Пени в гражданском праве и налоговом праве

Опубликовано: 05.05.2024


  • Неустойка — это…
  • Отличие пени от неустойки (соотношение)
  • Чем отличается штраф от неустойки и пени?
  • Пени по гражданскому и налоговому законодательству
  • Итоги

Неустойка — это…

Чтобы установить, в чем разница пени и неустойки, прежде всего нужно уяснить содержание понятия неустойки, ее признаки, назначение и особенности правового регулирования.

Определение неустойки приводится в ст. 330 Гражданского кодекса (далее также ГК), из которой следуют ее признаки:

  • представляет собой определенную денежную сумму;
  • устанавливается законодательным актом или по взаимной договоренности сторон;
  • основание требование выплаты — ненадлежащее исполнение второй стороной сделки взятых на себя по договору обязанностей (или неисполнение их вовсе);
  • может быть истребована лишь при виновном неисполнении обязанностей; отсутствие вины является основанием для освобождения от ее уплаты;
  • право требования неустойки не зависит от фактического несения убытков.

Согласно п. 1 ст. 329 ГК неустойка является одним из видов обеспечительных мер при заключении гражданско-правовой сделки, применяемой в качестве гарантии исполнения сторонами обязательств по договору.

Кроме того, в силу ст. 12 ГК неустойка является и одним из способов защиты нарушенных прав лица. Таким образом, это единственная обеспечительная мера, одновременно выступающая способом защиты прав пострадавшего от действий второй стороны сделки.

Как рассчитать и взыскать неустойку по Закону № 44-ФЗ, пошагово разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

Отличие пени от неустойки (соотношение)

Законодательно закрепленное определение понятия пени отсутствует, что не означает свободного его толкования. Подробное определение пени дал ныне объединенный с Верховным судом Высший арбитражный суд в постановлении от 20.02.1996 № 8244/95 по делу о взыскании неустойки за оплату поставленного газа после истечения установленных сроков. Интерес в данном судебном акте представляет не столько само дело, сколько приведенное в нем определение пени, которое фактически применяется в практике гражданских правоотношений, теории права и в судебных спорах.

Итак, согласно данному документу пени представляют собой:

  • вид санкций, применяемый при нарушении стороной принятых по гражданско-правовому договору обязательств исполнить те или иные действия;
  • платеж, начисляемый на текущий момент времени, изменяющийся (увеличивающийся) при увеличении срока (чем больше времени прошло со дня оплаты до текущего момента исчисления санкции, тем большим будет их размер);
  • денежную санкцию, рассчитываемую в процентном соотношении к сумме долга, неисполненного обязательства, иного объема, определяемого законом или соглашением (в том числе в виде пункта договора);
  • выплату, размер которой исчисляется в календарных днях (процент начисляется за каждый день, начиная с первого дня после истечения срока, отведенного на выполнение конкретной обязанности).

Всеми этими признаками пеня обладает одновременно, что и составляет ее суть или определение. Более же короткое понятие, позволяющее с легкостью установить, в чем разница пени и неустойки, следует из п. 1 ст. 330 ГК: пеня есть один из видов неустойки в отношении недобросовестной стороны сделки. Следовательно, понятие неустойки более широкое и включает в себя один из видов — пеню, признаки которой закреплены как судебной практикой, так и обычаями делового оборота.

Чем отличается штраф от неустойки и пени?

Отличия штрафа и неустойки (а точнее, их соотношение) также следуют из п. 1 ст. 330 Гражданского кодекса, где в качестве одного из видов неустойки наряду с пеней предусматривается штраф. Последний представляет собой обеспечительную меру, выплата которой может быть истребована при нарушении обязанностей второй стороной по договору. Следовательно, штраф — более узкое понятие.

В то же время четкого определения штрафа как вида неустойки по гражданско-правовым сделкам в законодательных актах не содержится. Однако признаки штрафа, индивидуализирующие его и позволяющие отличить от пени, выработаны обширной практикой делового оборота.

Главным и наиболее существенным отличием штрафа от пени является тот факт, что он устанавливается, как правило, в твердой денежной сумме, а не в процентном соотношении.

Кроме того, санкции в виде штрафа являются фиксированными, не зависящими от суммы неисполненного обязательства и длительности просрочки его исполнения. В первый день, наступивший вслед за сроком исполнения, сторона имеет право требовать от контрагента, не исполнившего свою обязанность, выплатить ей компенсацию в виде штрафа. Размер его будет одинаков как в первый день просрочки, так и на протяжении всего срока неисполнения договора.

Штраф и пени являются двумя видами неустойки, применяются независимо друг от друга и имеют главное различие в том, что пеня устанавливается в процентном соотношении в зависимости от просрочки, а штраф выплачивается в фиксированной сумме.

Подробнее о неустойке за просрочку исполнения обязательств по договору читайте с этой статье.

В этих публикациях вы узнаете, как рассчитать неустойку по договору поставки и договору подряда.

Как снизить неустойку по договору, мы рассказали здесь.

Как взыскать договорную и законную неустойку, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности данной процедуры.

Пени по гражданскому и налоговому законодательству

Пени зачастую рассматриваются не как вид неустойки по гражданским правоотношениям, а как вид санкции, применяемой в налоговых правоотношениях. В этом ключе вопрос, в чем разница пени и неустойки, имеет существенно иной ответ, нежели в рамках гражданского законодательства. Пени, согласно п. 1 ст. 75 Налогового кодекса (далее — НК), представляют собой санкцию в форме денежной суммы, наступающую в связи с несвоевременной уплатой исчисленных, но не уплаченных налогов.

