Особенности налогового учета банков
Опубликовано: 02.05.2024
Налогоплательщики-банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от (понесенных при) осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным настоящей главой порядком признания дохода и расхода.
Аналитический учет доходов и расходов, полученных (понесенных) в виде процентов по долговым обязательствам, ведется в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 328 настоящего Кодекса.
Доходы и расходы по хозяйственным и другим операциям, относящимся к будущим отчетным периодам, по которым были произведены в текущем отчетном периоде авансовые платежи, учитываются в сумме средств, подлежащих отнесению на расходы при наступлении того отчетного периода, к которому они относятся. Аналитический учет доходов и расходов по хозяйственным операциям ведется в разрезе каждого договора с отражением даты и суммы полученного (выплаченного) аванса и периода, в течение которого указанная сумма относится на доходы и расходы.
Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, уплаченные налогоплательщиком, расходы по расчетно-кассовому обслуживанию, открытию счетов в других банках и другим аналогичным операциям относятся на расходы на дату совершения операции, если в соответствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной операции, либо на последнее число отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке налогоплательщиком ведется учет по доходам, связанным с осуществлением операций по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, корреспондентским отношениям и другим аналогичным операциям.
Часть пятая утратила силу. - Федеральный закон от 28.11.2015 N 328-ФЗ.
Часть шестая утратила силу. - Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ.
По сделкам, связанным с операцией купли-продажи драгоценных камней, налогоплательщик отражает в налоговом учете количественную и стоимостную (масса и цена) характеристику приобретенных и реализованных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом) налогоплательщика. При выбытии реализованных драгоценных камней доход (убыток) определяется в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью. Под учетной стоимостью понимается цена приобретения драгоценных камней.
Аналитический учет ведется по каждому договору купли-продажи драгоценных камней. В аналитическом учете отражаются даты совершения операций купли-продажи, цена покупки, цена продажи, количественные и качественные характеристики драгоценных камней.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ признана утратившей силу часть 6 статьи 331 НК РФ, которой устанавливались особенности корректировки размеров требований и обязательств при учете операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются иностранная валюта и драгоценные металлы.
Данное изменение распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2010.
В Постановлении ФАС Поволжского округа от 14.07.2009 N А65-27027/2007 суд признал безосновательной ссылку налогового органа на незаполнение в отдельных аналитических регистрах всех предусмотренных строк как на доказательство неправомерного ведения аналитического учета.
Материалами дела подтверждается, что банк допустил незаполнение отдельных строк в тех аналитических регистрах, по которым данные налогового учета в полном объеме формируются на основании сведений бухгалтерского учета, а значит, неполное заполнение аналитических регистров не привело к искажению налогового учета.
Утверждение налогового органа о том, что аналитические регистры банка не отражают порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль, несостоятельно. Из содержания статьи 314 НК РФ следует, что именно аналитический учет имеет своей целью обобщение информации для определения налоговой базы, в то время как аналитический регистр характеризует лишь отдельный элемент налоговой базы. Между тем данные именно аналитического учета банка, в соответствии с требованиями статьи 314 НК РФ, надлежащим образом раскрывают порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль.
Ссылка налогового органа на необходимость ведения банком сводных налоговых регистров не соответствует законодательству.
Зачастую на практике налоговый орган требует от банка представления расширенных выписок банка в отношении организаций - клиентов банка (с указанием номера корреспондирующего счета, наименования и ИНН плательщика/получателя и назначения платежа) в электронном виде либо на бумажном носителе по перечисленным в требовании банковским счетам.
Банки полагают, что указанные документы могут являться основанием для проверки формирования облагаемой налогом на прибыль базы его клиентов, но не самого банка как налогоплательщика и их истребовать налоговый орган не вправе.
Согласно ч. 2 статьи 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1) справки по операциям и счетам юридических лиц и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, выдаются кредитной организацией им самим, судам и арбитражным судам (судьям), Счетной палате Российской Федерации, налоговым органам, таможенным органам Российской Федерации, федеральному органу исполнительной власти в области финансовых рынков, Пенсионному фонду Российской Федерации, Фонду социального страхования Российской Федерации и органам принудительного исполнения судебных актов, актов других органов и должностных лиц в случаях, предусмотренных законодательными актами об их деятельности, а при наличии согласия руководителя следственного органа - органам предварительного следствия по делам, находящимся в их производстве.
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 04.05.2008 N А56-30650/2007 по вопросу о том, основано ли на нормах НК РФ требование о представлении для налоговой проверки расширенных выписок о движении денежных средств по счетам клиентов банка, поддержал налогоплательщика.
Как указал суд, требование налогового органа о представлении расширенных банковских выписок по расчетным счетам клиентов налогоплательщика противоречит пункту 1 статьи 93 НК РФ. Форма расширенной выписки с содержанием, указанным в требовании налогового органа, в качестве единого документа не утверждена ни одним нормативным актом ЦБ РФ и не содержится в Общероссийском классификаторе управленческой документации ОК 011-93 (ОКУД), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 299, в разд. 0400000 "Унифицированная система банковской документации".
Суд отметил, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении не сослался на акт законодательства о налогах и сборах, которым предусмотрена обязанность налогоплательщика составлять и вести расширенные выписки.
Как указал суд, расширенные выписки по расчетным счетам организаций - клиентов налогоплательщика не являются документами, на основании которых последним формируется налоговая база по налогу на прибыль, поскольку данные документы не содержат информации о хозяйственных операциях самого банка как проверяемого налогоплательщика. Исходя из пункта 2 статьи 328 и статьи 331 НК РФ порядок включения в налоговую базу, облагаемую налогом на прибыль, процентов банка как налогоплательщика осуществляется на основании выписки о движении денежных средств по счету самого банка, а не организаций - клиентов налогоплательщика, с которыми он заключил договоры банковского счета. Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 31 и статьей 93 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика не любые, а только необходимые для проведения проверки документы, служащие основанием для исчисления и уплаты им налогов.
Таким образом, суд пришел к выводу, что в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
В то же время ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 07.11.2006 N А29-3812/2006А пришел к противоположным выводам, указывая на правомерность истребования в рамках выездной налоговой проверки банка выписок о движении денежных средств по клиентским счетам.
Руководствуясь статьей 31, пунктом 2 статьи 86, статьями 82 и 93, пунктом 2 статьи 290, статьями 291, 331 НК РФ и статьей 26 Закона N 395-1, суд пришел к выводу, что налоговый орган имел право требовать от банка представления справки по операциям организаций - клиентов банка, так как его требование не противоречит целям и существу налогового контроля.
В то же время следует отметить: суд, приходя к выводу о том, что налоговый орган правомерно потребовал от банка представления справок по счетам организаций в целях получения информации об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях банка, сослался в том числе и на абз. 1 пункта 3 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", действующий в редакции до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ и предусматривающий право налоговых органов получать от предприятий, учреждений, организаций (включая банки и иные финансово-кредитные учреждения), а также от граждан с их согласия справки, документы и копии с них, касающиеся хозяйственной деятельности налогоплательщика и необходимые для правильного налогообложения.
В действующей редакции пункта 3 статьи 7 указанного Закона предусмотрено право налоговых органов осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных НК РФ.
Кроме того, данное судебное решение не учитывает изменений, внесенных названным Законом в пункт 2 статьи 86 НК РФ (ранее редакция данной нормы не указывала, что справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) запрашиваются в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей)).
Таким образом, в настоящее время существует судебная практика, поддерживающая налогоплательщика-банк в случае его отказа представить налоговому органу расширенные выписки по расчетным счетам клиентов банка. Учитывая положения абз. 2 пункта 2 статьи 86 НК РФ, а также иные положения НК РФ, приведенные выше, нет оснований не согласиться с позицией суда.
Источник комментария:
"ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 25 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ" (АКТУАЛИЗАЦИЯ)
Ю.М. Лермонтов, 2012
пВЯЕЛФЩ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ - ЙНХЭЕУФЧП, ПВСЪБФЕМШУФЧБ, ВБОЛПЧУЛЙЕ Й ИПЪСКУФЧЕООЩЕ ПРЕТБГЙЙ, ПРЕТБГЙЙ У ГЕООЩНЙ ВХНБЗБНЙ, УФПЙНПУФОБС ПГЕОЛБ ЛПФПТЩИ ЙЪНЕОСЕФ ТБЪНЕТ ОБМПЗПЧПК ВБЪЩ ФЕЛХЭЕЗП ПФЮЕФОПЗП РЕТЙПДБ ЙМЙ ОБМПЗПЧПК ВБЪЩ РПУМЕДХАЭЙИ РЕТЙПДПЧ.
дБООЩЕ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ - ЙОЖПТНБГЙС П ЧЕМЙЮЙОЕ ЙМЙ ЙОПК ИБТБЛФЕТЙУФЙЛЕ РПЛБЪБФЕМЕК, ПРТЕДЕМСАЭЙИ ПВЯЕЛФ ХЮЕФБ, ПФТБЦБЕНБС Ч ТЕЗЙУФТБИ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ, УРТБЧЛБИ Й ЙОЩИ ДПЛХНЕОФБИ, ЗТХРРЙТХАЭЙИ ЙОЖПТНБГЙА ПВ ПВЯЕЛФБИ ОБМПЗППВМПЦЕОЙС.
оБМПЗПЧЩК ХЮЕФ Ч ВБОЛЕ ПУОПЧЩЧБЕФУС ОБ:
ДБООЩИ РЕТЧЙЮОЩИ ХЮЕФОЩИ ДПЛХНЕОФПЧ;
ДБООЩИ БОБМЙФЙЮЕУЛЙИ ТЕЗЙУФТПЧ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ;
ДБООЩИ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ;
тЕЗЙУФТЩ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ - УПЧПЛХРОПУФШ РПЛБЪБФЕМЕК (УЧПДОЩЕ ЖПТНЩ) ТЕЗЙУФТПЧ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ ДМС УЙУФЕНБФЙЪБГЙЙ ДБООЩИ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ ЪБ ПФЮЕФОЩК (ОБМПЗПЧЩК) РЕТЙПД, УЗТХРРЙТПЧБООЩИ Ч УППФЧЕФУФЧЙЙ У РТЙОГЙРБНЙ ЧЕДЕОЙС ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ, Ч ФПН ЮЙУМЕ ВЕЪ ПФТБЦЕОЙС ОБ УЮЕФБИ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ.
тЕЗЙУФТЩ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ
УЙОФЕФЙЮЕУЛЙЕ ОБМПЗПЧЩЕ ТЕЗЙУФТЩ (уот);
БОБМЙФЙЮЕУЛЙЕ ОБМПЗПЧЩЕ ТЕЗЙУФТЩ (бот);
ТЕЗЙУФТЩ ХЮЕФБ УПУФПСОЙС ПВЯЕЛФБ (тхуп);
УРТБЧЛЙ ПФЧЕФУФЧЕООЩИ ЙУРПМОЙФЕМЕК (упй).
уЙОФЕФЙЮЕУЛЙЕ ОБМПЗПЧЩЕ ТЕЗЙУФТЩ ЖПТНЙТХАФУС РХФЕН ЗТХРРЙТПЧЛЙ ДБООЩИ БОБМЙФЙЮЕУЛЙИ ОБМПЗПЧЩИ ТЕЗЙУФТПЧ Й ДБООЩИ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ ЧФПТПН УМХЮБЕ, ЕУМЙ ЬФЙИ ДБООЩИ ДПУФБФПЮОП ДМС ТБУЮЕФБ ОБМПЗППВМБЗБЕНПК ВБЪЩ.
бОБМЙФЙЮЕУЛЙЕ ОБМПЗПЧЩЕ ТЕЗЙУФТЩ ЖПТНЙТХАФУС ОБ ПУОПЧБОЙЙ ДБООЩИ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ, УРТБЧПЛ ПФЧЕФУФЧЕООЩИ ЙУРПМОЙФЕМЕК, Б ФБЛЦЕ ТЕЗЙУФТПЧ ХЮЕФБ УПУФПСОЙС ПВЯЕЛФБ. ч ФЕИ УМХЮБСИ, ЕУМЙ ДБООЩЕ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ УПДЕТЦБФ ОЕПВИПДЙНЩЕ ДБООЩЕ ДМС ТБУЮЕФБ ОБМПЗППВМБЗБЕНПК ВБЪЩ, БОБМЙФЙЮЕУЛЙЕ ТЕЗЙУФТЩ ОБМПЗПЧПЗП ХЮЕФБ ОЕ ЧЕДХФУС.
тЕЗЙУФТЩ ХЮЕФБ УПУФПСОЙС ПВЯЕЛФБ ЖПТНЙТХАФУС ОБ ПУОПЧБОЙЙ ДБООЩИ ВХИЗБМФЕТУЛПЗП ХЮЕФБ, РЕТЧЙЮОЩИ ХЮЕФОЩИ ДПЛХНЕОФПЧ Й УРТБЧПЛ ПФЧЕФУФЧЕООЩИ МЙГ.
оБМПЗПРМБФЕМШЭЙЛЙ - ВБОЛЙ ЧЕДХФ ОБМПЗПЧЩК ХЮЕФ ДПИПДПЧ Й ТБУИПДПЧ, РПМХЮЕООЩИ ПФ (РПОЕУЕООЩИ РТЙ) ПУХЭЕУФЧМЕОЙС ВБОЛПЧУЛПК ДЕСФЕМШОПУФЙ. ОБ ПУОПЧБОЙЙ ПФТБЦЕОЙС ПРЕТБГЙК Й УДЕМПЛ Ч БОБМЙФЙЮЕУЛПН ХЮЕФЕ Ч УППФЧЕФУФЧЙЙ У ХУФБОПЧМЕООЩН РПТСДЛПН РТЙЪОБОЙС ДПИПДБ Й ТБУИПДБ (ЛБУУПЧЩК ЙМЙ ОБЮЙУМЕОЙС).
бОБМЙФЙЮЕУЛЙК ХЮЕФ ДПИПДПЧ Й ТБУИПДПЧ, РПМХЮЕООЩИ (РПОЕУЕООЩИ) Ч ЧЙДЕ РТПГЕОФПЧ РП ДПМЗПЧЩН ПВСЪБФЕМШУФЧБН, ЧЕДЕФУС Ч УППФЧЕФУФЧЙЙ У РПТСДЛПН, РТЕДХУНПФТЕООЩН УФБФШЕК 328 ОБУФПСЭЕЗП лПДЕЛУБ.
оБМПЗПРМБФЕМШЭЙЛЙ - ВБОЛЙ ЧЕДХФ ОБМПЗПЧЩК ХЮЕФ ДПИПДПЧ Й ТБУИПДПЧ, РПМХЮЕООЩИ ПФ (РПОЕУЕООЩИ РТЙ) ПУХЭЕУФЧМЕОЙС ВБОЛПЧУЛПК ДЕСФЕМШОПУФЙ, ОБ ПУОПЧБОЙЙ ПФТБЦЕОЙС ПРЕТБГЙК Й УДЕМПЛ Ч БОБМЙФЙЮЕУЛПН ХЮЕФЕ Ч УППФЧЕФУФЧЙЙ У ХУФБОПЧМЕООЩН РПТСДЛПН РТЙЪОБОЙС ДПИПДБ Й ТБУИПДБ.
уХННБ РПМПЦЙФЕМШОЩИ (ПФТЙГБФЕМШОЩИ) ТБЪОЙГ, ЧПЪОЙЛБАЭЙИ ПФ РЕТЕПГЕОЛЙ ХЮЕФОПК УФПЙНПУФЙ ДТБЗПГЕООЩИ НЕФБММПЧ РТЙ ЕЕ ЙЪНЕОЕОЙЙ, ЧЛМАЮБЕФУС Ч УПУФБЧ ДПИПДПЧ Ч ЧЙДЕ УХННЩ УБМШДП РТЕЧЩЫЕОЙС РПМПЦЙФЕМШОПК РЕТЕПГЕОЛЙ ОБД ПФТЙГБФЕМШОПК, Б Ч УПУФБЧ ТБУИПДПЧ - Ч ЧЙДЕ УХННЩ УБМШДП РТЕЧЩЫЕОЙС ПФТЙГБФЕМШОПК РЕТЕПГЕОЛЙ ОБД РПМПЦЙФЕМШОПК ОБ РПУМЕДОЙК ДЕОШ ПФЮЕФОПЗП (ОБМПЗПЧПЗП) РЕТЙПДБ. рТЙ ТЕБМЙЪБГЙЙ ДТБЗПГЕООЩИ НЕФБММПЧ ДПИПДПН РТЙЪОБЕФУС РПМПЦЙФЕМШОБС ТБЪОЙГБ НЕЦДХ ГЕОПК ТЕБМЙЪБГЙЙ Й ХЮЕФОПК УФПЙНПУФША ФБЛЙИ ДТБЗПГЕООЩИ НЕФБММПЧ ОБ ДБФХ ЙИ ТЕБМЙЪБГЙЙ, Б ТБУИПДПН - ПФТЙГБФЕМШОБС ТБЪОЙГБ. рПД ХЮЕФОПК УФПЙНПУФША ДТБЗПГЕООЩИ НЕФБММПЧ РПОЙНБЕФУС ЙИ РПЛХРОБС УФПЙНПУФШ У ХЮЕФПН РЕТЕПГЕОЛЙ, РТПЧПДЙНПК Ч ФЕЮЕОЙЕ УТПЛБ ОБИПЦДЕОЙС ФБЛЙИ НЕФБММПЧ Х ОБМПЗПРМБФЕМШЭЙЛБ Ч УППФЧЕФУФЧЙЙ У ФТЕВПЧБОЙЕН гЕОФТБМШОПЗП ВБОЛБ тПУУЙКУЛПК жЕДЕТБГЙЙ.
рТЙ ХЮЕФЕ ПРЕТБГЙК У ЖЙОБОУПЧЩНЙ ЙОУФТХНЕОФБНЙ УТПЮОЩИ УДЕМПЛ, ВБЪЙУОЩН БЛФЙЧПН ЛПФПТЩИ СЧМСАФУС ЙОПУФТБООБС ЧБМАФБ Й ДТБЗПГЕООЩЕ НЕФБММЩ, ФТЕВПЧБОЙС Й ПВСЪБФЕМШУФЧБ ПРТЕДЕМСАФУС У ХЮЕФПН РЕТЕПГЕОЛЙ УФПЙНПУФЙ ВБЪЙУОПЗП БЛФЙЧБ Ч УЧСЪЙ У ТПУФПН (РБДЕОЙЕН) ЛХТУБ ЙОПУФТБООЩИ ЧБМАФ Л ТПУУЙКУЛПНХ ТХВМА Й ГЕО ОБ ДТБЗПГЕООЩЕ НЕФБММЩ, ХУФБОБЧМЙЧБЕНЩИ гЕОФТБМШОЩН ВБОЛПН тПУУЙКУЛПК жЕДЕТБГЙЙ.
рП УДЕМЛБН, УЧСЪБООЩН У ПРЕТБГЙЕК ЛХРМЙ-РТПДБЦЙ ДТБЗПГЕООЩИ ЛБНОЕК, ОБМПЗПРМБФЕМШЭЙЛ ПФТБЦБЕФ Ч ОБМПЗПЧПН ХЮЕФЕ ЛПМЙЮЕУФЧЕООХА Й УФПЙНПУФОХА (НБУУБ Й ГЕОБ) ИБТБЛФЕТЙУФЙЛХ РТЙПВТЕФЕООЩИ Й ТЕБМЙЪПЧБООЩИ ДТБЗПГЕООЩИ ЛБНОЕК. рЕТЕПГЕОЛБ РПЛХРОПК УФПЙНПУФЙ ДТБЗПГЕООЩИ ЛБНОЕК ОБ РТЕКУЛХТБОФОЩЕ ГЕОЩ ОЕ РТЙЪОБЕФУС ДПИПДПН (ТБУИПДПН) ОБМПЗПРМБФЕМШЭЙЛБ. рТЙ ЧЩВЩФЙЙ ТЕБМЙЪПЧБООЩИ ДТБЗПГЕООЩИ ЛБНОЕК ДПИПД (ХВЩФПЛ) ПРТЕДЕМСЕФУС Ч ЧЙДЕ ТБЪОЙГЩ НЕЦДХ ГЕОПК ТЕБМЙЪБГЙЙ Й ХЮЕФОПК УФПЙНПУФША. рПД ХЮЕФОПК УФПЙНПУФША РПОЙНБЕФУС ГЕОБ РТЙПВТЕФЕОЙС ДТБЗПГЕООЩИ ЛБНОЕК.
В мире на сегодняшний день множество налоговых систем. Главная задача этой статьи – разобраться в особенностях системы уплаты налогов коммерческими банками в России и сопоставить её с системой налогообложения в других странах.
Теоретической и методологической базой данного исследования являются нормативные и законодательные акты, информация о финансовых отчетах консолидированного характера, баланса бухгалтерии и данных, представляемых держателям акций конкретной организации, статьи в экономических и финансовых изданиях России, электронные ресурсы с материалом по данной теме, учебные пособия, материалы и обязательно результаты проведенных исследований. Все это позволит увидеть самую обширную картину того, насколько эффективна система налогообложения коммерческих банков в России.
Рынок банковских услуг сегодня один из ключевых, в специализацию которого входят банки. Банк – это организация, осуществляющая кредитную деятельность, которая имеет аккредитацию на выполнение банковских операций: размещение денежных средств от собственного имени и за свой счет при условии возврата, срочности, платности, ведение и открытие банковских счетов физических и юридических лиц, привлечение валютных средств во вклады юридических и физических лиц [3].
Главное условие, которое необходимо выполнить, чтобы создать рыночное хозяйство – наладить функционирование банковской системы. На банки возложена весьма серьезная роль, при помощи них государство реализует стратегические и тактические цели инвестиционной, инновационной политики, проблемы регулирования доходов населения и внешнеэкономической деятельности.
Самое главное для исправной работы банковской системы – это развитие системы уплаты налогов организаций, которые занимаются кредитными операциями. Прочие организации, занимающиеся кредитными операциями в РФ и банки, сталкиваются с трудностями при налогообложении, во многом имеющие дело с неразрешенностью и противоречивостью некоторых аспектов закона о налогах.
Как правило, банк может выступать в 3 позициях, а именно:
– В качестве самостоятельного налогоплательщика;
– В качестве налогового агента;
– В качестве посредника между государством и налогоплательщиками.
Банк обязуется оплачивать несколько типов налогов местного, регионального и федерального масштаба. Все налоги, уплачиваемые коммерческими банками, указаны в ст. 19, 20, 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» от 27.12.91 г. № 2118-1. С вступлением в силу с 05.05.2016 г. изменений во II часть Налогового Кодекса, банки уплачивают налоги и сборы, предусмотренные ст. 13, 14, 15 части I Налогового Кодекса РФ.
Налоги федерального масштаба: НДС, НДФЛ и др., регионального масштаба: имущественный налог, транспортный налог и прочие, местные налоги: земельный налог. Рассмотрим коротко некоторые примеры налогов [4].
1. Налог на прибыль организации. Согласно налоговому законодательству РФ, этот тип налогообложения представляет собой реальную прибыль, которая остается в распоряжении банка после вычета текущих расходов.
2. Налог на добавленную стоимость. Стоит отметить, что по большей части банковские услуги не облагаются налогом по причине того, что отчасти банковские тарифы не базируются на себестоимости, зато на них прямым образом сказывается уровень рисков и конкуренции.
3. Налог на имущество организаций. Такая система налогообложения применима к банковскому имуществу, как движимому, так и недвижимому, находящемуся в собственности.
4. Земельный налог. Оплата данного налога имеет место быть только тогда, когда здание, в котором располагается офис банка, находится в личной собственности банка.
Банк, являясь плательщиком налогов, в обязательном порядке ведет налоговый учет доходов и расходов, путем занесения перечня сделок и операций в журнал аналитического учета, в строгом соответствии с правилами. Такой вид учета отражает каждую сделку, которую заключил или совершил банк. Сюда относятся: покупка и продажа драгоценных камней и металлов, долговые обещания, операции хозяйственного характера, и прочие банковские операции. В аналитическом учете отражается дата совершения операции, стоимость, количество, качество или же иные показатели, необходимые для данного учета [2].
Отличным примером, для проведения сравнительного анализа банков коммерческой деятельности РФ, служат банки США. Налоговая система Америки разительно отличается от налоговой системы, применяемой в России. К примеру, ставка для банка и для корпораций одинакова. В первую очередь учитывается не добавленная стоимость, не потребительские и даже не производственные налоги, а доход. Рассмотрим схему налогов, которыми облагаются корпорации и на основе полученной информации выявим особенности, которые присущи налоговой системе национального и коммерческого банка.
Система уплаты налогов корпорациями:
1. Определить уровень доходов;
2. От суммы общего дохода отнять доход, который не подлежит налогообложению;
3. Провести налоговые вычеты с целью определения налога на чистый доход по ставке налога.
Наиболее наглядно и четко видно систему налогообложения коммерческих банков на примере уплаты налогов банком ПАО «Росбанк». Росбанк является частью группы Societe Generale – лидирующего универсального европейского банка с более чем 150-летней историей, который на протяжении всего периода своей деятельности демонстрирует способность к росту, противостоянию внешним вызовам и успешной адаптации к изменениям. До недавнего времени, Росбанк являлся открытым акционерным обществом, с принятием нового закона об обществах, произошло переименование в публичное акционерное общество (ПАО).
Данный банк является одним из основных операторов рынка валют в Дальневосточном регионе. Банком производятся валютные операции на внутреннем и мировом валютном рынке. Общая сумма операций конверсии за 2015 год превышает отметку в 2050 миллионов долларов США, сюда же относятся операции по приобретению и реализации валют по клиентским заявкам на общую сумму в 2348 миллионов долларов США, стоит отметить, что данный показатель почти в 3 раза выше, чем в 2013 году [5].
Стоит подчеркнуть, что основные налоги, которые уплачивает банк это:
Налог на прибыль организации;
Налог на доходы физических лиц;
Налог на добавленную стоимость;
Налог на имущество организации;
Прочие виды налогов.
Стоит отметить, что банк может уйти от обязанности по ведению раздельного учета НДС, уплаченного поставщикам, при приобретении товаров (работ, услуг), применяя п. 5 ст. 170 НК РФ. В таком случае банк включает в затраты, при исчислении налога на прибыль организаций принимаемые к вычету суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом, полученная ими по операциям вся сумма НДС, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.
Сроки уплаты налога и порядок исчисления:
– Квартал – налоговый период;
– Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого квартала.
– Рассчитывается как общая сумма налога, уменьшенная на сумму налоговых вычетов;
Налогообложение банков производится по налоговой ставке 18 %.
Налогообложение производится по расчетной ставке 18/118 в случаях, если коммерческий банк выступает в качестве налогового агента, при удержании налога.
Коммерческий банк, приобретая на территории Российской Федерации товары (услуги, работы) у иностранных партнеров, не состоящих в качестве налогоплательщиков на учете в налоговых органах, является налоговым агентом, который обязан исчислить, удержать у иностранной организации и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДС. При этом, налоговую базу по НДС определяет банк, как сумму дохода зарубежной организации от реализации данных продуктов (услуг, работ).
Также, банк считается налоговым агентом, арендуя у органов гос. власти и управления и органов районного самоуправления федеральные активы, актив субъектов РФ и городской актив. При этом, налоговая основа по НДС ориентируется банком, как сумма арендной платы с учетом налога. Банк должен исчислить, вычесть из прибыли, уплачиваемой арендодателю, и перечислить в бюджет необходимую сумму НДС;
– при реализации имущества, подлежащего учету по цене с учетом уплаченного НДС;
– при получении банком валютных средств в виде авансовых платежей, в счет грядущего предложения, передачи имущественных прав.
База, как налогов, так и сборов рассчитывается как сумма выплат и прочих вознаграждений, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц. Текущее налогообложение исследуемого банка рассчитывается на основе сумм, ожидаемых возмещений из бюджета или к уплате в бюджет, в отношении налогооблагаемых убытков или прибыли, в предшествующие и текущие периоды.
Российская налоговая система далека от совершенства в собственной законодательной базе. «Пробелами» в Налоговом кодексе злоупотребляет основная масса хозяйствующих субъектов государства. Важна кропотливая проработка всех нормативно-правовых актов и законов, касающихся налогообложения, тем более в сфере кредитных организаций, т.к. здоровая банковская среда – задаток финансового благополучия любой страны.
Для достижения данной цели необходимо принять срочные меры. В передовых российских критериях целенаправленно было бы установить дифференцированный расклад к налогообложению коммерческих банков. В частности, целенаправленно использовать меньшую ставку налога на выгоду, в случае если банк постоянно ориентирует прибыль не на выплату дивидендов, а на наращивание денежных средств банка, кредитование реального раздела экономики, становление работы за рубежом.
При оптимизации налогообложения коммерческих банков нужно не только инициировать их на финансирование компаний реального раздела экономики, но и ограничивать их в способностях по уклонению от уплаты налогов. Из всего вышесказанного, можно прийти к выводу, что роль налоговой регулировки растет в связи с тем, что нужно проводить меры по налоговому стимулированию и сделать конкретные банковские операции неэффективными или же труднореализуемыми [1].
Большая собираемость налогов нуждается в серьёзных преобразованиях в налоговом законодательстве. Улучшение налогообложения коммерческих банков посодействует увеличению налоговой прибыли страны. А это в первую очередь, ускорит процесс становления страны и совершенствования экономики.
Подводя итог, можно сделать вывод об особенной роли банков как субъектов налогообложения, специфике как налогов, которые они должны платить, так и их посреднической роли, регламентированной законодательством. Следует заметить, что тема настоящего исследования очень актуальна, особенно в силу меняющегося законодательства в области налогообложения, и требует внимательного и последовательного дальнейшего изучения.
Библиографическая ссылка на статью:
Литвинова С.А. Налогообложение коммерческих банков: особенности и направления развития // Современные научные исследования и инновации. 2015. № 4. Ч. 4 [Электронный ресурс]. URL: https://web.snauka.ru/issues/2015/04/52143 (дата обращения: 20.05.2021).
В современной рыночной экономике банковская система является одним из важных элементов сложившейся структуры экономических взаимоотношений. Тесное переплетение товарного производства с банковской системой исторически обусловлено и постоянно развивалось. В данном взаимодействии банки служат катализатором роста эффективности производства. Основная роль банков в этом процессе – посредническая, поскольку их деятельность в основном направлена на перераспределение капиталов.
Кредитные учреждения являются посредниками в перераспределении капиталов и относятся к группе финансовых посредников. Прежде всего, надо отметить, что банк, как кредитная организация, для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности на основании специального разрешения (лицензии) Банка России имеет право осуществлять банковские операции, предусмотренные законодательством (ст. 1 Федерального закона № 395-1 «О банках и банковской деятельности»)[1]. В конкретном случае – при предоставлении кредита – банк, привлекая денежные средства физических и юридических лиц и затем, размещая их от своего имени и за свой счет (т. е. проводя банковские операции), осуществляет реальную экономическую деятельность, направленную на получение дохода и, соответственно, прибыли, что является основной целью его деятельности.
Поскольку банки являются одним из основных элементов финансовой системы России, они оказывают большое влияние на ее современное развитие.
Особый статус банков обоснован возможностью осуществления посреднических операций между хозяйствующими субъектами. Кроме того, банки являются источником заемных ресурсов для юридических и физических лиц. Предоставление ресурсов, необходимых для осуществления производственного процесса на фоне осуществления посреднических операций, позволяют оптимизировать размещение и потоки денежных средств.
Перечисленные особенности банков как субъекта рыночной экономики свидетельствуют о наличии некоторых исключительных черт в сущности банков как субъектов налогообложения.
Главной особенностью банков во взаимоотношениях с налоговой системой РФ является их неоднородный характер. Банк выступает в качестве:
- плательщика налогов;
- посредника между налоговой системой и другими налогоплательщиками;
- налогового агента, осуществляющего исчисление и удержание налогов и перечисления их в бюджет.
На сегодняшний день можно смело утверждать, что нет систематической методологии по исчислению налоговой нагрузки кредитных организаций.
Развитие системы налогообложения банков должно быть скоординировано и взаимосвязано с развитием иных отраслей. Налоговое законодательство банков на современном этапе является сложным и динамичным. Это является проблемой, так как неоднозначность его требований, норм, правил в результате значительно увеличивает риски, которые впоследствии отражаются на финансовом состоянии банков, и их репутации. Для решения этой проблемы необходимо разработать новые или усовершенствовать действующие методы идентификации, систему формирования налоговой базы, и в целом пересмотра методики налогового учета в России.
Также, недостатком определим полное отсутствие определенности в реализации порядка налогообложения относительно банковского продукта, ведения бухгалтерского учета, так как эти критерии зачастую подталкивают к судебным спорам налоговые органы и банки. Рассматриваемая проблема подразумевает необходимость разработать и применить новые формы, методику налогового администрирования, которые непременно будут учитывать волатильность этих связей.
Необходимо отметить, что методология налогообложения банков и налогового контроля, мониторинг банков и налоговый анализа должны быть взаимосвязаны. Это в результате поспособствовало бы гармонии интересов и банка и налоговых органов России.
Определим проблематику налогообложения банков России с развитием интеграционных процессов.
Основным направлением развития послужит максимальное присутствие иностранных банков, что непосредственно усилит экономическое развитие России, с помощью увеличения делового оборота, его размеров, а соответственно, росту налоговых отчислений. Также наличие иностранных банков повысит уровень конкуренции с ними. Так как конкуренция в настоящее время является основой развития банковского сектора, и необходимостью стабильности к созданию высокого уровня мотивации для роста.
На сегодняшний день основной причиной оптимизации вопросов налогообложения банков России является закономерность совершенствования национальной налоговой системы, а также особая роль налогов в банках.
Помимо этого, перспективы развития налогообложения коммерческих банков России обусловлены современным статусом банков для налоговых правоотношений, тем самым стремлением участников налогообложения совершенствовать обращение денежных потоков.
Таким образом, чтобы развивать налогообложение банковской деятельности необходимо:
1. Внести ясность, справедливость, простоту системы налогообложения.
2. Постоянно совершенствовать учетную и контрольную деятельность кредитный учреждений. Проводить мониторинг операций банков, которые могут нести риск или угрозу законодательства.
Эти направления позволят избежать рисковых решений и приведут к урегулированию налоговых споров.
Также целесообразно повысить уровень информатизации налоговых органов в России, тем самым максимально применять возможности Интернет и существующих программ по реализации исполнения налоговых обязательств налогоплательщиков.
Реализация в полной мере предложенного направления развития налогообложения банков России, предоставит возможность для борьбы с коррупцией, а также наладит систему профессиональной этики специалистов налоговых органов России. Также это будет гораздо удобнее, и обеспечит полный контроль доходов и расходов налогоплательщика.
За последний период времени совершенствование банковской системы связано также с вопросами, фундаментом которых выступают недостатки внутренних ресурсов для обеспечения в полной мере потребностей современной экономики, в связи с эти банки должны постоянно пополнять активы за счет зарубежных банков.
Отметим, что действующая налоговая система, не беря во внимание предложенные нами направления, в малой степени рассматривает привлечение долгосрочных ресурсов, и реализацию их на финансирование экономики страны. Следовательно, банки направляют свою деятельность на краткосрочное кредитование, тем самым снизив интересы экономики.
Предложенные направления развития предопределят повышение и стабилизацию финансового состояния банков, рассмотрение вопроса налоговой базы на величину доходов, это поспособствует росту объемов долгосрочного кредитования, поможет снизить вложение денежных средств банков в спекулятивные операции. Это значительно улучшит прогнозные перспективы в совершенствовании инструментальных аспектов налоговой системы.
Развитие банковского бизнеса в России и налоговой системы – это два взаимодействующих и в тоже время параллельных аспекта. Ведь с помощью совершенствования налогообложения банков можно добиться возможности снизить финансовые недочеты и стабилизировать экономику страны в целом.
Для создания эффективных условий развития налогообложения банков России, необходимо совершенствовать систему как изнутри, чтобы повысить уровень ее качества, так и в окружении, тем самым устранить существующие барьеры в банковской системе.
Многолетний анализ совершенствования налогообложения банков России отечественных и зарубежных авторов, позволяет сделать вывод, что в настоящее время необходимо в большей степени ориентироваться на реформирование налоговой системы, на перспективы развития мировой налоговой политики, но при этом беря во внимание опыт и динамику отечественных исследований налогообложения банков России.
Проанализировав налогообложение банков России, отметим, что необходимо систематически дорабатывать законодательные азы банковской и налоговой деятельности, возможно заимствование за рубежом.
Важнейшим звеном модели изменения системы налогообложения коммерческих банков в соответствии со Стратегией развития банковского сектора Российской Федерации на период до 2015 года, основной целью которой являлось создание совершенно новой национальной инновационно-ориентированной экономики и усиление инвестиционной направленности коммерческих банков, где система налогообложения должна была стимулировать банки вкладывать деньги в приоритетные национальные проекты.
Как показывает анализ инвестиционной деятельностью на сегодняшний день в основном занимаются крупные коммерческие банки, имеющие для этого достаточные ресурсы и возможности. Но и перед некоторыми из них стоит проблема наличия соответствующим образом разработанной технологии, позволяющей до минимума снизить кредитные риски, временные издержки, издержки, связанные с процедурой проведения комплексной экспертизы представленного предприятием проекта и финансового состояния потенциального заемщика.
Рассматривая налоговую политику государства последних лет в области стимулирования инвестиционной деятельности банков можно говорить о том, что исходя из обозначенных долгосрочных целей государства и общемировой тенденции экономики данное воздействие осуществляется косвенно, используется смешанная модель налоговой системы. Такая модель в условиях сравнительной нестабильности экономики России и специфичностью ее развития, наиболее эффективна, так как позволяет быстро корректировать элементы в зависимости от внешних условий. Так, изменяя структуру налоговых баз, процентные ставки и предоставляя льготы, государство стимулирует отдельные виды деятельности коммерческих банков или отдельные операции (например, при общем изменении ставки налога на прибыль воздействие осуществляется на все виды банков, при изменении порядка налогообложения операций с ценными бумагами – только операции банков-участников рынка ценных бумаг). Однако для стимулирования инвестиционной деятельности в целом (не только покупки-продажи ценных бумаг, но и инвестиций в реальный сектор экономики и инвестиций в инновационные проекты) не предусмотрено никаких специальных регуляторов[2].
Анализируя систему налогообложения инвестиционной деятельности коммерческих банков, наблюдается тенденция к унифицированию налогообложения банков и организаций, что характеризуется неэффективностью налоговых ставок, множественностью элементов налогооблагаемых баз, ограниченным и жестким режимом льготирования. Самым собираемым налогом с банков остается налог на прибыль, который является абсолютно фискальным и не преследует целей стимулирования конкретных видов деятельности.
Сейчас механизм налогообложения инвестиционной деятельности коммерческих банков не предполагает специального режима и базируется на общих нормах налогового законодательства, не смотря на всю свою специфичность. На начальном этапе формирования устойчивых инвестиционных потоков со стороны коммерческих банков, целесообразно было бы ввести пониженную ставку налога на прибыль в том случае, если банк регулярно направляет прибыль не на выплату процентов и увеличение собственного капитала, а на инвестиционную деятельность, кредитование реального сектора экономики, поддержку инновационных проектов. Так как налоги от основной деятельности уплачиваемые коммерческими банками, снижают чистую прибыль неравномерно, необходимо внести ряд поправок в законодательство, которые способствовали бы накоплению определенных банковских доходов[3].
Дальнейшее совершенствование системы налогообложения инвестиционной деятельности коммерческих банков должно происходить в рамках «Стратегии развития банковского сектора РФ на период до 2015 года», а именно применение дифференцированных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций, изменение состава налоговых баз и механизма формирования резервов (расширение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль).
В заключение целесообразно отметить, что налогообложение банков России носит поступательный характер, это отражено в повышенной эффективности реального механизма и инструментария налогообложения, которые учитывают специфику и налогового аппарата и банковских учреждений России.
«Клерк»
Татьяна АМИТОВА
Аудитор
Практически все организации пользуются услугами банков, например, по осуществлению расчетных операций и ведению счетов клиентов. Эти услуги платные; конкретный перечень банковских услуг и их стоимость устанавливаются в договоре. Одним из видов такого договора является договор банковского счета (договор на расчетно-кассовое обслуживание).
Плата за проведение расчетных операций может взиматься как ежедневно, так и в другие установленные договором сроки. На первый взгляд, классификация затрат на оплату банковских услуг задача несложная. Однако на практике у бухгалтеров зачастую возникают проблемы.
Во-первых, есть различия в бухгалтерском и налоговом учете расходов на банковские услуги. Во-вторых, в главе 25 НК РФ нет критериев, по которым эти расходы относятся к производственным или внереализационным.
В бухгалтерском учете на сумму таких затрат делаются следующие записи:
Дебет 91-2 Кредит 51
– списаны расходы на оплату банковских услуг.
Существует ряд особенностей для учета расходов по такому виду банковского вознаграждения как проценты за предоставленные заемщику кредита. В частности, затраты на оплату процентов по кредиту, привлеченному для приобретения основных средств, включаются в их первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01). Проценты по полученным займам и кредитам включаются в первоначальную стоимость инвестиционных активов до первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (п. 30 ПБУ 15/01). На расходы сумма процентов списывается через амортизационные отчисления.
Аналогичным образом учитываются начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов (п. 6 ПБУ 5/01).
Расходы на оплату услуг банков, связанных с приобретением нематериальных активов (п. 6 ПБУ 14/2000), также включаются в их первоначальную стоимость.
В соответствии с НК РФ стоимость банковских услуг может быть отнесена как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
При этом в кодексе не указано, стоимость каких именно банковских услуг следует считать производственными расходами, а каких – внереализационными.
Обратимся за разъяснениями к методическим рекомендациям по применению главы 25 «налог на прибыль организаций» части второй НК РФ (утв. приказом МНС России от 20.12.02 № БГ-3-02/729). В этом документе сказано, что расходы на оплату банковских услуг можно учитывать по нормам статьи 264 НК РФ только в том случае, если они непосредственно связаны с производством и реализацией. При этом детальной регламентации расходов в кодексе не предусмотрено. Ясно лишь то, что в составе прочих расходов следует учитывать оплату банковских услуг, которые необходимы для осуществления текущей производственной деятельности организации. Такие расходы должны быть экономически оправданы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Кроме того, в методических рекомендациях указано, что к прочим производственным расходам относятся затраты на оплату тех банковских услуг, которые перечислены в Федеральном законе от 02.12.90 № 395-1 «О банках и банковской деятельности» (далее – закон о банках) или в иных нормативных документах, регулирующих банковскую деятельность.
В статье 5 закона о банках приведен перечень банковских операций и сделок, к которым, в частности, относятся:
- привлечение средств организации во вклады;
- открытие и ведение банковских счетов;
- осуществление расчетов по банковским счетам по поручению организации;
- инкассация денег и документов, а также кассовое обслуживание;
- купля-продажа иностранной валюты;
- выдача банковских гарантий;
- выдача поручительства;
- доверительное управление денежными средствами организации;
- предоставление организации в аренду специальных помещений, сейфов для хранения документов и ценностей;
- оказание консультационных и информационных услуг.
Все остальные расходы на банковские услуги, не подпадающие под определение расходов, связанных с производством и реализацией, признаются для целей налогообложения прибыли внереализационными.
Пример 1 Фирма «Снежинка», осуществляющая производственную деятельность, заключила договор на расчетно-кассовое обслуживание с банком. В соответствии с договором за проведение безналичных расходных операций по счету фирмы банк взимает плату в размере 0,2% от каждой списываемой со счета суммы. Зачисление наличных денег на счет оплачивается из расчета 0,5% от вносимой суммы. Кроме того, фирма уплачивает банку при получении наличных денег: на заработную плату и выплаты социального характера – 0,2%, на хозяйственные нужды и командировочные расходы - 0,3% от выдаваемых сумм. За выдачу денег на нужды, не оговоренные в кассовом плане, размер оплаты составляет 0,5% от выдаваемой суммы.
- В августе 2003 года фирма оплатила банку следующие услуги по ведению рублевого счета: открытие счета – 500 руб.;
- перевод денег (700 000 руб.) со счета на оплату задолженности поставщикам материально-производственных запасов и оборудования – 1400 руб. (700 000 руб. х 0,2%);
- на оплату путевок в детский оздоровительный лагерь для детей сотрудников – 40 руб. (20 000 руб. х 0,2%);
- на оплату квартиры (500 000 руб.), приобретаемой для сотрудника – 1000 руб. (500 000 руб. х 0,2%).
Оплата за снятие наличных со счета составила 830 руб., в том числе:
- за наличные на заработную плату - 800 руб. (400 000 руб. х 0,2%);
- на командировочные расходы и хознужды – 30 руб. (10 000 руб. х 0,3%).
Кроме того, на расчетный счет были зачислены наличные деньги в сумме 190 000 руб. Из них 10 000 руб. – деньги, полученные от работников в счет частичной оплаты путевок в детский лагерь, и 180 000 руб. – выручка, внесенная наличными в кассу фирмы. За зачисление этих сумм на расчетный счет фирма оплатила банку 950 руб. (190 000 руб. х 0,5%).
Общая сумма расходов на банковские услуги в августе 2003 года составила 4720 руб. (500 + 1400 + 40 + 1000 + 830 + 950). Поскольку оплата банковских услуг по переводу денег на оплату путевок в детский оздоровительный лагерь (40 руб.) и на приобретение квартиры для сотрудника (1000 руб.) непосредственно не связана с производственной деятельностью фирмы, эти расходы она должна отнести к внереализационным. Аналогичным образом квалифицируются и расходы, связанные с оплатой услуг за зачисление наличных, полученных в счет частичной оплаты путевок (50 руб.). Остальные расходы в сумме 3630 руб. (4720 – 40 – 1000 – 50) включаются в состав прочих, связанных с производством и реализацией.
Следует обратить внимание, что в статье 265 НК РФ (подп. 15 п. 1) отдельно выделены услуги, связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между организацией и банком, так называемых систем «банк-клиент». Поэтому расходы на такие банковские услуги всегда являются внереализационными.
Пример 2 ЗАО «Арлекино» в августе 2003 года заключило с банком договор на установку и годовое обслуживание системы «банк-клиент». Расходы, связанные с установкой системы и ее программным обеспечением, регистрацией в автоматизированной системе доступа к счету по телефону, обучением обслуживающего систему персонала составили 4200 руб. Оплата за услуги по эксплуатации системы ежемесячно составляют 1200 руб. Эти услуги не облагаются НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ). Отчетным периодом по налогу на прибыль для общества является квартал, полугодие, девять месяцев.
Произведенные в августе затраты на установку системы относятся ко всему сроку ее использования. Поэтому в бухучете эти расходы следует учесть на счете 97 «Расходы будущих периодов». В дальнейшем учтенные расходы должны списываться равномерно на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
В бухгалтерском учете за август перечисленные операции должны быть отражены проводками:
Дебет 60 Кредит 51
- 5400 руб. (4200 + 1200) – оплачены установка системы «банк-клиент» и услуги по ее обслуживанию за август;
Дебет 97 Кредит 60
- 4200 руб. – отражена стоимость установки системы «банк-клиент»;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 60
- 1200 руб. – отражены расходы по обслуживанию системы на основании акта приемки-передачи выполненных услуг;
Дебет 91-2 Кредит 97
- 350 руб. (4200 руб. : 12) – списана на внереализационные расходы часть расходов по установке системы, относящихся к отчетному периоду.
Поскольку эксплуатация системы длится более одного отчетного периода, то в налоговом учете расходы на ее установку должны признаваться равномерно исходя из условий сделки (п. 1 ст. 272 НК РФ). Таким образом, в при расчете налога на прибыль за январь-сентябрь 2003 года в составе внереализационных расходов общество должно будет учесть часть расходов по установке системы «банк-клиент» в сумме 700 руб. (350 руб. х 2) и расходы по обслуживанию в сумме 2400 руб. (1200 руб. х 2). В декларации по налогу на прибыль организаций (утв. приказом МНС России от 07.12.2001 № БГ-3-02/542) за отчетный период общую сумму внереализационных расходов нужно отразить по строке 040 (лист 02). По итогам налогового периода (года) данные о внереализационных расходах дополнительно расшифровываются в приложении 7 к листу 02. В этом приложении расходы на услуги банков указываются по строке 070.
Организации часто ведут по банковскому счету операции, расходы по которым не признаются в целях налогообложения прибыли. Скажем, перечисляют взносы профсоюзным организациям или оплачивают посещение работниками культурно-зрелищных мероприятий. Как в этом случае следует квалифицировать расходы на банковские услуги? По нашему мнению, такие расходы можно отнести к внереализационным. Как следует из пункта 1 статьи 265 НК РФ «в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией». Банковские услуги упомянуты в числе таких расходов (под. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Обоснованием затрат является то, что организация оплачивает банковскую услугу, предусмотренную договором на обслуживание ее счета. Эта услуга указана в законе о банках. Но поскольку прямой связи между расходами и с производственной деятельностью нет, то такие расходы можно отнести к внереализационным.
Трудности с классификацией банковских расходов возникают и в том случае, когда в договоре установлена фиксированная ежемесячная сумма за обслуживание счета. Извлечь нужную долю стоимости банковских услуг при таком варианте расчетов довольно сложно. Как уже отмечалось ранее, в НК РФ механизм распределения банковских расходов отсутствует. Поэтому организация вправе самостоятельно определить критерий, в соответствии с которым будет определяться доля производственных и внереализационных банковских расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль. Скажем, организация может установить, что сумма внереализационных расходов на оплату банковских услуг определяется в зависимости от удельного веса платежей по операциям, не связанным с производственной деятельностью, в общей сумме платежей, за которые договором банковского счета предусмотрена оплата банковских услуг. Выбранный критерий следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
Нужно отметить, что банковские расходы, отраженные как в составе производственных, так и в составе внереализационных расходов, уменьшают доходы для целей налогообложения прибыли. Получается, что для исчисления налога на прибыль не имеет особого значения, как такие расходы отражать. Однако отступление от установленного кодексом порядка формирования налоговой базы может привести к негативным последствиям. Формально в соответствии с пунктом 3 статьи 120 НК РФ за неправильное отражение в отчетности хозяйственных операций с налогоплательщика может быть взыскан штраф в сумме 5000 руб..
Читайте также: