Декларация на уменьшение суммы налога

Опубликовано: 29.04.2024

Декларация по УСН довольно легка в заполнении. В статье рассказываем о построчном заполнении этого налогового документа. Чтобы не возникло сложностей, приведем примеры для основных строк декларации.

Форма декларации по УСН в 2021 году

С 20 марта 2021 года в силу вступила новая форма декларации и электронный формат, утвержденные приказом ФНС от 25.12.2020 № ЕД-7-3/958. Её обязательно применять для отчётности за 2021 год. А вот декларацию за 2020 год после 20 марта можно сдать по любой из форм (письмо ФНС от 02.02.2021 № СД-4-3/1135):

старой, утвержденной приказом ФНС России от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99;
новой, утвержденной приказом ФНС от 25.12.2020 № ЕД-7-3/958.

В новой форме учли, что в налоговом периоде может увеличиться налоговая ставка — это связано с увеличением налоговой нагрузки после превышения базовых лимитов. Также добавили поля для обоснования льготной налоговой ставки.

Основные правила заполнения

Все показатели стоимости (налог, доходы, убытки) нужно писать в полных рублях, применяя математическое округление. Например, доход 40 600,51 рубля округляется до 40 601 рубля. А вот доход 40 600,38 рубля округлить стоить в меньшую сторону — до 40 600 рублей.

Декларация должна быть пронумерована — каждой странице присваивается порядковый номер, начиная с титульного листа. Первый лист будет иметь номер вида «001», а одиннадцатый лист стоит обозначить как «011». Ни в коем случае нельзя вносить исправления с помощью «штриха» (канцелярской замазки). В верхнем поле каждой страницы над заголовком раздела нужно вписать ИНН и КПП при их наличии.

Сдавайте отчетность по УСН и пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерна

Титульный лист

В титульном листе, в частности, нужно указать такую информацию:

Номер корректировки. Цифра «0--» говорит о том, что декларация первичная. Уточненку можно выявить, если в поле стоит цифра отличная от нуля (для четвертой уточненки ставится номер «4--», для третьей — «3--» и т.п.).
Код налогового периода (для продолжающих работать компаний нужно выбрать код «34», для ликвидирующихся — код «50», а для переходящих на другой режим — «95»).
Код налоговой инспекции (возьмите его из уведомления о постановке на учет. Если уведомления нет под рукой, шифр налогового органа можно найти на сайте ФНС).
Код места представления декларации (120 — для ИП; 210 — для организации).
Полное название предприятия или ФИО бизнесмена (Общество с ограниченной ответственностью «Елка», Индивидуальный предприниматель Сенкин Артемий Степанович).
Код ОКВЭД. Его можно легко найти в выписке из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) или же определить по классификаторам ОКВЭД2. Выписку из ЕГРЮЛ можно получить, отправив запрос в ФНС через интернет или придя лично. Лица, совмещающие несколько режимов, должны указать ОКВЭД, соответствующий их виду деятельности на УСН.
Цифровой код формы реорганизации или ликвидации (оставьте его пустым, если не было указанных обстоятельств).
ИНН/КПП реорганизованной организации (если были соответствующие обстоятельства).
Телефонный номер.
Сколько страниц насчитывает декларация.
Сколько листов насчитывают оправдательные документы.

Все возможные коды, задействованные в декларации, есть в приложениях к порядку заполнения.

Для подписантов декларации присвоены коды: «1» — если подпись ставит руководитель или ИП, «2» — если подпись в декларации принадлежит представителю налогоплательщика.

Раздел 1.1

Хотя разделы 1.1 и 1.2 декларации идут непосредственно за титульным листом, заполнять их нужно после отражения данных в последующих разделах. Объясняется это тем, что эти разделы являются как бы сводными и собирают конечные данные из остальных разделов.

Раздел 1.1 понадобится лишь налогоплательщикам, трудящимся на УСН «доходы».

В строке 010, впрочем, как и в строках 030, 060, 090, полагается указать ОКТМО. Последние указанные три строки заполняют лишь при изменении адреса.

ОКТМО занимает в декларации одиннадцать клеточек. При наличии в коде меньшего количества цифр в незанятых ячейках (справа от кода) ставятся прочерки.

В строку 020 бухгалтер вносит сумму аванса по налогу за первые три месяца года.

Аванс за полугодие плательщик заносит в строку 040. Не забудьте, что из суммы аванса за полугодие требуется вычесть аванс за I квартал (иначе возникнет переплата). Кстати, оплатить аванс полагается не позднее 25 июля.