В то же время налоговая пеня обладает рядом признаков, которые есть и у гражданско-правовой пени:

  • исчисляется в процентном соотношении к сумме неуплаченного налога — п. 4 ст. 75 НК;
  • начисляется за каждый календарный день со дня, являющегося крайним для исполнения обязанности — п. 3 ст. 75 НК.

При этом пеня по налоговому законодательству, исходя из специфики правоотношений, всегда устанавливается лишь законом (абз. 2 п. 4 ст. 75 НК) и имеет размер 1/300 учетной ставки Центробанка, тогда как пеня в гражданско-правовых отношениях может устанавливаться не только законом, но и договором; при этом стороны свободны в определении ее размера (за исключением ограниченного количества случаев).

Подсчитать пени налогоплательщику — организации поможет наш калькулятор.

Как следствие, пеня по Налоговому кодексу и неустойка в виде пени по Гражданскому кодексу хотя и имеют ряд общих черт, но в первом случае все нормы носят императивный характер и применяются в отношении недобросовестных налогоплательщиков, а во втором часто устанавливаются и изменяются по соглашению сторон и применяются в гражданско-правовых сделках.

Итоги

Таким образом, вопрос о разнице между пени и неустойкой представляется не вполне корректным, правильнее было бы говорить о соотношении двух этих понятий. Так, гражданское законодательство предусматривает, что пени — это одна из форм неустойки, применяемой к недобросовестно исполнившей свои обязанности стороне. В то же время сравнение пени по налоговому законодательству и неустойки в виде пени по гражданскому показывает существенные различия между этими видами санкций, обусловленные спецификой таких правоотношений.

Налоговый кодекс РФ определяет пеню как денежную сумму, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению со сроками, установленными законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 75 НК РФ).

Характер и значение пени определяется с учетом следующего: сумма пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

При определении места пени в системе правового регулирования налоговых отношений следует принимать во внимание, что в Налоговом кодексе РФ пеня отнесена к способам обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (п. 1 ст. 72 НК РФ).

На формирование современного легального понятия пени существенное влияние оказала правовая позиция, сформулированная Конституционным Судом РФ при рассмотрении вопроса о соответствии бесспорного порядка взыскания налоговых платежей Конституции РФ. "Налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога" [1].

Уже значительно позже принятия Налогового кодекса РФ Конституционный Суд РФ в развитие своей позиции указал, что "обязанность по уплате пеней производна от основного налогового обязательства и является не самостоятельной, а обеспечивающей (акцессорной) обязанностью, способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога" [2].

М.Ю. Орлов проводит интересный анализ эволюции института пени в налоговом законодательстве. "По своей природе пеня отличается от иных способов обеспечения исполнения налоговых обязанностей и больше похожа на своеобразное наказание за ненадлежащее исполнение налоговых обязанностей. Однако, законодатель счел, что пеня является той мерой, которая заставляет налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента своевременно исполнять свои налоговые обязанности. При этом законодатель был вынужден пойти на отказ от рассмотрения пеней в качестве наказания, поскольку к тому времени правовая природа пеней в налоговом законодательстве была определена Конституционным Судом РФ" [18, с. 163-164].

Позиция, изложенная Конституционным Судом РФ и воспринятая Налоговым кодексом РФ, не всегда поддерживается в науке финансового и налогового права. А.В. Демин, например, указывает на единство правовой природы пени и недоимки. "Взыскание пени не выходит за рамки налогового обязательства как такового, т.е. у пени и недоимки одна правовая природа. Условно говоря, пеня - это и есть недоимка, "возросшая" за время просрочки по уплате налога (точнее, пеня представляет собой этот "прирост" недоимки)" [11].

У ученых - специалистов в области финансового и налогового права - до настоящего времени нет единого мнения относительно места и значения пени в правовом регулировании налоговых отношений. Суть научных воззрений на правовую природу пени сводится к признанию пени мерой обеспечения исполнения налоговой обязанности или мерой ответственности за нарушение налогового законодательства.

Так, авторы комментария к Налоговому кодексу РФ под редакцией А.Н. Козырина, поясняют, что пени, установленной Налоговым кодексом РФ, присущи все черты, характеризующие общеправовое понятие "пеня". Пеня - это денежная сумма, основанием уплаты которой является пропуск установленного для исполнения имущественной обязанности срока. Цель взыскания пени - обеспечение исполнения имущественных обязанностей [13, с. 364-367].

В.В. Стрельников отмечает сходство пени в налоговом праве с институтом гражданско-правовой ответственности за неисполнение денежного обязательства, которая выражается в обязанности правонарушителя уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами (ст. 395 ГК РФ) [22, с. 23-27]. На заимствование налоговым законодательством пени из гражданского права указывает С.Я. Боженок. На этом основании он приходит к выводу, что пеня в налоговом праве является разновидностью неустойки [8].

Авторы учебника "Финансовое право", подготовленного под редакцией Е.Ю. Грачевой, пишут: "Взыскание недоимок и пени не является мерой ответственности и потому не может рассматриваться в качестве санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по налогам и сборам" [23, с. 269].

На двойственный характер пени обращают внимание И.И. Кучеров и А.Ю. Кикин: "Пеня. является правовосстановительной санкцией, т.е. мерой юридической ответственности, и одновременно мерой защиты правопорядка - средством обеспечения исполнения обязанности" [14, с. 5].

Кроме того, И.И. Кучеров разграничивает способы обеспечения исполнения налоговой обязанности на способы общего и ограниченного применения. Применение первых способов может иметь место во всех случаях, когда налогоплательщики не исполняют свои налоговые обязанности. К ним относится и пеня [15, с. 154].

Наиболее распространенным в науке налогового права является признание пени санкцией, применяемой за нарушение налогового законодательства.

В.А. Соловьев, проведя анализ пени на основе ее сопоставления с юридической ответственностью, пришел к выводу, что пеня в налоговом праве соответствует всем признакам юридической ответственности. Условия назначения и порядок реализации пени определены законом. Пеня неотделима от правонарушения и выступает его следствием, она связана с реализацией санкции правовой нормы. Уплата пени сопряжена с государственно-правовым принуждением. Выплата пени означает исполнение дополнительной обязанности. При выплате пени правонарушитель претерпевает лишения имущественного характера. В заключение В.А. Соловьев приходит к выводу, что в налоговом законодательстве присутствует необозначенная явно имущественная правовосстановительная ответственность частного субъекта, формой проявления которой является пеня [21].

М.В. Карасева рассматривает пеню как дополнительное обременение для правонарушителя в области налоговых правоотношений. Функция пени как финансово-правовой санкции заключается в том, чтобы компенсировать вред, причиненный государству или муниципальному образованию, в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налога и сбора [12, с. 182, 190].

Компенсационный характер пени отмечается многими исследователями. Так, по мнению М.В. Разгильдиевой, заложенная в налоговом законодательстве конструкция взыскания пеней в рамках погашения налоговой задолженности позволяет отнести пеню к мерам компенсационного характера [19, с. 130]. Н.Н. Волкова утверждает, что компенсационная функция пени, как меры налоговой ответственности, превалирует перед карательной функцией штрафа, что отражает специфику налоговой ответственности [9, с. 9].

Во многих налогово-правовых исследованиях анализируются особенности пени как санкции за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции в широком смысле, по мнению Ю.В. Рудовер, включают меры государственного принуждения как правовосстановительного, так и карательного характера. Пени, наряду со штрафами, он относит к налоговым санкциям в широком смысле [20, с. 20].

Д.А. Липинский рассматривает пеню как самостоятельную санкцию и способ осуществления карательной функции налоговой ответственности, которая связывается с неизбежностью пени как неблагоприятным последствием для нарушителя в виде сужения его материальной сферы [16, с. 294-295].

О.Ю. Бакаева обосновывает отнесение пени к мерам финансово-правового принуждения и называет ее "прогрессивно растущей санкцией" [7]. А.А. Мусаткина рассматривает пеню как негативную санкцию [17, С. 32-35]. А.А. Гогин утверждает, что пеня является разновидностью штрафа с особым порядком исчисления [10].

Сходство пени в налоговом праве с гражданско-правовым институтом неустойки обусловило возникновение вопроса о возможности снижения судом размера пени, установленного Налоговым кодексом РФ, по аналогии с гражданским законодательством.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ за IV квартал 1999 г. был выявлен пробел в налоговом законодательстве, заключающийся в отсутствии в Налоговом кодексе РФ норм, которые бы допускали или запрещали возможность уменьшения суммы начисленных пеней ввиду явно несоразмерной величины этой суммы размеру недоимки самого налога.

Суд при восполнении данного пробела счел необходимым сослаться на ч. 3 ст. 10 ГПК РСФСР, которая устанавливала, что в случае отсутствия закона, регулирующего спорное отношение, суд применяет закон, регулирующий сходные отношения, а при отсутствии такого закона суд исходит из общих начал и смысла действующего законодательства.

Далее Верховный Суд РФ установил: "Пеня - одно из средств обеспечения исполнения обязательств, как гражданско-правовых, так и налоговых. Ее назначение - стимулировать своевременное исполнение обязательства, в частности уплату налога (таможенного платежа), а также побуждать к минимальной просрочке уплаты налога, если срок внесения налога был нарушен. Указанные отношения по уплате пеней являются сходными между собой. Поэтому к отношениям по уплате пеней за несвоевременное внесение налогов может применяться по аналогии закона ст. 333 ГК РФ. . Начисление пени и ее взыскание не должны влечь разорения либо непомерных расходов налогоплательщика по ее уплате, и налоговое (как и таможенное) законодательство не преследует таких целей. Поэтому взыскание пени требует учета фактической способности гражданина к ее уплате в полном размере начисленной суммы и не должно влечь лишения гражданина-налогоплательщика гарантий, предусмотренных ст. 7 Конституции Российской Федерации" [5].

Сумма пени должна определяться с учетом размера основного долга (налога, таможенного платежа), причин несвоевременной уплаты основного долга и отвечать принципу справедливости вынесенного судебного решения.

Данный подход не нашел широкой поддержки среди исследователей и практиков. "Применение к налоговым правоотношениям ст. 333 ГК РФ недопустимо, а размер пеней по налогам и сборам может быть определен только законом" - к такому выводу приходят авторы комментария к Налоговому кодексу РФ, подготовленного под редакцией А.Н. Козырина [13, с. 364-367]. При этом обращаются к п. 3 ст. 2 ГК РФ, которым установлено, что к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

В практике взимания пени возникали и другие вопросы, такие как начисление пени при просрочке уплаты авансовых платежей, а также за несвоевременную уплату налоговым агентом налога, не удержанного с налогоплательщика.

Вопрос об уплате пеней при просрочке авансовых платежей первоначально был разрешен Высшим Арбитражным Судом РФ. Суд установил, что пени в рассматриваемом случае могут быть взысканы с налогоплательщика, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 Налогового кодекса РФ [4]. Уплата пени, таким образом, признавалась правомерной только при просрочке уплаты так называемых оценочных авансовых платежей.

Позднее Конституционный Суд РФ разъяснил, что уплата пени связывается законодателем не с налоговым или отчетным периодом, а с днем уплаты налога, установленным законодательным актом об этом налоге. Закрепление обязанности налогоплательщика вносить налоговые платежи авансом, т.е. до истечения налогового периода, обусловлено необходимостью равномерного, в течение бюджетного года, поступления в государственную казну средств, необходимых для покрытия расходных статей бюджета, и не может рассматриваться как нарушение конституционных прав и свобод [3].

Законодатель воспринял правовую позицию Конституционного Суда РФ и с 1 января 2007 г. установил обязательность уплаты пени при просрочке любых авансовых платежей.

Рассматривая вопрос об уплате пени налоговыми агентами, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что пени являются правовосстановительной мерой, носящей компенсационный характер, и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. "При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом)не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога. Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества" [6].

1. Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции" // СЗ РФ. 1997. N 1. Ст. 197.

2. Определение Конституционного Суда РФ от 08.02.2007 г. N 381-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Ростелеком" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пунктов 5 и 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" // Вестник Конституционного Суда РФ. 2007. N 5.

3. Определение Конституционного Суда РФ от 04.07.2002 г. N 200-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы акционерного общества открытого типа "Энергомаш" на нарушение конституционных прав и свобод положениями статьи 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", пункта 5 Порядка образования и использования территориального дорожного фонда Новгородской области, пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации и пункта 2 статьи 13 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" // Вестник Конституционного Суда РФ. 2003. N 1.

4. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" // Вестник ВАС РФ. 2001. N 7.

5. Постановление Президиума Верховного Суда РФ от 05.04.2000 "Об утверждении Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за IV квартал 1999 года" // Бюллетень ВС РФ. 2000. N 7.

6. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16.05.2006 г. N 16058/05 // Вестник ВАС РФ. 2006. N 8.

7. Бакаева О.Ю. Финансово-правовая ответственность как вид юридической ответственности за нарушения таможенных правил // Юрист. 2004. N 11.

8. Боженок С.Я. Штрафы и пени, установленные налоговым законодательством, как разновидность неналоговых доходов // Налоги. 2009. N 4. С. 2-4.

9. Волкова Н.Н. Рецепция гражданско-правовых норм в налоговом законодательстве // Финансовое право. 2008. N 10. С. 7-10.

10. Гогин А.А. Теоретико-правовые вопросы налоговой ответственности: Автореф. дисс. . канд. юрид. наук. Саратов, 2002. - 21 с.

11. Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск: РУМЦ ЮО, 2006. - 464 с.

12. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть. М.: Юристъ, 2000. - 253 с.

13. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / А.Н. Козырин [и др.]; под ред. А.Н. Козырина. М.: ТК Велби, Проспект, 2005. - 656 с.

14. Кучеров И.И., Кикин А.Ю. Меры налогово-процессуального принуждения / И.И. М.: Юриспруденция, 2006. - 128 с.

15. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М.: ЮрИнфоР, 2001. - 360 с.

16. Липинский Д.А. Проблемы юридической ответственности / Под ред. Р.Л. Хачатурова. СПб.: Юрид. центр "Пресс", 2003. - 387 с.

17. Мусаткина А.А. Понятие позитивной финансово-правовой ответственности // Финансовое право. 2005. N 7. С. 32-35.

18. Орлов М.Ю. Десять лекций о налоговом правое России: Учебное пособие. М.: Городец, 2009. - 208 с.

19. Разгильдиева М.Б. Налоговая ответственность в системе юридической ответственности // Правоведение. 2002. N 5. С. 128-133.

20. Рудовер Ю.В. Финансово-правовое регулирование ответственности за нарушение законодательства РФ о налогах и сбора: Автореф. дисс. . канд. юрид. наук. М., 2013. - 29 с.

21. Соловьев В.А. Пеня в налоговом законодательстве // Законы России: опыт, анализ, практика. 2007. N 12.

22. Стрельников В. В. Правовой режим пени в налоговом праве: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2004. - 155 с.

23. Финансовое право: учебник для бакалавров / под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Проспект, 2013. - 576 с.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Купить документ --> Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Является извлечением из сборника "101 термин налогового права: краткое законодательное и доктринальное толкование" / [Н. А. Соловьева (рук.) и др.]. - Москва : Инфотропик Медиа, 2015. ISBN 978-5-9998-0210-1.

Авторы материалов сборника

Соловьева Наталья Александровна - кандидат юридических наук, доцент кафедры финансового права юридического факультета Воронежского государственного университета.

Пастушкова Любовь Николаевна - кандидат экономических наук, доцент, заведующий кафедрой гражданско-правовых дисциплин Воронежского государственного аграрного университета имени императора Петра I.

Реут Анна Владимировна - кандидат юридических наук, доцент кафедры "Финансовое и налоговое право" Финансового университета при Правительстве РФ, доцент кафедры финансового права Национального исследовательского университета - Высшая школа экономики.

Пауль Алексей Георгиевич - кандидат юридических наук, доцент кафедры финансового права юридического факультета Воронежского государственного университета.

Яговкина Вита Александровна - кандидат юридических наук, доцент, доцент кафедры государственного регулирования экономики РАНХиГС при Президенте РФ.

Балюк Надежда Николаевна - ассистент кафедры гражданско-правовых дисциплин Воронежского

государственного аграрного университета имени Императора Петра I.

Кудрявцева Наталья Николаевна - кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита Института менеджмента, маркетинга и финансов.

Замулко Валерия Васильевна - советник государственной гражданской службы Российской Федерации 3-го класса.

Красюков Андрей Владимирович - кандидат юридических наук, доцент кафедры финансового права юридического факультета Воронежского государственного университета.

Юхневич Эдвард Эдвардович - кандидат юридических наук, адъюнкт кафедры финансового права факультета Администрации и Права Гданьского Университета (Польша).

Согласно ст. 330 ГК РФ неустойка (штраф, пеня, иные санкции за нарушение договорных обязательств) это установленная в договоре или определенная законом сумма, которую сторона договора (должник), допустившая нарушение условий договора, не исполнившая договор или исполнившая его ненадлежащим образом, например, просрочившая исполнение, обязана уплатить другой стороне договора (кредитору).

Соглашение о неустойке должно быть оформлено в письменной форме, несоблюдение этого правила влечет недействительность неустойки.

Одним из распространенных вариантов неустойки по договорам являются пени. Как правило, размер пеней по договору устанавливается в процентах за день просрочки платежа (например, 1/300 ставки ЦБ РФ за каждый календарный день просрочки).

Бухгалтерский учет неустойки

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров в бухгалтерском учете относятся к прочим доходам, признаются в бухгалтерском учете в суммах, признанных должником или присужденных судом (п. 8, п.10.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Санкции признаются доходом в учете у получающей стороны в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение или они признаны должником.

Согласно п. 10.2 и п. 16 ПБУ 9/99 указанные штрафные санкции принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником в том отчетном периоде, в котором они признаны должником или судом вынесено решение об их взыскании.

Иными словами, суммы предъявленных претензий, не признанные должником, к учету не принимаются.

Это согласуется с требованием пункта 6 ПБУ 1/2008 к учетной политике организации — обеспечивать «большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности)».

Пунктом 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер отчетности (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н) штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации и до их уплаты отражаются в бухгалтерском балансе плательщика по статьям кредиторов (Письмо Минфина России от 23.08.2013 N 07-01-06/34558).

Пример. Договором предусмотрено начисление пеней за несвоевременное погашение задолженности. Контрагент-покупатель допустил просрочку оплаты. Организация-поставщик выставила претензию на сумму пеней. Контрагент-покупатель признал претензию организации, предоставил гарантийное письмо — согласие на уплату суммы пеней, через месяц уплатил пени. Данные операции отражаются в учете следующим образом:

  • На дату выставления претензии записи в бухучете не производятся.
  • Бухгалтерские проводки по учету пеней на дату признания должником претензии (дату гарантийного письма):

Дебет 76, субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

— сумма предъявленных контрагенту пеней признана в составе прочих доходов и до момента ее уплаты отражена в составе дебиторской задолженности контрагента-покупателя.

  • На дату поступления суммы пеней на расчетный счет организации-продавца:

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты по претензиям»

— дебиторская задолженность по пеням контрагента-покупателя погашена.

Учет санкций в целях налогообложения прибыли

Для целей исчисления налога на прибыль санкции за нарушение договорных обязательств, признанные должником добровольно или подлежащие уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, учитываются в составе внереализационных доходов организации (п. 3 ст. 250 НК РФ).

На основании ст. 317 НК РФ, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, при методе начисления дата получения дохода в виде санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина РФ от 25.08.2017 N 03-03-07/54554. Другими словами, если судом принято решение о выплате организации неустойки, то у налогоплательщика обязанность по начислению внереализационного дохода в части установленной судом суммы неустойки возникает на дату вступления в силу решения суда.

По присужденным судом пеням, точная сумма которых еще не понятна (т.е. пени, которые ответчику исчисляются со дня принятия решения судом до момента исполнения решения) правила признания в пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ не установлены.

Для этой ситуации Минфин РФ разъяснил, что такие доходы признаются по общим принципам признания доходов при методе начисления. То есть, доходы в виде суммы пеней со дня принятия судом решения до момента фактического погашения долга, подлежащие уплате на основании данного решения суда, учитываются для целей налогообложения прибыли на конец соответствующего отчетного периода (налогового периода) или на дату фактического погашения долга — в зависимости от того, какое событие произошло ранее (смотрите письмо Минфина РФ от 15.01.2018 N 03-03-06/1/1026).

Если же должник готов признать санкции по хоздоговору без обращения в суд, то дата признания внереализационного дохода у получающей стороны определяется по дате документа, свидетельствующего о согласии уплатить сумму санкций. Форма такого документа произвольна.

К ним можно отнести, например, двусторонний акт, подписанный сторонами, соглашение о расторжении договора, акт сверки, письмо должника, подтверждающее факт признания должником нарушения обязательства и позволяющий определить размер признанной суммы (смотрите, например, пункт 3 письма Минфина РФ от 10.11.2017 г. N 03-03-06/2/74188).

Кроме того, обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить пени, является также фактическая уплата их кредитору (письмо Минфина РФ от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336).

Если при невыполнении контрагентом договорных обязательств организация не предпринимала мер по истребованию предусмотренной договором неустойки, а контрагент не совершает никаких действий по ее признанию, то внереализационный доход не возникает.

Наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, учитываемого на основании пункта 3 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина РФ от 16.08.2010 N 03-07-11/356).

НДС при получении штрафных санкций по договорам

Если для налога на прибыль все санкции, которые признал должник или присудил суд организация обязана включить в налоговую базу по строке внереализационные доходы, то для целей исчисления налоговой базы по НДС, есть санкции, которые не признаются объектом налогообложения НДС.

С учетом этого можно выделить два основных типа санкций:

  • санкции, уплаченные покупателю продавцом за нарушение условий договора.
  • санкции, уплаченные продавцу покупателем за нарушение условий договора

С первым типом санкций все более или менее однозначно: денежные средства, полученные покупателем от продавца за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств, НДС не облагаются, так как не связаны с реализацией (см. письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363).

Санкции в виде выплаты компенсации продавцу за досрочное расторжения договора также не облагаются НДС (Письмо Минфина РФ от 19.10.2016 N 03-07-11/60859). Аналогичные разъяснения даны Минфином РФ в отношении включения в налоговую базу по НДС денежных средств, полученных продавцом товаров от их покупателя в качестве компенсации убытков, понесенных продавцом из-за отказа покупателя принимать и оплачивать товары.

Такие суммы также не облагаются НДС, так как не связаны с оплатой реализованных товаров, работ услуг (Письмо Минфина РФ от 28.07.2010 N 03-07-11/315).

В отношение налоговой базы по НДС по второму типу санкций (когда продавец получает выплату санкций от покупателя) не все так однозначно.

На сегодняшний день позиция официальных органов сводится к тому, что суммы полученные продавцом товаров, работ, услуг в виде штрафных санкций по договорам не подлежат обложению НДС при условии, что такие санкции по факту не являются элементами ценообразования предусматривающему оплату товаров (работ, услуг).

Если полученные продавцом от покупателя суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, как суммы связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Эта точка зрения изложена в письме Минфина РФ от 04.03.2013 N 03-07-15/6333, это письмо доведено до нижестоящих налоговых органов и размещено на сайте www.nalog.ru в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами». Таким образом, чтобы исключить риски доначисления НДС по штрафным санкциям, налогоплательщику нужно отличать «просто санкции» от «элементов ценообразования», оформленных как штрафные санкции.

Неустойка за просрочку оплаты — это обеспечение своевременности платежей по договору, не затрагивающая ценообразование.

Пример неустойки, обеспечивающей исполнение обязательств:

неустойка за просрочку исполнения обязательств, полученная продавцом от покупателя по договору. Вывод, что такие суммы не связаны с оплатой товаров (работ, услуг) в понимании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, а потому не подлежат включению в налоговую базу по НДС, основан на постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07, данное мнение поддержали Минфин и ФНС.

Пример неустойки как элемента ценообразования:

суммы штрафа за простой, сверхнормативную погрузку или разгрузку, транспортного средства, полученные налогоплательщиком, оказывающим услуги по перевозке грузов. Такое мнение выражено Минфином РФ от 01.04.2014 N 03-08-05/14440 «О включении суммы штрафа за простой, предусмотренный условиями договора, в налоговую базу по НДС».

Штраф, пеня, неустойка в чем разница

Первичная консультация по телефону или при заказе обратного звонка «БЕСПЛАТНАЯ»

В соответствии с установленными законодательными нормами в зависимости от метода исчисления есть три формы неустойки, такие как штраф, пеня и, соответственно, сама неустойка. Поговорим более подробно о том, чем между собой схожи и различны эти понятия.

Неустойка назначается гражданину или организации за определенное длящееся нарушение. Она исчисляется в процентном соотношении, которое применяется к сумме неисполненного обязательства на основании договора либо соглашения. Штраф в отличие от пени взыскивается как за разовое, так и за длящееся нарушение. Он взыскивается в твердой денежной сумме либо же на основании процентного соотношения к сумме неисполненного контрагента обязательства.

Говоря о пени надо сказать о том, что она применяется как штрафная санкция, назначаемая при просрочке исполнения денежных обязательств между сторонами на основании соглашения или договора. В теории правоведы утверждают то, что разницы между неустойкой и штрафом фактически нет. В тоже время неустойка более оперативный вид имущественной ответственности контрагента. При помощи неустойки можно провести дифференциацию по разным типам штрафных санкций. Пеня обычно – это один из видов неустойки. Она устанавливается законодательно либо на основании официального договора. Начисляется пени за каждый определенный временной отрезок, причем пени увеличивается по нарастающей. Штраф или штрафная санкция является неустойкой, устанавливаемой в твердой форме.

Что такое неустойка ?!

Провести раздел межу пени и неустойкой можно, только после объяснения самого понятия и сути неустойки. Ее определение дается в положениях статьи 330 Гражданского кодекса Российской Федерации. Исходя из норм обозначенного документа у неустойки имеются следующие признаки:

  • Неустойка выглядит как денежная сумма определенного характера. Она устанавливается при помощи законодательного регулирования или по договоренности сторон на основании договора, соглашения или иного документа, имеющего юридическую силу;
  • Основание требования выплаты неустойки – это ненадлежащее исполнении обязанностей одной из сторон;
  • Неустойка истребована может быть только при наличие вины у стороны в том, что обязанности, предусмотренные договором либо законодательным актом не были выполнены.

Также на основании требований статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации неустойка считается одним из видов обеспечительных мер, используемых при заключении гражданско-правовых сделок в качестве определенной гарантии исполнения обязательств сторонами по договору. Также неустойка может применяться как один из правовых методов защиты нарушенных прав лица.

Чем отличается пеня от неустойки ?!

Пеня может фигурировать только с сделках, связанных с платежно-финансовыми отношениями. Неустойка в отличие от пени применяется в любых гражданско-правовых соглашениях. В чем может выражаться пеня и неустойка? Пени могут быть динамическими и выражаются они в проценте с возрастающим эффектом. Размер пени зависит от того, сколько дней просрочки было допущено. Неустойка в свою очередь бывает фиксированной или выраженной в процентах. Она всегда фиксируется на момент просрочки, а вот пени привязаны к календарному исчислению. Разница пени и неустойки еще в том, что последняя штрафная санкция является оперативной формой ответственности и наступает немедленно после совершенного нарушения.

Отличие штрафа и пени.

Штраф в отличие от пени и неустойки фигурирует не только в гражданско-правовых отношениях, но и также в уголовном, арбитражном, административном праве. Пеня, как и неустойка предусмотрены законодательными нормами только в гражданских отношениях между физическими либо юридическими лицами. Штраф взимается однократно, а пеня начисляется до того момента, пока долговые обязательства не будут погашены полностью. Говоря об обоснованиях надо отметить то, что пени обязательно прописывается в тексте договора, и они исчисляются процентами. Штраф же взимается однократно, он обладает конкретным размером, рассматривается в нормативно-правовых актах, может начисляться в бюджет государства.

Чем в итоге отличается пеня от неустойки и права в системе гражданских правоотношений? В первую очередь пеня обладает возрастающей прогрессией. Эта самая прогрессия зависит от временного периода просроченного долга. А вот неустойка и штраф призваны зафиксировать сам факт нарушения, и не привязаны к временному промежутку неуплаты. Ну и естественно штраф, как карательную санкцию могут назначить государственные органы в рамках административного, гражданского, уголовного судебного производства. Отличия штрафа и неустойки также следуют из пункта первого статьи 330 Гражданского кодекса Российской Федерации. В этом нормативно-правовом акте штраф представляет собой обеспечительную меру, выплата которой может быть истребована при нарушении обязанностей второй стороной по договору. Исходя из этого можно утверждать, что штраф более узкое понятие, по сравнению с пени и неустойкой.

Пени в гражданском и налоговом законодательстве.

Пени как один из видов неустойки рассматриваются как одни из самых применяемых санкций в системе налоговых правоотношений в виде меры наказания к физическим либо юридическим лицам. Пени, согласно пункту первому статьи 75 налогового кодекса Российской Федерации представляют собой санкцию в форме денежной суммы, наступающую в связи с несвоевременной уплатой исчисленного, но не выплаченного налогового бремени. Налоговая пения в отличие от гражданской исчисляется в процентном составе непосредственно к сумме невыплаченного налога лица. Также она должна начисляться фактически за каждый календарный день, который следует за днем, считающимся крайним для исполнения обязанности.

Пеня - это штраф за невыполнение в срок установленных законом или договором обязательств.

Что такое пеня

В гражданском законодательстве нет четкого определения понятия «пеня», не считая упомянутого вскользь – разновидности наказания в виде неустойки. При этом более четкое понятие можно получить уже из налогового законодательства, где уже в Кодексе отведена отдельная статья.

Согласно действующим нормам налогового законодательства, пеня – это сумма неустойки, которая начисляется тем плательщикам, которые просрочили выплату налога или сбора, штрафа. Это определенная сумма, которая прибавляется к сумме налога, сбора, штрафа. И эту сумму плательщик, который пропустил сроки уплаты, обязан так же уплатить. В противном случае его долг перед государственным бюджетом продолжит расти и дальше.

Более того – даже если к плательщику применяются какие-то иные меры пресечения или обеспечения, нацеленные на взыскание причитающихся ему налогов, сборов, штрафов, пеня продолжает начисляться. Такую меру (следует понимать, как неустойку) никто не отменяет. Чем больше сумма задолженности, тем больше начисляется с нее пени.

Что не относится к понятию «пеня»

К понятию «пеня» не имеют отношения, хотя и несколько схожи с ней, понятия «штраф» и «неустойка». Так, под штрафом в гражданском законодательстве, равно как и в налоговом, принято понимать наказание за преступление, которое было совершено разово или длящееся некоторый период времени, выраженное в точно обозначенной сумме или в проценте от полученной нарушителем выгоды.

Штраф может быть определен и как точная сумма, которую нарушитель уплачивает в пользу государственного бюджета (следует понимать, как налоговый случай), так и в проценте от выгоды, которую он получил. Например, в размере 20-30-40%.

Под неустойкой в законодательстве принято понимать вид наказания, который подразумевает процентный или выраженный в конкретной сумме вид взыскания за длительное преступление или правонарушение.

Пеня же является лишь разновидностью такого вида наказания, применяемой преимущественно в налоговой или расчетной сфере. Кроме того различается способ исчисления пени и неустойки (следует понимать, как понятие в общем смысле).

Способ исчисления

При исчислении берется за основу не вся сумма налога или сбора, который предписан плательщику, а только просроченная по уплате часть. Именно из ее размера определяется размер пени, а также конечная сумма долга. Начисляется пеня каждый день, независимо от того, рабочий он или выходной, с того момента, как наступила просрочка по выплате налога или сбора. То есть если плательщику было дано десять дней на выплату налога, а он пришел платить на пятнадцатый, то за 5 дней просрочки ему начисляют пени, которые тоже необходимо выплатить.

Размер пени считается отдельно от суммы налога или сбора, но при этом обе суммы при уплате складываются.

Если плательщик выплачивает только одну сумму, игнорируя вторую, то неустойка продолжает накапливаться. Предусмотрены случаи в налоговом законодательстве, когда задолженность достигает определенных размеров, что позволяет налоговым органам обратиться в суд для взыскания с должника средств в государственный бюджет. Расчет пени по налогам происходит в процентном формате – к сумме налога каждый день прибавляется определенный процент, который и является пеней.

Размер пени не может быть установлен и начислен тогда, когда у организации, ИП или физического лица нет средств для уплаты основного долга ввиду ареста его имущества или приостановке операций по его счетам в банке. Более того если такая мера пресечения уже используется, то, как правило, недобросовестному плательщику присуждают еще и штраф за неправомерные действия, пени в этом случае не предусмотрены.

Размер пени исчисляется в процентном соотношении и равен 1/300 от действующей ставки рефинансования Центральным банком. Причем данные учитываются на конкретный день. Чем выше ставка Центрального банка, тем выше пеня, которая будет начисляться по просрочке платежа по налогам, сборам, штрафам. Не предусматривается в налоговом законодательстве фиксированная пеня на просрочки по платежам налогов, сборов или штрафов, только процентное выражение.

На что не начисляют пени

Нормами налогового законодательства предусмотрены ситуации, когда пени не начисляются совсем. Так, недоимка, которая образовалась у добросовестного плательщика, путем выполнения тех разъяснений, которые ему были даны от налоговых органов и других уполномоченных органов, а так же в ходе следования инструкциям после мониторинга налоговых органов. При этом все данные плательщик предоставил верные и точные.

А вот прописанная в договоре неустойка тоже может выступать в роли обязательной для уплаты пени. Называется она – пени по договору, когда одна из двух сторон при просрочке платежа обязана выплатить установленную неустойку.

В налоговом праве применяется понятие редко, только в тех случаях, когда образовывается задолженность по уплате пени у консолидированной группы участников. В этом случае пени по договору начисляется для уплаты или ответственному участнику, или всем остальным участникам группы, если на счетах ответственного не хватает средств для погашения.

Уплата пени

Взыскание пени возможно в принудительном порядке тогда, когда плательщик добровольно не уплатил насчитанную ему сумму. Основной способ – удержание средств с личных счетов в банках. То есть налоговый орган путем вынесения соответствующего решения может обязать банк на определенные действия, цель которых взыскание пени с плательщика.

Банк не имеет права игнорировать решения налоговых органов, поэтому удерживает в пользу государственного бюджета средства, необходимые и достаточные для уплаты пени, если их на счету плательщика хватает для погашения задолженности. Если нет – уведомляет налоговый орган об остатке по счету в течение рабочего дня.

Уплата пени является обязанностью плательщика, а не его правом. Так, плательщики – физические лица в случае неуплаты могут быть подвержены административному или уголовному преследованию за неисполнение своих обязанностей. Налоговый орган вправе подать соответствующее исковое заявление в суд с требованием взыскания пени, а также наложения штрафа на недобросовестного плательщика.

Однако предварительно физическому лицу присылается в письменном виде путем личного вручения или передачи через почту (заказным письмом) требования об уплате имеющихся налогов, сборов (в том числе и страховых), пени и штрафов. В случае неисполнения – налоговый орган вправе подать заявление в суд.

Плательщики – организации или ИП так же обязаны уплачивать начисленные им пени.

Если после получения от налогового органа требования об уплате этого не произошло, налоговый орган имеет право приостановить операции по счетам в банках, а при недостаточности этой меры – обратиться в судебные органы с исковым заявлением о взыскании путем ареста имущества.

Чем больше сумма задолженности по пени, тем больше или дороже имущество будет арестовано, а затем продано по рыночной стоимости для погашения долга перед государственным бюджетом.

Существует практика, когда должник-плательщик уплачивает пени тогда, когда судебное разбирательство еще только началось. В этом случае суд обязан учесть выплату в фиксированной фактической сумме.

Если же этого не произошло, то в решении указывается не только срок исполнения решения, но и сумма для уплаты налога – в фиксированном размере, и размер пени – в процентном размере, согласно ставке рефинансирования Центрального банка.

Авансовые платежи, которые обязан вносить плательщик, тоже могут быть подвержены обязанности выплаты или наказанию за просрочку. Так, пени за просрочку платежа начинают начисляться с того момента, когда должен быть уплачен налог, а не аванс по нему. То есть плательщику условно дается отсрочка для платежа без наказания, а в случае просрочки уже начисляются пени.

Читайте также: