить на расходы на приобретение основных средств, признаваемых амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ (подп. 1 п. 1 и п. 4 ст. 346.16 НК РФ). При этом основные средства, переведенные на консервацию на срок свыше 3 месяцев, из состава амортизируемого имущества исключаются (абзац третий п. 3 ст. 256 НК РФ). Поэтому в тех отчетных периодах, в которых основное средство было переведено на консервацию на срок свыше 3 месяцев, расходы на его приобретение не учитываются. Таким образом, если на консервацию сроком более 3 месяцев переводится основное средство, стоимость которого еще не учтена в расходах полностью, то включение в расходы затрат на приобретение этого объекта основных средств приостанавливается на период консервации.
Только расконсервировав объект основных средств, можно начать учитывать его стоимость в расходах при УСН. И то с учетом того, что в том календарном году, когда проводится консервация, организация вправе списать на расходы только ту часть стоимости, которая приходится на кварталы фактической эксплуатации объекта (письма ФНС от 14.12.2006 № 02-6-10/233@ , УФНС по г. Москве от 18.01.2007 № 18-03/3/03903@ ).
Как проводится консервация основных средств
Консервация основных средств применяется в период простоя. Данное мероприятие – право, но не обязанность работодателя.
Что представляет собой консервация ОС?
Основные средства представляют собой собственность компании. К ним относятся земельные участки, постройки, оборудование и прочее. Консервация ОС – это комплекс мероприятий по временному завершению эксплуатации одного или нескольких основных средств. Основная особенность рассматриваемого мероприятия – введение ОС в эксплуатацию спустя срок, указанный в документах.
Суть процедуры объясняется его названием. Консервация обозначает сохранение. Цель мероприятия – сохранение качества и характеристик ОС, количества средств на расчетных счетах. При этом также снижаются или прекращаются вовсе расходы на эксплуатацию средств. Одновременно с этим ОС не приносит никакой прибыли.
ВАЖНО! Максимальный срок консервации составляет 3 года. В некоторых случаях его можно продлить.
В каких случаях проводится консервация?
Консервация актуальна при наличии следующих обстоятельств:
- Завершились сезонные работы, а потому оборудование перестает эксплуатироваться до следующего сезона. К примеру, компания использует зимой снегоуборочное оборудование. Летом оно, естественно, не используется. В этом случае актуальной становится консервация.
- Временный простой на предприятии. К примеру, на производство поставили недостаточное количество нитей. В связи с этим работы не могут продолжаться. До поставки нитей в полном объеме эксплуатация оборудования приостанавливается.
- В связи с недостатком средств и экономической неэффективностью были проведены сокращения. К примеру, закрылся цех.
- ОС сломалось и было переведено на ремонт.
То есть консервация нужна, когда ОС временно не эксплуатируется по различным причинам.
Последствия консервации основных средств
Консервация подразделяется на два основных этапа:
- Фактическое завершение эксплуатации.
- Фиксация сведений в соответствующих документах, а также в программе бухучета.
Консервация предполагает документальное оформление. Это добровольная процедура. То есть предпринимателю не обязательно составлять документы. Можно просто прекратить эксплуатацию. С другой стороны, лицу выгодно именно провести полноценную консервацию. Рассмотрим последствия этой процедуры:
- Уменьшается налог на прибыль. Расходы на техническое обслуживание, выплату заработка, амортизацию и прочее могут быть включены в состав внереализационных трат. На сумму данных трат сокращается налогооблагаемая база на основании того, что ОС перестает эксплуатироваться с целью получения прибыли.
- Амортизация начисляться не будет при консервации длительностью 3 и более месяцев. База для определения налога на собственность компании сокращаться не будет вследствие того, что остаточная стоимость ОС не уменьшается.
- Срок полезной эксплуатации растягивается на продолжительность начисления амортизации.
- Становится удобнее вести бухучет. Бухгалтер открывает субсчет 01 «ОС на консервации». В 1С есть возможность отключить амортизационные начисления по неиспользуемым ОС.
У консервации больше плюсов, чем минусов, а потому она довольно часто применяется.
Какие основные средства подлежат консервации?
Консервировать можно любой объект, который относится к ОС. То есть который зафиксирован на счете 01. Для указания предмета на этом счете должны быть соблюдены условия:
- ОС эксплуатируется в рамках производства, требуется или для работы компании, или для управления ей. К примеру, к ОС относится служебное авто, но не относится монумент из мрамора.
- Объект эксплуатируется больше года. То есть объекты краткосрочной эксплуатации (упаковка и прочее) не будут отнесены к ОС.
- Компания не планирует перепродавать предмет. К примеру, имущество, приобретенное для дальнейшей реализации, к основным средствам не относится.
- Предполагается, что объект принесет выгоду. К примеру, земельный участок компании используется для высаживания овощей с их дальнейшей продажей.
К ОС будут относиться здания, служебные транспортные средства, оборудование, оргтехника, природные ресурсы.
ВНИМАНИЕ! Природные ресурсы не консервируются, так как на них не начисляется амортизация. То есть утрачивается мотивация к проведению мероприятия.
Порядок оформления консервации основных средств
Оформление консервации детально регламентируется для бюджетных и государственных структур. Порядок процедуры для коммерческих организаций является менее строгим. Консервация подразделяется на следующие этапы:
- На общем собрании принимается решение о консервации.
- На основании решения составляется приказ.
- Осуществляется инвентаризация основных средств.
- Выполняется акт о переводе ОС на сохранение.
- Изменившийся статус имущества фиксируется в программе 1С.
Составляется приказ о переводе ОС в консервацию. Нужен он для фиксации намерения руководства. Это необходимая бумага. На ней должна стоять подпись руководителя компании. В документе указываются следующие данные:
- Основания для перевода объекта в сохранение.
- Срок консервации.
- Лица, ответственные за процедуру.
Также оформляется акт консервации. Нужен он для фиксации уже выполненной процедуры. Составляется по желанию руководителя. На документе ставится подпись участников комиссии и руководителя. В нем указываются следующие сведения:
- Перечень объектов, которые консервируются.
- Дата начала процедуры.
- Траты на консервацию.
Документ составляется в произвольной форме.
Нюансы уплаты налогов
В рамках консервации уплачивается как транспортный налог, так и налог на имущество. Если организация находится на ОСНО, налоговое бремя уменьшается на эту сумму. НДС восстанавливать не требуется. Однако иногда такая необходимость появляется:
- Законсервированные ОС переходят в уставной капитал другой компании.
- Компания переходит на другую налоговую систему.
- Собственность после прекращения консервации будет эксплуатироваться в работе, которая не облагается НДС.
Во всех этих случаях нужно искать первичную документацию, а затем восстанавливать НДС.
Бухучет консервации основных средств
Перевод ОС на сохранение фиксируется в бухучете после подписания приказа и утверждения акта. Даже после перевода объекта в консервацию он продолжает числиться в составе ОС. Для фиксирования объектов в бухучете открывается субсчет «ОС на консервации».
Консервация предполагает ряд трат. К примеру, затраты на транспортировку. Они относятся к внереализационным тратам, так как не принимают участия в производстве.
Процесс завершения консервации
Важно не только правильно ввести предмет в консервацию, но и вывести его из сохранения.
Расконсервация выполняется тогда, когда принимается решение о необходимости в эксплуатации объектов или же по завершении срока действия консервации. Данное решение нужно оформить при помощи приказа о прекращении консервации.
После расконсервации начинает начисляться амортизация. Начисление начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем оформления приказа о прекращении сохранения объекта.
Учет консервации основных средств
Консервация основных средств – это прекращение эксплуатации объекта на какой-либо срок с возможностью возобновления использования. Практика «заморозки» ОС особенно актуальна во время стагнации экономики. Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ЗАО «АКФ “МИАН”», рассказал об особенностях учета консервации ОС.
Надлежащее документальное оформление консервации – обязательное условие для признания затрат на ее проведение при расчете налога на прибыль организаций. Такое решение оформляется приказом руководителя компании. В документе надо указать срок консервации, перечислить мероприятия, которые нужно провести (п. 63 Методических указаний по учету ОС). После того как все эти операции будут проведены, следует составить соответствующий акт. Его унифицированной формы не существует, поэтому документ оформляется в произвольном виде. Акт подписывается членами комиссии и утверждается руководителем. Не забудьте указать в документе экономическую целесообразность консервации. Кроме этого, в акте должны быть указаны: название самого ОС, переведенного на консервацию; дата перевода, мероприятия, которые были проведены для «заморозки» средства, и сумма понесенных затрат.
Готовый первичный документ будет являться основанием для того, чтобы учесть затраты
на консервацию в расходах, а также приостановить начисление амортизации по основному средству.
Отдельный субсчет
После того как руководитель подпишет приказ и утвердит акт, можно перевести основные средства в режим консервации. При этом в бухгалтерском учете объект продолжает числиться
в составе ОС, он остается на счете 01 на отдельно созданном субсчете «Основные средства на консервации».
Амортизация
Напомню, что амортизация относится к расходам по обычным видам деятельности вне зависимости от результатов работы организации и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, в котором она начислена (п. 5, абз. 5 п. 8, п. 16 ПБУ 10/99). По основному средству, законсервированному на три месяца или меньше, амортизация в период простоя начисляется
в обычном порядке. Если же ОС «заморожено» на срок более трех месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний от 13 октября 2003 г. № 91н), то с первого числа месяца, следующего
за месяцем перевода на консервацию, начисление амортизации прекращается.
Расходы на содержание
Имейте в виду: расходы на содержание основного средства в период приостановки его работы не увеличивают первоначальную стоимость ОС, это следует из пункта 14 ПБУ 6/01. Указанные траты относятся к периоду, когда объект не участвует в производственной деятельности. Следовательно, они не учитываются при формировании себестоимости продукции. Кроме того, эти расходы признаются прочими расходами и отражаются в учете в месяце их осуществления по дебету счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы». Проводки по консервации основных средств будут такие:
Дебет 01 субсчет «Основные средства на консервации»
Кредит 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
— ОС «заморожено»;
Дебет 91/2 Кредит 10 (60, 70, 69)
— отражены расходы на консервацию;
Дебет 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
Кредит 01 субсчет «Основные средства на консервации»
— ОС расконсервировано.
Теперь разберемся с налогообложением. Если ОС используется в деятельности, облагаемой НДС, то «входной» налог по товарам (работам, услугам), приобретенным для консервации, принимается к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом ранее принятый к вычету НДС по средствам, переведенным на консервацию, не восстанавливается. Такой позиции придерживается ФНС России в письме 20 июня 2006 года № ШТ-6-03/[email protected]
Льгота на имущество
В период консервации стоимость ОС не исключается из базы по налогу на имущество, независимо от того, как исчисляется налог – исходя из кадастровой или балансовой стоимости (п. 1 ст. 374, п. п. 1, 2 ст. 375 НК РФ). Исключение одно: если законом субъекта РФ предусмотрено освобождение от налога законсервированных ОС.
Налог на прибыль
Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса, для расчета налога на прибыль
во внереализационных расходах учитываются следующие затраты: на консервацию (на дату утверждения руководителем организации акта о «заморозке» ОС), на содержание законсервированных ОС (включая ремонт и охрану – на последнее число месяца, в котором
эти затраты понесены); на расконсервацию (на дату утверждения руководителем организации акта о расконсервации ОС).
Приведенные выше правила были озвучены Минфином в письме от 15 сентября 2010 года
№ 03-03-06/1/590. Налог на имущество, исчисленный со стоимости законсервированных ОС, учитывается в прочих расходах (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Об этом ФНС сообщила в письме от 22 августа 2012 года № ЕД-4-3/[email protected]
При УСН
Затраты на консервацию, расконсервацию, а также на содержание ОС в налоговых расходах «упрощенцев» не учитываются. Если на «заморозку» сроком более трех месяцев переводится ОС, стоимость которого еще не учтена в расходах полностью, то включение в расходы затраты на приобретение этого ОС приостанавливается на период консервации (письма ФНС России от 14 декабря 2006 г. № 02-6-10/ [email protected], УФНС по г. Москве от 18 января 2007 г. № 18-03/3/[email protected]).
Продажа объекта
Так как переведенный на консервацию на срок более трех месяцев объект исключается из состава амортизируемого имущества, то оно относится к прочему имуществу. А потому доходы от его реализации можно уменьшить на цену его приобретения и иные сопутствующие покупке затраты. Однако ФНС в письме от 12 января 2016 года № СД-4-3/[email protected] указала на ошибочность данного подхода. Чиновники пояснили, что в этом случае расходы на покупку ОС будут учтены в составе трат дважды: через механизм амортизации и при продаже ОС. А это недопустимо
в силу толкования пункта 5 статьи 252 НК РФ. Напомню: озвученной нормой закреплено, что суммы, отраженные в составе расходов компании, не подлежат повторному включению в состав расходов. Соответственно, по мнению ФНС, при продаже «замороженного» ОС положения подпункта 2 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса не применяются.
В письме Служба в подтверждение своей позиции приводит примеры из судебной практики.
Так, в постановлении 11-го Арбитражного Апелляционного Суда от 9 декабря 2009 года по делу № А55-9340/2009 и ФАС Северо-Западного округа от 25 июня 2007 года по делу
№ А56-51992/2005 судьи указывают на неправомерность применения коммерсантами положений подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации ОС, находящихся на консервации. Иными словами, в таких ситуациях доход от реализации «замороженного» объекта уменьшается на его остаточную стоимость, которая определяется как разница между первоначальной ценной ОС и суммой, начисленной за период эксплуатации.
Если имущество продается с убытком, то полученный минус включается в состав прочих расходов компании равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до продажи.
Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!
В этой статье мы расскажем вам, как оформить консервацию простаивающих основных средств, как отразить эту операцию в бухучете и какие у нее будут налоговые последствия.
ОФОРМЛЕНИЕ КОНСЕРВАЦИИ ОБЪЕКТОВ ОС
Принимает решение о консервации объектов основных средств и утверждает порядок ее проведения руководитель организации . Чтобы определить перечень основных средств, подлежащих консервации, можно провести своего рода инвентаризацию. Для этого приказом назначается комиссия, ответственная за консервацию.
После этого руководитель издает приказ о консервации временно не используемого оборудования, техники. Унифицированной формы данного документа нет. Поэтому составить его можно в произвольной форме, приведя в нем перечень простаивающих основных средств, указав причину и срок их консервации. Забегая вперед, скажем, что для того, чтобы получить налоговую "экономию" расходов, нужно консервировать основные средства на срок, превышающий 3 месяца.
В инвентарных карточках основных средств (форма N ОС-6 ) рекомендуем сделать отметку о переводе их на консервацию. Специальная графа для этого не предусмотрена. Сведения о консервации можно указать в разд. 4 карточки.
В акте, составляемом по завершении консервации, целесообразно привести перечень законсервированных основных средств с указанием их инвентарных номеров, первоначальной и остаточной стоимости, сумм начисленной амортизации, сроков полезного использования и сроков консервации.
Для целей налогообложения прибыли законсервированные основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества. Правда, лишь в случае, когда срок консервации превышает 3 месяца Налоговый кодекс Статья 256. При этом за счет уменьшения амортизационных отчислений увеличится налоговая база. Но если вы предвидите убытки, консервация позволит уменьшить их.
Нужно учитывать, что значение имеет фактический, а не предполагаемый период консервации. Если по решению руководителя оборудование было передано на консервацию на полгода, но уже через 2 месяца его по каким-либо причинам расконсервировали, вам придется доначислить амортизацию за эти 2 месяца.
После того как основное средство будет расконсервировано, вы продолжите начислять амортизацию в прежнем порядке. При этом срок полезного использования объекта нужно будет продлить на период консервации Налоговый кодекс Статья 256.
Прекратить начисление амортизации по простаивающему оборудованию нужно с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основные средства будут переданы на длительную консервацию. Вновь начать амортизировать данные объекты следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем расконсервации Налоговый кодекс Статья 322.
Как выполнить эти требования, если основные средства амортизируются линейным способом, пояснять не нужно.
В случае же применения нелинейного метода амортизации в отношении объектов, подлежащих консервации, вам нужно поступить следующим образом. При определении суммарного баланса на 1-е число месяца, следующего за месяцем консервации, остаточную стоимость той амортизационной группы (подгруппы), к которой относится простаивающее оборудование, нужно уменьшить на его остаточную стоимость Налоговый кодекс Статья 259.2. А в следующем месяце после расконсервации суммарный баланс, определяемый на 1-е число, нужно будет увеличить на остаточную стоимость оборудования Налоговый кодекс Статья 259.2.
В случае перевода основного средства на консервацию на срок более 3 месяцев начисление амортизации нужно приостанавливать и в бухгалтерском учете . Законсервированные объекты вы должны продолжать учитывать на счете 01 "Основные средства", но обособленно. Иными словами, консервация простаивающего оборудования отражается в бухучете записью о переносе первоначальной стоимости по субсчетам, открытым к счету 01 "Основные средства": в дебет субсчета "Основные средства на консервации" с кредита субсчета "Основные средства в эксплуатации". Расконсервация оформляется обратной проводкой.
При составлении годовой бухгалтерской отчетности в приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) нужно привести информацию об основных средствах, переведенных на консервацию, по состоянию на начало и конец отчетного года.
Положения по бухучету не регламентируют, в какой момент нужно прекращать и возобновлять начисление амортизации по законсервированным объектам. Поэтому этот порядок нужно закрепить в учетной политике организации по бухучету. Установить его можно таким же, как и для целей налогового учета. То есть приостанавливать начисление амортизации со следующего месяца после консервации, а возобновлять - с месяца, следующего за месяцем расконсервации.
УЧЕТ "КОНСЕРВАЦИОННЫХ" РАСХОДОВ
Любые затраты на консервацию и последующую расконсервацию производственных мощностей, а также расходы на содержание имущества в период его консервации можно учесть при расчете налога на прибыль как внереализационные Налоговый кодекс Статья 265.
В бухгалтерском учете такие "консервационные" затраты относятся к прочим расходам .
Перевод основного средства на консервацию - не повод восстанавливать ранее принятый к вычету НДС по объекту Налоговый кодекс Статья 170 . А как быть со входным НДС по "консервационным" расходам? К сожалению, налоговики зачастую придерживаются мнения, что применять вычет по НДС нельзя, так как эти затраты не связаны с ведением облагаемых операций. Ведь законсервированное имущество не используется в производственной деятельности. Другой распространенный довод инспекторов таков: работы по консервации - это работы для собственных нужд, которые не облагаются НДС.
В большинстве случаев арбитры, причем из разных округов, встают на сторону организаций, разрешая вычет НДС . При этом суды отмечают, что поддержание временно не используемых производственных мощностей в надлежащем состоянии относится к производственной деятельности предприятий. И если она облагается НДС, то вычет входного налога по "консервационным" расходам правомерен.
Между тем есть и пример судебного решения, в котором арбитры согласились с правомерностью позиции налогового органа .
Как видим, арбитражная практика складывается неоднозначная. Поэтому, принимая решение, нужно взвесить все за и против: оценить размер вычетов НДС и возможные негативные последствия их применения.
НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО И ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ
Сразу скажем, что консервация основных средств не отразится на величине транспортного налога. Если вы переведете на консервацию, допустим, автомобиль, платить транспортный налог по нему придется. Ведь хоть в бухгалтерском и налоговом учете машина и законсервирована, она все равно будет состоять на учете в ГИБДД, а значит, являться объектом налогообложения Налоговый кодекс Статья 357 Налоговый кодекс Статья 358.
А вот налог на имущество при консервации, к сожалению, даже немного возрастет. Поясним почему. Для налога на имущество объект налогообложения - это основные средства Налоговый кодекс Статья 374. А, как мы уже сказали, законсервированное имущество остается в составе основных средств. Выходит, нет никаких оснований не платить налог с его стоимости . Увеличение же налоговой нагрузки связано именно с тем, что организация приостанавливает начисление амортизации по законсервированным объектам. А это означает, что на протяжении всего срока консервации их остаточная стоимость не будет уменьшаться. Кроме того, поскольку срок полезного использования продлевается на период консервации, стоимость основных средств будет дольше участвовать в формировании базы по налогу на имущество.
Если консервация проводится с целью снижения плановых убытков, то важно помнить: для того чтобы "сэкономить" на затратах за счет амортизации простаивающего оборудования, консервировать основные средства нужно более чем на 3 месяца. Меньший срок не позволит приостановить начисление амортизации.
Полный текст статьи читайте в журнале "Главная книга" N 04, 2009
Приняв во внимание сезонные условия, отсутствие сырья для производства продукции, неисправность оборудования и прочие веские причины, руководство организации может решить перевести на консервацию тот или иной объект основных средств.
Бухгалтерский учет
Порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом переводятся на консервацию, как правило, объекты основных средств, находящиеся в определенном технологическом комплексе и (или) имеющие законченный цикл технологического процесса (п. 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).
При переводе объекта основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев начисление амортизационных отчислений по нему приостанавливается (п. 23 ПБУ6/01).
Основные средства на консервации наряду с находящимися объектами в эксплуатации следует учитывать обособленно на счете 01 «Основные средства». В связи с этим необходимо предусмотреть к счету 01 субсчет «Основные средства на консервации».
Расходы, связанные с переводом основного средства на консервацию, включаются в состав прочих расходов.
Организация переводит часть оборудования на консервацию на срок более трех месяцев. Работы по демонтажу оборудования, переданного на консервацию, были проведены сторонней организацией.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки:
Дебет 01 субсчет «Основные средства на консервации» Кредит 01
— оборудование переведено на консервацию
Дебет 91 Кредит 10,70,69
— отражены расходы по демонтажу I объектов основных средств.
Налоговый учет
Расходы, связанные с консервацией (расконсервацией) производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на их содержание, включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли (подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Отметим, что данные затраты должны быть обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252НКРФ).
Прежде всего обоснованность таких расходов подтверждается приказом руководителя организации. В нем следует указать наименование, инвентарные номера основных средств, первоначальную стоимость объекта, суммы начисленной амортизации на момент перевода основного средства на консервацию. В приказе также отражаются причины и сроки консервации объекта ОС.
Переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ). При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации. Срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.
К расходам, связанным с содержанием указанных объектов на консервации, могут быть отнесены затраты по их непосредственному сохранению и поддержанию. Арендные платежи за землю к указанным расходам не относятся. Об этом налоговые органы сообщают в Письме УФНС по г. Москве от 02.09.2005 № 20-12/62488.
В своих разъяснениях налоговики руководствовались п. 1 ст. 65 Земельного кодекса РФ (далее — ЗК РФ). Согласно данной норме использование земли в РФ является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог и арендная плата.
За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата. Порядок определения размера арендной платы, условия и сроки внесения арендной платы за земли, находящиеся в собственности РФ, субъектов РФ или муниципальной собственности, устанавливаются соответственно Правительством РФ, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления. Размер арендной платы является существенным условием договора аренды земельного участка (п. 3 ст. 65 ЗК РФ). Арендные платежи за землю регулируются также главой 34 ГК РФ.
Налоговые органы напоминают, что в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Следует учесть, что расходы признаются при условии, что они направлены на осуществление деятельности с целью получения дохода.
Таким образом, если организация полностью прекратила выпуск продукции, то есть законсервировала единый имущественный комплекс производственного назначения, то она не осуществляет деятельности по получению доходов. Поэтому расходы, связанные с уплатой арендной платы за землю, занятую законсервированным объектом, не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ и не могут быть учтены при формировании налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Рассмотрим такую ситуацию: организация разработала типовой рабочий проект на консервацию и ликвидацию основного средства. Предполагается, что этот проект будет использоваться организацией при консервации и ликвидации в будущем. Вправе ли организация учесть расходы на разработку такого типового проекта для исчисления налога на прибыль?
Минфин России в своем Письме от 19.07.2005 № 03-03-04/1/90 сообщает, что расходы на разработку типового проекта на консервацию и ликвидацию основного средства могут быть учтены для целей налогообложения при условии использования данного проекта при осуществлении деятельности организации. Указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в том налоговом (отчетном) периоде, в котором данный типовой проект впервые был использован при ликвидации или консервации.
Теперь поговорим о реализации законсервированного основного средства. К примеру, на балансе организации числится основное средство, которое организация хочет реализовать по цене ниже остаточной стоимости. На данный момент объект находится на консервации. В связи с продажей такого основного средства организация понесет убыток. Каким образом следует его учесть? Включить ли в расходы единовременно или же учитывать в расходах равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации до момента реализации?
Ответ на этот вопрос Минфин России дал в Письме от 12.05.2005 № 03-03-01-04/1/253.
Порядок определения расходов при реализации товаров установлен ст. 268 НК РФ. При реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств определяется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенной в порядке, установленном абзацем пятым данной статьи.
Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
Учитывая изложенное, при реализации основного средства, которое находится на консервации, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на остаточную стоимость данного основного средства.
Пунктом 3 ст. 268 НК РФ установлено, что, в случае если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Полученный убыток для целей налогообложения прибыли включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Некоторые специалисты считают, что убыток, полученный от реализации законсервированного основного средства, можно учесть в составе расходов для целей налогообложения прибыли единовременно. Они аргументируют это тем, что объект, переведенный на консервацию, не является амортизируемым имуществом, то есть вывод Минфина противоречит п. 3 ст. 256 НК РФ. Однако организациям следует учесть, что эта позиция неоднозначная и скорее всего ее придется доказывать в судебном порядке.
Налог на имущество организаций
Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность). Это имущество должно учитываться на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета.
Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется приказами Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (далее — ПБУ 6/01) и от 13.10.2003 № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» (далее — Методические указания).
В соответствии с указанными документами для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 «Основные средства», а также начиная с расчетов за 2006 год счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий (п. 4 ПБУ 6/01):
а) объект должен быть предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) предполагается использование объекта в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
При этом п. 20 Методических указаний определено, что по степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:
— в запасе (резерве);
— в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации;
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
При этом установлено, что выбытие объекта основных средств имеет место в случае:
— прекращения использования вследствие морального или физического износа;
— ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;
— передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд;
— передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;
— выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;
Глава 30 НК РФ не содержит положений, предусматривающих возможность льготирования стоимости законсервированных объектов.
Таким образом, объекты основных средств, переведенные по решению руководства организации на консервацию свыше трех месяцев, рассматриваются в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество у данной организации.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Не забудьте, что согласно п. 23 ПБУ 6/01 в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме определенных случаев. К таким случаям относится перевод объекта по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев.
Налог на добавленную стоимость
Допустим, что организация для перевода основного средства на консервацию воспользовалась услугами сторонней организации. Можно ли принять к вычету предъявленную сумму НДС со стоимости выполненных работ? И как быть с суммами налога по материалам, которые приобретаются для содержания законсервированных объектов?
Для ответа на эти вопросы следует руководствоваться ст. 171 и 172 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.
Консервация оборудования предполагает его временную остановку и, следовательно, неиспользование в производственном процессе. При этом расходы на приобретение услуг, связанных с консервацией оборудования и его содержанием в этот период, являются затратами на содержание основного средства, которое временно исключено из состава амортизируемого. Затраты, направленные на поддержание оборудования в исправном состоянии, в целях исчисления налогооблагаемой прибыли признаются внереализационными расходами, непосредственно не связанными с производством или реализацией (подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Поскольку такие расходы в период консервации не связаны с осуществлением операций, являющихся объектами обложения НДС, организация не может принять «входной» налог к вычету.
Суммы невозмещаемого НДС организация не может включить в стоимость материалов (работ, услуг) на основании ст. 170 НК РФ, так как положения данной статьи этого не предусматривают. Следовательно, не принятый к вычету налог на добавленную стоимость следует отнести на счет 91-2 «Прочие расходы» (в дебет). Напомним, что все расходы (материалы, зарплата, услуги сторонних организаций и т. д.), связанные с консервацией, списываются на данный счет.
Необходимо отметить, что при переводе недоамортизированных основных средств на консервацию восстановление сумм налога с остаточной стоимости таких основных средств на период консервации не производится. Об этом налоговики сообщили в Письме ФНС России от 20.06.2006 № ШТ-6-03/614. Если переведенные на консервацию недо-амортизированные основные средства после снятия их с консервации не будут использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС, то сумма налога в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, подлежит восстановлению в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НКРФ.
Транспортный налог
Если организация имеет законсервированные транспортные средства, то они включаются в объект обложения транспортным налогом вместе с транспортом, который эксплуатируется в организации.
Плательщиками транспортного налога в соответствии со ст. 357 НК РФ признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектами налогообложения. При этом объектом налогообложения признаются транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке по законодательству РФ.
Приказом МВД РФ от 27.01.2003 № 59 «О порядке регистрации транспортных средств» утверждены Правила регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Еосударственной инспекции безопасности дорожного движения (ЕИБДД) Министерства внутренних дел Российской Федерации.
Согласно п. 38 вышеназванных Правил на зарегистрированные транспортные средства в порядке, установленном нормативными правовыми актами МВД России, выдаются:
— свидетельство о регистрации транспортного средства, соответствующее образцу, утвержденному в порядке, установленном нормативными правовыми актами МВД России;
— паспорт транспортного средства;
— регистрационные знаки, соответствующие государственным стандартам РФ.
Единый налог на вмененный доход
До 1 января 2006 г. факт перевода на консервацию таких объектов основных средств, как транспортные средства, имел значение не только для целей применения общего режима налогообложения, но и для целей применения системы налогообложения в виде ЕНВД. Налогоплательщики, занимающиеся перевозками грузов и пассажиров, должны были применять этот налоговый режим только в том случае, если ими фактически эксплуатировалось не более 20 транспортных средств. Транспортные средства на консервации в это число не включались.
Этой позиции придерживался и Минфин России. В Письме от 14.03.2005 № 03-06-05-04/57 чиновники пришли к выводу, что если же находящиеся на балансе организации транспортные средства законсервированы, то есть не используются для осуществления перевозок пассажиров и грузов, то такие транспортные средства не включаются в число эксплуатируемых транспортных средств. При этом по транспортным средствам, находящимся на консервации, должны быть представлены соответствующие документы (приказ руководителя организации). К аналогичному решению приходят и судьи.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.04.2004 № А69-991 /03-6-Ф02-1070/04-С1. Из материалов дела следует, что у организации на балансе находятся транспортных средства, из которых несколько законсервированы приказами руководителя. Из налоговой декларации по ЕНВД следует, что эксплуатировалось не более 20 единиц. К тому же Республиканским отделением Российской транспортной инспекции проведена проверка фактического использования автотранспорта. Проверка путевых листов с товаротранспортными накладными, накладных, записей в журнале учета и выдачи путевых листов, показала, что фактически для предпринимательской деятельности используется не более 20 транспортных средств в месяц. Налоговые органы не смогли доказать, что в предпринимательской деятельности используется весь транспорт предприятия. На основании этого суд пришел к выводу, что инспекция не вправе была отправлять организации уведомление о невозможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД.
С 1 января 2006 г. в соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении, в частности, оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями (ИП), имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг. В связи с этим, по нашему мнению, факт эксплуатации транспортного средства для применения ЕНВД значения не имеет.
Читайте также: