Налоги в таможенном союзе
Опубликовано: 19.09.2024
В рамках Таможенного союза регулирование взимания НДС осуществляется на основе Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25 января 2008 г. и трех Протоколов: "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе", "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе", "Об обмене информацией между налоговыми органами сторон, включающем также перечень сведений, необходимых для обеспечения полноты сбора косвенных налогов", подписанных 11 декабря 2010 г. Четыре эти документа вступили в силу с 1 июля 2010 г. одновременно с вступлением в силу Таможенного кодекса ТС. Это международные документы, на основании которых РФ строит свои особенности налогообложения косвенными налогами в рамках ТС. При этом указанные документы не отменяют наличие национальных особенностей налогообложения каждого из трех государств с учетом тех норм, которые действуют на территории этих государств. У нас это Налоговый кодекс РФ и приказы об утверждении форм налоговых деклараций и порядков их заполнения, изданные Минфином России, пока у него были полномочия утверждать указанные декларации. Начиная с 2011 г. формы деклараций и порядки их заполнения будут утверждаться ФНС России, поэтому все последующие изменения налоговых деклараций, включая установление новых форм, будут прерогативой ФНС.
Вывоз товаров в рамках ТС
Главная особенность для экспортных операций при реализации товаров - это перемещение товаров с территории одного государства на территорию другого государства через границу. В обычных условиях это перемещение товаров фиксируется таможенными органами при оформлении таможенной декларации. В рамках ТС перемещение большинства товаров осуществляется без таможенного оформления и, соответственно, таможенные декларации на такие товары не составляются. Контроль за уплатой косвенных налогов осуществляют налоговые органы. При этом документом, свидетельствующим о перемещении товаров с территории одного государства на территорию другого государства и об исполнении налоговых обязательств при ввозе, служит заявление о ввозе товаров.
Когда российский налогоплательщик реализует товары на территории Казахстана или Белоруссии, применяется нулевая ставка НДС. Это обязательная ставка - не важно, есть подтверждающие документы или их нет либо они есть в неполном объеме у лица, осуществляющего такие операции. Счета-фактуры выставляются по форме, которая предусмотрена Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914, с указанием нулевой ставки налога. Датой отгрузки считается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа для лица, которое приобретает этот товар, или первого перевозчика. При этом налогоплательщик обязан документально подтвердить обоснованность применения нулевой ставки НДС, представив в налоговые органы соответствующие документы (договор на реализацию товара; документы, подтверждающие оплату; транспортные или товаросопроводительные документы, которые составляются при отгрузке и вывозе товара, а также заявление о ввозе товара на территорию Белоруссии либо Казахстана и исполнении налоговых обязательств, которые подтверждаются отметками налоговых органов государства ввоза товара). Заявление оформляется в четырех экземплярах. Два экземпляра остаются на территории государства ввоза (один - в налоговом органе, другой - у покупателя), а два оставшихся экземпляра направляются продавцу для возможности подтвердить правомерность применения нулевой ставки НДС. Одно из этих заявлений, как правило, остается у продавца, а другое представляется в налоговый орган в пакете подтверждающих документов одновременно с декларацией. В настоящее время действует форма декларации, утвержденная Приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. N 104н, в которой внешнеторговой деятельности посвящены три раздела - 4, 5 и 6.
Указанные документы представляются в налоговые органы одновременно с декларацией в течение 180 дней с даты отгрузки товара. Если документы собраны в установленный срок, операции по реализации товаров отражаются в декларации за тот налоговый период, в котором собран пакет документов, в разд. 4 декларации - "Подтвержденный экспорт". Учитывая, что изменения, связанные с вступлением в силу ТК ТС, в Приказ Минфина России N 104н не внесены, вышеуказанные операции отражаются по соответствующему коду, действовавшему для подобных операций по российско-белорусскому соглашению. Это самый благоприятный сценарий развития событий. Все документы оформлены правильно, налоговый орган выносит решение о правомерности применения нулевой ставки, и вы имеете право на вычет тех сумм налога, которые были предъявлены при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для осуществления этой экспортной операции.
Хуже, если полный пакет документов не собран. Возникает ситуация неисполнения всех необходимых условий. Поэтому такие операции подлежат налогообложению НДС по ставке 10 или 18% в зависимости от того, какая продукция реализована, и отражению в декларации за тот налоговый период, в котором произведена отгрузка, путем представления уточненной декларации. При этом операции указываются уже не в разд. 4 декларации, а в 6 - "Неподтвержденный экспорт". Кроме того, в этой декларации могут отражаться и налоговые вычеты, связанные с этими операциями. Следует обратить внимание на то, что счета-фактуры, выставленные с НДС по ставке в размере 0%, отражаются в книге продаж в этом случае с пометкой "неподтвержденный экспорт". Помимо сумм налога налогоплательщик уплачивает пени за просрочку платежа. После сбора соответствующих документов уплаченные суммы налога подлежат вычету, суммы пени - нет.
Для того чтобы не нести дополнительные расходы, связанные с уплатой пени, налогоплательщик может представить в налоговый орган декларацию с отражением в ней экспортных операций, по которым не собран пакет подтверждающих документов, в течение 20 дней после окончания налогового периода, в котором произошла отгрузка, и уплатить налоги. Поскольку уплата налога происходит без нарушения сроков, пени не начисляются.
Ввоз товаров в рамках ТС
Что происходит, когда товар приобретается? На основании действующих норм в стране экспортера по товарам применяется нулевая ставка НДС, в стране импортера товары при ввозе подлежат налогообложению, за исключением тех, когда по законодательству они при ввозе освобождаются от налогообложения. Поэтому, когда российский налогоплательщик приобретает товары, он должен представлять информацию по ввозимым товарам не в таможенный орган, а в налоговый орган и оформлять не таможенную декларацию, а налоговую.
Налоговая декларация по ввозимым товарам подается в налоговый орган за налоговый период. Налоговым периодом для таких операций является месяц, в котором товары ввезены на территорию РФ и поставлены на учет, то есть главным является момент постановки на учет ввезенных товаров. Как только товары поставлены на учет, с этого момента у налогоплательщика возникает обязанность подавать в налоговые органы т.н. налоговую декларацию по ввозу, которая утверждена Приказом Минфина России от 7 июля 2010 г. N 69н. Эта декларация предусматривает отражение в ней двух косвенных налогов (НДС и акцизы). Раздел 1 посвящен НДС. В данном разделе отражаются суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, по данным налогоплательщика в отношении ввезенных и принятых на учет товаров, которые приобретаются на основании договоров поставки, лизинга, товарного кредита, товарного займа, изготовления товаров, переработки давальческого сырья, поскольку ставка НДС 0% для экспортера применяется не только в том случае, если товар реализуется по договору купли-продажи, но и если товар реализуется по договору лизинга, договору товарного кредита (товарного займа), договору на изготовление товара, договору на переработку. В действующей форме ввозной декларации есть отдельные строчки для отражения соответствующих сумм налога в зависимости от вида договоров, на основании которых осуществляется ввоз товаров.
За тот налоговый период (месяц), в котором ввезенные товары по разным договорным обязательствам поставлены на учет, налогоплательщик представляет в налоговый орган декларацию. Поскольку налогоплательщик ввозил товары по разным договорам, заявления в четырех экземплярах составляются отдельно по каждой операции по ввозу товаров согласно соответствующим договорам. Одновременно с декларацией помимо заявлений в четырех экземплярах в налоговый орган представляются предусмотренные п. 2 ст. 1 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе документы, подтверждающие уплату налога, договорные обязательства, ввоз товаров и т.п.
Следует отметить, что действующий порядок предусматривает возможность уплаты налога по ввозимым товарам не только денежными средствами на соответствующий лицевой счет казначейства, но и путем зачета излишних сумм, которые имеются у налогоплательщика в отношении тех операций, которые связаны с ввозимыми товарами в рамках ТС или теми суммами, которые подлежат зачету или возмещению в рамках его основной деятельности на территории РФ. Поэтому в случае, когда используются зачетные механизмы, документы, подтверждающие уплату налога, представлять не нужно.
Налоговый орган обязан проверить представленные документы и в течение 10 дней с момента подачи заявления проставить на нем соответствующие отметки. После проставления отметок один экземпляр заявления остается в налоговом органе, а три передаются налогоплательщику, два из которых подлежат направлению контрагенту, который должен подтвердить правомерность применения нулевой ставки НДС по реализуемым товарам (работам, услугам). Те суммы налога, которые уплачены при ввозе на территорию РФ товаров, если они приобретены для использования в производственных целях, подлежат вычету, но не ранее того момента, когда эти операции отражены в декларации по ввозу и получены отметки налоговых органов об исполнении соответствующих налоговых обязательств по этим товарам. Принимая во внимание, что декларация по НДС представляется за квартал, а декларация по ввозу - за месяц, то есть по ввозимым товарам и по операциям на территории РФ установлены разные налоговые периоды, вычет налога по товарам, ввезенным в первом и втором месяце квартала, можно отразить в декларации за этот квартал. А если товары ввезены в последнем месяце квартала, то соответствующие суммы налога можно принять к вычету не ранее следующего налогового периода, то есть в следующем квартале.
Налоговый орган должен видеть всю цепочку
При ввозе товаров на территорию РФ налог уплачивает собственник товаров. Если ввозится сырье для переработки, то налог при ввозе не уплачивается, поскольку отсутствует приобретение. На территории, куда ввозится сырье, объектом налогообложения являются только услуги по переработке.
В случае когда товар ввозится на территорию Российской Федерации с территории Белоруссии или Казахстана на склад для последующей реализации в РФ, обязательств по налогообложению при ввозе на склад у владельца склада не возникает. Налог будет уплачиваться после реализации этих товаров российским лицом, приобретающим товар в собственность у казахстанского или белорусского налогоплательщика, после его постановки на учет.
Достаточно непросто решается вопрос налогообложения при возврате товаров. Если некачественный товар возвращается обратно до момента постановки на учет, то налог по таким товарам не уплачивается. Если товары возвращаются после их постановки на учет, то необходимо корректировать декларацию по ввозу таких товаров, то есть уменьшать количество ввезенных товаров путем представления уточненной декларации. Соответственно, нужно будет менять и заявление по ввозимым товарам. Это один вариант. Другой - вы можете оформлять возврат товаров отдельной самостоятельной сделкой, как реализацию товаров. В этом случае уже ваш контрагент должен будет подтвердить ввоз товаров и представить вам заявление об уплате налога по ним при ввозе. Оба варианта длительны и требуют соответствующего документального оформления, поэтому, прежде чем осуществлять постановку товаров на учет, следует обратить внимание на качество приобретаемых товаров.
Рассмотрим случай, когда российский налогоплательщик приобретает товар у иностранного лица. Предположим, иностранное лицо, хозяйствующий субъект Испании, реализует принадлежащие ему товары с территории Республики Беларусь налогоплательщику Российской Федерации и данные товары перемещаются с территории РБ на территорию РФ. Российский налогоплательщик при ввозе на территорию России должен уплатить налог в отношении этих товаров независимо от страны происхождения товаров, поскольку эти товары перемещаются в рамках Таможенного союза и вывозятся с территории одного государства - члена Таможенного союза на территорию другого государства - члена Таможенного союза. В этом случае оформляется заявление, в том числе с заполнением разд. 3. Разделы 1 и 3, а также Приложение к нему заполняет то лицо, которое приобретает товар, разд. 2 заполняется налоговым органом. В данной ситуации, а также при реализации товаров через комиссионера либо при реализации товаров между двумя хозяйствующими субъектами государств ТС и ввозе товаров с территории третьего государства - члена Таможенного союза необходимо заполнять разд. 3 заявления, в котором указывается информация об операциях с товарами: при каких обстоятельствах этот товар попал на территорию одного из государств ТС и каким образом происходили взаимоотношения между всеми хозяйствующими субъектами.
Работы и услуги в рамках ТС
При выполнении работ (оказании услуг) в рамках Таможенного союза уплата налога на добавленную стоимость происходит в том государстве, территория которого признается местом реализации работ (услуг).
Место реализации работ (услуг) определяется с учетом положений вышеуказанного Протокола по работам (услугам). Если особенности данным Протоколом не предусмотрены, то местом реализации работ (услуг) признается территория государства - продавца работ (услуг). Исключением являются:
а) работы (услуги), непосредственно связанные с недвижимым имуществом;
б) работы (услуги), непосредственно связанные с движимым имуществом и транспортными средствами;
в) услуги в сфере культуры, искусства, обучения, физической культуры, туризма, отдыха и спорта;
г) услуги консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые, по обработке информации, научно-исследовательские, опытно-конструкторские, опытно-технологические, по предоставлению персонала, по разработке программ для ЭВМ и баз данных.
Место реализации, работ (услуг), предусмотренных п. п. "а" и "б", определяется по месту фактического нахождения соответствующего имущества и транспортных средств.
Место реализации услуг, предусмотренных п. "в", определяется по месту их фактического оказания.
Место реализации услуг, предусмотренных п. "г", определяется по месту нахождения покупателя этих услуг.
После определения места реализации налогообложение работ (услуг) осуществляется в государстве, территория которого признается местом их реализации, в соответствии с национальным законодательством о налогах и сборах этого государства.
Статья 75. Объект обложения таможенными пошлинами, налогами и база (налоговая база) для исчисления таможенных пошлин, налогов
1. Объектом обложения таможенными пошлинами, налогами являются товары, перемещаемые через таможенную границу.
2. Базой для исчисления таможенных пошлин в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок является таможенная стоимость товаров и (или) их физическая характеристика в натуральном выражении (количество, масса с учетом его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи, объем или иная характеристика).
3. Налоговая база для исчисления налогов определяется в соответствии с законодательством государств – членов Таможенного союза.
Статья 76. Исчисление таможенных пошлин, налогов
1. Таможенные пошлины, налоги исчисляются плательщиками таможенных пошлин, налогов самостоятельно, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом и (или) международными договорами государств – членов Таможенного союза.
2. При взыскании таможенных пошлин, налогов исчисление подлежащих уплате сумм таможенных пошлин, налогов производится таможенным органом государства – члена Таможенного союза, в котором подлежат уплате таможенные пошлины, налоги.
3. Исчисление сумм таможенных пошлин, налогов, подлежащих уплате, осуществляется в валюте государства – члена Таможенного союза, таможенному органу которого подана таможенная декларация, за исключением случаев, предусмотренных международными договорами государств – членов Таможенного союза.
4. Сумма таможенных пошлин, подлежащих уплате и (или) взысканию, определяется путем применения базы для исчисления таможенных пошлин и соответствующего вида ставки таможенных пошлин, если иное не установлено настоящим Кодексом.
Сумма налогов, подлежащих уплате и (или) взысканию, определяется в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, на территории которого товары помещаются под таможенную процедуру, либо на территории которого выявлен факт незаконного перемещения товаров через таможенную границу, если иное не установлено настоящей статьей.
5. В случае, установленном частью второй пункта 2 статьи 84 настоящего Кодекса, суммы таможенных пошлин, налогов подлежат исчислению в соответствии с законодательством того государства – члена Таможенного союза, в котором они подлежат уплате.
6. Общая сумма ввозных таможенных пошлин, налогов в отношении иностранных товаров не может превышать сумму таможенных пошлин, налогов, подлежащих уплате, в случае если бы иностранные товары были выпущены для внутреннего потребления, без учета льгот по уплате таможенных платежей, указанных в подпунктах 2) и 3) пункта 1 статьи 74 настоящего Кодекса (далее – льготы по уплате таможенных пошлин, налогов), пеней и процентов, за исключением случаев, когда сумма таможенных пошлин, налогов увеличивается вследствие изменения ставок таможенных пошлин, налогов, когда к иностранным товарам применяются ставки таможенных пошлин, налогов, действующие на день принятия таможенной декларации таможенным органом при заявлении иной таможенной процедуры, в отношении этих иностранных товаров.
Статья 77. Применение ставок таможенных пошлин, налогов
1. Для целей исчисления таможенных пошлин, налогов применяются ставки, действующие на день регистрации таможенной декларации таможенным органом, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом и (или) международными договорами государств – членов Таможенного союза.
2. Для целей исчисления ввозных таможенных пошлин применяются ставки, установленные Единым таможенным тарифом Таможенного союза, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом и (или) международными договорами государств – членов Таможенного союза.
Для целей исчисления вывозных таможенных пошлин применяются ставки, установленные законодательством государств – членов Таможенного союза в отношении товаров, включенных в сводный перечень товаров, формируемый Комиссией Таможенного союза в соответствии с международными договорами государств – членов Таможенного союза, регулирующими вопросы применения вывозных таможенных пошлин в отношении третьих стран.
Для целей исчисления налогов применяются ставки, установленные законодательством государства – члена Таможенного союза, на территории которого товары помещаются под таможенную процедуру либо на территории которого выявлен факт незаконного перемещения товаров через таможенную границу, если иное не установлено настоящим пунктом.
Для целей исчисления налогов в случае, если будет установлено (подтверждено) в порядке, определенном международным договором государств – членов Таможенного союза, что товары, помещенные под процедуру таможенного транзита, находятся на территории другого государства – члена Таможенного союза, применяются ставки, установленные законодательством этого государства – члена Таможенного союза.
Статья 78. Пересчет иностранной валюты для целей исчисления таможенных пошлин, налогов
В случае если для целей исчисления таможенных пошлин, налогов, в том числе для определения таможенной стоимости товаров, требуется произвести пересчет иностранной валюты в валюту государства – члена Таможенного союза, в таможенный орган которого подана таможенная декларация, применяется курс валют, устанавливаемый в соответствии с законодательством этого государства – члена Таможенного союза и действующий на день регистрации таможенной декларации таможенным органом, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом и (или) международными договорами государств – членов Таможенного союза.
Статья 79. Плательщики таможенных пошлин, налогов
Плательщиками таможенных пошлин, налогов являются декларант или иные лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом, международными договорами государств – членов Таможенного союза и (или) законодательством государств – членов Таможенного союза возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов.
Статья 80. Возникновение и прекращение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов. Случаи неуплаты таможенных пошлин, налогов
1. Обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов возникает в соответствии со статьями 81, 161, 166, 172, 197, 211, 214, 227, 228, 237, 250, 261, 274, 283, 290, 300, 306 и 360 настоящего Кодекса.
2. Обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов прекращается в следующих случаях:
1) уплаты или взыскания таможенных пошлин, налогов в размерах, установленных настоящим Кодексом;
2) помещения товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления с предоставлением льгот по уплате таможенных пошлин, налогов, не сопряженных с ограничениями по пользованию и (или) распоряжению этими товарами;
3) уничтожения (безвозвратной утраты) иностранных товаров вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо в результате естественной убыли при нормальных условиях перевозки (транспортировки) и (или) хранения;
4) если размер неуплаченной суммы таможенных пошлин, налогов не превышает сумму, эквивалентную 5 (пяти) евро по курсу валют, устанавливаемому в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, на территории которого возникла обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов, действующему на момент возникновения обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов;
5) помещения товаров под таможенную процедуру отказа в пользу государства, если обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов возникла до регистрации таможенной декларации на помещение товаров под эту таможенную процедуру;
6) обращения товаров в собственность государства – члена Таможенного союза в соответствии с законодательством этого государства – члена Таможенного союза;
7) обращения взыскания на товары, в том числе за счет стоимости товаров, в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза;
8) отказа в выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой, в отношении обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов, возникшей при регистрации таможенной декларации на помещение товаров под эту таможенную процедуру;
9) при признании ее безнадежной к взысканию и списании в порядке, определяемом законодательством государств – членов Таможенного союза;
10) возникновения обстоятельств, с которыми настоящий Кодекс связывает прекращение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов.
3. Таможенные пошлины, налоги не уплачиваются:
1) при помещении товаров под таможенные процедуры, не предусматривающие такую уплату, при соблюдении условий соответствующей таможенной процедуры;
2) при ввозе товаров, за исключением товаров для личного пользования, в адрес одного получателя от одного отправителя по одному транспортному (перевозочному) документу, общая таможенная стоимость которых не превышает суммы, эквивалентной 200 (двумстам) евро по курсу валют, устанавливаемому в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, таможенным органом которого осуществляется выпуск таких товаров, действующему на момент возникновения обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов;
3) при перемещении товаров для личного пользования в случаях, установленных международными договорами государств – членов Таможенного союза;
4) если в соответствии с настоящим Кодексом, законодательством и (или) международными договорами государств – членов Таможенного союза, товары освобождаются от обложения таможенными пошлинами, налогами (не облагаются таможенными пошлинами, налогами) и при соблюдении условий, в связи с которыми предоставлено такое освобождение.
4. Обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов возникает и прекращается при установлении таможенных процедур в соответствии с:
1) пунктом 2 статьи 202 настоящего Кодекса – в соответствии с международными договорами государств – членов Таможенного союза;
2) пунктом 3 статьи 202 настоящего Кодекса – в соответствии с законодательством государств – членов Таможенного союза.
Статья 81. Возникновение и прекращение обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов и сроки их уплаты при незаконном перемещении товаров через таможенную границу
1. Обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин, налогов при незаконном перемещении товаров через таможенную границу возникает при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза.
Обязанность по уплате вывозных таможенных пошлин при незаконном перемещении товаров через таможенную границу возникает при вывозе товаров Таможенного союза с таможенной территории.
2. Обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов при незаконном перемещении товаров через таможенную границу возникает солидарно у лиц, незаконно перемещающих товары, лиц, участвующих в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения, а при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза – также у лиц, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза.
3. Обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов при незаконном перемещении товаров через таможенную границу прекращается у лиц, указанных в пункте 2 настоящей статьи, в случаях, установленных пунктом 2 статьи 80 настоящего Кодекса.
4. При незаконном перемещении товаров через таможенную границу, за исключением случая, указанного в части второй настоящего пункта, сроком уплаты таможенных пошлин, налогов считается день пересечения товарами таможенной границы, а если этот день не установлен, – день выявления факта незаконного перемещения товаров через таможенную границу.
В случае незаконного перемещения товаров через таможенную границу с недостоверным декларированием сроком уплаты таможенных пошлин, налогов считается день регистрации таможенным органом таможенной декларации, поданной для помещения товаров под таможенную процедуру, за исключением таможенной процедуры таможенного транзита.
5. При незаконном перемещении товаров через таможенную границу таможенные пошлины, налоги подлежат уплате, за исключением случая, указанного в части второй настоящего пункта:
1) при ввозе товаров на таможенную территорию – в размерах, соответствующих суммам ввозных таможенных пошлин, налогов, которые подлежали бы уплате при помещении таких товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, без учета тарифных преференций и льгот по уплате таможенных пошлин, налогов, исчисленным исходя из ставок таможенных пошлин, налогов и курса валют, устанавливаемого в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, таможенным органом которого осуществляется взыскание таможенных пошлин, налогов, и действующих на день пересечения товарами таможенной границы, а если этот день не установлен, – на день выявления факта незаконного перемещения товаров через таможенную границу;
2) при вывозе товаров Таможенного союза с таможенной территории – в размерах, соответствующих суммам вывозных таможенных пошлин, которые подлежали бы уплате при помещении таких товаров под таможенную процедуру экспорта, без учета тарифных преференций и льгот по уплате таможенных пошлин, налогов, исчисленным исходя из ставок таможенных пошлин и курса валют, устанавливаемого в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, таможенным органом которого осуществляется взыскание таможенных пошлин, налогов, и действующих на день пересечения товарами таможенной границы, а если этот день не установлен, – на день выявления факта незаконного перемещения товаров через таможенную границу.
В случае незаконного перемещения товаров через таможенную границу с недостоверным декларированием таможенные пошлины, налоги подлежат уплате в размерах, соответствующих суммам таможенных пошлин, налогов, которые подлежали бы уплате на основании достоверных сведений при помещении таких товаров под заявленную таможенную процедуру на день регистрации таможенным органом таможенной декларации, поданной для помещения товаров под таможенную процедуру, за исключением таможенной процедуры таможенного транзита. При этом фактически уплаченные при таможенном декларировании суммы таможенных пошлин, налогов повторно не уплачиваются (взыскиваются), а излишне уплаченные (взысканные) суммы таможенных пошлин, налогов подлежат возврату в соответствии с настоящим Кодексом.
6. Таможенные пошлины, налоги при незаконном перемещении товаров через таможенную границу исчисляются в соответствии с настоящей главой.
Если определение сумм подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов невозможно в силу непредставления в таможенный орган точных сведений о характере товаров, их наименовании, количестве, стране происхождения и таможенной стоимости, суммы таможенных пошлин, налогов определяются исходя из наибольшей величины ставок таможенных пошлин, налогов, а также количества и (или) стоимости товаров, которые могут быть определены на основании имеющихся сведений.
При установлении впоследствии точных сведений о товарах производится возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм таможенных пошлин, налогов либо взыскание неуплаченных сумм в соответствии с главами 13 и 14 настоящего Кодекса.
Прошло несколько лет с создания Таможенного союза, одной из задач которого было снизить налоговую нагрузку при взаимоотношениях хозяйствующих субъектов входящих в него государств. За это время приобретен определенный опыт в решении ряда проблем, в том числе касающихся налогообложения.
Предлагаем вам ознакомиться с тем, что говорят в отношении некоторых из этих проблем контролирующие органы.
О льготных ставках.
Согласно п. 5 ст. 2 Протокола от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе» (далее – Протокол о товарах) суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию одного государства – члена ТС с территории другого государства – члена ТС, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства – члена ТС, на территорию которого импортированы товары.
Следовательно, при импорте товаров на территорию РФ из Казахстана или Белоруссии применяются ставки НДС, установленные ст. 164 НК РФ, в том числе нулевая или равная 10%, если выполняются соответствующие условия их применения.
То есть льготную ставку (10%), установленную для ряда продуктов питания и товаров для детей в пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ, можно применять и при указанном импорте, но надо учитывать, что номенклатура таких товаров должна соответствовать приведенной в Постановлении Правительства РФ от 31.12.2004 № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов» (далее – Постановление № 908).
Не всегда по товару, который, будучи произведенным на территории РФ, облагается по льготной ставке, можно применять такую же льготу при импорте из страны – члена ТС. Дело в том, что для этого необходимо, чтобы одновременно и наименование, и код ТН ВЭД ТС [1] соответствовали товарным подсубпозициям, предусмотренным для данного товара в Постановлении № 908 с учетом различных дополнительных критериев. В ином случае применяется ставка 18% (письма ФНС России от 14.03.2013 № ЕД-4-3/4184, Минфина России от 05.02.2013 № 03 07 15/2499).
Услуги и место реализации.
При обложении НДС услуг существенное значение имеет место реализации – от этого зависит применение нулевой ставки в отношениях хозяйствующих субъектов из разных стран. Разумеется, правила, установленные организаторами Таможенного союза, содержат в этом смысле определенные нюансы.
Так, например, обложение данным налогом услуг по проведению выставок зависит от цели данных выставок. Если они проводятся как рекламные, то надо учитывать ст. 1 и 3 Протокола от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (далее – Протокол об услугах). Согласно им к рекламным услугам относятся услуги по созданию, распространению и размещению информации, предназначенной для неопределенного круга лиц и призванной формировать или поддерживать интерес к физическому или юридическому лицу, товарам, товарным знакам, работам, услугам, с помощью любых средств и в любой форме. Местом реализации рекламных услуг, оказываемых налогоплательщику государства – члена ТС, всегда признается территория этого государства.
В результате НДС при оказании таких услуг взимается в государстве – члене Таможенного союза, территория которого признается местом реализации услуг, в соответствии с налоговым законодательством данного государства (Письмо Минфина России от 26.06.2012 № 03 07 15/68 [2] ).
А вот место реализации услуг по организации выставок в сфере культуры и искусства определяется по месту фактического проведения этих выставок (пп. 3 п. 1 ст. 3 Протокола об услугах). В статье 3 Протокола об услугах перечислены и другие виды работ и услуг, в отношении которых местом реализации признается территория государства – члена ТС.
Например, местом реализации опытно-конструкторских работ, выполняемых белорусской организацией для российской организации, признается территория РФ, и налогообложение этих работ осуществляется в соответствии с НК РФ. Согласно ст. 161 НК РФ в этом случае российская организация является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить НДС в бюджет РФ (Письмо Минфина России от 05.07.2013 № 03 07 13/1/26068).
Если услуги не приведены в пп. 1 – 4 п. 1 ст. 3 Протокола об услугах, то в соответствии с пп. 5 п. 1 данной статьи местом реализации работ (услуг) признается территория государства – члена Таможенного союза, налогоплательщиком которого выполняются работы (оказываются услуги) [3] . В этом случае услуги объектом обложения НДС в РФ не являются (Письмо ФНС России от 31.05.2012 № ЕД-3-3/1939@ [4] ).
Договор комиссии.
А что если российская организация реализует товар покупателям из другого государства – члена ТС через комиссионера – резидента этого другого государства? Подтверждение права на применение нулевой ставки НДС происходит практически в обычном порядке, характерном для экспорта товаров из РФ в государство – член ТС.
Согласно ст. 1 и 2 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (далее – Соглашение) под экспортом товаров понимается документально подтвержденный вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиками государств – членов Таможенного союза, с территории одного государства – участника Таможенного союза на территорию другого государства – участника Таможенного союза.
Документальное подтверждение заключается в представлении документов по приведенному в п. 2 ст. 1 Протокола о товарах перечню, дополненному договорами иностранного комиссионера с иностранными покупателями (Письмо Минфина России от 29.05.2012 № 03 07 15/54 [5] ). Без таких договоров трудно подтвердить факт вывоза товара из РФ в другое государство.
Реализовал – уплатил налог.
Товар был первоначально ввезен из государства – члена ТС на территорию РФ для участия в выставке или на склад хранения, но с целью дальнейшей реализации. В момент последующей реализации таких товаров надо учитывать, что согласно п. 1.4 ст. 2 Протокола о товарах если налогоплательщик одного государства – члена ТС приобретает товары, ранее импортированные на территорию этого государства – члена ТС налогоплательщиком другого государства – члена ТС, косвенные налоги по которым не были уплачены, то уплата НДС осуществляется налогоплательщиком государства – члена ТС, на территорию которого импортированы товары, – собственником товаров.
При этом НДС взимается налоговым органом государства – члена ТС, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщика – собственника товаров. Под собственником понимается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары предусматривается договором (контрактом) (п. 2 Протокола об услугах).
Таким образом, в указанной ситуации косвенные налоги уплачиваются налоговому органу российским налогоплательщиком, приобретающим такие товары на основании договора (контракта), в том числе заключенного после даты ввоза товаров с территории другого государства – члена ТС.
В соответствии со ст. 147 НК РФ местом реализации товара считается территория РФ, в случае если в момент начала отгрузки или транспортировки товар находится на ее территории. То есть в общем случае местом реализации товаров, отгружаемых с территории другого государства – члена ТС и предназначенных для реализации российским хозяйствующим субъектам, территория РФ не признается, а ст. 161 НК РФ в части установления обязанности для российских налогоплательщиков уплачивать НДС в качестве налогового агента не применяется.
Если товар был предварительно вывезен для участия в выставке или размещен на складе хранения, то местом реализации таких товаров является территория РФ и операции по их реализации признаются объектом обложения НДС в РФ. По данным операциям применяется нулевая ставка налога при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола о товарах (Письмо ФНС России от 10.04.2012 № ЕД-4-3/5912@ [6] ).
Когда начислять НДС при экспорте?
В соответствии со ст. 2 Соглашения при экспорте товаров из РФ на территорию другого государства – члена ТС можно применять нулевую ставку НДС, если представить в налоговые органы документы, предусмотренные п. 2 ст. 1 Протокола о товарах. Но момент определения базы по НДС данный документ не устанавливает.
В связи с этим Минфин в Письме от 11.07.2013 № 03 07 13/1/26980 для данной цели предписывает руководствоваться ст. 167 НК РФ, так как согласно п. 3 ст. 1 Протокола о товарах применение НДС при экспорте товаров осуществляется в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, с территории которого экспортированы товары.
При экспорте товаров из РФ, в том числе в государства – члены ТС, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС. В случае непредставления указанных документов в установленный 180 дневный срок НДС подлежит уплате в бюджет за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров.
Если физическое лицо – из Таможенного союза.
Освобождается ли от НДС реализация товаров российской организацией физическим лицам, являющимся гражданами других государств – членов ТС? В Письме от 14.06.2013 № 03 07 14/22219 финансисты объясняют, что это невозможно.
Такое физическое лицо при покупке товара не сможет представить российской организации документы, подтверждающие фактический вывоз товаров с территории одного государства – члена ТС (в данном случае РФ) и ввоз этих товаров на территорию другого государства – члена ТС. А представление таких документов – необходимое условие для применения нулевой ставки.
От резидента – нерезиденту.
Как считает Минфин, Протокол о товарах применяется в том случае, если операции по реализации товаров, вывозимых с территории одного государства – члена ТС на территорию другого государства – члена ТС, осуществляются между налогоплательщиками, стоящими на учете в налоговых органах, расположенных на территориях разных государств (Письмо от 14.03.2013 № 03 07 08/7842).
По нашему мнению, в данном документе для применения нулевой ставки по НДС нет обязательного требования, чтобы покупатель обязательно был резидентом другого государства.
Но при подходе Минфина получается, что операции по реализации товаров, вывозимых с территории РФ на территорию другого государства – члена ТС, в рамках договорных отношений между российскими организациями, стоящими на учете в налоговых органах РФ, а также товаров, вывозимых с территории такого государства за пределы территории ТС, по договорам российской организации с иностранными лицами, не являющимися налогоплательщиками государств – членов ТС, подлежат обложению НДС в порядке, предусмотренном НК РФ.
Более определенной стоит признать ситуацию, в которой российская организация заключает договор с иностранным лицом, не являющимся налогоплательщиком государства – члена ТС, а грузополучатель при этом – налогоплательщик Белоруссии или Казахстана. Нулевая ставка НДС применяется российской организацией в случае уплаты этого налога при ввозе товаров в государство – член ТС иностранным лицом (если оно стоит на учете в налоговых органах данного государства – члена ТС) либо белорусской (казахстанской) организацией (если та приобретает указанные товары у упомянутого иностранного лица) (Письмо Минфина России от 01.03.2013 № 03 07 08/6170).
Если при ввозе товаров на территорию государства – члена ТС не уплачен НДС и, соответственно, заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов не составлено, нулевая ставка НДС при реализации иностранному лицу, не являющемуся налогоплательщиком государства – члена ТС, товаров, вывозимых с территории РФ на территорию такого государства, российским налогоплательщиком не применяется.
О возврате товара.
Согласно п. 9 ст. 2 Протокола о товарах в случае возврата по подтвержденной участниками договора (контракта) причине ненадлежащего качества и (или) комплектации товаров, ввезенных в месяце принятия их на учет, отражение этих товаров в налоговой декларации не производится. При возврате таких ввезенных товаров по истечении месяца, в котором товары были приняты на учет, представляются соответствующие уточненные (дополнительные) налоговые декларации.
Но если белорусскими (казахстанскими) покупателями товар надлежащего качества возвращается по причине невозможности дальнейшей (последующей) реализации этих товаров, НДС должен уплачиваться российской организацией при ввозе на территорию РФ возвращаемых товаров в порядке, установленном ст. 2 данного документа в отношении товаров, приобретенных налогоплательщиком одного государства – члена ТС у налогоплательщика другого государства – члена ТС (Письмо Минфина России от 01.02.2013 № 03 07 13/01-2104).
[1] Приводится в единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза и Едином таможенном тарифе Таможенного союза, утв. Решением Совета Евразийской экномической комиссии от 16.07.2012 № 54.
[2] Доведено до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 04.09.2012 № АС-4-3/14723@, размещенным на сайте www.nalog.ru.
[3] Это утверждение справедливо и в том случае, если услуги российская организация оказывает исключительно на территории другого государства – члена ТС (см. Письмо Минфина России от 26.07.2013 № 03 07 13/1/29836).
«Клерк» Рубрика НДС
Государства – участники Таможенного союза, в число которых входит и Россия, ратифицировали специальный протокол. Согласно ему, при импорте товаров с территорий стран-участниц налог на добавленную стоимость уплачивается по особым правилам. Отметим, что порядок уплаты налога разъяснили и финансисты в письме от 8 сентября 2010 г. № 03-07-08/260.
- соглашением от 25 января 2008 года, которое введено в действие решением Межгосударственного совета ЕврАзЭС от 21 мая 2010 г. № 36 (далее - Соглашение);
- протоколом, ратифицированным Федеральным законом от 19 мая 2010 г. № 98-ФЗ (далее - Протокол).
Обратите внимание: «ввозной» налог обязаны платить все импортеры, в том числе:
- применяющие специальные налоговые режимы («упрощенку» или «вмененку»);
- получившие освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном статьей 145 Налогового кодекса РФ.
Основание - пункт 2 статьи 346.11, пункт 4 статьи 346.26, пункт 3 статьи 145 Налогового кодекса РФ. Исключение сделано лишь для тех, кто ввозит товары, освобожденные от налогообложения по статье 150 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 8 сентября 2010 г. № 03-07-08/260).
В зависимости от вида ввозимых товаров налог составляет 10 либо 18 процентов (п. 5 ст. 2 Протокола, п. 5 ст. 164 Налогового кодекса РФ).
Причем ставка НДС на товары, импортируемые из стран - участниц Таможенного союза, не может превышать ставку налога, которая применяется к аналогичным товарам, произведенным в Российской Федерации. Основание - статья 3 Соглашения.
Пример 1.
В ноябре 2010 года оптовая компания ЗАО «Интер Шуз» импортировала в Россию из Республики Беларусь партию товаров (обуви). Стоимость партии по договору поставки - 44 000 долл. США.
11 ноября фирма приняла товары на учет, а 17 ноября оплатила их.
Предположим, что курс доллара на даты совершения операций составляет:
- 11 ноября - 31 руб. за долл. США;
- 17 ноября - 30 руб. за долл. США.
Бухгалтер фирмы записал:
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
- 1 364 000 руб. (44 000 USD х 31 руб/USD) - приняты на учет товары;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 52
- 1 320 000 руб. (44 000 USD х 30 руб/USD) - оплачены товары поставщику;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91
- 44 000 руб. (1 364 000 - 1 320 000) - отражена положительная курсовая разница;
ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 245 520 руб. (1 364 000 руб. х 18 %) - начислен «ввозной» НДС к уплате в бюджет;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 51
- 245 520 руб. - перечислен «ввозной» НДС в бюджет.
Обратите внимание: если компания импортирует товары из стран - участниц Таможенного союза, но не платит (несвоевременно платит) НДС или не сдает (сдает с нарушениями) налоговые декларации, то инспекция вправе принудительно взыскать налог. Кроме того, фирме могут быть начислены пени и штрафы в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п. 9 ст. 2 Протокола).
- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде;
- выписку банка, подтверждающую уплату налога в бюджет;
- транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие перемещение товаров в Россию (по формам, установленным в соответствующих государствах);
- счета-фактуры на отгрузку товаров (если их оформление предусмотрено законодательством государств - членов Таможенного союза);
- договор (контракт), на основании которого товар ввозится в Россию.
Такой порядок установлен пунктом 8 статьи 2 Протокола.
- товары куплены для операций, облагаемых НДС (для перепродажи);
- товары приняты на учет, что подтверждается документально.
Есть еще ряд дополнительных требований. Обратимся к пункту 11 статьи 2 Протокола и пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Из этих норм следует, что принять «ввозной» налог к вычету фирма вправе, если в дополнение к общим требованиям соблюдаются еще и такие условия:
- сумма налога перечислена в бюджет и отражена в специальной декларации по косвенным налогам;
- факт уплаты налога подтвержден соответствующими документами.
Бумаги, подтверждающие факт уплаты налога, - это платежное поручение, выписка банка и заявление о ввозе товаров с отметкой налоговой инспекции. Реквизиты заявления о ввозе и платежного поручения на перечисление налога необходимо зафиксировать в книге покупок. Зачесть налог, уплаченный при ввозе товаров из стран Таможенного союза, импортер вправе не ранее того налогового периода, в котором все перечисленные условия будут выполнены.
Пример 2.
Оптовая компания ввозит обувь с территории Республики Беларусь. Фирма импортировала партию товаров стоимостью 1 500 000 руб.
Сумма «ввозного» НДС равна 270 000 руб. (1 500 000 руб. Ч 18%).
Вариант 1. Товары приняты на учет (отражены на счете 41) 20 августа 2010 года.
Налог в бюджет импортер перечислил 20 сентября. В этот же день он представил в инспекцию специальную декларацию по косвенным налогам и пакет необходимых документов.
Инспекторы проставили соответствующие отметки на заявлении о ввозе товаров. В сентябре бухгалтер зарегистрировал заявление о ввозе и платежное поручение на перечисление налога в книге покупок. Следовательно, сумму «ввозного» налога (270 000 руб.) фирма вправе принять к вычету в сентябре 2010 года.
20 октября компания подала общую декларацию по НДС за III квартал, в которой в разделе 3 по строке 190 (где отражаются вычеты «ввозного» налога по импорту из Республики Беларусь) была указана сумма 270 000 руб.
Вариант 2. Товары приняты на учет 20 сентября.
Налог в бюджет импортер перечислил 20 октября 2010 года. В этот же день он представил в инспекцию специальную декларацию, пакет необходимых документов и общую декларацию по НДС за III квартал. Соответственно заявление о ввозе (с отметками инспекторов) и «платежку» на уплату налога зарегистрировали в книге покупок в октябре.
Таким образом, сумму «ввозного» налога фирма может принять к вычету только в октябре 2010 года. Эта сумма (270 000 руб.) будет отражена в общей декларации по НДС за IV квартал.
- либо на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (суммы НДС по оплаченным приобретенным товарам, стоимость которых включается в состав расходов);
- либо в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию России).
А вот при «упрощенке» с объектом «доходы» уплаченный «ввозной» НДС в налоговом учете не отражается.
В бухгалтерском учете сумму «импортного» налога включают в стоимость приобретенных товаров.
Важно запомнить
Статья напечатана в журнале "Учет в торговле" №11, ноябрь 2010 г.
С 1 июля 2010 года начала действовать единая таможенная территория между Россией, Белоруссией и Казахстаном. Расскажем, что нового принесло соглашение в налогообложение при экспорте и импорте, а также в отчетность.
С 1 июля 2010 года вступило в силу Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25 января 2008 г. «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе». Теперь Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 9 октября 2000 г. «О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле» и Протоколы к нему, Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 15 сентября 2004 г. «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг» применяются только в той мере, в которой их положения совместимы с положениями Соглашения от 25 января 2008 г.
Теперь налогоплательщики при заключении сделок с резидентами Республики Беларусь и Республики Казахстан, в целях налогообложения данных операций НДС и акцизами, должны руководствоваться новым Соглашением. Его действие распространяется на все товары, выпущенные в свободное обращение на территории таможенного союза, независимо от того, на территории какого государства они произведены, в отличие от Соглашения от 15 сентября 2004 г., которое действовало только в отношении товаров, произведенных в России или Белоруссии.
Особенности косвенного налогообложения при экспорте товаров
Порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте товаров осуществляется в соответствии с Протоколом от 11 декабря 2009 г. «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе» (далее – Порядок налогообложения экспорта и импорта товаров).
При экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС или освобождение от уплаты акцизов при условии документального подтверждения факта экспорта (ст. 2 Соглашения).
В пункте 2 статьи 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров перечислены документы, которые нужно представить для подтверждения экспорта:
- договоры (контракты) с дополнениями и приложениями к ним;
- выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки;
- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа Белоруссии или Казахстана об их уплате;
- транспортные документы, за исключением случаев, когда законодательством РФ допускается перемещение товаров без составления таких документов;
- иные документы, если это предусмотрено законодательством РФ.
Следует отметить, что теперь для подтверждения нулевой ставки НДС налогоплательщик может представить копии документов, о чем прямо указано в Порядке, в то время как в Соглашении с Республикой Беларусь от 15 сентября 2004 г. требовалось представлять оригиналы документов, и только письмо ФНС России от 15 июня 2005 г. № ММ-6-03/489@ разрешило представлять налогоплательщикам их копии.
Документы, подтверждающие ставку НДС 0 процентов, нужно собрать и представить в налоговую инспекцию не позднее 180 дней с момента отгрузки (передачи) товара (п. 3 ст. 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). Если в этот срок документы не собраны, операция облагается НДС по ставке 18 (10) процентов. Если в дальнейшем такие документы будут собраны и представлены, уплаченный налог возвращается налогоплательщику (абз. 2, 6 п. 3 ст. 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). Ранее при торговле с Белоруссией этот срок составлял 90 дней.
По старому Соглашению товары, экспортируемые в Белоруссию и не происходящие с ее территории либо с территории РФ, облагались по ставке 0 процентов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ (ст. 151, 164, 165 НК РФ).
Согласно новому Соглашению, товары, независимо от страны происхождения, экспортируемые в Белоруссию и Казахстан, облагаются НДС по ставке 0 процентов.
При экспорте товаров в Республику Беларусь и Республику Казахстан вычеты «входного» НДС по реализованным товарам применяются независимо от того, подтверждена ставка 0 процентов или нет (абз. 2 п. 1, абз. 2 п. 3 ст. 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). Поэтому даже при неподтверждении «нулевой» ставки и начислении НДС с такой реализации по ставке 10 или 18 процентов «входной» НДС по экспортированным товарам (работам, услугам) в любом случае принимается к вычету. Экспортер выставляет покупателю счет-фактуру, но только в том случае, если это предусмотрено национальным законодательством (подп. 4 п. 8 ст. 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). То есть российский экспортер обязан выставить счет-фактуру по ставке 0 процентов.
Пунктом 5 статьи 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров предусмотрено, что в случае непредставления в налоговый орган заявления с отметкой об уплате налога налоговый орган вправе принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС при наличии в налоговом органе одного государства — члена таможенного союза подтверждения в электронном виде от налогового органа другого государства — члена таможенного союза факта уплаты косвенных налогов в полном объеме (освобождения от уплаты косвенных налогов). Аналогичное условие содержалось и в старом Соглашении с Республикой Беларусь, и чиновники в своих письмах подтверждали, что инспекция вправе принять такое решение в случае, если она получит подтверждение в электронном виде об уплате в бюджет Республики Беларусь суммы НДС по товару, ввезенному белорусским покупателем.
В Порядке налогообложения экспорта и импорта товаров отдельно оговорены случаи вывоза товаров по договору лизинга, предусматривающему переход права собственности на товары к лизингополучателю, договору товарного кредита. Налоговая база при вывозе товаров по договору лизинга определяется на дату получения каждого лизингового платежа в размере части первоначальной стоимости товаров (предметов лизинга), предусмотренной договором (контрактом) лизинга, но не более суммы фактически полученного платежа. (п. 9 ст. 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). При этом НДС по такому имуществу принимается к вычету в части, приходящейся на стоимость товаров по полученному лизинговому платежу.
При экспорте имущества по договору товарного кредита налоговая база определяется как стоимость товаров, предусмотренная договором, при отсутствии стоимости в договоре — стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, при отсутствии стоимости в договоре (контракте) и товаросопроводительных документах — стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете.
Для обеспечения полноты уплаты налогов предусматривается возможность определения цены сделки в соответствии с правилами Налогового кодекса (п. 10 ст. 1 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). Таким образом, для российских налогоплательщиков при торговле с Казахстаном и Белоруссией будут применяться правила определения цены сделки в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса.
Особенности косвенного налогообложения при импорте товаров
Правила взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при импорте товаров осуществляется тем же Порядком налогообложения экспорта и импорта товаров.
При импорте товаров НДС и акцизы взимаются налоговыми органами того государства, на территорию которого ввозится товар. Косвенные налоги не взимаются при импорте товаров, которые в соответствии с законодательством государства-импортера освобождены от налогообложения при ввозе на его территорию (ст. 3 Соглашения).
Импортер уплачивает НДС независимо от того, с территории какого государства отгружается товар, важно, чтобы это была территория государств – участников таможенного союза (п. 1.2 ст. 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров). Контракт на поставку товаров может быть заключен с представителем другой страны, не являющейся членом таможенного союза (п. 1.5 ст. 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров), но если при этом товары импортируются с территории другого государства — члена таможенного союза и ввозятся на территорию государства – члена таможенного союза, то косвенные налоги уплачиваются налогоплательщиком государства — члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары.
В случае возврата бракованных товаров в месяце их принятия на учет начисление налогов и отражение этих товаров в налоговой декларации не производится. Если же ввезенные товары, оказавшиеся некачественными, возвращаются по истечении месяца, в котором они были приняты на учет, организация-покупатель представляет соответствующие уточненные налоговые декларации (абз. 2 п. 9 ст. 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров).
Суммы косвенных налогов, уплаченные при ввозе товаров из Белоруссии и Казахстана, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ (п. 11 ст. 2 Порядка налогообложения экспорта и импорта товаров).
Ставки косвенных налогов на импортируемые товары не должны превышать ставки косвенных налогов, которыми облагаются аналогичные товары внутреннего производства (ст. 3 Соглашения).
Налоговая база определяется на дату принятия на учет импортированных товаров в виде суммы их стоимости и подлежащих уплате акцизов (но не позднее срока, установленного законодательством).
Для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет импортных товаров на основе их стоимости, указанной в договоре.
Обратите внимание, что ранее при импорте товаров из Белоруссии налоговая база определялась как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров, и акцизов (п. 2 раздела I Соглашения с Республикой Беларусь от 15 сентября 2004 г.).
При ввозе предмета лизинга на территорию России лизингополучатель определяет налоговую базу по НДС в соответствии с предусмотренным договором лизинга графиком платежей в части выкупной цены. Лизинговый платеж в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату определения налоговой базы
Стоимость товаров, полученных по договору товарного кредита, определяется так же, как и при экспорте, — как стоимость товаров, предусмотренная договором, при отсутствии стоимости в договоре — стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, при отсутствии стоимости в договоре (контракте) и товаросопроводительных документах — стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете.
Особенности налогообложения при оказании услуг и выполнении работ
Выполнение работ и оказание услуг в таможенном союзе регулирует протокол «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе».
Налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в государстве, территория которого признается местом реализации работ, услуг (ст. 1 Порядка налогообложения работ и услуг).
В Порядке отдельно выделены и даны определения таким видам работ и услуг, как аудиторские, консультационные, маркетинговые и бухгалтерские услуги, научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические работы, рекламные, дизайнерские и инжиниринговые услуги, услуги по обработке информации юридические.
Местом реализации работ, услуг признается территория государства — участника таможенного союза, если:
- работы, услуги непосредственно связаны с недвижимым (движимым) имуществом, находящимся на территории этого государства, к ним относятся и услуги аренды;
- при осуществлении работ, услуг используются транспортные средства, находящиеся на территории этого государства;
- на территории этого государства оказываются услуги в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта;
- налогоплательщиком этого государства приобретаются консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, рекламные, дизайнерские и другие виды услуг.
Если выполняются несколько видов работ, услуг и реализация одних работ, услуг носит вспомогательный характер по отношению к реализации других работ, услуг, то местом реализации вспомогательных работ, услуг признается место реализации основных работ, услуг.
Для подтверждения места реализации работ и услуг служит договор (контракт) на выполнение работ и оказание услуг и документы, подтверждающие сам факт выполнения работ и оказания услуг (п. 2 ст. 3 Порядка налогообложения работ и услуг).
Налогообложение операций, связанных с переработкой давальческого сырья, регулирует статья 4 Порядка налогообложения работ и услуг. В данном случае налоговая база определяется как стоимость переработки давальческого сырья. Этой же статьей предусмотрен и особый комплект документов, который предоставляется одновременно с налоговой деклараций по НДС для подтверждения обоснованности нулевой ставки НДС. Он включает в себя:
- контракт (договор подряда);
- документы, подтверждающие выполнение работ;
- документы, подтверждающие вывоз давальческого сырья;
- заявление о ввозе товаров и уплате налогов с отметкой налогового органа;
- таможенная декларация, подтверждающая вывоз продуктов переработки давальческого сырья;
- иные документы, предусмотренные законодательством государств-участников.
Материалы предоставлены редакцией журнала "Практическая бухгалтерия"
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА
Полная информация о правилах учета и налогах для бухгалтера.
Только конкретный алгоритм действий, примеры из практики и советы экспертов.
Ничего лишнего. Всегда актуальная информация.
Читайте также: