Ликвидация объектов незавершенного строительства налоговые риски

Опубликовано: 02.05.2024

Предприятие ликвидирует объект незавершенного капитального строительства, зарегистрированный как объект недвижимости. Ликвидации подлежат ряд производственных и административно-хозяйственных корпусов, входящих в единый комплекс объектов недвижимого имущества, некогда приобретенных организацией, но не законченных строительством и не введенных в эксплуатацию. Указанные объекты числятся на счете 08. К ликвидации объектов незавершенного строительства будет привлечен подрядчик. В учетной практике организации применяются формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом РФ. В статье автор рассматривает порядок оформления ликвидации в бухгалтерском и налоговом учете, а также снятия с учета ликвидируемого (ликвидируемых) объектов незавершенного строительства.

Статья поступила 1 июня 2018 года.

The enterprise liquidates the object of capital construction-inprogress, registered as an object of real estate. A number of production and administrative buildings, which are part of a single complex of real estate, purchased by the organization, but construction was not fi nished (construction-in-progress), and it was not commissioned, are subject to liquidation. The mentioned objects are listed on account 08. The contractor will be involved in the liquidation (disposal) of these construction objects. The forms of primary accounting documents approved by the State Statistics Committee of the Russian Federation are applied in the accounting practice of the organization. In the article the author considers the procedure for registration of disposal in the accounting and tax accounting, as well as the removal from the account of liquidated (disposed) objects of construction-in-progress.

The article was received on June 1, 2018.

Предприятие (организационно-правовая форма — акционерное общество, далее — АО) ликвидирует объект незавершенного капитального строительства, зарегистрированный как объект недвижимости. Ликвидации подлежат ряд производственных и административно-хозяйственных корпусов, входящих в единый комплекс объектов недвижимого имущества, некогда приобретенных организацией, но не законченных строительством (далее — объекты НЗС) и не введенных в эксплуатацию. Указанные объекты числятся на счете 08. К ликвидации объектов НЗС будет привлечен подрядчик. В учетной практике организации применяются формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом РФ.

У главного бухгалтера организации возникают следующие вопросы: каков порядок оформления ликвидации в бухгалтерском и налоговом учете, а также снятия с учета ликвидируемого (ликвидируемых) объектов НЗС?

Кратко на поставленные вопросы можно ответить следующим образом.

1. Учитывая масштаб комплекса ликвидируемых объектов НЗС, в зависимости от того, в чьей компетенции находится принятие таких решений (если это оговорено во внутренних положениях, уставе АО), инициировать начало процесса ликвидации объектов НЗС целесообразно отдельным приказом или иным распорядительным документом исполнительного (единоличного исполнительного) органа АО, а возможно, и решением совета директоров (наблюдательного совета) общества.

2. Порядок документооборота в отношении конкретных операций, не регламентированных действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету, в том числе при ликвидации НЗС, должен быть разработан организацией самостоятельно. По нашему мнению, для оформления ликвидации (списания) в бухгалтерском и налоговом учете необходимо и достаточно оформления акта о ликвидации объектов НЗС с обоснованным решением, принятым компетентной комиссией (по аналогии с ликвидацией ОС).

3. По общему правилу стоимость ликвидируемых объектов НЗС учитывается единовременно: в бухгалтерском учете в составе прочих расходов, в целях налогообложения — в составе внереализационных расходов. Однако, несмотря на сложившуюся судебную практику последних лет, Минфин России последовательно выступает против единовременного списания стоимости НЗС при их ликвидации.

Объекты незавершенного капитального строительства не подлежат амортизации. Поэтому при ликвидации такого объекта на его стоимость уменьшить базу по налогу на прибыль нельзя. Отнести в расходы можно только затраты на ликвидацию недостроя.

Амортизируемое имущество

По НК РФ к амортизируемому имуществу в общем случае относят основные средства и нематериальные активы, которые:

принадлежат фирме на праве собственности;
используются для извлечения дохода;
эксплуатируются более 12 месяцев;
стоят дороже 100 000 рублей.

Стоимость амортизируемого имущества переносится в состав расходов постепенно, путем амортизации.

Сумма амортизации, которую следует начислять по амортизируемым основным средствам и НМА, зависит от срока службы амортизируемого имущества и от его первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость ОС

По правилам налогового учета первоначальную стоимость основного средства определяют как сумму расходов на его приобретение. В первую очередь – это сумма, уплаченная поставщику. Если основное средство получено безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, – это сумма, соответствующая его рыночной стоимости.

Кроме этого в первоначальную стоимость включают расходы на сооружение, изготовление, доставку и доведение имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования. Из всех затрат исключаются НДС и акцизы (кроме особо предусмотренных НК РФ случаев) (п. 1 ст. 257 НК РФ).

После того, как первоначальная стоимость определена, рассчитывают сумму ее ежемесячного списания.

Таким образом, суммы, истраченные на приобретение или создание амортизируемого имущества, в “прибыльных” расходах не учитываются (ст. 270 НК РФ). Затраты капитального характера формируют первоначальную стоимость объекта и списываются в расходы через механизм амортизации (ст. 256, 257 НК РФ).

Не амортизируемое имущество

Не подлежат амортизации объекты незавершенного капитального строительства (п. 2 ст. 256 НК РФ).

Соответственно, их стоимость нельзя списать в расходы при расчете налога на прибыль ни единовременно, ни через механизм амортизации. В то же время расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства можно включить в состав внереализационных расходов на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Как правило, демонтаж и ликвидация объектов НС выполняется силами подрядчиков.

Расходы налогоплательщика на демонтаж подлежат включению в состав внереализационных расходов единовременно на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 и пункта 7 статьи 272 НК РФ (см. постановления АС Западно-Сибирского округа от 15.03.2016 № Ф04-284/2016, Поволжского округа от 29.06.2015 № Ф06-24788/2015).

Отражение в бухучете

Рассмотрим порядок отражения в учете операции по ликвидации объекта незавершенного строительства. Расходы на строительство объекта собираются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет 08-3 “Строительство объектов основных средств”.

Расходы, связанные со сносом недостроя, выполненные подрядчиками, признаются прочими расходами в периоде возникновения (п. 4, 11, 16 и 18 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

Если в результате ликвидации объекта незавершенного строительства получены годные строительные материалы, их учитывают по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету (п. 2, 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н).

Годные строительные материалы отражают в учете в корреспонденции со счетом счета 91, субсчет 91-1 “Прочие доходы” (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

Поскольку стоимость ликвидированного недостроя в налоговом учете не принимается, в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль организаций” ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Эксперт “НА” В.Ю. Кирпичников

Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины

Налоговый кодекс позволяет учесть в составе внереализационных расходов затраты на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен. Между тем судьба стоимости самого ликвидируемого объекта налоговым законодательством до сих пор не решена. Официальные органы неоднократно рассматривали данную проблему, но всякий раз указывали на невозможность признания в расходах стоимости объектов незавершенного строительства. Налоговые инспекции, как правило, придерживаются такой же точки зрения и, соответственно, при налоговых проверках исключают из внереализационных расходов стоимость ликвидированных объектов незавершенного строительства. А вот арбитры не столь категоричны: иногда налогоплательщикам удается убедить их в правомерности своих действий. Какие аргументы помогут склонить судей на свою сторону?

Буква закона

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных могут быть включены расходы:

на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (включая суммы недоначисленной амортизации);
на списание нематериальных активов (включая суммы недоначисленной амортизации);
на ликвидацию объектов незавершенного строительства;
на ликвидацию иного имущества, монтаж которого не завершен;
на охрану недр и аналогичные работы (если иное не установлено ст. 267.4 НК РФ).

Итак, налоговые правила позволяют учесть при налогообложении лишь расходы, связанные с ликвидацией объекта «незавершенки». Причем перечень разрешенных к учету расходов в норме пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ не конкретизирован, что позволяет подвести под данную категорию неограниченный список затрат на ликвидацию.

Со стоимостью самого объекта «незавершенки» ситуация сложнее. В главе 25 НК РФ отсутствуют нормы, позволяющие признать такие затраты при расчете налога на прибыль, – как, впрочем, и прямой запрет на их включение в налогооблагаемую базу. В правоприменительной практике в настоящее время сформированы два подхода к разрешению обозначенной проблемы.

Стоимость ликвидированной «незавершенки» нельзя включить в расходы!

Недавно, в Письме от 20.01.2017 № 03‑03‑06/1/2486, чиновники данного ведомства вновь коснулись этой проблемы. Буквально воспринимая норму пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, они отметили, что в состав внереализационных расходов подлежат включению только затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства (в том налоговом периоде, в котором фактически проведена ликвидация). При этом стоимость ликвидируемых объектов «незавершенки» и иного имущества не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Ранее такая позиция (и даже более подробно) была изложена в Письме Минфина России от 07.10.2016 № 03‑03‑06/1/58471. Были и другие разъяснения финансистов на эту тему, содержащие подобные выводы (см. письма от 23.11.2011 № 03‑03‑06/1/772, от 03.12.2010 № 03‑03‑06/1/757, от 07.05.2007 № 03‑03‑06/1/261).

Суммы НДС по расходам, связанным с ликвидацией объектов незавершенного строительства, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 и п. 4 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов не учитываются (Письмо Минфина России от 12.01.2012 № 03‑07‑10/01).

Судебная практика

Пункт 1 ст. 265 НК РФ предусматривает, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Это, в частности, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и аналогичные работы (пп. 8), другие обоснованные расходы (пп. 20).

Как следует из материалов дела, спорный объект «незавершенки» (площадка приема вторичных ресурсов) на момент принятия решения о его ликвидации строительством не завершен, в эксплуатацию не введен и к учету в качестве объекта основных средств не принят. Исходя из этих обстоятельств, ФАС СЗО указал на отсутствие оснований полагать, что понесенные предприятием затраты по созданию обозначенного объекта были произведены для осуществления какой-либо деятельности, направленной на получение дохода.

Значит, стоимость объекта «незавершенки» не может быть включена в налогооблагаемую базу. Этого не позволяет ни пп. 8 (где отсутствует разрешение на списание в расходы затрат на сооружение (приобретение) объекта «незавершенки»), ни пп. 20 (который предусматривает возможность признания в расходах обоснованных затрат) п. 1 ст. 265 НК РФ.

Кроме того, арбитры ФАС СЗО отметили, что спорные затраты не могут быть включены в состав внереализационных расходов на основании п. 2 ст. 265. В данной норме приведен перечень убытков, полученных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, которые приравниваются к внереализационным расходам, уменьшающим облагаемую базу по налогу на прибыль. Однако стоимость объекта «незавершенки» либо затраты, связанные с его созданием, в качестве такого рода убытков, понесенных вследствие ликвидации этого объекта, в названном перечне не упоминаются [1] .

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС ЗСО от 12.03.2008 № Ф04-883/2008(1734-А67-34), Ф04-883/2008 (464-А67-34) по делу № А67-1857/07.

Иной взгляд на проблему

Начало положительной практики – Постановление ФАС ВВО от 07.09.2010 по делу № А38-7141/2009. В нем арбитры отклонили довод налоговых инспекторов о том, что включение проверяемым лицом в состав внереализационных расходов списанной стоимости ликвидированного объекта «незавершенки» (производственного корпуса) осуществлено в нарушение пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Свое решение судьи обосновали так. Расходы на возведение спорного объекта изначально были направлены на получение дохода от последующей его эксплуатации. Поэтому, несмотря на то, что расходы на создание ликвидируемого объекта «незавершенки» прямо не значатся в пп. 8 п. 1 ст. 265, их можно учесть на основании пп. 20 названного пункта. Ведь перечень внереализационных расходов, а также включаемых в состав данных расходов убытков носит неисчерпывающий характер. Кроме того, ФАС ВВО подчеркнул, что отказ в признании стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов ставит налогоплательщика в неравное положение с теми, кто ликвидирует основные средства и учитывает их остаточную стоимость в целях налогообложения на основании пп. 8 п. 1 ст. 265.

Добавим: судьи признали спорные расходы обоснованными при отсутствии первичных документов по объекту «незавершенки», они не сохранились в силу давности (этот момент отмечен в материалах дела).

Впоследствии изложенная позиция была поддержана не только судами других округов (примеры таких решений приведем чуть позже), но и коллегией судей ВАС – см. Определение от 20.01.2011 № ВАС-18063/10. В данном судебном акте высказана следующая позиция (которая, на наш взгляд, заслуживает внимания): правомерность учета стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов корреспондирует закрепленному в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ положению, допускающему при ликвидации основного средства включение в состав расходов его остаточной стоимости. Иными словами, коллегия судей ВАС распространила установленное обозначенной налоговой нормой право включения во внереализационные расходы недоначисленной амортизации по ликвидированным объектам основных средств на стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства.

А теперь приведем примеры судебных решений с благоприятными для налогоплательщиков выводами.

Постановление АС ЗСО от 15.03.2016 № Ф04-284/2016 по делу № А67-8553/2014

Исходя из положений пп. 20 п. 1 и п. 2 ст. 265 НК РФ перечень внереализационных расходов, а также включаемых в состав данных расходов убытков (по основаниям их возникновения) носит неисчерпывающий характер. Поэтому правомерным является не только списание расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе в виде суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, но и учет стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов [2] .

Постановление АС УО от 27.06.2016 № Ф09-4723/16 по делу № А76-17698/2015

Правомерным является не только списание расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе в виде суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, но и учет стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов, что корреспондирует закрепленному в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ положению, допускающему включение при ликвидации основного средства в состав расходов его остаточной стоимости. Расходы налогоплательщика по созданию спорного объекта (объекта незавершенного строительства) отвечают критериям, установленным ст. 252 НК РФ, и могут быть признаны экономически обоснованными.

Постановление ФАС МО от 06.06.2013 по делу № А40-120176/12‑140‑734

Для признания в расходах стоимости объекта имущества, как завершенного, так и не завершенного строительством, имеет значение лишь то обстоятельство, насколько экономически обоснованными были затраты на его создание, были ли они связаны с производством и присутствовала ли цель извлечения дохода при осуществлении данного рода расходов. Причины дальнейшей ликвидации значения не имеют, поскольку речь идет не о затратах на ликвидацию, а о расходах на создание ликвидируемого объекта, которые и должны подвергаться оценке с точки зрения экономической оправданности [3] .

Постановление ФАС ПО от 08.08.2013 по делу № А65-24102/2012

В подпункте 8 п. 1 ст. 265 НК РФ прямо предусмотрено, что при ликвидации достроенного и введенного в эксплуатацию объекта можно списать расходы на его ликвидацию, включая суммы недоначисленной амортизации (то есть учесть все расходы на создание этого основного средства). Следовательно, организация, которая ликвидирует построенный объект, принятый к учету в качестве основного средства, оказывается в лучшем положении, чем организация, которая в силу объективных причин вынуждена ликвидировать объект «незавершенки». В такой ситуации нарушается принцип равенства налогообложения, установленный ст. 3 НК РФ.

Помимо этого, по смыслу ст. 265 НК РФ перечень внереализационных расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, является открытым. Поэтому, хотя расходы на создание ликвидируемого объекта незавершенного строительства прямо не значатся в пп. 8 п. 1 названной статьи, их можно учесть по пп. 20 того же пункта как другие обоснованные внереализационные расходы.

В настоящее время положения гл. 25 НК РФ прямо не предусматривают возможность включения в состав внереализационных расходов стоимости самого ликвидированного объекта незавершенного строительства. Учесть при налогообложении пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ разрешает только расходы на ликвидацию такого объекта. Соответственно чиновники Минфина, руководствуясь названной нормой, возражают против признания подобных расходов в целях налогообложения прибыли. А это значит, что включение стоимости ликвидированного объекта «незавершенки» во внереализационные расходы с большой долей вероятности приведет к спору с налоговиками. Последние (судя по судебным спорам) при проверках, как правило, исключают из облагаемой базы такие расходы.

Что касается арбитражной практики, тут не все столь однозначно. Суды (особенно в последнее время) нередко встают на сторону налогоплательщика. Принимая положительное решение, арбитры, как правило, исходят из того, что перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, не является исчерпывающим. То есть стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства может быть включена в состав внереализационных расходов – при условии, что затраты обоснованы (то есть отвечают требованиям ст. 252 НК РФ). Однако налогоплательщикам при принятии решения (как поступить с анализируемыми расходами) следует учитывать и отрицательную арбитражную практику (тем более что она поддержана коллегией судей ВАС).

[1] Коллегия судей ВАС в Определении от 10.01.2012 № ВАС-16900/11 согласилась с выводами кассационной инстанции.

[2] Аналогичные выводы сделаны в Постановлении АС ЗСО от 13.05.2015 № Ф04-18378/2015 по делу № А81-2329/2014.

[3] Постановление ФАС МО от 01.04.2014 № Ф05-2300/2014 по делу № А40-43280/12‑90‑231: ликвидация в силу объективных причин объектов «незавершенки», создание и строительство которых было начато обществом в целях получения прибыли, не может являться основанием для отказа в признании затрат на создание таких объектов при налогообложении.

М.Полуэктов / АК Полуэктова и партнеры

Если объект незавершенного строительства (далее — ОНС) зарегистрирован в ЕГРН, то споры с ним ничем не отличаются от споров с иными объектами недвижимого имущества.

Если же ОНС не зарегистрирован, то споры с ним имеют свою специфику. Рассмотрим эту специфику подробнее.

Зарегистрировать первичное право собственности на ОНС (как и на иное вновь создаваемое недвижимое имущество) вправе исключительно правообладатель земельного участка, на котором этот объект возведен. Таким правообладателем может быть собственник земельного участка или арендатор, которому земельный участок передан под застройку.

Данное правило действует, даже если объект был построен без привлечения средств собственника земельного участка, т.е. за чужой счет.

В этом случае в ЕГРН первичным собственником ОНС также станет собственник земельного участка. Лицо же, за счет которого был создан ОНС, будет иметь обязательственное право по отношению к собственнику земельного участка (а не вещное право на ОНС).

Например, в рамках договора простого товарищества одно лицо внесло в качестве вклада земельный участок (без оформления его в общую долевую собственность товарищей), а другое лицо внесло деньги, за счет которого и было построено здание. В этом случае товарищ, внесший деньги, вправе требовать исполнения договора применительно к пункту 3 ст.551 ГК РФ, т.е. заявить иск о госрегистрации права общей долевой собственности на земельный участок и построенный на нем объект (а не иск о признании права собственности на долю в недвижимом имуществе) (п.7 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 N 54 «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем»).

В части понимания того, что есть строение, расположенное на земельном участке, наш правопорядок отличается от западного.

У них действует концепция “единого объекта”, когда существует одна недвижимая вещь — земельный участок. А расположенное на нем здание рассматривается не как самостоятельный объект недвижимости, а как составная часть этого земельного участка. Здание (или ОНС) автоматически следует судьбе участка, а поэтому не нуждается в отдельной регистрации. В связи с этим, такого вопроса: “когда возникает ОНС как объект недвижимости”, у них не возникает.

У нас, как известно, здания (как и ОНС) — это самостоятельные недвижимые вещи.

В п.38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой ГК РФ» выработан ряд правовых позиций, которые могут быть применены к ОНС:

1. Вещь является недвижимой в силу своих природных свойств. По общему правилу госрегистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости (п.1 ст.130 ГК РФ). Правомерно возведенное здание является объектом недвижимости, в том числе до регистрации на него права собственности лица, в законном владении которого оно находится.

2. При разрешении вопроса о признании правомерно строящегося объекта недвижимой вещью (объектом незавершенного строительства) необходимо установить, что на нем, по крайней мере, полностью завершены работы по сооружению фундамента или аналогичные им работы (п.1 ст.130 ГК РФ).

В п.21 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда» подтверждено ранее сформулированное Пленумом ВАС РФ правило: “не завершенные строительством объекты не относятся к недвижимому имуществу, если они являются предметом действующего договора строительного подряда”.

Таким образом, о возникновении объекта недвижимости в виде ОНС можно говорить при соблюдении следующих условий: 1) полностью завершены работы по сооружению фундамента; 2) строительство объекта было правомерным, т.е. объект не является самовольной постройкой; 3) ОНС не является предметом действующего договора строительного подряда.

Такой объект нельзя рассматривать как набор строительных материалов (движимых вещей). Его следует рассматривать как единый неделимый объект недвижимости, который может иметь составные части в виде движимых вещей (двери и т.п.) (ст.133 ГК РФ).

В п.7 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 15.01.2013 N 153 «Обзор судебной практики по некоторым вопросам защиты прав собственника от нарушений, не связанных с лишением владения» сказано: “собственник земельного участка имеет право на защиту своего права не только на земельный участок, но и на возведенное на нем здание, являющееся по существу составной частью принадлежащего ему на праве собственности земельного участка”.

Этот подход представляется верным. Незарегистрированный ОНС — это объект недвижимости, являющийся составной частью земельного участка. Такой незарегистрированный ОНС не является оборотоспособной вещью, это еще не объект гражданских прав.

Таким образом, можно было бы говорить о том, что и в российском праве действует концепция единого объекта, во всяком случае — в отношении незарегистрированных объектов недвижимости.

Однако эту точку зрения не разделил Верховный Суд РФ. В Определении от 30.07.2013 N 4-КГ13-24 он отверг логику кассационной инстанции, которая посчитала, что до регистрации права собственности на ОНС они “являются принадлежностью земельного участка, на котором расположены, и не являются самостоятельным объектом гражданских прав” (из этого посыла суд кассационной инстанции сделал вывод, что подарив спорный земельный участок с находящимися на нем незарегистрированными ОНС, истица фактически произвела их отчуждение вместе с земельным участком).

Признавая этот вывод ошибочным, Верховный Суд РФ указал: “принцип единства объекта недвижимости в нормах законодательства, в том числе в нормах Земельного кодекса РФ, на которые ссылался суд кассационной инстанции, не закреплен. Напротив, ст.130 ГК РФ относит к недвижимому имуществу и называет в качестве самостоятельных объектов гражданских прав земельные участки и объекты незавершенного строительства, не определяя их в качестве единого имущественного комплекса”.

Согласно ст.219 ГК РФ “Право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации. В данном случае речь идет о действии “принципа внесения”, который в общем виде закреплен в п.2 ст.8.1 ГК РФ.

Следовательно, до госрегистрации ни о каком праве на ОНС речи идти не может.

Вспомним вышеупомянутый п.38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 25 — в нем говорится о “законном владении”, а не о собственности.

Таким образом, незарегистрированный ОНС не принадлежит кому-либо на праве собственности — он находится в законном владении собственника земельного участка.

Чтобы стать объектом гражданских прав (и права собственности в частности) ОНС должен быть поставлен на кадастровый учет и зарегистрирован в качестве недвижимой вещи.[i]

При этом, постановка на кадастровый учет помещения в ОНС невозможна (Определение Верховного Суда РФ от 02.12.2014 N 306-ЭС14-2019).

Доктринально решение суда о признании права носит правоподтверждающий, а не правопорождающий характер. Суд лишь подтверждает наличие у лица ранее возникшего права, а не порождает его вновь своим решением.

В п.59 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 10, Пленума ВАС РФ N 22 от 29.04.2010 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» закреплена именно данная концепция.

С этой точки зрения иск о признании права собственности на ОНС был бы невозможен, поскольку, как было показано выше, на незарегистрированный ОНС право собственности не возникает. А значит суд не может подтвердить наличие права, которое еще не возникло.

И все-таки такой иск допустим. В п.30 того же постановления № 10/22 сказано: “На объект незавершенного строительства как на самовольную постройку может быть признано право собственности при наличии оснований, установленных статьей 222 ГК РФ”.

Очевидно, что такое решение суда будет носить правопорождающий характер. Удовлетворение судом иска о признании в этой его разновидности порождает право собственности у истца, а не констатирует, что оно было у него и до вынесения решения.

Но тогда, что это? Исключение из общего правила?

Представляется, что нет. В данном случае следует согласиться с теми авторами, которые полагают, что это два разных по своей правовой природе иска. Просто из-за терминологической неточности два разных правовых явления описываются при помощи единой категории иска о признании права.[ii]

Таким образом, иск о признании права собственности на ОНС допустим. Но он, в отличие от классического иска о признании права, носит правопорождающий характер — точно также как иски о признании права собственности на самовольную постройку (ст. 222 ГК РФ), иски о признании права муниципальной собственности на бесхозяйную недвижимую вещь (ст. 225 ГК РФ), а также иски о признании права собственности на жилое помещение в порядке приватизации (п.2 «Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2016)»).

Для полноты картины следует отметить, что иски к застройщику о признании права собственности на завершенный строительством объект таковыми не являются, так как направлены на защиту обязательственного права по отношению к застройщику, а не вещного право на объект строительства.

Так, в Определении СКЭС Верховного Суда РФ от 20.12.2018 N 305-ЭС15-20071(6) указано: “Требование Филатчева А.В., поименованное как заявление о признании права собственности на нежилые помещения, по сути, представляет собой требование о понуждении к исполнению обязательства в натуре (об обязании передать нежилые помещения) и в соответствии со сложившейся судебной практикой рассматривается по правилам статей 308.3, 398, пункта 2 статьи 463, пункта 3 статьи 551 ГК РФ”.

Но вернемся к ОНС.

Рассмотрим такой иск, получивший широкое распространение в практике судов общей юрисдикции, как “иск о признании права собственности на долю в праве общей долевой собственности на объект незавершенного строительства в виде квартиры с определенными характеристиками”.

Допустимость подобных исков закреплена в п.17 «Обзора практики разрешения судами споров, возникающих в связи с участием граждан в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости» (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.12.2013).

Доля в праве “в виде квартиры” — достаточно спорное явление. Вероятно, такая практика продиктована желанием хоть как-то защитить права дольщиков.

И все-таки в настоящее время права дольщиков в основном должны защищаться при помощи норм параграфа 7 главы IX Закона о банкротстве.

Как было показано выше, даже до госрегистрации правомерно возведенный в период брака ОНС является объектом недвижимости, на который может быть признано право собственности.

А раз так, то его можно делить между супругами. Главное, чтобы такой ОНС не являлся самовольной постройкой. Ведь самовольная постройка не является объектом гражданских прав и подлежит сносу.

Если строение, возведенное в период брака, является самовольной постройкой, то признание права собственности на него возможно только при соблюдении условий, предусмотренных ст. 222 ГК РФ (если в отношении земельного участка лицо, осуществившее постройку, имеет права, допускающие строительство на нем данного объекта; если на день обращения в суд постройка соответствует установленным требованиям; если сохранение постройки не нарушает права и охраняемые законом интересы других лиц и не создает угрозу жизни и здоровью граждан).

Судебная практика исходит из того, что для раздела между супругами ОНС, он может даже не стоять на кадастровом учете.

Вот как про это говорит Верховный Суд РФ в Определении от 24.03.2020 N 19-КГ19-27:

“Вывод суда о том, что отсутствие кадастрового паспорта и государственной регистрации права собственности на объект незавершенного строительства является препятствием для его раздела между супругами, не основан на законе.

Сам по себе факт отсутствия государственной регистрации права собственности на объект незавершенного строительства не меняет правовой статус спорного недвижимого имущества как совместно нажитого и не является основанием для лишения права Дусарь О.В. на долю в совместно нажитом имуществе.

По данному делу юридически значимым и подлежащим установлению являлось выяснение вопроса о степени готовности объекта незавершенного строительства, его соответствии строительным нормам и правилам”.

Если строение было возведено в период брака за счет общих доходов супругов, но на земельном участке, принадлежащем одному из супругов, то суды как правило признают такое строение общим супружеским имуществом и определяют за каждым из супругов доли в праве собственности на него (разделить строение в натуре очень редко представляется возможным с технической точки зрения).

В этом случае земельный участок остается в собственности одного из супругов. Другой же супруг становится сособственником объекта недвижимости, расположенного на чужом земельном участке.

Если бы у нас действовала концепция “единого объекта”, то решение было бы иным. Разделу (определению долей в праве) подлежало бы не само строение, а земельный участок, на котором оно расположено. Правовое основание — ст.37 Семейного кодекса РФ, согласно которой имущество каждого из супругов может быть признано судом их совместной собственностью, если будет установлено, что в период брака за счет общего имущества супругов или имущества каждого из супругов либо труда одного из супругов были произведены вложения, значительно увеличивающие стоимость этого имущества (в данном случае речь идет о вложениях в строительство, увеличивших стоимость земельного участка).

К этому же результату можно было бы прийти и через принцип единства судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов. Поскольку право на строение должно следовать судьбе прав на земельный участок (а значит и наоборот), то делить надо строение вместе с земельным участком. При этом собственнику земельного участка должна причитаться большая доля в праве на них, ведь земельный участок был его личным имуществом, а не общим.

Однако этот подход не доминирует в судебной практике. Суды в основном ограничительно толкуют принцип единства судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов, полагая, что он относится только к сделкам, а судебные решения о разделе имущества между супругами сделками не являются.

Принцип единства судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов закреплен в подп.5 п.1 ст.1 Земельного кодекса РФ. Согласно ему все прочно связанные с земельными участками объекты следуют судьбе земельных участков, за исключением случаев, установленных федеральными законами. Из этого вытекает и обратное утверждение.

Исключения из этого принципа предусмотрены в п.4 ст.35 Земельного кодекса РФ.

В п.11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24.03.2005 N 11 «О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства» разъяснено, что сделка, воля сторон по которой направлена на отчуждение здания или сооружения без соответствующего земельного участка, или отчуждение земельного участка без находящихся на нем объектов недвижимости, если земельный участок и расположенные на нем объекты недвижимости принадлежат одному лицу, является ничтожной.

Основываясь на этом, суды признают недействительными договоры об отчуждении земельного участка, если на нем имеется незарегистрированный ОНС, который не указан в договоре.

Более того, суды не признают добросовестным приобретателем лицо, которое приобрело земельный участок без расположенного на нем незарегистрированного ОНС.

Именно такие выводы содержатся в вышеприведенном Определении Верховного Суда РФ от 30.07.2013 N 4-КГ13-24. Напомним, по этому делу Верховный Суд РФ не согласился с тем, что незарегистрированные ОНС являются принадлежностью земельного участка, на котором расположены, и не являются самостоятельными объектами гражданских прав.

Таким образом, перед покупкой земельного участка с расположенным на нем незарегистрированным ОНС следует серьезно подумать о рисках. Не лучше ли зарегистрировать ОНС и купить земельный участок вместе с зарегистрированным ОНС?

[i] В соответствии с п.7 ст.1 Закона о госрегистрации недвижимости внесение в ЕГРН сведений об ОНС подтверждает существование такого объекта недвижимости с характеристиками, позволяющими определить его в качестве индивидуально-определенной вещи.

В настоящее время постановка ОНС на кадастровый учет осуществляется одновременно с госрегистрацией права на основании технического плана (п.1 ч.3 ст.14 Закона о госрегистрации недвижимости). В кадастр недвижимости среди прочего вносятся сведения о степени готовности ОНС в процентах.

[ii] Егоров А.В., Ерохова М.А., Ширвиндт А.М. Обобщение применения арбитражными судами норм ГК РФ о вещно-правовых способах защиты права // Вестник гражданского права. 2007. N 4. С. 121.

Как обосновывают снос недостроя, чтобы не потерять на налогах

Ликвидация - это не отдельная операция, не облагаемая НДС

Материалы от разборки объекта выгоднее не отражать в учете

З ачастую на практике возникают ситуации, когда компании приобретают незавершенный объект строительства и тут же сносят его с целью построить на этом месте что-то другое. Или сначала строят один объект, после чего руководство компании меняет планы, и недострой ликвидируют. При этом вполне естественно, что собственники стремятся не потерять на налогах. В частности, это касается НДС и налога на прибыль.

Практика показывает, что в целом выгодные налоговые последствия при ликвидации недостроя зависят, прежде всего, от успеха экономического обоснования цели, ради которой компания осуществляет снос недвижимости.

Расходы на ликвидацию недостроя поможет учесть бизнес-план

Приобретение недвижимости для ее последующей ликвидации обычно связано с необходимостью возвести на этом месте какой-то новый объект, который будет приносить экономические выгоды в будущем. В связи с этим на практике снос приобретаемого объекта компании связывают непосредственно с подготовкой территории для запланированного строительства.

В данном случае стоимость приобретения недвижимости, а также затраты на ее ликвидацию компании относят на расходы, связанные со строительством нового здания. Такой вывод подтверждает пункт 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции (МДС 81-35.2004), утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.04 № 15/1, в котором сказано, что компенсация стоимости сносимых строений, принадлежащих организациям или физическим лицам, учитывается при формировании стоимости объекта строительства. Логично предположить, что расходы на приобретение и снос недвижимости в данной ситуации должны учитываться в том же порядке.

Сложнее, если компания сама начала строительство здания с целью получения дохода от его продажи либо эксплуатации, но внезапно в силу тех или иных обстоятельств планы руководства переменились. Дело в том, что Минфин России в принципе против того, чтобы списывать в налоговые расходы стоимость капвложений по собственному недострою (письма от 23.11.11 № 03-03-06/1/772, от 07.05.07 № 03-03-06/1/261, от 03.12.10 № 03-03-06/1/757). По мнению финансового ведомства, компания может учесть лишь затраты на ликвидацию такого объекта (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Однако, по общему правилу, осуществляемые расходы налогоплательщиком должны быть документально подтвержденными и обоснованными (ст. 252 НК РФ) – направленными на получение дохода. Если такие условия выполняются, то стоимость недостроя компания может учесть в расходах в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ как «другие обоснованные расходы».

В этом случае причину изменения планов руководства компании и их прежнюю направленность на получение дохода обычно отражают во внутренних документах, например, в бизнес-плане. Такой документ может подтвердить деловую цель образовавшегося убытка в виде стоимости недостроя и затрат на его ликвидацию.

Данный подход подтверждает и судебная практика. На протяжении длительного периода времени суды высказывали мнение о том, что налоговики не вправе исключать из расходов компании стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 31.08.05 № Ф09-3765/05-С7, Волго-Вятского от 03.09.07 № А28–11054/2006-320/23, от 07.09.10 № А38-7141/2009 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.01.11 № ВАС-18063/10) округов).

Тем не менее отметим, что на этот счет у судов имеется мнение, и не в пользу компаний. Например, в постановлениях федеральных арбитражных судов Волго-Вятского от 04.05.09 № А29-6246/2008 и Западно-Сибирского от 12.03.08 № Ф04-883/2008(1734-А67-34) округов компаниям не удалось объяснить деловую цель ликвидации «незавершенки». Это также подтверждает вывод о том, что налоговая экономия в данной ситуации напрямую зависит от разумного экономического обоснования спорных хозяйственных операций.

Снос обусловлен новым строительством – НДС восстанавливать не надо

Суммы НДС, предъявленные продавцом недвижимости, предназначенной к ликвидации (если ликвидация необходима для строительства новых объектов), а также подрядными организациями за ее снос, компании учитывают в том же порядке, что и НДС, предъявленный подрядчиками, осуществляющими строительство новых зданий. То есть налог в зависимости от ситуации либо предъявляют к вычету, либо включают в стоимость строительства нового объекта, либо передают инвесторам, в частности участникам долевого строительства. Тут на практике споры возникают редко.

Что же касается НДС, предъявленного третьими лицами при строительстве объекта, который не был закончен и в отношении которого принято решение о ликвидации, контролеры рассуждают следующим образом. Поскольку объект ликвидируется, то он не будет использоваться в облагаемой НДС деятельности, а значит, налог к вычету принять нельзя (письмо Минфина России от 07.02.08 № 03-03-06/1/86). В случае если ранее НДС был принят к вычету, то его следует восстановить.

Позиция Минфина в принципе такова, что при любом списании имущества входной НДС необходимо восстановить, если данное имущество не было использовано в операциях, облагаемых НДС (письма от 29.01.09 № 03-07-11/22, от 15.05.08 № 03-07-11/194, от 07.12.07 № 03-07-11/617, от 22.11.07 № 03-07-11/579, от 14.08.07 № 03-07-15/120). Однако с таким мнением можно поспорить.

Так, согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, суммы НДС подлежат вычету в случае приобретения товаров, работ, услуг для операций, признаваемых объектами обложения этим налогом. Значит, если первоначально объект создавался для осуществления операций, облагаемых НДС, компания вправе предъявить НДС к вычету. При этом обязанность восстановить НДС в случае ликвидации недостроенного объекта в НК РФ не предусмотрена.

Суды не раз подчеркивали, что налогоплательщик обязан восстановить НДС, ранее правомерно принятый к вычету, только в случаях, прямо прописанных в Налоговом кодексе (определения ВАС РФ от 15.07.10 № ВАС-9903/09, от 29.01.10 № ВАС-17594/08, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11.05.10 № КА-А40/3807-10-2). Несмотря на то что конкретно случаи ликвидации недостроя в указанных судебных делах не рассматривались, мотивация принятых судами решений позволяет компаниям использовать такую логику в свою пользу.

Кроме того, отметим, что подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ содержит положение, в котором говорится, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, работам, услугам, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров, работ, услуг для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ. Однако ни один из перечисленных в пункте 2 статьи 170 случаев к операции по ликвидации недостроя неприменим.

Ликвидация недостроя – не самостоятельная операция, поэтому вычет по НДС правомерен

На практике еще сложнее обстоит дело с вычетом НДС по товарам, работам и услугам, связанным непосредственно с ликвидацией недостроя. Так как саму по себе ликвидацию недостроенного объекта строительства контролеры не рассматривают в качестве реализации. Следовательно, по их логике, при ликвидации недостроя объект обложения НДС не возникает. Поэтому, по мнению Минфина России, входной НДС принять к вычету нельзя (письма от 17.09.10 № 03-07-11/382, от 24.03.08 № 03-07-11/106).

При этом глава 21 НК РФ не содержит положений, согласно которым входной НДС по указанным товарам, работам, услугам включается в стоимость такого приобретения. Положения подпункта 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ здесь неприменимы, поскольку в них идет речь о товарах, работах и услугах, которые приобретаются для производства или реализации товаров (работ, услуг), но только тех, реализация которых не признается таковой в соответствии с подпунктом 2 статьи 146 НК РФ. А в случае ликвидации недостроя товары, работы и услуги, по мнению контролеров, приобретаются вообще не для производства или реализации.

Правда, в письме УФНС по Ленинградской области от 30.11.09 № 05-15/19732@, основанном на постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.10.09 № А56-41978/2008, налоговики предлагают включить НДС по работам, выполненным подрядчиками при ликвидации основного средства, в стоимость услуг подрядчика. По аналогии такой вывод может быть использован и при ликвидации недостроя. Однако до конца нельзя быть уверенным в безопасности использования данной рекомендации налоговиков, поскольку сделанный ими вывод не основан на нормах НК РФ.

Логика контролеров основана на предположении, что конечной целью приобретения товаров, работ и услуг, связанных с ликвидацией недостроя, является именно ликвидация, которая, действительно, сама по себе не признается реализацией. Но ведь ликвидация ненужного строительного объекта, в свою очередь, осуществляется для достижения какой-то конкретной конечной цели. Например, строительства нового объекта, который будет использован в облагаемых операциях или реализации полученных в результате ликвидации объекта материалов.

Арбитражная практика, связанная именно со сносом недостроя, которая бы подтверждала правомерность изложенной позиции компаний, к настоящему моменту пока не сложилась. Однако существует положительная для налогоплательщиков практика, связанная с ликвидацией основных средств. Так, по мнению Президиума ВАС РФ, использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости и ликвидацию основного средства (постановления от 20.04.10 № 17969/09, от 31.01.12 № 12987/11, определение ВАС РФ от 07.11.11 № ВАС-12987/11). Остается надеяться, что аналогичный подход арбитражные суды будут применять и в случае сноса недостроя.

Три подхода выгодного с налоговой точки зрения учета материалов, оставшихся после разборки недостроя

Не менее актуальным вопросом при ликвидации недостроя является налоговый учет материалов, оставшихся после разборки объекта недвижимости. На этот счет практика выработала три разных подхода. Компании применяют наиболее выгодные с налоговой точки зрения способы учета.

Стоимость полученных при разборке недостроя материалов включается в состав внереализационных доходов. Такой подход основан на том, что перечень внереализационных доходов, приведенный в статье 250 НК РФ, не является закрытым. При этом, по мнению Минфина России, стоимость материально-производственных запасов, оставшихся при разборке объектов незавершенного строительства, не включается впоследствии в состав расходов, поскольку это не предусмотрено Налоговым кодексом.

По мнению контролеров, положения пункта 2 статьи 254 НК РФ, определяющего налоговую стоимость материалов в виде излишков, полученных при демонтаже выводимых из эксплуатации основных средств, в данном случае не применяются. Так как эта норма говорит о порядке определения стоимости имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств. А объект незавершенного строительства не является основным средством (письма Минфина России от 06.04.10 № 03-03-06/1/234, от 26.03.10 № 03-03-06/1/199, от 21.10.09 № 03-03-05/188, ФНС России от 23.11.09 № 3-2-13/227@).

Стоимость материалов, оставшихся при ликвидации незавершенного объекта строительства, не учитывается ни в доходах, ни в расходах. В этом случае компании рассуждают следующим образом. В соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств. Аналогичное требование в отношении материалов, полученных при ликвидации «незавершенки», в НК РФ отсутствует. Отсюда можно сделать вывод, что законодательством не предусмотрено увеличение доходов налогоплательщика на стоимость материалов при ликвидации недостроя (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 06.06.06 № А49-12692/2005-1А/22, письмо Минфина России от 07.05.07 № 03-03-06/1/261).

При этом отметим, что пунктом 2 статьи 254 НК РФ установлен порядок определения стоимости материалов, оставшихся от разборки объектов основных средств, но не установлен порядок определения стоимости материалов, оставшихся после ликвидации недостроя.

Стоимость материалов, оставшихся при сносе недостроенного объекта, учитывается как в составе доходов, так и в составе расходов. Приверженцы такого подхода считают, что иначе к материалам, оставшимся после ликвидации недостроенного объекта, применяются другие правила налогообложения, чем к материалам, оставшимся после ликвидации основного средства, несмотря на тождественность ситуации. А это противоречит пункту 3 статьи 3 НК РФ, в котором сказано, что налоги должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.

В качестве примера можно привести постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 02.09.08 № А65-16652/2007 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.12.08 № ВАС-16909/08). В нем суд поддержал налогоплательщика, включившего в состав расходов стоимость материалов, определенную как сумму дохода, начисленного в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ. И хотя это касалось ликвидации основного средства, речь в постановлении шла о периоде до 1 января 2006 года, когда в НК РФ отсутствовал порядок определения стоимости материалов, полученных при разборке ОС (п. 2 ст. 254 настоящей редакции).

Таким образом, только первый подход, который является для компании невыгодным в налоговом плане, является наиболее безопасным. Если же выбирать между вторым и третьим подходами, наиболее предпочтительным с практической точки зрения является второй способ учета материалов. Особенно если ликвидация незавершенки и реализация оставшихся после этого материалов приходятся на разные налоговые периоды.

В этом случае может сложиться ситуация, при которой налоговый период, в котором, по мнению налоговиков, следовало отразить доход, уже будет вне рамок налоговой проверки. Соответственно, претензий у проверяющих не возникнет, поскольку в этом случае в составе расходов проверяемого периода спорные расходы отражены также не будут. В любом случае при этом варианте лишний раз не акцентируется внимание проверяющих на спорных доходах и расходах, поскольку в налоговом учете они не отражаются.

Если же компания не готова вступать в спор, то стоит обратить внимание на то, что стоимость выявленных при инвентаризации излишков можно включить в расходы на основании пункта 2 статьи 254 НК РФ.

Читайте также: