Импорт налог на прибыль

Опубликовано: 26.04.2024

Ввоз продукции или получение услуг от иностранных контрагентов – операции, облагаемые НДС в обязательном порядке. статус российского налогоплательщика при этом неважен – это и юридические лица, работающие по ОСН, и освобожденные от НДС субъекты экономической деятельности, и предприятия-«упрощенцы», применяющие специальные налоговые режимы.

Товары/услуги, поступившие из-за рубежа, облагаются НДС при совокупности выполняемых условий:

они будут перепроданы исключительно в границах российской территории;
иностранный контрагент-поставщик не выступает налоговым резидентом, не зарегистрирован в контролирующих структурах РФ.

Не начисляется НДС лишь на отдельные характерные группы товарной продукции:

изделия, поступившие по внешнеторговому договору, как безвозмездная помощь;
не создаваемое отечественными компаниями спецтехнологичное оборудование;
печатные издания и культурные раритеты для музеев, библиотек, архивов;
специфические модификации лекарственных препаратов.

Ставки НДС при импорте товаров и услуг

Для налогообложения товаров или услуг, импортируемых из-за границы, применяются стандартные налоговые ставки – 0%, 10%, 18%. Для корректного использования нужного процента при таможенном оформлении и расчете НДС выполняются действия по предлагаемому алгоритму:

идентифицировать код товара по Единому таможенному тарифу ТС;
сопоставить код со списками товаров, учитываемых по 10%-ной ставке;
при отсутствии нужного кода в указанных перечнях, утвержденных Правительством РФ –используется ставка 18%.

Специфичностью исчисления и уплаты «импортного» НДС является то обстоятельство, что произвести требуемые расчеты необходимо до того, как предмет торговли покинет таможенный пост. Оплата НДС производится напрямую таможенному органу, в составе обязательных при очистке платежей.

Импортер самостоятельно определяет налоговую базу, код товара и сумму необходимого к уплате НДС. При возникновении проблематичной ситуации, когда таможня применяет более высокую налоговую ставку, нежели рассчитал декларант, импортер может обратиться в вышестоящую таможенную инстанцию.

На оплачивание НДС при составлении таможенной декларации импортеру дается 15 дней с той даты, когда груз пересек российскую границу. Каждый день опоздания с перечислением налога будет «стоить» покупателю 1/300 от ключевой ставки, умноженную на полную стоимость груза по декларации.

НДС при импорте из стран ЕАЭС

При взаимном товарообмене с бывшими союзными государствами НДС на ввозимые товары либо услуги высчитывается по элементарной схеме, а уплата бюджетного сбора производится на казначейский счет территориальной налоговой инспекции.

Объект для обложения НДС в случае импорта из держав ЕАЭС определяется, как стоимость закупленной товарной массы, увеличенная на величину акцизного сбора (при необходимости). Моментом формирования налоговой базы назначается календарная дата, когда ввезенный товар оприходован складским учетом. Сумма НДС определяется простым перемножением стоимости купленной товарной продукции и нужного налогового тарифа.

По закрытии квартала, в котором совершались импортныесделки по перемещению товаров из ЕАЭС, российская компания-импортер (ИП) обязана предъвить фискальной инстанции декларацию по НДС. Документ должен быть сдан до 20 числа (включительно) месяца, идущего за отчетным периодом.

Важно: декларация по «импортному» НДС сдается в виде «бумажного» документа. Электронная отчетность применяется только теми налогоплательщиками, персонал которых превосходит численностью 100 человек.

Одновременно со сдачей декларации по НДС импортер обязан уплатить налог по банковским параметрам «своего» налогового подразделения. В платежном поручении применяется отдельный КБК для НДС при импорте из стран соседнего зарубежья.

НДС при импорте из стран, выходящих за пределы ЕАЭС

При ввозе на российскую территорию товаров/услуг из стран, не входящих в Евразийский союз, импортер обязан уплатить на таможне не только обязательные пошлины, но и НДС. Процедура начисления и уплаты налога регламентируется не только НК РФ, но и Таможенным кодексом.

Имейте в виду: НДС на таможне уплачивается не по итогам отчетного периода, а до завершения процедуры выпуска товара с таможенного поста.

Формула, по которой импортер рассчитывает сумму НДС к уплате, выглядит следующим образом:

НДС = (ТСт + ВТП + А) х Ст

где: Тст – стоимость товара, указанная в таможенной декларации;
ВТП – величина ввозной таможенной пошлины;
А – акцизный сбор (при необходимости);
Ст – ставка НДС (%, 10%, 18%).

Надо знать: если импортируемый товар не подлежит обложению таможенными пошлинами и акцизом, то сумма НДС определяется умножением таможенной стоимости на нужную ставку налога.

Во избежание конфликтов с таможенной службой из-за неверного исчисления налога импортеру целесообразно рассчитывать НДС отдельно по каждой группе товаров.

НДС при импорте услуг

Получение услуг от иностранного контрагента не требует документального оформления на таможенном посту. Юридическое или физическое лицо, выступающее в роли покупателя, является налоговым агентом и должно удержать у поставщика сумму НДС и перечислить ее в федеральный бюджет.

Документальным основанием для уплаты является контракт, в котором необходимо прописать условие, что сумма НДС входит в общую стоимость предоставленной услуги. Если такой оговорки в договоре нет, то импортер обязан будет уплатить НДС сверх суммы контракта, за свой счет.

Если работы и услуги, выполненные иностранным партнером, подпадают под действие ст. 149 НК РФ и не облагаются НДС, то импортер освобождается от обязанностей налогового агента – ни рассчитывать, ни перечислять налог в бюджет он не должен. Однако за ним сохраняется обязанность предоставить в налоговый орган по месту своей регистрации декларацию по НДС с заполненным разделом 7.

Право на налоговый вычет по НДС

По общеустановленному правилу, налогоплательщики, уплатившие на таможенном посту НДС, имеют возможность заявить в декларации вычет на сумму уплаченного налога. Предоставление вычета гарантируется при наличии следующих критериев:

ввозимые товары будут использоваться на российской территории в сделках, облагаемых НДС;
импортируемые изделия будут в дальнейшем перепроданы;
налоговый вычет может быть заявлен российской компанией только в том квартале, когда товар поставлен на учет;
поступление импортного товара подтверждено инвойсом, контрактом либо таможенной декларацией;
уплата НДС удостоверяется первичными документами, полученными на таможне.

Если в роли импортера вступает хозяйствующий субъект, освобожденный от НДС или функционирующий на спецрежиме, то налоговый вычет не применяется. Уплаченный на таможне НДС будет учтен в номинальной цене товара при его оприходовании и последующей реализации.

Информация о поступивших импортных товарах/услугах подлежит занесению в книгу покупок с указанием суммы НДС. Предпосылкой для регистрации факта покупки является произведенная оплата налога и заверенное налоговым органом заявление об импорте.

Документы для подтверждения права на вычет НДС

Исходными документами, разрешающими импортеру заявлять вычет НДС, являются:

внешнеторговый контракт с иностранным поставщиком;
счёт на оплату от поставщика (инвойс);
таможенная декларация – ГТД (копия);
выписки банка, удостоверенные дубликаты платежных ордеров.

Все документы, обоснующие заявление налогового вычета по НДС при импорте товаров, следует хранить не менее четырех лет.

Налоговый вычет при предоплате

В большинстве случаев при внешнеторговых поставках практикуется внесение предоплаты. При перечислении аванса за предстоящее поступление товара покупателем происходит уплачивание НДС с суммы предоплаты.

Во избежание дублирующего налогообложения НДС с внесенных авансов могут быть объявлены, как налоговый вычет, при таможенном оформлении товарной поставки и уплате конечной суммы НДС.

Многие российские компании предпочитают не заниматься таможенным оформлением импортных товаров самостоятельно, а перепоручают эту процедуру посредникам. Если НДС на таможне был оплачен третьим лицом, однако за счет средств импортера и по его поручению, то уплаченная сумма может быть зафиксирована, как налоговый вычет.

Если вы работаете с иностранными контрагентами, налоги приходится платить немного иначе. Рассмотрим особенности налогообложения ВЭД по импорту и экспорту товаров и услуг.

Особенности налогообложения

Ведите учет экспорта и импорта на УСН в веб-сервисе Контур.Бухгалтерия. Валютный учет и инструкции по работе, налоги, авторасчет зарплаты и отправка отчетности в одном сервисе

Новых налогов при ведении внешней торговли не возникает. Вы, как всегда, должны будете уплатить НДС, налог на прибыль и акцизы. Но при ВЭД есть 4 отличия по этим налогам:

изменяется порядок исчисления и взимания налогов;
право на вычет сохраняется, но изменяется порядок его получения и перечень необходимых документов;
вводиться понятие таможенной стоимости, которая является налоговой базой;
операции с определенными группами товаров имеют особенности.

Помимо налогов для ввоза или вывоза товара придется уплатить и таможенную пошлину. Таможня — это еще один контролер вашей деятельности помимо ФНС. Она отвечает за валютный контроль операций российских лиц с иностранными партнерами. Рассмотрим каждый налог по импорту и экспорту товаров.

Налог на добавленную стоимость при экспорте

Как и во внутренней деятельности, НДС по ВЭД — самый сложный налог. При экспорте товаров есть несомненный плюс — ставка НДС равняется 0%: экспортные операции налогом на добавленную стоимость не облагаются (подп.1 п.1 ст.164 НК РФ). Не забывайте подтверждать право на применение «нулевой» ставки — предоставляйте в налоговую вместе с декларацией по НДС документы, подтверждающие вывоз товара за территорию РФ:

внешнеторговый контракт;
таможенную декларацию;
копию транспортных и товаросопроводительных документов.

При экспорте товаров в Белоруссию, Казахстан, Армению или Киргизию пакет документов для подтверждения другой:

договор, согласно которому в страну ЕАЭС импортируют продукцию;
заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов от покупателя;
транспортные и товаросопроводительные документы.

Подробно перечень необходимых для подтверждения документов расписан в статье 165 НК РФ. На сбор всех документов у вас есть 180 календарных дней со дня помещения товаров на таможенную процедуру экспорта.

Ставка 0% не освобождает вас от обязанности сдавать декларации по НДС и не лишает права на вычет входящей суммы налога. Просто при заполнении декларации укажите ставку 0%.

Вы имеете право на возмещение или зачет НДС. При успешном возмещении заявленную сумму перечислят на ваш расчетный счет. При зачете сумму к возмещению можно учесть в качестве предстоящих обязательных платежей. Не забывайте пользоваться этим правом — это поможет вам сэкономить. Получив аванс не забудьте начислить на эту сумму НДС. Размер базы определяется в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки или получения оплаты.

Важно! Законодатель обязывает вести раздельный учет НДС по экспортным и внутренним операциям. Раздельный учет «входного» НДС по товарам или услугам нужен только экспортерам сырьевых товаров (абз.3-4 п.10 ст.165 НК РФ).

Внимательно определяйте момент формирования налогооблагаемой базы по НДС. Это будет самая ранняя из дат:

момент отгрузки товаров или услуг или передачи имущественных прав;
момент получения полной или частичной оплаты.

Налог на добавленную стоимость при импорте

Все ввозимые в Россию товары облагаются НДС. Статья 146 НК РФ не щадит никого: уплачивать его должны все импортеры, даже освобожденные от НДС, и лица на налоговых спецрежимах. Но некоторые категории импортируемых товаров налогообложению не подлежат, они перечислены в статье 150 НК РФ.

Ставка НДС по импорту не отличается от внутренней — 0%, 10% или 20%. Основная сложность состоит в определении налоговой базы по НДС. Тут есть два варианта:

Импорт из стран ЕАЭС. Если вы ввозите товар из Белоруссии, Казахстана, Армении или Киргизии, сложностей с базой по НДС не возникает. Она равна стоимости приобретенных товаров плюс уплаченные акцизы. Момент формирования базы — дата оприходования товара складским учетом. Срок на подачу декларации и уплату НДС — 20 дней по истечении квартала, за который вы отчитываетесь.
Импорт из других стран. Налоговая база — это таможенная стоимость + таможенная пошлина + акцизы. Таможенная стоимость определяется декларантом, но правильность ее формирования контролирует таможня. По своей сути это стоимость товара по договору увеличенная на затраты по доставке груза до таможни, в том числе на страхование, транспортировку, лицензирование. В этом случае НДС уплачивается в момент подачи таможенной декларации или в течение 15 дней с момента поступления товара на таможню.

Особое внимание уделите импорту услуг. Если иностранное лицо оказало вам услугу на территории РФ, то необходимо выступить в роли налогового агента. Удержите сумму НДС из вознаграждения иностранца. Если оказанные услуги подпадают под статью 149 НК РФ, то удерживать ничего не нужно.

Вы имеете право запросить налоговый вычет на сумму уплаченного НДС. Для этого нужно соблюсти следующие условия:

ввозимые товары и услуги используются в России и деятельности, облагаемой НДС;
груз ввозится для перепродажи;
вычет запрашивается в том квартале, в котором товар принят к учету;
есть документы, подтверждающие ввоз груза;
НДС был уплачен.

Если во внутренней деятельности вы освобождены от НДС или находитесь на спецрежиме, вычет вы не получите. Включите налог в стоимость приобретенных товаров и услуг.

Налог на прибыль при экспорте и импорте

Прибыль по ВЭД облагается налогом по ставке 20%. Доход — это результат экспорта, так как мы продаем товар иностранному контрагенту. Импорт дохода не приносит — это наши расходы.

При экспорте продукции партнеры будут перечислять вам иностранную валюту. Для целей налогообложения необходимо пересчитать ее по курсу Центрального Банка.

Затраты на импорт — это расходы, которые уменьшают базу по налогу на прибыль, поэтому к их расчету подходите внимательно. Все затраты, связанные с импортом товаров, вплоть до затрат на услуги таможенного брокера, должны иметь подтверждающие документы. Только тогда их можно признать в качестве расходов.

Оплачивать товары и услуги вы будете иностранной валютой. Для расчета налоговой базы пересчитайте все затраты по курсу ЦБ РФ.

При ВЭД будут возникать курсовые разницы,которые могут быть вашим доходом или расходом. Подробнее про курсовые разницы можете прочитать в нашей статье о бухгалтерском и налоговом учете ВЭД.

Акцизы на импортный товар

Акцизы — это косвенный налог, который уплачивается на таможне. Если товар прибыл из стран ЕАЭС и не подлежит обязательной маркировке, оплачивайте акциз в налоговую. Маркировке подлежит табачная и алкогольная продукция.

Акцизом облагается таможенная стоимость подакцизных товаров, увеличенная на таможенную пошлину. Уплачивает налог лицо, декларирующее груз. Ставки акциза бывают трех видов: адвалорная, специфическая или комбинированная.

Адвалорные. Ставки в процентах от стоимости реализованных товаров. В чистом виде в Российском законодательстве отсутствуют.
Специфические (твердые). Ставки в рублях за физическую единицу товара. Это самый распространенный вид. Например, сигары облагаются акцизом в размере 207 рублей за 1 штуку, а табак по ставке 5 808 рублей за 1 кг.
Комбинированные. Объединяет специфические и адвалорные ставки. Например, сигареты и папиросы облагаются акцизом по ставке 1 890 рублей за 1 000 штук плюс 14,5% от максимальной розничной цены, но не менее 2 568 рублей за 1 000 штук.

Полный перечень ставок по акцизам изложен в статье 193 НК РФ. На стоимость ввозимого груза с учетом акциза в дальнейшем начисляется налог на добавленную стоимость.

Таможенная пошлина

Пошлина, уплачиваемая на таможне, это не налог, а обязательный платеж в связи с перемещением товаров через границу. Пошлина уплачивается до момента выпуска товара с таможни. Ее размер зависит от ввозимого или вывозимого товара, его количественных и качественных характеристик. Определяется размер пошлины по коду ТН ВЭД — специальному закодированному обозначению импортируемых или экспортируемых товаров. Например, код 0101 21 000 0 — это чистопородные племенные лошади.

Чтобы избежать ошибок в налогах при ВЭД, воспользуйтесь облачным сервисом Контур. Бухгалтерия. С его помощью вы сможете вести бухгалтерский и налоговый учет ВЭД и внутренней деятельности. Первый месяц работы в сервисе бесплатен.

Автор статьи: Елизавета Кобрина

Покупка товара из-за рубежа - уже давно обычная сделка для российских компаний. В этом случае так же, как и на внутреннем рынке, оформляется договор купли-продажи: согласно статье 162 ГК РФ, внешнеэкономическая сделка заключается в простой письменной форме.

Стандартный путь импорта товаров - заключение договора купли-продажи. Ряд компаний, решая вопрос о более выгодном с точки зрения налогов импорте товара, считают целесообразным работать через скрыто аффилированного иностранного контрагента, зарегистрированного в офшорной зоне. Вместе с тем есть и другие способы снижения налогового бремени при импорте, причем с соблюдением деловой цели сделки.

Как выбрать наиболее оптимальную форму внешнеэкономической сделки и импортировать товар с наиболее выгодным налогообложением? Рассмотрим несколько возможных вариантов работы российской компании и иностранного контрагента на примере компаний, расположенных на Кипре и Британских Виргинских островах. Выбор этих юрисдикций обусловлен двумя факторами. Во-первых, эти территории наиболее востребованы в российской деловой практике. Во-вторых, в сравнении этих двух стран можно увидеть, каким образом строятся налоговые отношения при наличии и отсутствии соглашения об избежании двойного налогообложения: с Кипром у России есть такое соглашение, с БВО - нет.

Стандартный путь импорта товаров - заключение договора купли-продажи

КУПЛЯ-ПРОДАЖА

Как мы уже сказали, обычным вариантом работы является договор купли-продажи. При этом мы подразумеваем, что иностранная компания не ведет деятельности на территории России через постоянное представительство.

В этом случае российская компания как налоговый агент должна будет удержать НДС по ставке 18 процентов (п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 164 НК РФ). Иностранная компания возместить этот налог не сможет.

Доходы иностранной компании от продажи товаров не облагаются налогом на прибыль в России, поскольку не образуют постоянного представительства в РФ (п. 2 ст. 309 НК РФ).

Рассмотрим налоговые последствия импорта товара по договору купли-продажи. Сначала иностранная компания закупает товар. Затем поставляет его покупателю - российской компании. Товар приобретен по цене 1000 ед., продан за 2000 ед. (без НДС).

Налоговые последствия (российская компания):

• налог на прибыль. Не удерживается согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ;
• НДС. Удерживается по ставке 18 процентов. При последующей перепродаже покупатель вправе уменьшить базу по НДС на сумму, ранее уплаченную на таможне (п. 3 ст. 171 НК РФ). Напомним, что сумма НДС, уплаченного на таможне, не всегда равна 18 процентам от стоимости ввезенного товара. Налог исчисляется с откорректированной стоимости товара (приказ ФТС России от 01.09.06 № 830), которая может быть выше, чем стоимость по договору. Но к вычету все равно принимается вся уплаченная сумма НДС.
К уплате: 360 ед. (2000 ед. x 0,18).

Налоговые последствия (кипрская компания):

• налог на доход. Доход кипрской компании от продажи товаров (за исключением операций по продаже ценных бумаг и акций/долей, которые освобождены от налогообложения) облагается по ставке 10 процентов (ст. 5 (1) и раздел 25 части V Закона Республики Кипр «О налоге на доход» № 118 (1) от 2002 года (The Income Tax Law № 118 (I)/2002)).

При этом на основании статьи 11 (5) «О налоге на доход» № 118 (1) от 2002 года (The Income Tax Law № 118 (I)/2002) любые денежные и неденежные расходы, понесенные компанией для целей получения прибыли, вычитаются из базы по налогу на доход «полностью и исключительно». Соответственно расходы, связанные с приобретением компанией - резидентом Кипра товара, уменьшат базу по налогу на доход в Республике Кипр.

К уплате: 100 ед. ((2000 ед. - - 1000 ед.) x 0,1);

• НДС. Поскольку местом поставки товара не является Республика Кипр, НДС не возникает (разделы 7, 8 Закона Республики Кипр «О налоге на добавленную стоимость» 95 (I)/2000 (The VAT Law 95 (I)/2000)).

Налоговые последствия (компания на БВО). В соответствии со статьей 24 (1) Закона БВО «О международных коммерческих компаниях» компании, зарегистрированные в соответствии с данным законом, полностью освобождены от налогообложения на территории БВО (поскольку с 1 января 2006 года на БВО в соответствии с этим законом регистрируются все компании, мы далее рассматриваем налогообложение компании этой организационно-правовой формы).

Общая налоговая нагрузка: 460 ед. (360 ед. + 100 ед.).

Вариант взаимоотношений российской компании с иностранцем: импорт товаров через иностранного агента

ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ ЧЕРЕЗ АГЕНТА

Следующий вариант взаимоотношений российской компании с иностранцем: импорт товаров через иностранного агента (дилера, комиссионера) - нерезидента России. Предположим, иностранная компания сотрудничает с агентом - нерезидентом России. Международная коммерческая компания, зарегистрированная в соответствии с законодательством БВО, дает частной компании с ограниченной ответственностью, зарегистрированной в соответствии с законодательством республики Кипр (мы рассматриваем налогообложение компании именно такой организационно-правовой формы, поскольку эта форма наиболее распространена - как ООО в России), поручение на закупку товара и его дальнейшую реализацию на территории России. Вознаграждение компании на Кипре устанавливается как 5 процентов от цены договора. Компания, зарегистрированная на Кипре, поставляет товар российскому покупателю.

Налоговые последствия (российская компания):

• налог на прибыль. Налога у источника выплаты на территории России нет (п. 2 ст. 309 НК РФ);

• НДС. Российский покупатель как налоговый агент удерживает и перечисляет в бюджет РФ налог по ставке 18 процентов со всей стоимости товара (п. 2 ст. 161 НК РФ).
К уплате: 360 ед. (2000 ед. x 0,18).

Налоговые последствия (кипрская компания):

• налог на доход. У кипрской компании облагается только агентское вознаграждение по ставке 10 процентов (ст. 5 (1) и раздел 25 части V Закона Республики Кипр «О налоге на доход» № 118 (1) от 2002 года (The Income Tax Law № 118 (I)/2002)). Налогообложение доходов компании - резидента БВО в Республике Кипр зависит от наличия в ее деятельности признаков постоянного представительства и/или осуществления определенных видов деятельности на территории Республики Кипр без образования постоянного представительства.

Статья 5 (2) Закона Республики Кипр «О налоге на доход» № 118 (1) от 2002 года (The Income Tax Law № 118 (I)/2002) содержит исчерпывающий перечень видов деятельности, которые приводят к возникновению налогооблагаемой базы в Республике Кипр. В описанной ситуации деятельность компании - резидента БВО не образует постоянное представительство в Республике Кипр, а получение дохода от продажи товаров кипрской компании не приводит к возникновению налога у источника в Республике Кипр. Соответственно, когда кипрская компания перечисляет доходы от продажи товаров компании - резиденту БВО, налога у источника в Республике Кипр не возникает.

К уплате: 10 ед. (2000 ед. x 0,05 x r 0,1);

• НДС. Реализация кипрской компанией товара на территории России не облагается на территории Кипра (разделы 7, 8 Закона Республики Кипр «О налоге на добавленную стоимость» 95 (I)/2000 (The VAT Law 95 (I)/2000)). В соответствии с таблицей 3 Закона Республики Кипр «О налоге на добавленную стоимость» 95 (I)/2000 (The VAT Law 95 (I)/2000) агентские услуги кипрской компании не будут облагаться НДС.

Налоговые последствия (компания на БВО). Доход международных коммерческих компаний полностью освобожден от налогообложения на территории БВО (ст. 242 (1) Закона БВО «О международных коммерческих компаниях»). Общая налоговая нагрузка: 370 ед. (360 ед. + 10 ед.).

Также агентом может быть компания, зарегистрированная на БВО. Однако в силу того, что с БВО у России нет соглашения об избежании двойного налогообложения, доходы агента будут облагаться российским налогом на прибыль по ставке 20 процентов, а принципала - по ставке 10 процентов, что менее выгодно.

Вместе с тем сама российская компания может выступать в роли агента. Если иностранная компания сотрудничает с агентом - резидентом России, то для расчета суммы налогов, причитающихся к уплате с ее доходов, надо знать, зависим ли агент от иностранной компании. Определение зависимого агента дано в пункте 9 статьи 306 НК РФ. Это лицо, которое на основании договора с иностранной организацией представляет ее интересы в России, действует на территории России, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени иностранной компании.

При работе с зависимым агентом иностранная компания рассматривается как имеющая представительство в России (п. 9 ст. 306 НК РФ). А доходы иностранной компании, полученные через постоянное представительство, облагаются налогом на прибыль по ставке 24 процента (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Если иностранная компания работает с независимым российским агентом, ее доходы облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ). Как видите, российской компании выгодней работать через иностранного агента, чем выступать в этой роли самой.

ПРОСТОЕ ТОВАРИЩЕСТВО

Еще один вариант - организовать работу в форме простого товарищества. По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (ст. 1041 ГК РФ).

Такая форма деятельности не приводит к образованию постоянного представительства иностранца на территории России (п. 6 ст. 306 НК РФ). Но при этом учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения прибыли должен вести российский участник (п. 2 ст. 278 НК РФ).

Предположим, вкладом иностранной компании в товарищество может стать предоставление товаров российскому партнеру, а вкладом российского партнера соответственно реализация таких товаров в России. Доли - по 50 процентов. Однако постоянный ввоз товаров с помощью простого товарищества может вызывать подозрения налоговиков и вероятность признания этих сделок на основании пункта 2 статьи 170 ГК РФ притворными, прикрывающими договор купли-продажи.

С другой стороны, если иностранная компания вкладывает навыки, связанные с оказанием услуг, то такой способ может найти применение. Примером может служить оказание услуг по монтажу оборудования, которое затем реализуется российской компанией (вторым товарищем).

Налоговые последствия (российская компания):

• налог на прибыль. Согласно статье 1048 ГК РФ, прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором или иным соглашением. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно. Полученная прибыль облагается налогом у каждого товарища в отдельности пропорционально доле, установленной в договоре (п. 9 ст. 250, п. 4 ст. 278 НК РФ), по ставке 24 процента.

Кроме этого, согласно пункту 2 статьи 284 НК РФ, доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в России через постоянное представительство, облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов. Такая ставка налога будет применяться, если в качестве иностранного партнера будет выступать компания - резидент БВО, поскольку у России с БВО нет соглашения об избежании двойного налогообложения. Если же есть соглашение об избежании двойного налогообложения, доходы нерезидента облагаются в его государстве (п. 1 ст. 312 НК РФ). Поэтому когда партнер - кипрская компания, вся полученная ею прибыль будет облагаться налогом на Кипре (а не в России) по ставке 10 процентов (ст. 7 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98).

К уплате: • российская компания - 120 ед. ((2000 ед. - 1000 ед.) x 0,5 x 0,24);
• компания - резидент БВО - 100 ед. ((2000 ед. - 1000 ед.) x 0,5 x 0,2);

• НДС. Передача вклада по договору простого товарищества не является реализацией (подп. 4 п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 278 НК РФ), поэтому при передаче товара НДС нет. Однако НДС, уплаченный при ввозе, подлежит вычету.
К уплате: 180 ед. ((2000 ед. - 1000 ед. x r 0,18).

Налоговые последствия (кипрская компания):

• налог на доход. Доход от сделки облагается налогом по ставке 10 процентов.
К уплате: 50 ед. ((2000 ед. - 1000 ед.) x r 0,5 x 0,1);

• НДС. Кипрская компания не будет уплачивать НДС, возникающий от деятельности товарищества.

• иностранный товарищ - резидент Кипра - 350 ед. (120 ед. + 180 ед. + 50 ед.);
• иностранный товарищ - резидент БВО - 400 ед. (120 ед. + 180 ед. + 100 ед.).

При работе с зависимым агентом иностранная компания рассматривается как имеющая представительство в России

ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО

Также российская компания может импортировать товар через представительство иностранной компании (филиал или дочернюю компанию).

Причем это относится к любым расходам, включая управленческие и административные расходы, на что особо обращено внимание в самих соглашениях. И подтвердить такие расходы для российских налоговых органов можно с помощью первичных документов, оформленных в головной компании (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 06.03.06 № КА-А40/875-06, Северо-Западного от 28.07.03 № А56-37837/02 округов).

Также существует возможность пропорционального распределения дохода между головной компанией и представительствами в разных странах (или одной стране) (например, в соглашениях с ФРГ, Италией, Бельгией, Исландией, Данией, Францией, Швейцарией). То есть головная компания самостоятельно распределяет доходы и расходы между представительствами, основываясь на разумных экономических критериях. В случае с обособленным лицом распределить затраты и прибыль не получится.

Итак, в данном случае головная иностранная компания передает представительству товары, а филиал их реализует в России. Затем полученный доход перечисляется в головную организацию.

Налоговые последствия (российская компания):

• НДС. К уплате: 360 ед. (1000 ед. x 0,18 + (2000 ед. - 1000 ед.) : 118 x 18);

• налог на прибыль. К уплате: 240 ед. (1000 ед. x 0,24).

Налоговые последствия (кипрская компания). Согласно статье 36 (3) Закона Республики Кипр «О налоге на доход» № 118 (1) от 2002 года (The Income Tax Law № 118 (I)/2002), доходы зарубежного постоянного представительства не облагаются налогами на территории Республики Кипр. При этом расходы, связанные с деятельностью постоянного представительства, могут быть вычтены из базы по налогу на доход в Республике Кипр. Налоговые последствия (компания на БВО). Доход международных коммерческих компаний полностью освобожден от налогообложения на территории БВО (ст. 242 (1) Закона БВО «О международных коммерческих компаниях»).
Общая налоговая нагрузка: 600 ед. (360 ед. + 240 ед.).

Тем не менее незаконные манипуляции возможны и в этом случае. Некоторые примеры таких злоупотреблений приведены в официальных комментариях к Модельным конвенциям ОЭСР и ООН. Например, работы по строительству объекта в другой стране поэтапно, с разделением этапов строительства между различными строительными компаниями. При этом компании, формально выступающие в качестве независимых подрядчиков, по факту являются структурами одного холдинга. Продолжительность же каждого этапа строительства планируется на срок менее 12 месяцев, что не позволяет признать наличие постоянного представительства по этому основанию в отношении каждой компании.

Или другая ситуация - возложение обязанностей по осуществлению деятельности, приводящей к образованию представительства, на различных контрагентов. Поскольку каждая из таких компаний выполняет поручение однократно, это не позволяет признать каждую из них зависимым агентом (п. 9 ст. 306 НК РФ).

Тем не менее описанные способы крайне рискованны, поскольку преследуют исключительно цель налоговой выгоды. Да и в рекомендациях они упомянуты именно как случаи налоговых злоупотреблений, которые труднодоказуемы, но от этого все же не становятся законными.

По нашему мнению, из всех рассмотренных выше вариантов (при прочих равных условиях) купля-продажа, несмотря на свою популярность, не оптимальна. Российской компании выгоднее получать товары по договору простого товарищества через иностранного контрагента, зарегистрированного в стране, заключившей с Россией соглашение об избежании двойного налогообложения. Конечно, при условии, что налог на прибыль в этой стране ниже, чем в России, например в Доминике, Белизе.

Если есть соглашение об избежании двойного налогообложения, доходы нерезидента облагаются в его государстве

«Клерк» Рубрика ВЭД

Д. Васильев, главный бухгалтер Фонда ИФРУ

Еще со времен тотального дефицита товары зарубежного производства пользуются в нашей стране повышенным спросом. Сегодня заниматься импортом можно с неплохой выгодой. Важно только учесть особенности налогообложения импортных операций.

Таможенные хлопоты

При импорте товара поставщика и покупателя отделяют не только расстояния, но и необходимость провести таможенные процедуры. Их содержание и порядок оформления документов зависит от таможенного режима. В отношении импорта товаров Таможенный кодекс устанавливает режим выпуска товаров для внутреннего потребления (параграф 1 гл. 18 раздел II ТК РФ).

Таможня обязательно запросит договор или международный внешнеторговый контракт, сопроводительные документы (инвойс, если перевозка производится автомобильным транспортом – товарно-транспортную накладную международного образца СMR*, документы подтверждающие поступление товара на склад импортера). Перечень этих документов приведен в пункте 2 статьи 131 Таможенного кодекса.

В зависимости от инвойсной стоимости товара определяют, есть ли необходимость предоставлять паспорт импортной сделки (инструкция ЦБ РФ от 15 июня 2004 г. № 117-И «О порядке предоставления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок», далее – Инструкция № 117-И). Если стоимость товара превысит 5000 долларов США паспорт сделки оформить нужно (п. 3.2. Инструкции № 117-И). А кроме того, на перемещаемый товар следует подать декларацию (ст. 123 ТК РФ).

Чтобы импортные товары получили статус находящихся в свободном обращении необходимо уплатить налоги, таможенные пошлины и сборы (ст. 164 ТК РФ).

Когда принять к вычету импортный НДС

«Таможенный» НДС уплачивают до выпуска импортных товаров в свободное обращение. Суммы налога, уплаченные при ввозе товаров в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, подлежат вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Для того, чтобы принять НДС к вычету, мало просто уплатить его в бюджет, необходимо выполнить еще одно немаловажное условие – принять объекты импорта к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Дата принятия на учет совпадает с моментом перехода права собственности на импортируемые объекты. По общему правилу оно переходит к импортеру с момента передачи товара, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 123 ГК РФ).

Применительно к вычету по налогу на добавленную стоимость существует мнение, что дата принятия на учет определяется не положениями гражданского законодательства, а зависит от вида объектов импорта. По товарам, ввезенным для перепродажи, датой принятия на учет считают дату оприходования на баланс, в дебет счета 41 «Товары».

В отношении основных средств налоговики утверждают, что принятие объекта на учет означает ввод его в эксплуатацию. То есть момент, когда стоимость имущества переносится в дебет счета 01 «Основные средства» (письмо ФНС от 5 апреля 2005 г. N 03-1-03/530/8@). Налогоплательщики же считают, что объект считается принятым на учет сразу же после того, как его стоимость отражена на счете 08-4 «Приобретение объектов основных средств» или 07 «Оборудование к установке». С этим согласны и арбитры. Так, Президиум ВАС России в постановлении от 24 февраля 2004 г. № 10865/03 указал, что фирма правомерно предъявила НДС к вычету в том налоговом периоде, когда налог на добавленную стоимость уплачен таможенному органу, оборудование оприходовано и принято к бухгалтерскому учету.

Таможенные пошлины и сборы по товарам

При ввозе товаров на таможенную территорию импортеры обязаны уплатить таможенную пошлину (подп. 1 п. 1 ст. 318 ТК РФ) и таможенный сбор (подп. 5 п. 1 ст. 318 ТК РФ). Бухгалтерский учет и налоговый учет таможенных пошлин и сборов, уплаченных при ввозе товаров, имеют различия.

В бухгалтерском учете таможенные пошлины и таможенные сборы включают в фактическую себестоимость приобретаемых ТМЦ (п. 6 ПБУ 5/01).

В налоговом учете суммы таможенных пошлин и сборов можно отнести к прочим расходам (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ) или включить в стоимость материально-производственных запасов (п. 2 ст. 254 НК РФ). Поэтому и при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль от реализации импортных товаров таможенные пошлины и сборы могут быть учтены двумя способами:

в качестве косвенных расходов, уменьшающих доходы от реализации текущего месяца (ст. 320 НК РФ);

в составе стоимости реализованных импортных товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

В первом случае таможенные пошлины и сборы можно списать однократно, «разом», а во втором – по мере реализации товаров.

Если избранный (для налогового учета) способ оценки совпадает с тем, что установлен ПБУ 5/01, то временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02) возникать не будут. Однако если налогоплательщик предпочитает признавать таможенные платежи единовременно, то указанных разниц не избежать. Правда, в этом случае налоговое планирование станет более предсказуемым и практически применимым.

Пример
Фирма «Магазин» закупила партию импортного товара на сумму 5000 долл. США. Товары неподакцизные. Сумма таможенной пошлины составила 400 долл. США, таможенный сбор 45 долл. США. Сумма НДС – 972 долл. США (5000 + + 400) ) 18%. Курс Центрального банка на день совершения операций – 28 руб. за 1 долл. США. Таким образом, в рублях на день совершения операции:
140 000 руб.– (5000 долл. США х 28 руб./долл. США) – оплачено поставщику;
11 200 руб. –(400 долл. США х 28 руб./долл. США) – таможенная пошлина;
1260 руб. – (45 долл. США х 28 руб./ долл. США) – таможенный сбор;
27 216 руб. – (972 долл. США х 28 руб./долл. США) – «таможенный» НДС.
В этом же месяце продана половина партии товара. Выручка от реализации составила 100 300 руб., включая НДС 15 300 руб. Прочих операций в отчетном периоде не было.
Определение стоимости товара в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. Это отражено в учетной политике предприятия. Для упрощения примера корреспонденция счетов не предусматривает использования счетов 15 и 16.
Операции отражены следующим образом:
в бухгалтерском учете:
Дебет 41 Кредит 60
– 140 000 руб. – оприходован товар по инвойсной стоимости;
Дебет 76 Кредит 51
– 11 200 руб. – уплачена таможенная пошлина;
Дебет 76 Кредит 51
– 1260 руб. – уплачен таможенный сбор;
Дебет 19-3 Кредит 76
– 27 216 руб. – начислен «таможенный» НДС;
Дебет 76 Кредит 51
– 27 216 руб. – уплачен «таможенный» НДС;
Дебет 41 Кредит 76
– 11 200 руб. – отнесена на стоимость товаров таможенная пошлина;
Дебет 41 Кредит 76
– 1260 руб. – отнесен на стоимость товаров таможенный сбор;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 27 216 руб. – поставлен к вычету НДС, уплаченный на таможне;
Дебет 51 Кредит 62
– 100 300 руб.– поступила на расчетный счет выручка от реализации половины партии импортного товара;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 100 300 руб. – отражена выручка от реализации товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 15 300 руб.– отражен НДС по реализованным товарам;
Дебет 90-2 Кредит 41
– 76 230 руб.– ((140 000 руб. + 11 200 руб.+1260 руб.)/2) – списана стоимость реализованных товаров;
Дебет 90-9 Кредит 99
– 8770 руб. (100 300 – 15 300 – 76 230) – отражена прибыль от реализации по данным бухгалтерского учета;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 2104,80 руб. – (8770 руб. х 24 %) – начислен налог на прибыль по данным бухгалтерского учета.
в налоговом учете:
Определена сумма расходов, уменьшающая облагаемую базу по налогу на прибыль отчетного периода
140 000 руб. / 2 + 11 200 руб. + 1260 руб. = 82 460 руб.
Определена облагаемая база по налогу на прибыль:
100 300 руб.– 15 300 руб. – 82 460 руб. = 2540 руб.
Рассчитана сумма налога на прибыль:
2540 руб. х 24 % = 609,60 руб.
Определена временная налогооблагаемая разница:
8770 руб. – 2540 руб. = 6230 руб.
в бухгалтерском учете:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 1495,2 руб.– (6230 руб. х 24 %) – Начислено отложенное налоговое обязательство.

Стоимость основных средств, импортируемых в Россию, облагается таможенными пошлинами и сборами.

В отношении импортируемых основных средств у фирмы нет возможности предпочесть один из множества способов оценки. Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. То есть в сумме фактических затрат на приобретение, включая таможенные пошлины и сборы (п. 8 ПБУ 6/01).

В целях исчисления налога на прибыль основные средства подлежат учету в составе амортизируемого имущества, если его первоначальная стоимость составляет более 10 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ). Первоначальная стоимость импортируемых основных средств определяется как сумма расходов на их приобретение (по курсу на дату перехода права собственности), доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, (п. 1 ст. 257 НК РФ). В письме от 9 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/349 чиновники Минфина подтвердили, что таможенные пошлины и таможенные сборы включаются в эту сумму.

Таким образом, и в бухгалтерском и в налоговом учете таможенные пошлины и сборы учитываются одинаково, временные разницы не возникают.

Импортирует «упрощенец»

«Упрощенец» обязан уплачивать таможенные пошлины и сборы, а также НДС (п. 1 ст. 320 ТК РФ и п. 1 ст. 346.11 НК РФ). Если упрощенец применяет схему «доходы минус расходы», то таможенные пошлины, таможенные сборы и «таможенный» НДС, можно включить в состав расходов (подп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

для справки
Налоговые вычеты по импортным товарам производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе (п. 1 ст. 172 НК РФ). Уплату НДС на таможне подтверждают платежные поручения и грузовые таможенные декларации, в которых проставлена сумма НДС, начисленного к уплате в бюджет.

это важно
Импортер вправе самостоятельно выбрать способ оценки покупных товаров. Главное закрепить его в учетной политике (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ) с целью применения в налоговом учете. Учетную политику для целей налогового учета закрепляют не менее чем на два налоговых периода (ст. 320 НК РФ).

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация является оптовым продавцом сырья и осуществляет импорт бесплатного образца для тестирования. Организация не должна представлять поставщику отчет о тестировании сырья. Данный образец организацией будет передан безвозмездно конкретному покупателю в рекламных целях. Каких-либо отчетов покупатель также не обязан представлять. В соглашении о бесплатной поставке указана стоимость только для расчета таможенных платежей. Оплачены таможенный сбор и ввозной НДС, услуги брокера. Каков порядок бухгалтерского и налогового учета в данной ситуации (налог на прибыль, НДС)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При получении образца сырья организация должна признать внереализационный доход в размере рыночной стоимости указанного сырья. Расходы по доставке образца в целях налогообложения не учитываются. Если согласно учетной политике организации таможенные пошлины, сборы, а также расходы на оплату услуг таможенного брокера не включаются в стоимость приобретения товаров, то данные расходы в целях налогообложения можно учесть в составе прочих расходов.
При безвозмездной передаче образца покупателю необходимо исчислить НДС. При этом НДС, уплаченный на таможне, можно принять к вычету.
Бухгалтерские проводки приведены в тексте ответа.

Обоснование позиции:
В рассматриваемой ситуации опытная партия сырья передается поставщиком без условий о встречном представлении со стороны вашей организации каких-либо отчетов о проведенных тестированиях. То есть ваша организация не обязана оказывать поставщику каких-либо услуг в счет получения партии сырья. На аналогичных условиях сырье передается организацией своему покупателю. Следовательно, передачу сырья в указанных случаях можно рассматривать как дарение (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Налог на прибыль

Если получение имущества (в том числе товаров) не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги), то для целей гл. 25 НК РФ такое имущество считается полученным безвозмездно (п. 2 ст. 248, п.п. 2, 3 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ, письма Минфина России от 19.02.2015 N 03-03-06/1/8096, от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44).
При получении сырья на безвозмездной основе организация в целях налогообложения прибыли должна признать внереализационный доход на дату подписания сторонами акта приема-передачи указанного сырья или иного документа, свидетельствующего о переходе права собственности на него от поставщика к организации (п. 8 ст. 250, пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ). Оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) таких товаров. Информация о ценах должна быть подтверждена получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.
Принимая во внимание нормы ст.ст. 105.6, 105.7 НК РФ, представляется, что организация может использовать для целей определения рыночной стоимости сведения из общедоступных источников информации (например, СМИ, Интернет) (письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-02-08/95). Кроме того, организация может запросить соответствующую информацию у поставщика*(1).
При безвозмездной передаче образца сырья своему покупателю у организации не возникает облагаемого налогом на прибыль дохода (п. 1 ст. 41 НК РФ, письмо Минфина России от 27.10.2015 N 03-07-11/61618). При этом стоимость этого товара в размере признанного внереализационного дохода, а также расходы по доставке этого сырья от иностранного поставщика (прямые расходы) в целях налогообложения не учитываются (ст. 320, п. 16 ст. 270 НК РФ).
Учесть стоимость передаваемого сырья в составе расходов на рекламу (пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ) также нельзя, так как в силу п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе", письма ФАС России от 05.04.2007 N АЦ/4624, передача товаров определенному кругу лиц рекламой не признается (письма Минфина России от 22.02.2018 N 03-03-06/1/11485, от 15.12.2010 N 03-03-06/1/777, от 08.10.2008 N 03-03-06/1/567, см. также постановления Пятнадцатого ААС от 13.08.2013 N 15АП-9919/13, Девятого ААС от 21.03.2017 N 09АП-4153/17 (оставлено без изменения постановлением АС Московского округа от 14.06.2017 N Ф05-7994/17 по делу N А40-101493/2016)).
При наличии прямой нормы п. 16 ст. 270 НК РФ использование в данном случае положений пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ также будет рискованным (п. 1 ст. 252 НК РФ). Приведенная судебная практика также показывает, что суды не нашли оснований для учета в целях налогообложения прибыли расходов, формирующих стоимость товаров, переданных покупателям безвозмездно.
Если согласно учетной политике организации в стоимость приобретения товаров включаются также расходы на оплату услуг таможенного брокера и таможенных пошлин, сборов, то эти расходы также не учитываются в целях налогообложения (ст. 320, п. 16 ст. 270 НК РФ). Если же указанные расходы учитываются в качестве косвенных расходов, то их можно учесть на основании пп. 1, 3 п. 1 ст. 264 НК РФ (доп. см. письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2011 N 16-15/020443@, письма Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/335, УФНС по г. Москве от 09.09.2005 N 20-12/64164.2), так как п. 16 ст. 270 НК РФ запрещает учитывать в целях налогообложения только стоимость передаваемого имущества и расходы, связанные с такой передачей (например, расходы на доставку до покупателя). Косвенные расходы, связанные с приобретением безвозмездно передаваемого имущества, в п. 16 ст. 270 НК РФ не упомянуты (доп. см. письма Минфина России от 28.06.2017 N 03-03-06/1/40670,от 21.10.2016 N 03-03-06/1/61454).

НДС

НДС, уплаченный налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, принимается к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ) при выполнении условий:
- товар принят к учету, что подтверждено соответствующими документами;
- товар предназначен для использования в деятельности, облагаемой НДС;
- имеются документы, подтверждающие уплату НДС.
Безвозмездная передача образцов товаров для тестирования, осуществляемая российской организацией своему покупателю, подлежит налогообложению НДС по ставке в размере 20,% и налог уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика (абзац 2 пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 164 НК РФ, письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-07-08/90)*(2). Поэтому в день отгрузки сырья организация должна определить налоговую базу по НДС исходя из рыночной цены на этот товар в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, без учета налога (п. 1 ст. 167, п. 2 ст. 154 НК РФ).
В данном случае положения пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не применяются, так как передача сырья конкретному покупателю рекламой не является.
Поскольку в рассматриваемой ситуации сырье будет использовано в облагаемой НДС деятельности (безвозмездная передача товара), то НДС, уплаченный на таможне, может быть принят к вычету в общеустановленном порядке.

Бухгалтерский учет

Товары, полученные организацией безвозмездно, принимаются к учету по фактической себестоимости, определяемой исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету. Причем под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных товаров (п.п. 2, 5, 6, 9 ПБУ 5/01). Стоимость товаров, полученных организацией безвозмездно, относится в бухгалтерском учете к прочим доходам (п.п. 8, 10.3 ПБУ 9/99).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается на счете 98 "Доходы будущих периодов". Стоимость безвозмездно полученных МПЗ, учтенная на счете 98, списывается с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по мере списания таких активов на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).
Из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ понятие доходов будущих периодов исключено. Однако строка "доходы будущих периодов" имеется в формах отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. Так, в Бухгалтерском балансе предусмотрено отражение доходов будущих периодов по строке 1530. В связи с этим организация вправе самостоятельно в своей учетной политике установить порядок учета доходов будущих периодов (п. 7 ПБУ 1/2008).
Если же организация не закрепит в учетной политике способ учета доходов будущих периодов, то все доходы должны признаваться единовременно в момент их возникновения в соответствии с п. 16 ПБУ 9/99. В этом случае в бухгалтерском учете операции по оприходованию безвозмездно полученного товара и его выбытию отражаются следующим образом:
Дебет 76 (60) Кредит 51
- уплачены таможенный сбор, пошлина, услуги таможенного брокера, услуги доставки;
Дебет 41 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- оприходовано безвозмездно полученное сырье на дату перехода права собственности на него к организации;
Дебет 41 Кредит 76 (60)
- сумма затрат на уплату таможенной пошлины, сбора, услуг таможенного брокера, услуг по доставке включена в фактическую себестоимость сырья (п. 6 ПБУ 5/01, п. 66, пп. "в" п. 83 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов);
Дебет 19 Кредит 76
- начислен НДС к уплате на таможне;
Дебет 76 Кредит 51
- уплачен НДС на таможне;
Дебет 68 Кредит 19
- принят к вычету НДС, уплаченный на таможне;
Дебет 91 Кредит 41
- сырье передано покупателю (п. 11 ПБУ 10/99);
Дебет 91 Кредит 68
- начислен НДС с безвозмездной передачи сырья.
Если же в учетной политике определен порядок учета доходов будущих периодов, то операции по оприходованию безвозмездно полученного товара и его выбытию могут быть отражены следующим образом:
Дебет 41 Кредит 98
- отражено безвозмездное получение сырья;
Дебет 41 Кредит 76 (60)
- сумма затрат на уплату таможенной пошлины, сбора, услуг таможенного брокера, услуг по доставке включена в фактическую себестоимость сырья;
Дебет 91 Кредит 41
- сырье передано покупателю;
Дебет 98 Кредит 91
- стоимость сырья, полученного безвозмездно и переданного покупателю, отражена в составе прочих доходов.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Налогообложение при дарении. Учет у дарителя;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет безвозмездного поступления товаров.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

28 февраля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Определение для целей налогообложения рыночной цены, равной таможенной стоимости ввезенного образца, рискованно. Суды (при рассмотрении налоговых споров, касающихся порядка применения ст. 40 НК РФ) обращали внимание, что использование данных таможенных органов не позволяет достоверно определить рыночные цены на аналогичный товар, сложившиеся в определенном регионе, а таможенные органы не являются органами, в компетенцию которых входит право официального определения рыночной цены на соответствующий товар (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.02.2013 N Ф02-3894/12 по делу N А78-1142/2012 (определением ВАС РФ от 25.03.2013 N ВАС-2757/13 отказано в передаче дела для пересмотра в порядке надзора), ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.03.2002 N А33-12819/01-С3а-Ф02-533/02-С1, ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2003 N А56-24555/02).
Суды неоднократно отмечали, что понятия "рыночная цена" и "таможенная стоимость товаров" не являются равнозначными, поскольку определение таможенной стоимости регламентируется нормами таможенного законодательства, при этом величина таможенной стоимости товара зависит от метода ее определения и используется для целей исчисления таможенных пошлин и сборов. Положения ст. 160 НК РФ не применяются для определения налоговой базы при реализации на территории РФ импортированных товаров (смотрите, например, постановления Четвертого ААС от 16.08.2012 N 04АП-3119/12, ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/18234-10 по делу N А40-15915/10-111-96, ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2009 N А21-6042/2008, ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2008 N А21-6466/2007).
*(2) В п. 12 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 разъяснено, что передача налогоплательщиком контрагенту товаров в качестве дополнения к основному товару (сувениры, подарки, бонусы) без взимания с него отдельной платы подлежит налогообложению в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ как передача товаров на безвозмездной основе, если только налогоплательщиком не будет доказано, что цена основного товара включает в себя стоимость дополнительно переданных товаров и исчисленный с основной операции налог охватывает и передачу дополнительного товара.
При этом не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.
Базируясь на данной правовой позиции ВАС РФ, суд в постановлении АС Северо-Западного округа от 29.01.2016 по делу N А56-10090/2015 указал, что бесплатная передача потенциальным покупателям образцов товара (напольного покрытия) в рекламных целях не считается объектом обложения НДС. Поэтому налогоплательщик не имел права принять к вычету НДС, уплаченный на таможне при ввозе образцов на территорию РФ, поддержав в данном выводе налоговый орган. Причем одним из аргументов стало то, что при безвозмездной передаче образцов своим покупателям налогоплательщик не исчислял НДС.
В постановлении Девятого ААС от 09.02.2016 N 09АП-59482/15 (оставлено без изменения постановлением АС Московского округа от 16.06.2016 N Ф05-7966/16 по делу N А40-88088/2015) был сделан вывод, что по смыслу правовой позиции, изложенной в п. 12 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, передача имущества в рекламных целях может рассматриваться как безвозмездная реализация товара, если (1) такое имущество может рассматриваться как товар, подлежащий реализации в собственном качестве, и (2) передача товара действительно носит безвозмездный характер, направлена на продвижение товаров, работ или услуг налогоплательщика на рынке (имеет стимулирующий характер) и не охватывается ценой товара. Поэтому приобретенные налогоплательщиком подарки, буклеты и призы, раздаваемые в рамках рекламной акции, не были признаны судом в качестве товара, безвозмездная передача которого облагается НДС.
В постановлении Девятого ААС от 21.03.2017 N 09АП-4153/17 (оставлено без изменения постановлением АС Московского округа от 14.06.2017 N Ф05-7994/17 по делу N А40-101493/2016) рассматривалась ситуация, более схожая с вашей. Суд поддержал налоговый орган в том, что безвозмездная передача контрагентам организации (определенному кругу лиц) каталогов с образцами обоев признается реализацией товаров, облагаемой НДС. Также было обращено внимание, что "входящий" НДС по этим каталогам был принят к вычету налогоплательщиком.

Читайте также:


Снижение налогов с экспортеров

15 стандарт проведения планирование процесса судебно налоговой экспертизы

Где найти устав организации в интернете по инн

Группы единого налога 2020

Налог на гараж беларусь