В период кризиса или простоя вероятна ситуация, когда аванс за первый квартал окажется больше исчисленного за полугодие (ввиду снижения доходов). Значит, получится сумма к уменьшению — ее записывают в строку с кодом 050. Например, за I квартал ООО «Елка» отправило аванс 2 150 рублей, а по итогу полугодия аванс равен всего 1 900 рублей. Значит, платить ничего не нужно, а в строке 050 бухгалтер ООО «Елка» запишет 250 (2 150 — 1 900).

Алгоритм заполнения строки 070 аналогичен алгоритму по строчке 040, только информация сюда вносится за 9 месяцев. Строка 080 хранит информацию о налоге к уменьшению за 9 месяцев.

Строка 100 подытоживает год и фиксирует сумму налога, которую нужно списать с расчетного счета в пользу ФНС. Строка 110 пригодится, если авансы превысят сумму налога за год.

Раздел 1.2

Раздел 1.2 заполняйте, если ваш объект «доходы минус расходы».

Принцип его заполнения полностью повторяет принцип заполнения раздела 1.1.

Строки 010, 030, 060, 090 содержат ОКТМО. Если он не менялся в течение года, то указывается только в строке 010.

В строках 020, 040, 070 записываются авансы по налогу. Сроки уплаты их не зависят от объекта налогообложения — это всегда 25-е число.

В строки 050 и 080 вносят записи, если до этого платежи в бюджет превысили аванс за текущий период.

Сумма налога, подлежащая доплате за налоговый период, отражается в строке 100. Если она рассчитана к уменьшению, то указывается в строке 110.

Единственное отличие описываемого раздела от раздела 1.1 — строка 120. В ней нужно обозначить сумму минимального налога (1 % от дохода).

Например, при годовом доходе 10 000 рублей и расходах 9 500 рублей налог к уплате у ООО «Елка» составит всего 75 рублей ((10 000 — 9 500) х 15 %). Если рассчитать минималку, получится 100 рублей (10 000 х 1 %). ООО «Елка» должно заплатить именно минимальный налог, естественно, уменьшив его на суммы авансов. Если у компании были авансы в размере 30 рублей, то в строке 120 бухгалтер укажет 70 (100 — 30).

Если авансы по итогам трех кварталов года превышают минимальный налог, строка 120 прочеркивается.

Раздел 2.1.1

Нужен в составе декларации только тем категориям плательщикам, которые платят налог с доходов.

Итак, заполнять декларацию по УСН целесообразно начиная именно с этого раздела.

В строке 101 указывается код признака применения налоговой ставки. Если весь год налог платили по стандартной ставке 6 % или по той, которая установлена законом субъекта, — ставьте код «1». Если в течение года превысили лимиты по численности и доходам и стали платить по ставке 8 % — ставьте код «2».

В строке 102 нужно указать один из двух признаков налогоплательщика:

код «1» — для фирм и ИП с сотрудниками;
код «2» — исключительно для ИП без работников.

В строках 110–113 собирается информация о доходах за первый квартал, шесть и девять месяцев, год. Главный принцип: все доходы и расходы записываются нарастающим итогом. Покажем на примере ООО «Елка», что такое доходы нарастающим итогом.

Исходные данные по доходам: I квартал — 13 976 рублей, II квартал — 24 741, III квартал — 4 512 рублей, IV квартал — 23 154 рубля. Чтобы заполнить строки 110–113, бухгалтер ООО «Елка» будет к предыдущему значению плюсовать текущее. Итак, в строку 110 бухгалтер запишет 13 976, в строку 111 — 38 717 (13 976 + 24 741), в строку 112 — 43 229 (38 717 + 4 512) и в строку 113 — 66 383 (43 229 + 23 154).

Ставка налога фиксируется в строках 120–123. В строке 124 прописывается обоснование применения налоговой ставки, установленной законом субъекта РФ.
Первая часть показателя включает семизначный код из приложения 5 к порядку заполнения декларации, вторая часть — номер, пункт и подпункт статьи закона субъекта.

В строке 130 фиксируется налоговый аванс за первый квартал. Строки 131–133 отражают авансы и налог за последующие периоды. Как их рассчитать, указано непосредственно в бланке декларации слева от соответствующей строки.
В строки 140–143 вносят записи о суммах страховых взносов, больничных и платежей по добровольному личному страхованию. Бухгалтер любой фирмы обязан помнить, что сумму налога и авансов правомерно уменьшить на сумму указанных расходов, но не более чем на 50 %.

ООО «Елка» вычислило годовой налог, и он равен 74 140 рублей. Взносы за сотрудников составили 68 324 рубля, а больничный директора Копейкина Стаса Игоревича составил 17 333 рубля. Итого расходы составили 85 657 рублей (68 324 + 17 333). Бухгалтер ООО «Елка» решил воспользоваться законным правом и уменьшил налог. Для этого бухгалтер Олькина С. Т. рассчитала половину от суммы налога (74 140: 2 = 37 070). Это максимальная сумма, на которую можно уменьшить налог к уплате. Она оказалась значительно меньше, чем сумма расходов, которые можно принять к вычету. Значит, Олькина С. Т. может уменьшить налог лишь на 37 070. Заплатить в бюджет ООО «Елка» придется 37 070 (74 140 — 37 070). В строку 143 бухгалтер занесет сумму 37 070.

Добавим, что ИП в строках 140–143 отражают взносы за себя. У предпринимателей-одиночек есть особое преимущество — уменьшить налог можно на 100 % взносов, переведенных в бюджет.

Раздел 2.1.2

Если вы платите торговый сбор, тогда этот раздел для вас. Строки 110-143 заполняются только по деятельности, с которой уплачивается сбор.

Доходы отмечают в строках 110–113. Обязательно нарастающим итогом. За какой именно период зафиксировать доходы, подскажет пояснение к строке, указанное в бланке декларации.

Также, как и в разделе 2.1.1 налогоплательщики, прекратившие деятельность или лишившиеся права работать на «упрощенке», дублируют доходы за последний отчетный период в строке 113, а налог повторяется в строке 133.

Аналогично разделу 2.1.1 в строке 130 нужно указать налоговый аванс за первые три месяца года, а в строках 131–133 — платежи за следующие периоды. Формулу расчета бухгалтер увидит непосредственно под указанными строчками в бланке декларации.

В строках 140–143 нужно обозначить суммы выплат, перечень которых представлен в п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ. Именно на эти выплаты можно существенно снизить налог. Но здесь есть ограничение: уменьшить налог правомерно не более чем на 50 % указанных выплат.

ООО «Елка» вычислило годовой налог, и он равен 74 140 рублей. Взносы за сотрудников составили 68 324 рубля, а больничный директору Копейкину Стасу Игоревичу составил 17 333 рубля. Итого расходы составили 85 657 рублей. Бухгалтер ООО «Елка» решил воспользоваться законным правом и уменьшил налог. Для этого бухгалтер Олькина С. Т. рассчитала половину от суммы налога (74 140: 2 = 37 070). Значит, Олькина С. Т. может уменьшить налог лишь на 37 070. Заплатить в бюджет ООО «Елка» придется 37 070 (74 140 — 37 070). В строку 143 бухгалтер занесет сумму 37 07.

Непосредственно торговый сбор нарастающим итогом впишите в строки 150–153. Укажите здесь сбор, если его уже заплатили. Строки 160–163 расскажут о сумме торгового сбора, который делает меньше налог и авансы по нему. В зависимости от показателей эти строки могут принимать разные значения. Какие именно, подскажет формула под строками в декларации.

Раздел 2.2

Если вы платите налог с разницы между доходами и расходами, тогда этот раздел для вас. Вкратце опишем строки, которые предстоит заполнить. Помните, что данные считаем и фиксируем нарастающим итогом.

В строке 201 — код признака применения налоговой ставки. Поставьте «1», если весь год платили налог по ставке 15% или той, которая установлена законом субъекта. При нарушении лимитов и применении ставки 20% поставьте код «2».

Строки с кодами 210–213 — доходы за отчетные периоды.

Строки с кодами 220–223 — расходы, перечень которых дан в ст. 346.16 НК РФ.

Строка с кодом 230 — убыток (его часть) за минувшие налоговые периоды. Заявив убыток, вы сможете на законных основаниях снизить налоговую базу.

Строки с кодами 240–243 — налоговая база. Допустим, доходы ООО «Сова» составили 541 200 рублей, расходы — 422 000 рублей, убыток прошлого периода — 13 400 рублей. Бухгалтер ООО «Сова» вычислил налоговую базу: 541 200 — 422 000 — 13 400 = 105 800 рублей.

Если по итогам года получилась сумма со знаком минус, сумму убытка следует указать в строках 250–253.

Допустим, доходы ООО «Сова» составили 422 000 рублей, расходы — 541 200 рублей. Бухгалтер ООО «Сова» вычислил налоговую базу: 422 000 — 541 200 = – 119 200 рублей. Получился убыток.

Строки с кодами 260–263 — налоговая ставка (чаще всего 15 %). Если вы применяете пониженную ставку, установленную законом субъекта, укажите в строке 264 обоснование. Она состоит из двух частей: первая — специальный код из приложения 5 к порядку заполнения, вторая — номер, статья, пункт и подпункт закона.

Строки с кодами 270–273 — авансы по налогу и доплата по итогам налогового периода.

Строка с кодом 280 — сумма минимального налога. Он не платится, если получится ниже самого налога по УСН.

ООО «Сова» в 2020 году получило доход 470 000 рублей, подтвержденные расходы составили 427 300 рублей. Бухгалтер Филина А. Ю. рассчитала налог: (470 000 — 427 300) х 15 % = 6 405 рублей. Далее Филина А. Ю. посчитала минимальный налог: 470 000 х 1 % = 4 700 рублей. Как видим из расчетов, минимальный налог меньше начисленного. Поэтому бухгалтер ООО «Сова» перечислит на счет ФНС 6 405 рублей (при условии, что ранее не было авансов).

Раздел 3

Большинство компаний и тем более ИП вряд ли сталкиваются с этим разделом. Ведь третий раздел заполняется теми, кто становится получателем целевых средств (п. 1, 2 ст. 251 НК РФ).

Здесь стоит отразить данные по разным категориям целевых средств: неизрасходованным деньгам прошлого периода, непотраченным средствам с неистекшим сроком использования, а также средствам с неустановленным сроком пользования.

Все средства делятся по кодам (коды доступны в приложении к порядку заполнения).

В графах 2 и 5 раздела 3 бухгалтер отмечает:

конкретную дату получения средств или какого-либо имущества;
срок использования материальных ценностей, заявленный передающей стороной. Если срок использования не определен, то графы 2 и 5 остаются пустыми.

В графах 3 и 6 нужно указать объем средств, полученных ранее отчетного года с разными сроками использования.

Если компания потратила средства не по их прямому назначению, придется отразить их в графе 7.

Завершающим этапом заполнения раздела 3 станет подведение итогов. Для этого есть специальная строка внизу страницы. Такие суммы включаются в состав внереализационных доходов в момент, когда были нарушены условия их получения.

На первый взгляд может показаться, что заполнить декларацию по УСН под силу только профессионалу. Но если затратить немного времени и вооружиться приведенной инструкцией, все окажется не так сложно. В данной статье мы расшифровали построчно все разделы и привели примеры расчетов.

call8 800 201 30 89
roomРоссия

Вопрос нашему налоговому эксперту по телефону "горячей линии" 8 800 707 87 02:

„При подаче декларации по налогу на прибыль была допущена ошибка, которая привела к увеличению суммы налога к уплате. Мы хотим подать корректировочную декларацию с уменьшением налога. Какими последствиями это чревато?“

Отвечает эксперт - налоговый консультант Лефтерова Елена Викторовна

Определения в налоговом кодексе

Уточненная (корректирующая) декларация – это письменное заявление налогоплательщика, изменяющее сведения, отраженные в ранее поданной налоговой декларации, в тот же налоговый орган, по тому же налогу и за тот же налоговый период. В том случае, если в предоставленные данные закралась ошибка, налоговое законодательство содержит два варианта поведения налогоплательщика:

если в поданной декларации налогоплательщиком обнаруживаются факты не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей к уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию
при обнаружении налогоплательщиком в налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, никак не отражающихся на итоговой сумме налога либо завышающих сумму налога, подлежащую к уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Таким образом, в данном случае, подача корректирующей декларации является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Камеральная проверка при снижении суммы налога

По общему правилу при подаче уточненной декларации камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка по уточненной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета) п.9.1 ст.88 НК РФ. Правила подачи уточненной налоговой декларации предусмотрены статьей 81 НК РФ. Инспекция вправе требовать пояснения, если в уточненной декларации уменьшена сумма налога к уплате в бюджет (п.3 ст.88 НК РФ), а также следующие документы:

первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации;
аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы такие показатели до и после их изменений.

Таким образом, инспекция вправе дважды проверить один и тот же период в рамках разных камеральных проверок.

Если камеральная проверка выявила нарушения

При выявлении нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки должностными лицами, проводящими контрольное мероприятие, должен быть составлен акт проверки по установленной форме в течение 10 дней после ее окончания (ст. 100 НК РФ). Этот документ совместно с другими материалами проверки, а также представленными проверяемым лицом письменными возражениями по указанному акту, рассматриваются руководителем или заместителем руководителя налогового органа, проводившего проверку, в соответствии с положениями НК РФ (ст. 101 НК РФ). По результатам рассмотрения материалов принимается решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение правонарушения или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Резолюция должна быть принята в течение 10 дней со дня истечения срока для предоставления фирмой возражений (который составляет один месяц со дня получения акта проверки).

Выводы

В заключение можно сделать вывод о том, что всем организациям, подающим уточненные декларации с уменьшением суммы налога ранее заявленного к уплате, следует быть готовыми к более тщательному проведению контролерами повторной камеральной проверки в отношении заявленной корректировки с предоставление пояснений и документов. Если вы уверены, что в вашей бухгалтерии все в порядке - смело воспользуйтесь своим правом.

Хотите уменьшить налоги? Получите консультацию налогового эксперта по телефону 8 800 707 87 02

Если организация подает уточненную декларацию, уменьшающую сумму налога к уплате, ей стоит ожидать выездной проверки. Именно об этом сообщила ФНС в опубликованном в сентябре письме. Валентина Александрова, внутренний аудитор компании Acsour, внимательно изучила пояснения чиновников.

Статья 89 НК РФ напрямую устанавливает право ревизоров на проведение повторной выездной проверки в случае представления фирмой уточненной декларации, в которой указана сумма налога менее ранее заявленного. При этом проверка проводится той же инспекцией, которая проводила предыдущее контрольное мероприятие. Однако новая проверка будет отличаться от предыдущей: инспекторы исследуют только период, за который представлена налоговая уточненная декларация с уменьшением налога. Даже если «уточненка» подана за налоговый период, превышающий три года, НК РФ признает повторную ревизию правомерной.

Рассказывает Серова Елена, главный бухгалтер компании «Зевс»: «Я пришла работать в компанию, когда в ней за последние пару лет сменилось три главбуха. Конечно, работы было очень много, ведь навести порядок в учете после таких кадровых перестановок очень сложно. Пришлось подавать уточненные декларации почти по каждому налогу, и некоторые из них были с уменьшением размера платежа. Как результат – на нас просто «накинулись» инспекторы. Проверяли все, очень досконально. Для руководства вся эта ситуация выглядела как моя некомпетентность. Но я была уверена в своей правоте и спокойно перенесла все контрольные мероприятия. Теперь в учете у нас полный порядок и не смотря на тяжелый период, теперь директор мне полностью доверяет. Так что советую не тушеваться и при обнаружении ошибки смело подавать уточненные декларации «на уменьшение».

7000 проверок провела ФНС в I квартале 2016 года, в сравнении с тем же периодом прошлого года количество ревизий сократилось – в 2015 году их было 7400.

Увеличение суммы первоначального убытка

Следует отметить, что согласно статье 89 НК РФ ревизоры вправе провести повторную проверку и в том случае, если в уточненной декларации заявлено не уменьшение суммы налога к уплате, а в увеличение суммы первоначального убытка. Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ, сумма убытка, полученная в текущем налоговом периоде, принимается в целях налогообложения и переносится на будущее путем уменьшения базы последующих периодов. Соответственно, при определении размера обязанности по уплате налога на прибыль правовое значение имеет не только положительный финансовый результат – полученная прибыль (при наличии которой налог подлежит исчислению), но и отрицательный результат – убыток, переносимый на будущее. Эта позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16 марта 2010 года № 8163/09 и письме ФНС от 3 сентября 2010 года № АС-37-2/10613.

Из этого постановления ВАС следует еще одно важное для бухгалтера обстоятельство. Предметом повторной выездной проверки являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. Не могут быть повторно изучены данные, которые не изменялись фирмой, либо не связаны с заявленной корректировкой. На это постановление, в частности, ссылается ФНС в своем недавнем письме от 26 сентября 2016 года № ЕД-4-2/17979.

Камеральная проверка

Несколько сложнее обстоит дело с камеральными проверками. Налоговый кодекс не содержит понятия «повторная камеральная проверка». По смыслу статьи 88 НК РФ, такая ревизия – это проверка деклараций и документов, представленных фирмой в налоговые органы. И в НК РФ не предусмотрено право чиновников неоднократно проводить камеральные проверки одной и той же декларации. Если ревизоры на практике превышают свои полномочия и проверяют одну и ту же декларацию дважды, суды встают на сторону бизнеса и признают решения ИФНС, вынесенные по результатам повторной проверки, незаконными. Но подача организацией налоговой уточненной декларации является основанием для проведения новой, а не повторной камеральной проверки. Данной позиции придерживается Минфин в своем письме от 31 мая 2007 года № 03-02-07/1-267, а также УФНС России по г. Москве в письме от 21 февраля 2011 года № 16-15/15881.

Таким образом, инспекция вправе дважды проверить один и тот же период в рамках разных камеральных проверок. Но правомерно ли проводить «камералку» налогового периода, превышающего три года, если по нему подана уточненная декларация? Ответ положительный, ФНС прокомментировала данную ситуацию в вышеупомянутом письме от 26 сентября 2016 года № ЕД-4-2/17979.

В пользу данной точки зрения есть несколько важных аргументов. Во-первых, при обнаружении компанией в поданной ею декларации недостоверных сведений либо ошибок, не приводящих к занижению суммы налога к уплате, она имеет право внести необходимые изменения в декларацию и представить в инспекцию уточненную декларацию (согласно статье 81 НК РФ). Во-вторых, исходя из положений статьи 80 НК РФ, ревизоры не вправе отказать в принятии декларации, представленной фирмой по установленной форме. В-третьих, в статье 88 НК РФ указано, что камеральная проверка проводится по месту нахождения инспекции на основе деклараций и документов, представленных организацией, а также других документов о деятельности фирмы, имеющихся у инспекторов.

Таким образом, из системного толкования статей 80, 81, 88 НК РФ сле-дует, что у налогоплательщика есть право представить ревизорам уточненную декларацию, а последние обязаны ее принять документ и в установленный срок провести камеральную проверку.

Кроме того, в своем письме ФНС обращает внимание на отсутствие ограничений относительно полноты проверки уточненных деклараций в статье 88 НК РФ, которая регламентирует порядок проведения камеральных проверок, а также отсутствие в статьях 80 и 81 НК РФ каких-либо специальных условий, ограничивающих налоговые органы в проверке уточненной декларации в полном объеме.

В итоге ФНС приходит к выводу, что ограничений на проведение камеральной проверки уточненной декларации, в том числе представленной по истечении трехлетнего срока, нормы Налогового кодекса не содержат. Следовательно, контролеры имеют полное право проводить проверку периодов, превышающих три года, при условии получения ими соответствующей уточненной декларации.

Итоговое решение

Одновременно с этим ФНС подчеркивает важность соблюдения установленных Налоговым кодексом процедур. Так, при выявлении нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки должностными лицами, проводящими контрольное мероприятие, должен быть составлен акт проверки по установленной форме в течение 10 дней после ее окончания (статья 100 НК РФ). Этот документ совместно с другими материалами проверки, а также представленными проверяемым лицом письменными возражениями по указанному акту, рассматриваются руководителем или заместителем руководителя налогового органа, проводившего ревизию, в соответствии с положениями НК РФ (ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов принимается решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение правонарушения или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Резолюция должна быть принята в течение 10 дней со дня истечения срока для предоставления фирмой возражений (который составляет один месяц со дня получения акта проверки).

В заключение можно сделать вывод о том, что теперь всем организациям, подающим уточненные декларации с уменьшением суммы налога ранее заявленного к уплате либо с увеличением убытка, следует быть готовыми к возможности проведения контролерами повторной выездной либо камеральной проверки в отношении заявленной корректировки.

«Клерк» Рубрика Отчетность

В ситуации выявления ошибок в представленной налоговой декларации налогоплательщику следует обратиться к норме ст. 81 НК РФ, регулирующей порядок подачи уточненной налоговой декларации, особенности применения которой мы и рассмотрим в настоящей статье.

Итак, налоговая декларация сдана. Однако впоследствии налогоплательщик обнаружил, что в ней не отражены некоторые сведения либо имеются ошибки, которые приводят к изменению налогооблагаемой базы и соответственно влияют на исчисленный размер налога. Значит, согласно правилам ст. 81 НК РФ в налоговую декларацию требуется внести изменения. Указанные правила применяются также в отношении сборов (п. 7 ст. 81 НК РФ).

Первое, что имеет значение для налогоплательщика, - определить, приводят указанные ошибки к занижению сумм налога, подлежащих уплате, либо не приводят.

В зависимости от этого у налогоплательщика возникает обязанность либо право внести необходимые изменения в налоговую декларацию за соответствующий период.

Выявить переплату в бюджет и заявить о ней посредством подачи корректирующей декларации - право налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ). Об особенностях его реализации мы поговорим ниже.

Что касается возникающей обязанности налогоплательщика в случае занижения сумм налога, необходимо четко представлять, как она реализуется.

ПОРЯДОК ПОДАЧИ УТОЧНЕННОЙ НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ

Согласно статьям 54 и 81 НК РФ при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

Таким образом, налогоплательщиком в текущем налоговом периоде подается уточненная налоговая декларация за тот налоговый период, в котором допущена ошибка (искажение). Дополнительно к такой декларации налоговый орган требует иногда справку-расчет, в которой объясняются причины внесения изменений в ранее поданные декларации.

Важно, что в уточненной налоговой декларации вы должны указать правильно исчисленные суммы налога (сбора), а не разницу между правильно исчисленной суммой налога (сбора) и суммой, отраженной в ранее представленной декларации. При этом результаты проведенных налоговым органом проверок за уточняемый налоговый период учитывать в корректирующей декларации не следует.

Если же до момента подачи уточненной декларации налоговый орган начнет проверку (или налогоплательщиком будет получено решение о назначении налоговой проверки), в ходе которой будет выявлена ошибка, то подавать уточненную декларацию будет поздно.

Корректирующую налоговую декларацию следует подавать по форме, которая применялась в том налоговом периоде, за который производится перерасчет (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Однако что делать, если налогоплательщик не может установить, когда ошибка или искажение были допущены? В этом случае перерасчет производится в периоде выявления ошибки (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ), что отражается в декларации за текущий отчетный (налоговый ) период.

Рассмотрим пример подачи уточненной налоговой декларации в совокупности с внесением изменений в бухгалтерском учете налогоплательщика.

Организация во II квартале 2007 г. выявила ошибку, допущенную в I квартале 2007 г. Соответственно и бухгалтерская отчетность, и налоговые декларации за этот период были поданы с ошибками.

В этом случае организации необходимо подать уточненные декларации в отношении налогов, неправильные декларации по которым были сданы в I квартале (НДС, налог на прибыль и др.).

В бухгалтерском учете искажения исправляются в соответствии с порядком, предусмотренным п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

В соответствии с Указаниями в случае обнаружения искажений в рамках одного отчетного года (до его окончания) какие-либо исправления в поданную ранее бухгалтерскую отчетность вносить не нужно. Исправления учитываются в том месяце отчетного периода, в котором они были выявлены.

Следовательно, в нашем примере организация учтет изменения в бухгалтерской отчетности за первое полугодие 2007 г.

Обратите внимание! Если в результате уточнений сумма налога (сбора) уменьшается, налоговый орган вправе провести повторную выездную проверку уточняемого периода, но только если он находится в пределах трех лет, предшествующих году, в котором обнаружена ошибка (п. 10 ст. 89 НК РФ).

Приведенный нами простой пример не демонстрирует, однако, тех сложностей, с которыми может столкнуться налогоплательщик при подаче, а налоговый орган - при принятии уточненной декларации.

Рассмотрим некоторые из возникающих проблем.

С одной стороны, право налогоплательщика представлять уточненные налоговые декларации не ограничено каким-либо сроком, что признают и контролирующие органы (письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@ "О порядке приема уточненной налоговой декларации (расчета)").

Таким образом, в случае представления налогоплательщиком в текущем году уточненной декларации за периоды, по которым срок исковой давности истек, отказать в принятии такой декларации налоговый орган не вправе.

С другой стороны, выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Следовательно, если организацией выявлена ошибка за период, который не может быть охвачен выездной налоговой проверкой, исправлять такую ошибку не имеет смысла. Во-первых, потому что налоговый орган не сможет проверить рассматриваемый период, даже если у налогоплательщика в результате уточнения возникнет недоимка. Во-вторых, потому что налогоплательщик не сможет вернуть или зачесть переплату, если в результате исправления ошибки сумма налога (сбора) будет уменьшена.

То есть за пределами трехлетнего периода пересмотр налоговых обязательств налогоплательщика (как в сторону их увеличения, так и в сторону уменьшения) невозможен.

В соответствии со ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам либо возврату. При этом заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ).

В этой связи может сложиться следующая ситуация.

Налогоплательщик подает в налоговый орган уточненную налоговую декларацию с уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, а также заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога. Но на момент подачи заявления срок, в течение которого налоговый орган имеет право проверять поданную декларацию, уже истек. Поэтому у налогового органа отсутствуют законные основания для проведения полноценных контрольных мероприятий в отношении поданной декларации.

У налогового органа естественно возникает вопрос: что делать?

В таком случае Федеральная налоговая служба рекомендует налоговому органу принять уточненную декларацию, а поданное налогоплательщиком заявление о зачете (возврате) излишне уплаченных сумм налога рассмотреть с учетом самостоятельно представленных налогоплательщиком подтверждающих документов с последующим вынесением решения налоговым органом.

Из приведенной логики следует вывод: налогоплательщик, заинтересованный в проведении зачета, должен самостоятельно обеспечить налоговый орган документами, подтверждающими правомерность производимого зачета.

В отношении НДС п. 2 ст. 173 НК РФ устанавливается другая точка отсчета течения "срока давности" для возмещения излишне уплаченного налога на добавленную стоимость - три года с даты окончания соответствующего налогового периода.

То есть, если налоговая декларация подана по истечении трех лет после окончания налогового периода, в котором возникла положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой начисленного НДС, возмещение излишне уплаченного налога не производится (Постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.2005 N А65-18213/2004-СА1-23). Поэтому в отношении НДС ситуация, когда возмещение возможно, но сроки для проведения налогового контроля истекли, возникнуть не может.

Другой нестандартный случай связан с подачей уточненной налоговой декларации в отношении организации, которая перестала существовать, но у которой имеется правопреемник. Такой случай может иметь место при реорганизации юридического лица, проводимой в форме присоединения.

При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо (п. 5 ст. 50 НК РФ).

Если организация-правопреемник обнаружила в декларациях, поданных присоединенным юридическим лицом до его реорганизации, ошибки, которые привели к занижению подлежащей уплате суммы налога, то она обязана внести изменения в эти налоговые декларации и представить уточненные декларации от своего имени (письмо Минфина России от 15.03.2007 N 03-02-07/1-128). Уточненная налоговая декларация представляется по месту учета организации-правопреемника.

Не стоит упускать из виду, что определенность с местом подачи уточненной декларации не освобождает организацию-правопреемника от анализа того, в какой бюджет должен был поступить недоплаченный налог. Если имеется в виду федеральный бюджет, то проблем не возникает. Но как быть, например, с суммами налога, недоплаченными в региональные бюджеты?

Предположим, что в результате реорганизации в форме присоединения перестает существовать юридическое лицо, находящееся в одном из субъектов РФ. За период его деятельности обнаруживаются ошибки в содержании поданной налоговой декларации в отношении сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет этого субъекта РФ.

Правопреемнику с местонахождением в другом субъекте РФ необходимо подать уточненную налоговую декларацию по месту своего учета, но недоимку по налогу ему следует погасить в бюджет того субъекта, в который этот налог должен был быть уплачен присоединенной организацией.

Рассмотрим еще одну ситуацию. Деятельность прекращает не организация, а ее обособленное подразделение. Подход, тем не менее, остается прежним: изменения в налоговые декларации по ликвидированному подразделению должна внести сама организация и представить уточненные декларации должны по месту своего нахождения.

Каковы особенности подачи уточненной декларации, в соответствии с которой у налогоплательщика образовалась переплата?

С 1 января 2007 г. действует новая редакция п. 1 ст. 81 НК РФ , в которой сказано следующее.

Соответствующие изменения в ст. 81 НК РФ внесены Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению сумм налога, подлежащих уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ.

Ранее, когда ст. 81 НК РФ не содержала вышеприведенную формулировку, указанное право налогоплательщика на практике не всегда соотносилось с обязанностью налогового органа принять такую корректирующую декларацию (во всяком случае, с точки зрения налогового органа).

Сегодня неправомерность подобных действий налогового органа очевидна.

Налоговый орган обязан принять такую налоговую декларацию и зарегистрирована она должна быть не позднее рабочего дня, следующего за датой ее принятия (п. 2.5.1 Регламента принятия и ввода в автоматизированную информационную систему налоговых органов данных, представляемых налогоплательщиками налоговых деклараций (расчетов), иных документов, служащих для исчисления и уплаты налогов и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом МНС России от 04.02.2004 N БГ-3-06/76).

Вопрос о проведении зачета сумм налога по корректирующей декларации должен решаться налоговым органом после регистрации этой декларации. В случае если налоговый орган принял решение об отказе зачета сумм излишне уплаченного налога, то данная налоговая декларация будет только зарегистрирована. В случае положительного решения о зачете инспектор аннулирует первоначальную регистрацию данной уточненной налоговой декларации и вновь зарегистрирует ее, но в особом порядке (письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@).

Обратите внимание! Если при подаче уточненной декларации с исправленной ошибкой, выявленной в пределах трехлетнего срока, сумма налога (сбора) уменьшится (образуется переплата), налогоплательщик может и не подавать уточненную налоговую декларацию. Речь идет о праве, а не об обязанности налогоплательщика.

В заключение рассмотрим корректирующую налоговую декларацию как механизм освобождения от ответственности за неуплату (неполную уплату) сумм налога.

В соответствии с п. 3 ст. 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности:

1) при условии, что уточняющая налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта занижения сумм налога к уплате либо о назначении последним выездной налоговой проверки по соответствующему налогу за данный период, если до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие пени;

2) в случае представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплаты суммы налога.

При этом указанное освобождение от ответственности предусматривает освобождение налогоплательщика и налогового агента от взыскания только штрафов, но не пеней, поскольку последние не являются мерой налоговой ответственности (п. 18 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Кроме того, в постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" также указано, что в данном случае речь идет об освобождении от ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" и ст. 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога" НК РФ.

call8 800 201 30 89
roomРоссия