При исчислении налога на прибыль кредит полученный организацией относится к доходам

Опубликовано: 14.05.2024

1. Контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах проводят .
• налоговые органы

2. За налоговые правонарушения возникает ответственность:
• административная
• материальная
• уголовная

3. По ставке 13 % облагаются следующие доходы физических лиц:
• заработная плата
• премия

4. Представительские расходы для целей налогообложения при выручке 20 000 000 рублей и затратах на оплату труда 2 000 000 рублей составят:
• 80 000 рублей

5. Стандартный вычет в размере 600 рублей предоставляется до:
• 40000 рублей годового дохода

6. Единый налог при упрощенной системе налогообложения, если объектом являются доходы при выручке 10 000 000 рублей и затратах 8 000 000 рублей (в том числе на заработную плату − 2 000 000 рублей) составит:
• 320 000 рублей

7. Не подлежит налогообложению:
• материальная помощь в размере 4000 рублей в год
• стоимость подарков 4000 рублей в год

8. К доходу меньше 40000 руб. может быть применен вычет в размере . рублей.
• 400

9. Налоговая система РФ состоит из уровней:
• трех уровней

10. Если при упрощенной системе налогообложения применяется ставка 6%, исчисленный налог уменьшается на сумму отчислений в Пенсионный фонд:
• не более чем на 50% суммы, начисленной в Пенсионный фонд

11. Налоговая база по НДФЛ для доходов, облагаемых по ставке 13%, определяется как .
• денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов

12. Переход на УСН производится по решению .
• налоговых органов

13. Может ли организация применять в своей деятельности разные системы налогообложения?
• да

14. Декларация по налогу на прибыль представляется:
• нельзя ответить однозначно

15. Налог на доходы физических лиц исчисляется:
• работодателями

16. Предприятие освобождается от уплаты НДС, если его обороты составляют:
• не больше 1 000 000 рублей за три последующих месяцев

17. Контрольная функция налогов:
• появляется возможность количественного отражения налоговых поступлений и их сопоставления с потребностями государства в финансовых ресурсах

18. Налоги, которые отменяются для организаций в связи с взиманием ЕНВД:
• налог на прибыль

19. Период, который может быть проверен в рамках выездной налоговой проверки:
• не более трех календарных лет

20. Рыночная цена – это цена, .
• сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения

21. Стандартный вычет в размере 400 рублей предоставляется до:
• 20000 рублей годового дохода

22. Налог вводится в действие со дня:
• его опубликования
• указывается точная дата

23. Операция, признаваемая объектом обложения НДС:
• выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления

24. Социальные налоговые вычеты предоставляются:
• при подаче декларации

25. Стандартный вычет в размере 500 рублей предоставляется до:
• без ограничения

26. Налоговый период – это .
• календарный год, или иной период, по истечении которого определяется налоговая база

27. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде .
• штрафов

28. Налогоплательщики НДФЛ в Российской Федерации:
• лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ
• налоговые резиденты РФ

29. Налоги, которые отменяются для организаций в связи с взиманием единого налога:
• НДС
• налог на прибыль

30. Сроки уплаты местных налогов устанавливаются .
• органами власти региона

31. Минимальная ставка налога при упрощенной системе налогообложения применяется:
• если исчисленный налог по ставке 15% меньше одного процента от выручки
• если получен убыток

32. Дивиденды бумагам облагаются по ставке:
• 9%

33. Объект налогообложения по НДС:
• реализация товаров, работ, услуг на территории РФ

34. Прибыль от реализации имущества облагается по ставке:
• 24%

35. В целях налогообложения прибыли учитываются в пределах норм расходы .
• представительские

36. Имущественный вычет предоставляется при:
• приобретении жилья
• строительстве жилья

37. Доходы, относящиеся к внереализационным доходам в целях налогообложения прибыли:
• от долевого участия в других организациях

38. Конкретные ставки налога на имущество устанавливаются .
• законами субъектов РФ

39. Срок давности по налоговым правонарушениям составляет .
• три года

40. Налоговый статус физического лица в РФ определяется:
• по времени проживания на территории РФ

41. Нормированию для целей налогообложения подлежат расходы:
• на материалы
• представительские

42. Цена для целей налогообложения – это цена, .
• указанная сторонами сделки

43. Долгосрочное страхование жизни работников относится к расходам .
• на оплату труда

44. Оплата жилья по документам для целей налогообложения на одного работника за 20 дней командировки составят:
• не ограничены

45. Налог на прибыль может уплачиваться:
• ежеквартально
• один раз в год

46. Недоимка – это:
• сумма налога или сбора, не уплаченная в срок

47. Кассовый метод предполагает, что доходы признаются по мере:
• оплаты продукции покупателем

48. Юридические лица, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД:
• обязаны вести бухгалтерский учет по действующему плану счетов

49. Прямые налоги:
• налог на доходы физических лиц, налог на прибыль предприятий, транспортный налог

50. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются доходы, полученные .
• денежной, натуральной формах и в виде материальной выгоды

51. Объект налогообложения по налогу на имущество организаций:
• грузовая машина, учитываемая на балансе

52. Физическое лицо считается резидентом, если оно проживает на территории России:
• 183 дня

53. Способ уплата налога:
• на основе декларации

54. К внереализационным расходам при исчислении налога на прибыль относятся .
• расходы на демонтаж основных средств

55. Система налогообложения в виде ЕНВД выбирается налогоплательщиком:
• по своему усмотрению

56. Стеклозавод за квартал отгрузил продукции другим предприятиям в свободных ценах на 320 тыс. руб., продал своим работникам на 14 тыс. руб., отпустил в счет погашения долга по зарплате своим работникам на 82 тыс. руб. Налоговая база по НДС:
• 334 тыс. руб.

57. Расходы для целей налогообложения делятся на:
• косвенные
• прямые

58. Налог на прибыль юридического лица относится к налогам:
• прямым

59. Налог на имущество физических лиц является .
• местным

60. Исчисленная сумма ЕНВД уменьшается на сумму отчислений в Пенсионный фонд:
• не более чем на 50% исчисленного налога

61. Для перехода на упрощенную систему налогообложения имеются ограничения по:
• стоимости основных средств
• учредителям
• численности работников

62. Налоговым периодом по ЕНВД является:
• Квартал

63. Сумма налога на УСН при объекте налогообложения «доходы» уменьшается на:
• сумму взносов в ПФР
• сумму, выплаченную по больничным листам

64. Группа налогов, к которой относятся акцизы:
• косвенных

65. Исчислить налог на имущество физических лиц обязаны .
• налоговые органы

66. Ставка ЕНВД составляет:
• 15%

67. Верное утверждение в отношении налоговых вычетов по акцизам:
• налоговому вычету подлежат суммы акциза, уплаченные поставщику за подакцизное сырье

68. Проценты за пользование кредитом для целей налогообложения от суммы 1000000 рублей, при ставке за пользование кредитом 20% и ставке ЦБ РФ 15% за год составят:
• 165000 рублей

69. Единый налог на вменённый доход (ЕНВД) заменяет налоги:
• НДС
• на доходы (прибыль)
• на имущество

70. Налог на добавленную стоимость в торговле определяется:
• от оборота без НДС

71. Налоги, которые включаются в цену товара (работ, услуг), называются:
• косвенными

72. Главой 23 части II НК РФ предусмотрены вычеты:
• имущественные
• социальные
• стандартные

73. В целях налогообложения прибыли принимаются как расходы, связанные с производством и реализацией:
• расходы на сертификацию продукции
• расходы на экипировку работников службы безопасности

74. Не нормируются для целей налогообложения расходы:
• материальные
• на оплату услуг

75. Доходы налогоплательщика, полученные в натуральной форме, облагаются НДФЛ по ставке . %.
• 13

76. Налоговые органы имеют право контролировать цену продажи .
• между взаимозависимым лицам

77. В состав единого социального налога входят отчисления:
• в Пенсионный фонд
• в Фонд медицинского страхования

78. Сумма льгот по налогу на прибыль не может быть:
• нет правильного ответа

79. Срок проведения выездной налоговой проверки .
• два месяца

80. При базе налогообложения «доходы - расходы» применяется ставка:
• 15%

81. Косвенные налоги:
• НДС
• акцизы
• таможенная пошлина

82. Доходы и расходы для целей налогообложения определяются:
• кассовым методом
• методом начисления

83. Налоговые агенты – это .
• лица, на которых возложена обязанность по удержанию налогов у налогоплательщика

84. К доходам, нормируемым для целей налогообложения прибыли, относятся:
• на создание резервов по сомнительным долгам
• представительские
• суточные

85. Имущественный вычет при покупке квартиры предоставляется:
• только один раз

86. В РФ системы действуют следующие системы налогообложения юридических лиц:
• система в виде ЕНВД
• традиционная
• упрощенная

87. Объекты налогообложения налогом на имущество физических лиц:
• гаражи
• дачи
• жилые дома
• квартиры

88. Максимальный размер выручки для использования упрощенной системы налогообложения за год составляет:
• 60 000 000 рублей

89. Налоговый период по НДФЛ:
• год

90. При получении налогоплательщиком дохода в виде товаров в стоимость таких товаров включаются .
• все косвенные налоги

91. Федеральные налоги обязательны к применению на .
• всей территории РФ

92. Доходы юридических лиц облагаются по ставкам:
• 0%
• 24 %
• 9%

93. Организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если выручка за 9 месяцев года предшествующего переходу на нее составит не более:
• 45 000 000 рублей без НДС

94. Профессиональные вычеты должны подтверждаться:
• однозначно ответить нельзя

95. Условия, при соблюдении которых суммы акциза, предъявленные продавцом покупателю подакцизных товаров, могут быть приняты покупателем к налоговому вычету:
• приобретенные подакцизные товары используются покупателем в качестве основного сырья для производства других подакцизных товаров
• суммы акциза по приобретенному сырью были фактически уплачены

96. Упрощенная система налогообложения заменяет уплату:
• НДС
• налога на имущество
• налога на прибыль

97. Налоговая база – это .
• стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения

98. Объекты, не подлежащие обложению транспортным налогом:
• молоковоз, которым владеет совхоз

99. По подакцизным товарам (за исключением нефтепродуктов) акциз уплачивается по месту:
• производства

100. К внереализационным доходам при исчислении налога на прибыль относятся(-ится).
• штрафы, пени за нарушение договорных обязательств

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 19

В деятельности предприятий может возникнуть ситуация, когда средств в обороте недостаточно, чтобы покрыть текущие потребности. В таких случаях многие из них нередко берут взаймы у других предприятий, имеющих возможность временно высвободить требуемые средства из своего оборота, как правило, за вознаграждение, но иногда и без него, а не у банков, процедура получения кредитов в которых достаточно сложна. Хотя данная операция для предприятий не является основной, она обычно влияет на величину налогооблагаемой прибыли. О нюансах учета займа в целях исчисления налога на прибыль рассказывается в предлагаемой вниманию читателей статье.

Понятие договора займа

Следует отличать договор займа (ст. ст. 807 - 818 ГК РФ) и кредитный договор (ст. ст. 819 - 821 ГК РФ), договор товарного (ст. 822 ГК РФ) или коммерческого (ст. 823 ГК РФ) кредита. Во всех этих случаях заимодавец (при заключении договора займа) или кредитор (при заключении кредитного договора) передает свое имущество заемщику, на которое, как правило, начисляются проценты в течение всего срока, пока переданное имущество не будет возвращено. Однако, во-первых, кредитором может быть только банк или иная кредитная организация, тогда как заимодавцем - любое юридическое или физическое лицо, которое также может стать стороной договора товарного или коммерческого кредита. Отличие этих договоров от договора займа в том, что при предоставлении товарного кредита заемщик вправе требовать от кредитора передачи соответствующих вещей во исполнение заключенного договора, а коммерческое кредитование не может быть отдельной операцией - оно обязательно связано с исполнением обязательств по реализации товаров, выполнению работ, оказанию услуг.

Во-вторых, предметом кредитного договора, заключаемого с банком или иной кредитной организацией, являются только денежные средства, сумму которых и начисленные на них проценты заемщик обязуется возвратить по истечении установленного срока. По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ст. 807 ГК РФ). При этом организации, заключающие договор займа, должны учитывать, что договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Если ее не было, договор займа считается недействительным (ничтожным) .

См., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 14.09.2004 N 7446/04.

Передача средств по договору займа не облагается налогом на прибыль

Передача денег или имущества в соответствии с договором займа не включается ни в расходы заимодавца, ни в доходы заемщика. Данное положение вытекает из пп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ, согласно которым доходы и расходы в виде средств или иного имущества, полученного (переданного) по договору займа, независимо от формы оформления заимствований, а также в виде средств или иного имущества, которые получены (направлены) в погашение таких заимствований, не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль. Это правило действует и в том случае, если заем не будет возвращен (см. Постановление ФАС ВВО от 17.05.2006 N А11-8632/2005-К2-25/484). Минфин России в Письме от 07.04.2006 N 03-03-02/79 указал, что при прощении заимодавцем долга имущество, полученное заемщиком по договору займа, должно быть переквалифицировано для него в безвозмездно полученное и включено во внереализационные доходы в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ. Тем не менее и данная операция может вызвать определенные сложности при оценке имущества, если оно передается в неденежной форме. Например, возникает вопрос: нужно ли такое имущество учитывать по рыночной стоимости? Разумеется, эта стоимость в момент передачи займа может отличаться от стоимости при его возвращении. В Налоговом кодексе только ст. 40 регулирует цену сделки в целях налогообложения. Но она распространяется лишь на товары, работы и услуги, к которым имущество, являющееся предметом договора займа, не относится. Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

При возврате займа, полученного в виде имущества, могут возникнуть определенные сложности в учете. Полученное от заимодавца имущество заемщик может использовать в своих целях, позднее возвратить другое имущество того же рода и качества, которое ему придется приобрести. Цена приобретения, скорее всего, будет отличаться от согласованной в договоре займа. В налоговую базу по налогу на прибыль согласно п. 12 ст. 270 НК РФ стоимость имущества, направленного в погашение договора займа, полностью не включается. Но в бухгалтерском учете результат данной операции получится иной. Приобретенное имущество следует оприходовать по фактической себестоимости за вычетом НДС и иных возмещаемых налогов (п. 6 ПБУ 5/01 , п. 8 ПБУ 6/01 ). Таким образом, возврат займа в бухгалтерском учете заемщика будет производиться в другой сумме, нежели его получение. Полученная разница включается в состав прочих операционных расходов в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 . В случае если стоимость возвращаемого имущества превышает стоимость полученного, возникает постоянное налоговое обязательство, учитываемое согласно ПБУ 18/02 .

Приказ Минфина России от 09.06.2001 N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01".
Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".
Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99".
Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02".

Пример 1. Организация 01.02.2006 получила заем в виде материалов в количестве 10 ед. стоимостью 10 000 руб. (без учета НДС) каждая общей стоимостью 100 000 руб. Материалы были использованы в производстве. Так как заем, согласно договору, следовало возвратить до 01.08.2006, организация 25 июля приобрела 10 ед. материалов с аналогичными свойствами по цене 10 500 руб. (без учета НДС) за единицу и 28 июля передала их заимодавцу в погашение займа.

В учете были сделаны следующие проводки:

Следует учитывать, что согласно пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению НДС операции по предоставлению займов только в денежной форме. Поэтому передача материалов в заем у заимодавца признается реализацией и облагается НДС в момент их передачи, передача материалов при возврате займа у заемщика также признается реализацией и облагается НДС.

Также в пересчете на рубли отличается величина переданного и возвращенного займа, если он выдавался в сумме, эквивалентной некоторой сумме иностранной валюты. По мнению Минфина, приведенному в Письме от 14.05.2005 N 03-03-01-04/1/256, разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не подпадает под определение суммовой разницы, данное в п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. То есть, как считают финансисты, если организация по договору займа получила сумму меньшую, чем передала займополучателю ранее, то в учете заимодавца должна числиться задолженность займополучателя, списание которой в дальнейшем не будет учитываться в составе расходов заимодавца. По мнению автора, действительно, исходя из анализа данных статей НК РФ, предусматривающих учет суммовых разниц в целях исчисления налога на прибыль, можно прийти к выводу, что они возникают лишь при реализации (оприходовании) товаров, работ, услуг, имущественных прав. Положительные разницы Минфин в любом случае предлагает учитывать в составе внереализационных доходов, а возникающую отрицательную разницу у заемщика разрешает рассматривать как плату за пользование займом и учитывать для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 НК РФ. У заимодавца она не учитывается (Письма Минфина России от 06.10.2005 N 03-03-04/1/251, от 13.03.2006 N 03-03-04/2/66).

Суды ранее также не признавали такую отрицательную разницу суммовой (см., например, Постановление ФАС СЗО от 11.07.2005 N А13-8591/03-15). Однако теперь налогоплательщик может рассчитывать на положительное для себя решение данного вопроса в суде. ФАС МО в Постановлении от 05.07.2006 N КА-А40/5835-06 сослался на то, что в соответствии с п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, не связанной с производством и (или) реализацией. По мнению суда, отнесение отрицательных суммовых разниц, возникших при возврате займа, в состав внереализационных расходов по правилам п. 1 ст. 265 НК РФ является обоснованным - они соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ как экономически оправданные и документально подтвержденные. Экономическая оправданность расходов определяется направленностью на извлечение дохода, то есть договором займа должна быть предусмотрена выплата процентов.

Пример 2. ООО "Заимодавец" выдало 01.07.2006 заем ООО "Заемщик-1" в сумме 10 000 евро под 10% годовых с датой погашения 31.07.2006. Заем выдан в рублях в сумме 342 383 руб. (курс евро по отношению к рублю составлял в этот день 34,2383 руб/евро). ООО "Заемщик-2" получило от ООО "Заимодавец" заем на тех же условиях и в той же сумме, но со сроком погашения 31.08.2006. Сумма этого займа также составила 342 383 руб. ООО "Заемщик-1" возвратило заем 31 июля, перечислив ООО "Заимодавец" 341 084 руб. (курс евро - 34,1084 руб/евро). ООО "Заемщик-2" 31 августа также погасило свою задолженность по полученному займу, перечислив 343 127 руб. (курс евро - 34,3127 руб/евро). (В данном примере расчеты по процентам не учитываются.)

В учете ООО "Заимодавец" делаются следующие проводки:

Если в налоговом учете организация согласно точке зрения налоговиков не включит данную сумму в затраты, то возникнет постоянное налоговое обязательство (ПНО) в сумме 311,76 руб. (1299 руб. х 24%).

В учете ООО "Заемщик-1" будут составлены следующие проводки:

В учете ООО "Заемщик-2" будут произведены следующие проводки:

Доходы в виде процентов за пользование займом

Согласно ст. 809 ГК РФ на сумму выданных согласно договору займа денежных средств начисляются проценты в размере и порядке, определенных договором, если им или законом не предусмотрено иное. Если размер процентов в договоре не установлен, он определяется существующей в месте нахождения заимодавца - юридического лица ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его части.

Проценты, полученные по договорам займа, включаются организацией во внереализационные доходы на основании п. 6 ст. 250 НК РФ. Причем согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Для организаций, исчисляющих доходы методом начисления, в соответствии со ст. 271 НК РФ доходы в виде процентов по договорам займа признаются за каждый отчетный период в течение срока действия договора. Если договор заключен более чем на один отчетный период, то проценты включаются в состав доходов на конец отчетного периода или на дату прекращения договора, если она наступит до истечения отчетного периода.

Пример 3. Организация 01.06.2006 предоставила заем в сумме 182 500 руб. под 10% годовых. Заем должен быть возвращен не позднее 31.08.2006. Фактически он возвращен 15 августа вместе с начисленными процентами.

В учете организации делаются следующие проводки:

Если заимодавец в качестве обеспечения договора займа получил вексель, которым предусмотрен дисконт, представляющий собой разницу между номиналом векселя и суммой займа, ему следует отразить доход в виде дисконта в соответствующей части на конец каждого отчетного (налогового) периода, а также на дату погашения векселя (Письмо Минфина России от 21.03.2006 N 03-03-04/1/268). При этом процентный доход, предусмотренный условиями передачи (продажи) векселя, определяется исходя из цены сделки, номинала векселя и срока, который остался до его предъявления к погашению. То, что дисконт относится ко всему сроку обращения векселя, то есть к периоду действия договора займа, подтверждает Письмо Минфина России от 18.05.2006 N 03-03-04/2/143. Налогоплательщик не может отложить начисление такого дохода до момента погашения векселя, если ему было заведомо известно, что при наступлении срока погашения будет получен доход в виде разницы между номинальной стоимостью векселя и затратами на его приобретение. Такой вывод следует из Постановления ФАС ЗСО от 25.07.2006 N Ф04-4649/2006(24854-А46-37).

Пример 4. Организация 01.06.2006 предоставила беспроцентный заем в сумме 182 500 руб. и в обеспечение его получила вексель номинальной стоимостью 185 550 руб. Вексель предъявлен к платежу 31.07.2006, как и было предусмотрено договором.

В учете организации будут сделаны следующие проводки:

Разница между суммой займа по договору и номинальной стоимостью векселя составит 3050 руб. (185 550 - 182 500).
Срок действия векселя - 30 дней в июне и 31 день в июле.

Напомним, что в соответствии со ст. 815 ГК РФ, когда заемщиком выдан вексель, удостоверяющий обязательство выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока взятые взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются Федеральным законом N 48-ФЗ. С момента выдачи векселя положения § 1 гл. 42 ГК РФ "Заем" применяются, если они не противоречат данному Закону.

Расходы в виде процентов за пользование займом

Не следует думать, что проценты, включенные заимодавцем в доходы, заемщик "зеркально" может включить в свои расходы. Законодатель в ст. 269 НК РФ предусмотрел особый порядок для их учета у заемщика. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются расходы в виде процентов по займам, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами. Целевое назначение займа, по мнению Минфина России, значения не имеет (Письмо Минфина России от 18.08.2006 N 03-03-04/1/633). При этом размер начисленных по договору займа процентов не должен отклоняться более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях, то есть выданным в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта. Такие условия устанавливает п. 1 ст. 269 НК РФ. Минфин в Письме от 07.06.2006 N 03-06-01-04/130 уточнил, что несоблюдение хотя бы одного из указанных критериев ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми. Кроме того, в данном Письме указано, что долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических лиц или юридических лиц, считаются несопоставимыми.

Пример 5. Организация, у которой отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал, 01.06.2006 получила заем от другой организации в сумме 91 250 руб. на 30 дней под 20% годовых. От той же организации она получила 01.08.2006 заем в сумме 91 250 руб. на 30 дней под 15% годовых, а 1 сентября - 91 250 руб. также на 30 дней под 13% годовых.

Средний уровень процентов, полученных организацией в III квартале 2006 г. при сопоставимых условиях, равен 16 ((20 + 15 + 13)% / 3 мес.). Величина процентов, которые могут быть полностью включены в расходы, находится в пределах от 12,8 (16 - (16 х 20) / 100) до 19,2 (16 + (16 х 20) / 100).

В учете организация сделает следующие проводки:

Для целей налогообложения в расходы в июле включены проценты из расчета 19,2% годовых: (91 250 руб. / 365 дн.) х 30 дн. х 19,2 / 100 = 1440 руб. В августе и сентябре проценты полностью включены в расходы, в том числе и в целях налогообложения.

Заемщик, получивший кредиты на сопоставимых условиях, может избежать подобных расчетов, если воспользуется правом выбрать для определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, способ, предусмотренный для организаций, не получавших в отчетном периоде кредиты на сопоставимых условиях. По мнению Минфина, заемщик должен применить его и в том случае, если в своей учетной политике, заявленной до начала налогового периода, не установил порядок определения сопоставимости по критериям, исходя из принципов существенности и делового оборота (Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-04/1/282). Этот способ заключается в том, что указанная предельная величина принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении займа в рублях и равной 15% - по займам в иностранной валюте. Если договором не предусмотрен учет возможного изменения ставки рефинансирования в период его действия, то в расчетах используется ставка, действовавшая на дату передачи заемных средств, в ином случае используется ставка, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Пример 6. Предположим, что заемщик из примера N 5 вынужден был определить предельную величину процентов вторым способом.

С 26 июня 2006 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ установлена и на момент написания статьи оставалась в размере 11,5% . Предельная величина процентов, признаваемых расходом, составит: 11,5 х 1,1 = 12,65. Таким образом, по всем трем привлеченным кредитам налоговую базу уменьшат проценты, исчисленные в пределах ставки 12,65%. Проценты, превышающие указанную ставку, предприятие должно уплатить за счет собственных средств, а в учете во всех трех случаях будет образовываться постоянное налоговое обязательство.

Указание ЦБ РФ от 23.06.2006 N 1696-У.

Для организаций, исчисляющих доходы методом начисления в соответствии со ст. 272 НК РФ, расходы в виде процентов по договорам займа признаются за каждый отчетный период в течение срока действия договора. Если договор заключен более чем на один отчетный период, проценты включаются в состав расходов на конец отчетного периода или на дату прекращения договора, если она наступит до истечения отчетного периода.

Отрицательная суммовая разница, возникшая при исчислении процентов по договорам займа, номинированным в иностранной валюте, в полной мере включается во внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствии с пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. Это подтверждает Минфин в Письме от 13.03.2006 N 03-03-04/2/66.

Как рассчитать налог на прибыль организаций? Это вопрос интересует не только бухгалтеров крупных компаний, но и начинающих бизнесменов при открытии бизнеса.

Функции налога

Налогоплательщиками данного налога, согласно российскому законодательству, являются коммерческие, а также некоммерческие субъекты предпринимательства. Налогообложение прибыли компаний регулируется Налоговым Кодексом.

Существует несколько функций данного налога:

Фискальная. Позволяет государству сформировать бюджет под различные нужды и создать материальную базу для полноценного развития.
Регулирующая. Необходима для влияния на экономические процессы, регулирования доходов населения и принятия антикризисных мер. Инструментами регулирования является льготное налогообложение и система платежей, позволяющие влиять на различные сферы экономики.
Контролирующая. Дает возможность отследить темпы развития экономики и оценить эффективность налогообложения.
Социальная. Обеспечивает предоставление помощи малообеспеченным категориям граждан путем взимания платежей с более обеспеченных.

Понятие «налог на прибыль» включает ряд элементов:

Субъекты – таковыми являются налогоплательщики, которые подпадают под налогообложение.
Объект – прибыль, полученная в процессе осуществления деятельности компании.
Ставка налога – определенный процент, который применяется к сумме полученного дохода.

Помимо этого, существуют налоговые льготы, которые влияют на размер налогооблагаемого дохода конкретной категории налогоплательщиков.

Еще одно важное значение – налоговый период – промежуток времени, на протяжении которого формируется основная налоговая база и уплачивается налог.

Какие организации являются плательщиками

В НК РФ ст.246 содержится информация о плательщиках данного налога, ими являются:

юридические лица на общей системе налогообложения;
иностранные предприятия, у которых прибыль идет через постоянные представительства;
зарубежные (иностранные) предприятия, получающие прибыль от источников в России;
участники консолидированных групп, которые должны уплачивать налог по специальным правилам.

Большую долю налогоплательщиков здесь, конечно, составляют российские предприятия на общем налогообложении. Таких организаций достаточно много.

Объекты налогообложения

Объектом в нашем случае служит прибыль предприятия.

Для отечественных компаний – это сумма полученного дохода от осуществления субъектом хозяйственной деятельности, уменьшенная на сумму учитываемых расходов.

Что касается иностранных организаций с постоянными представительствами, то учитывают весь полученный доход.

Налогооблагаемой базой для иностранных предприятий с источниками, расположенными на нашей территории, как правило, являются проценты по обязательствам или дивиденды.

Относительно консолидированных групп берется во внимание сумма дохода по всем участникам.

Классификация

Для расчета суммы нашего налога учитываются не вся полученная прибыль и понесенные затраты. Чтобы сделать правильно расчет налога на прибыль организации, необходимо ознакомиться с классификацией.

Классификация доходов

Классификация доходной части определена ст.248 НК. Учитываются суммы, полученные от какой-либо основной деятельности компании, к примеру, от реализации товаров либо услуг независимо от того, они получены в денежной либо натуральной форме.

Порядок учета может производиться как кассовым методом, так и по начислению. Если использовать принцип начисления, то учитывать операции необходимо в том определенном периоде, в котором те уже были начислены.

В случае, если используется кассовый метод, то отражать операции необходимо в том конкретном периоде, в котором поступили средства.

Внереализационные доходы

Существуют также внереализационные доходы. К ним относятся те, которые получены не от основной хозяйственной деятельности субъекта, а от прочей:

от сдачи в аренду и субаренду имущества движимого или недвижимого;
полученные проценты по выданным займам кому-либо и кредитам;
доходы прошлых лет, обнаруженные в отчетном периоде;
кредиторская задолженность (возможно, списанная), с истекшим сроком (обычно три года) исковой давности;
суммы списания основных средств или стоимость запчастей, полученных в результате демонтажа основных средств;
возникшая при переоценке валютных ценностей курсовая разница;
полученное бесплатно имущество по договору отчуждения (например, уступки, продажи) вещных прав;
прочие доходы, перечисленные в ст. 250 НК РФ.

Примерная классификация расходов

Для уменьшения налогооблагаемой суммы каждое предприятие вправе использовать сумму понесенных затрат, связанных с получением этой прибыли. Однако все эти затраты должны иметь документальное подтверждение.

Расходы подразделяются на внереализационные и связанные с основной деятельностью. В расходную часть по основной деятельности обязательно включаются материальные затраты и затраты на оплату труда.

Определение суммы налога

Перед тем как рассчитать налог на прибыль организаций, необходимо подсчитать налоговую базу. Для расчета необходимо использовать следующую формулу:

Сумма налога = рассчитанная налоговая база * ставка налога

Рассчитанная налоговая база, согласно ст. 274 НК РФ, равна сумме прибыли в денежном эквиваленте.

Прибыль предприятия, подлежащая налогообложению, – это разница между доходами, полученными от реализации, и понесенными затратами (они учитываются в соответствии с НК РФ). Если предприятие получило доходы, выраженные в натуральной форме, то учет осуществляется по рыночным ценам на момент получения.

Налоговый период и ставки

Налоговым периодом является календарный год, по отчетным периодам: квартал, первое полугодие, 9 месяцев и год.

В 2019 году произошли масштабные изменения в части расчета налога на прибыль. В частности, были пересмотрены налоговые ставки для отдельных направлений бизнеса.

При этом базовая ставка в 2019 году не изменится, и налогоплательщики будут рассчитывать налог по прежней ставке 20%. Но поменяется конфигурация распределения денежных средств. Ранее она выглядела так: из суммы налога на прибыль 2% поступают в федеральный бюджет, а 18% – в бюджет субъекта федерации.

Теперь доля, отчисляемая в федеральный бюджет, возросла до 3%, а оставшиеся 17% сохранят за собой регионы. Указанные разграничения между бюджетными уровнями будут актуальны до конца 2020 года.

Для некоторых категорий юрлиц применяется особый способ налогообложения. Все средства направляются в федеральный бюджет. Например, для иностранных компаний без российских представителей, все 20% от полученной прибыли уходят в центр.

Существует нулевая ставка для некоторых субъектов налогообложения – это резиденты особых экономических зон. Обладать правом на применение такой ставки могут субъекты, которые ведут раздельный учет по прибыли и затратам в данной зоне и за ее пределами.

Для сельскохозяйственных предприятий также применяется льготное налогообложение. Если компания получает дивиденды, то ставка налогообложения варьируется от 0% до 30%.

Льготы по налогу на прибыль в 2019 году

Неприятные новости ожидали льготников по налогу на прибыль: регионам с 2019 года запрещено устанавливать пониженные ставки по своему усмотрению. Они могут устанавливать льготы только для исключительного круга оплачивающих налоги:

Компаний-резидентов особых зон на территории страны.
Участников региональных инветпроектов.
Компаний, работающих на территории Крыма и Севастополя.

Возможность перечисления налога по сниженному варианту будет доступна на весь период действия льготной программы. Но централизованно прописаны ограничения для действия льгот – сниженные ставки допускается применять только до января 2023 года.

Также региональным властям предоставили возможность повышения ставки на период с 2019 по 2022 год.

Ставка налога по усмотрению регионов в 2019 году может снижаться, но только в той части, которая предполагается к перечислению в местный уровень бюджета. 3%, предназначенные для федерального центра, можно только добавить сверху, предоставлять за счет них льготы не допускается.

В отношении региональной ставки законодательно установлено минимальное значение, ниже которого местные власти опускаться не вправе. Льготная ставка налога для зачисления в региональный бюджет не может быть ниже 12,5% (действует до 2020 года – далее составит не менее 13,5%). Таким образом, минимальное значение налога на прибыль для льготников в 2019 году составляет 15,5% (12,5% + 3%).

Например, в Москве по льготным ставкам (в размере 13,5%) перечисляют налоги категории налогоплательщиков, которые:

задействованы в производстве автомобилей;
привлекают к работе инвалидов;
резиденты ОЭЗ, технополисов или индустриальных парков.

В Санкт-Петербурге льготы действуют только в отношении резидентов особой экономической зоны, ведущие деятельности на их территории.

Порядок и сроки оплаты

Порядок исчисления регулируется ст. 286 НК, сумма налога оплачивается по итогам года. Однако после окончания каждого квартала организации оплачивают авансовые платежи.

Если у компании среднеквартальная выручка на протяжении последних четырех кварталов превышает 15 млн руб., такая компания должна осуществлять авансовые платежи ежемесячно. Любое предприятие может добровольно перейти на ежемесячный режим оплаты.

В случаях, когда организация имеет отдельное подразделение, налог на прибыль рассчитывается пропорционально доле такого подразделения в обороте компании.

Годовой налог должен оплачиваться не позднее 28 марта после окончания года. Квартальные авансовые платежи осуществляются не позднее 28 числа после окончания квартала и по его итогам.

Итак, сроки оплаты таковы:

за первый квартал – до 28 апреля;
за полугодие – до 28 июля;
за девять месяцев – до 28 октября.

При ежемесячной оплате крайний срок – 28 число каждого месяца, для налоговых агентов в том числе.

С учетом выходных и праздников на 2019 году бухгалтерам следует придерживаться следующих сроков для уплаты налога на прибыль:

за 2018 год – до 28 марта 2019 года;
за 1 квартал 2019 год – до 29 апреля;
за первое полугодие – до 29 июля;
за 3 квартала – до 28 октября;
за 2019 год – до 30 марта.

В орган ФНС по месту регистрации компании подается налоговая декларация по итогам прошедшего налогового периода; расчет авансовых платежей предоставляется по результатам отчетного периода. Подача декларации и расчетов соответствуют срокам оплаты авансовых платежей и годового налога.

Налог на прибыль для малых предприятий

Льготный режим по налогу на прибыль предусмотрен для малых предприятий. Те из них, которые занимаются производством сельхозпродукции, имеют право не оплачивать налог первые два года работы: при условии, что выручка от продажи сельскохозяйственной продукции составляет не менее 70% от общей суммы выручки.

То же касается и производства товаров народного потребления и продовольственных товаров. На третий год ставка составляет одну четвертую налога, а на четвертый год – половину, если выручка от продажи таких товаров не меньше 90% от общей суммы. Срок и порядок оплаты налога такие же, как и у других предприятий.

Особенности расчета

Существуют несколько особенностей при определении налогового платежа.

Данные по финансовой отчетности довольно часто не совпадают с реальной суммой налога на прибыль предприятия. При расчете налога необходимо учитывать постоянные и временные разницы, появляющиеся при отсутствии определенных расходов.

Перечень расходов должен иметь под собой экономическое обоснование. Также он должен иметь и документальное подтверждение. В 2019 году компаниям разрешили учитывать расходы на турпутевки. Например, для отдыха внутри страны.

К постоянным относятся штрафы и пени, которые взимаются государством, и кредитные проценты выше предельной величины по налоговому учету.

Временная разница возникает из-за расхождений в отчетности, это случается при различных методах расчета.

Расчет и уплата налога на прибыль организаций: Видео

Статья 250. Внереализационные доходы

В целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:

1) от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.

Для целей настоящей главы к доходам от долевого участия в других организациях, выплачиваемых в виде дивидендов, также относится доход в виде имущества (имущественных прав), который получен акционером (участником) организации при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками) в размере, превышающем фактически оплаченную (вне зависимости от формы оплаты) соответствующим акционером (участником) стоимость акций (долей, паев) такой организации и величину внесенного им вклада в виде денежных средств, уменьшенных на сумму денежных средств, указанных в подпункте 11.1 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, в имущество организации.

Для целей настоящей главы к доходам от долевого участия в других организациях, выплачиваемым в виде дивидендов, относится, в частности, доход, выплачиваемый иностранной организацией в пользу российской организации, являющейся акционером (участником) этой иностранной организации, при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, вне зависимости от порядка налогообложения такой выплаты в иностранном государстве;

2) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту (особенности определения доходов банков от этих операций устанавливаются статьей 290 настоящего Кодекса);

3) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

4) от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса;

5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и прав на приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, полезные модели, промышленные образцы), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса;

6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 настоящего Кодекса);

7) в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьями 266, 267, 267.2, 267.4, 292, 294, 294.1, 297.3, 300, 324 и 324.1 настоящего Кодекса;

8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;

9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном статьей 278 настоящего Кодекса;

10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

11) в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего пункта применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно;

11.1) утратил силу. - Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ;

12) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

13) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса);

14) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств в составе налоговой декларации по налогу.

Абзац исключен. - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

15) в виде использованных не по целевому назначению предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии;

16) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса);

17) в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

18) в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1, 21.3 и 21.4 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание специализированным обществом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами выпущенных им облигаций;

19) в виде доходов, полученных от операций с производными финансовыми инструментами, с учетом положений статей 301 - 305 настоящего Кодекса;

20) в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;

21) в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции по основаниям, предусмотренным подпунктами 43 и 44 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса. Оценка стоимости указанной в настоящем пункте продукции производится в соответствии с порядком оценки остатков готовой продукции, установленным статьей 319 настоящего Кодекса;

22) в виде сумм корректировки прибыли налогоплательщика вследствие применения методов определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам (рентабельности), предусмотренным статьями 105.12 и 105.13 настоящего Кодекса;

23) в виде возвращенного жертвователю или его правопреемникам денежного эквивалента недвижимого имущества и (или) ценных бумаг, переданных на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", за вычетом следующих сумм:

стоимость (остаточная стоимость) недвижимого имущества, по которой оно было учтено в налоговом учете жертвователя на дату передачи такого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", - при возврате денежного эквивалента недвижимого имущества;

стоимость, по которой ценные бумаги были учтены в налоговом учете жертвователя на дату их передачи на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", - при возврате денежного эквивалента ценных бумаг;

24) в виде разницы между суммой налоговых вычетов из сумм акциза, начисленных при совершении операций, указанных в подпунктах 21, 23 - 34 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, и указанных сумм акциза;

25) в виде прибыли контролируемой иностранной компании, определяемой в соответствии с настоящим Кодексом, - для организаций, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролирующими лицами этой иностранной компании.

Если стоимость указанных в пункте 23 части второй настоящей статьи недвижимого имущества или ценных бумаг превышает денежный эквивалент такого имущества, возвращенный жертвователю или его правопреемникам, разница между этими величинами признается убытком и учитывается в целях налогообложения в соответствии со статьями 268 и 280 настоящего Кодекса.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете для учета доходов будущих периодов предназначен счет 98 "Доходы будущих периодов".

На этом счете учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др.

В составе доходов будущих периодов учитывают стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, а также разницу между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Так, при безвозмездном получении имущества, денежных средств, средств целевого финансирования на основании бухгалтерской справки делают запись на счетах бухгалтерского учета:

При признании в доходах текущего периода доходов, учтенных ранее в составе доходов будущих периодов, на основании бухгалтерской справки делают запись:

Организация предоставляет в аренду помещение в соответствии с договором аренды сроком на два года. Договор заключен 02.12.2009 г. на сумму 84 960 рублей, в том числе НДС 18% 12 960 рублей. Договором предусмотрена единовременная оплата в момент его заключения. Арендатор внес всю сумму арендной платы в декабре 2009 года.

Действие договора аренды в примере рассчитано на длительный период, а доход по нему полностью получен в момент его заключения. В связи с этим доходы по договору должны быть учтены в составе доходов будущих периодов.

Отразим операции на счетах бухгалтерского учета:

Дебет 51 Кредит 98-1 - 84 960 руб. - поступившие денежные средства учтены как доходы будущих периодов;
Дебет 98-1 Кредит 68 - 12 960 руб. - начислен НДС с полученных доходов.

В случае если предоставление помещений в аренду - основной вид деятельности организации, сумму, равную 1/24 цены договора, бухгалтер ежемесячно будет учитывать в составе выручки. При этом будут произведены следующие записи на счетах бухгалтерского учета:>

Дебет 98-1 Кредит 90-1 - 3 540,00 руб. - учтены в составе выручки доходы от аренды, ранее учтенные в составе доходов будущих периодов;
Дебет 68 Кредит 98-1 - 540 руб. - восстановлен НДС в части, списанной в состав доходов текущего периода, суммы доходов будущих периодов;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 540 руб. - начислен НДС с выручки.

Отметим, что согласно пункту 3 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н, получение денег в качестве аванса или в счет предоплаты доходом не признается. Таким образом, на счете 98 "Доходы будущих периодов" они не отражаются. Для их учета используется счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". То есть если договором предусмотрены ежемесячные расчеты, единовременное внесение арендной платы считается авансом и в составе доходов будущих периодов не учитывается.

Налоговый учет

Как видно, отражение доходов будущих периодов в бухгалтерском учете не вызывает трудностей, чего не скажешь о порядке их учета для целей налогообложения прибыли. Ведь НК РФ не содержит понятия "доходы будущих периодов". Однако некоторые виды доходов при расчете налога на прибыль нужно учитывать не единовременно, а в течение определенного срока. Это касается доходов, которые относятся к нескольким отчетным периодам (п. 2 ст. 271, ст. 316 НК РФ), иначе говоря - доходы по договорам с длительным производственным циклом.

Как же определить, цикл какого производства является длительным? Пункт 2 статьи 271 НК РФ к таковым относит работы, которые продолжаются более одного налогового периода. На первый взгляд, все просто: работы по договору длительностью более одного календарного года можно признать длительным производственным циклом, поскольку налоговый период по налогу на прибыль - календарный год. Однако в письме Минфина РФ от 13.10.2006 г. № 03-03-04/4/160 высказывается иной подход, который применяется налоговыми органами и сегодня. Аргументы финансистов следующие: работы с длительным циклом производства - это те, сроки начала и окончания которых приходятся на разные налоговые периоды. При этом сама длительность договора в днях не имеет значения.

Это касается договоров на выполнение работ или оказание услуг, например, на выполнение научно-исследовательских, проектно-конструкторских, строительных работ, оказание маркетинговых услуг. Причем по указанным договорам должна быть выполнена одна работа или услуга, а не ряд повторяющихся работ, услуг в течение длительного периода.

Чиновники неоднократно пытались определить, кто же обязан осуществлять распределение доходов по договорам, длящимся более одного налогового периода, и что относится к производствам с длительным производственным циклом. Ведь есть договоры с длительным сроком действия, которые легко перепутать с длительным производством работ. Минфин РФ в письме от 04.02.2005 г. № 03-03-01-04/1/52 разъясняет, что проведение работ по сервисному обслуживанию магистральных трубопроводов не является производством с длительным технологическим циклом (как, например, строительство судов, самолетов, турбин), а длительным (долгосрочным) является срок действия заключенных с заказчиками договоров, что не одно и то же. Доходы по договору с длительным сроком действия признаются в общем порядке (по факту подписания актов, подтверждающих выполнение работ), то есть распределять их по отчетным (налоговым) периодам не нужно. А вот в письме от 20.09.2004 г. № 03-03-01-04/1/51 Минфин признает доходы от оказания информационных услуг на протяжении года подлежащими распределению в соответствии с п. 2 ст. 271 НК РФ.

Из п. 2 ст. 271 НК РФ следует, что доходы относятся к нескольким отчетным периодам при наличии у них одновременно двух признаков:

полученный доход относится к будущим периодам;
в договоре, по которому получен доход, не отражено условие поэтапной сдачи работ, услуг.

Выяснив, что организация получила доход, который не следует относить полностью к доходам текущего периода для расчета налога на прибыль, а нужно отнести к последующим периодам, следует определить, какой метод налогового учета применяет организация (метод начисления или кассовый метод).

При применении метода начисления такой доход признается в том периоде, к которому он относится (п. 2 ст. 271 НК РФ). Причем порядок распределения доходов организации следует разработать самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Распределение доходов по отчетным (налоговым) периодам

Специалисты финансового ведомства рекомендуют два метода распределения доходов, полученных в текущем периоде, но относящихся к нескольким периодам (письмо от 13.10.2006 г. № 03-03-04/4/160). Однако организация может воспользоваться собственным способом при условии наличия у него экономического обоснования и закрепления указанного метода в учетной политике организации для целей налогообложения.

Остановимся детальнее на рекомендуемых Минфином методах.

В соответствии с первым методом организация равномерно включает полученный доход в течение периода действия договора (см. Пример 2).

ООО "Стройка" заключило договор на строительство здания на сумму 2 400 000 руб. (без НДС). Срок действия договора - с 02.2009 г. по 09.2010 г. Поэтапная сдача работ договором не предусмотрена.

Налоговый учет в ООО "Стройка" ведется по методу начисления.

Положением об учетной политике ООО "Стройка" для целей налогообложения доходы по долгосрочным договорам признаются равномерно в течение срока действия этих договоров.

ООО "Стройка" исчисляет ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, поэтому отчетным периодом по налогу на прибыль признается месяц.

Определим сумму дохода, включаемую в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль ежемесячно, с учетом срока действия договора:

2 400 000 руб. / 8 мес. = 300 000 руб.

Исходя из приведенных условий, ежемесячно бухгалтер организации включает в состав доходов сумму в размере 300 000 руб.

Согласно второму методу распределение доходов производится пропорционально фактическим расходам в общем объеме расходов по договору. При использовании этого метода важно определить способ оценки общего объема расходов по договору. Общий объем расходов по договору может быть определен по сметной стоимости, по прямым расходам и т. д. Такой порядок предусмотрен абзацами 1 и 2 п. 2 ст. 271 НК РФ.

Выбранный способ распределения доходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, нужно закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения (ст. 316 НК РФ).

Условия договора аналогичны приведенным в Примере 2.

Учетной политикой для целей налогообложения ООО "Стройка" доходы по долгосрочным договорам признаются пропорционально фактическим расходам в общем объеме расходов по этим договорам. Объем общих расходов оценивается по сметной стоимости производимых работ, равной 2 000 000 руб.

Отчетный период по налогу на прибыль в ООО "Стройка" - месяц. Фактические расходы организации на строительство в феврале 2009 года составили 200 000 руб.

Рассчитаем сумму, которую необходимо включить в доход в феврале 2009 года:

2 400 000 руб. х (200 000 руб. / 2 000 000 руб.) = 240 000 руб.

При применении организацией кассового метода налогового учета доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются в составе доходов сразу после поступления денег на банковский счет или в кассу (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Если между бухгалтерским и налоговым учетом есть различия

На практике встречаются ситуации, когда в налоговом учете доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, признаются единовременно, а в бухгалтерском учете постепенно. В этом случае возникает вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02), что приводит к формированию отложенного налогового актива (п. 14 ПБУ 18/02).

ООО "Утиль" оказывает услугу по утилизации отходов. 25.09.2009 г. организация реализовала 10 талонов на обслуживание общей стоимостью 118 000 руб., включая НДС 18%. Срок обслуживания - с 01.10.2009 г. по 30.09.2010 г. включительно.

На счетах бухгалтерского учета операции отражаются проводками:

Дебет 51 Кредит 98 - 118 000 руб. - в составе будущих периодов учтены средства от продажи талонов;
Дебет 98 Кредит 68 - 18 000 руб. (118 000 руб. . 18 / 118) - начислен НДС.

В налоговом учете ООО "Утиль" признает доходы единовременно, поскольку применяет кассовый метод.

25.10.2009 года при реализации талонов в налогооблагаемые доходы единовременно включается сумма 100 000 руб. (118 000 - 18 000).

В бухгалтерском учете возникла вычитаемая временная разница в сумме 100 000 руб. и соответствующий ей отложенный налоговый актив:

Дебет 09 Кредит 68 - 20 000 руб. (100 000 руб. . 20%) - начислен отложенный налоговый актив.

Ежемесячно, начиная с 10.2009 г. по 09.2010 г., бухгалтерия относит на доходы 1/12 часть дохода будущих периодов в сумме 9 833,33 руб. При этом производятся следующие записи:

Дебет 98 Кредит 90-1 - 9 833,33 руб. - отражена выручка от реализации услуг по утилизации отходов;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 1 500 руб. (9 833,33 руб.. 18 / 118) - начислен НДС с выручки от реализации услуг;
Дебет 68 Кредит 98 - 1 500 руб. (18 000 руб. / 12 мес.) - принят к вычету НДС в части списанной суммы доходов будущих периодов;
Дебет 68 Кредит 09 - 1 666,67 руб. ((9 833,33 - 1 500 руб.) . 20%) списана часть отложенного налогового актива, приходящаяся на доходы будущих периодов.

Разница возникает и в том случае, когда в налоговом учете необходимость признания дохода в составе выручки уже возникла, а в бухгалтерском еще нет.

Организация 20.12.2009 г. заключила договор на оказание маркетинговых услуг на общую сумму 27 000 руб. В соответствии с условиями договора 15.01.2010 г. работы должны быть завершены и переданы заказчику. Поэтапная сдача работ по договору не предусмотрена. Отчетный период – квартал.

На 31.12.2009 г. бухгалтер обязан признать часть дохода по договору. Если в учетной политике предусмотрено распределение доходов по договорам с длительным циклом равномерно, пропорционально длительности договора в днях, значит, в декабре часть дохода в сумме 12 000 руб. (27 000 руб. / 27 дн. ? 12 дн.) следует включить в состав выручки для расчета налога на прибыль. Расчеты при этом оформляются бухгалтерской справкой.

В бухгалтерском же учете до завершения договора не возникает никаких записей, поскольку реализация услуги еще не произведена. Доход возникает только в налоговом учете.

15.01.2010 г. после подписания акта сдачи-приемки работ по договору на общую сумму 27 000 руб. бухгалтерия показывает выручку в бухгалтерском учете в полной сумме по акту. В налоговом учете в январе в составе выручки учитывается вторая часть полученного дохода в сумме 15 000 руб.

Отразим операцию на счетах бухгалтерского учета:

31.12.2009 г.:

Дебет 09 Кредит 68 – 2 400 руб. (12 000 руб. ? 20%) – начислен отложенный налоговый актив;

Дебет 62 Кредит 90-1 – 27 000 руб. – отражена выручка от реализации маркетинговых услуг;
Дебет 68 Кредит 09 – 2 400 руб. – списана часть отложенного налогового актива.

Если доходы по договорам с длительным производственным циклом не распределять

Налоговый инспектор может проверить все договоры на выполнение работ или оказание услуг текущего периода, которые были начаты в предыдущем периоде, путем сравнения суммы по акту с суммой по договору и признанной в налоговом учете суммой выручки. В случае совпадения сумм налоговый инспектор сделает вывод о том, что в периоде начала действия договора часть дохода, относящаяся к этому периоду, не была учтена в сумме выручки для целей налогообложения. Результатом проверки станет доначисленная сумма налога на прибыль за период, в котором предприятием ранее не был признан доход по договору с длительным циклом. Доначисленная в ходе проверки сумма налога на прибыль будет недоимкой, на которую будет начислен штраф и пени. Причем пени будут исчислены с момента возникновения суммы недоимки.

Избежать негативных последствий можно, если при заключении договора в конце года реально обозначить в договоре дату начала работ.

Договор на оказание маркетинговых услуг заключен 28.12.2009 г., а работы начаты 10.10.2010 г. Этот момент оговорен условиями договора.

Как вариант можно предусмотреть договор на несколько этапов. В этом случае доходы будут признаваться в бухгалтерском и налоговом учете в общем порядке: выручка от реализации работ будет признаваться в момент передачи результатов работ заказчику. Это правило действует как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Оно следует из положений пункта 12 ПБУ 9/99 и пункта 3 статьи 271 НК РФ. Полученные по договору, длящемуся более одного налогового периода, доходы не нужно будет распределять, а налоговый и бухгалтерский учет не будут различаться, соответственно, не придется применять нормы ПБУ 18/02.

Читайте также: