Разница между минимальным налогом и единым налогом по усн за предыдущий год

Опубликовано: 26.04.2024

Если по итогам года ваши расходы оказались больше доходов, то полученный убыток вы сможете учесть, когда будете считать налог в следующем году. Этим правом могут воспользоваться упрощенцы, которые платят налог с разницы между доходами и расходами. Расскажем, как учесть убытки, отразить их в КУДиР и декларации.

Условия для переноса убытка на будущее

На упрощёнке убытком считается ситуация, при которой расходы по ст. 346.16 НК РФ превысили доходы по ст. 346.15 НК РФ. Правила переноса убытков прошлых лет на будущее установлены п. 7 ст. 346.18 НК РФ. В статье перечислено три обязательных условия:

Налогоплательщик работает на УСН «доходы минус расходы». После смены налогового режима перенести убытки с упрощёнки уже нельзя.
Убыток получен в период применения УСН «доходы минус расходы».
С даты окончания убыточного налогового периода не прошло 10 лет. Например, по итогам 2021 года самый старый убыток, который можно списать, — за 2011 год.

Если все условия выполнены, вы можете учесть убыток прошлых лет в расходах текущего налогового периода. Речь тут только о расчете единого налога за весь год. Авансовые платежи уменьшать на убытки прошлых лет нельзя.

Убытка можно вовсе избежать, если грамотно перенести расходы на следующий год. Подробнее об этом мы рассказывали в статье «Как перенести расходы на УСН, чтобы не показывать убыток в декларации».

Правила переноса

Чтобы перенести убытки, вам понадобятся документы, которые подтверждают размер убытка и сумму, на которую были уменьшены налоговые базы. Это акты, накладные и другая первичка, декларации по УСН, КУДиР. Хранить их следует в течение всего срока, в который можно воспользоваться правом на перенос, — 10 лет.

Вы можете списать сразу все убытки прошлых лет или их часть. Но рекомендуем не доводить до ситуации, когда придётся платить минимальный налог. Лучше сделать так, чтобы стандартный налог к уплате всё же был больше минимального. На такой случай часть убытка разрешено перенести на следующие девять лет. Важно, что делать это надо последовательно — начинать с самого раннего убытка и заканчивать самым поздним.

Право на перенос убытка не пропадёт, если компания пройдёт реорганизацию. В этом случае уменьшить налоговую базу на сумму убытков сможет компания-правопреемник, но только если она сама работает на УСН 15 %.

Минимальный налог тоже увеличивает расходы

Даже если упрощенцы получают совсем маленький доход или убыток, они обязаны платить минимальный налог — 1 % с суммы годового налогооблагаемого дохода.

Минимальный налог в расходы включать нельзя. Но НК РФ разрешает учесть в расходах следующего года разницу между минимальным налогом и суммой налога, которую вы должны были заплатить по общим правилам.

Пример. Годовой доход ИП составил 5 000 000 рублей, расход — 5 010 000 рублей. Налог, рассчитанный по ставке 15 % равен нулю, так как за год получен убыток — (5 000 000 — 5 010 000). Минимальный налог равен 50 000 рублей (5 000 000 × 1 %). Эти 50 000 рублей предприниматель сможет учесть в расходах следующего года. Так сделать разрешено, даже если из-за такого переноса получится убыток по итогам года.

Если вы не учли разницу между реальным и минимальным налогом в следующем году, то сможете сделать это позже, в том числе за несколько лет сразу. Так, в 2020 году вы сможете добавить к расходам разницу даже за 2009 год. Однако для убытков, которые образовались в том числе из-за разницы между минимальным и стандартным налогом, есть ограничение: их можно списывать в течение следующих 10 лет, начиная с самых ранних.

Обратите внимание: если вы смените режим налогообложения или перейдёте на УСН «доходы», то уже никак не сможете учесть минимальный налог.

Как учесть убыток и отразить его в отчётности

Разницу между минимальным налогом и величиной стандартного налога можно учесть в расходах соответствующего налогового периода, в том числе прибавить её к учитываемому убытку прошлых лет.

Разобраться со всеми правилами проще на примере. Разберём порядок учёта убытка прошлых лет у ООО «Марципан», а также покажем, как заполнить КУДиР и отразить убыток в декларации.

Учитываем убыток прошлых лет

2018 год. ООО «Марципан» в 2018 году заработало 46 000 000 рублей и потратило 50 000 000 рублей.

Налоговая база — убыток 4 000 000 рублей (46 000 000 — 50 000 000).
Минимальный налог — 460 000 рублей (46 млн × 1 %).

2019 год. Доходы составили 48 400 000 рублей, расходы — 48 000 000 рублей. Директор решил уменьшить налоговую базу за 2019 год дополнительно на сумму минимального налога за 2018 год — на 460 000 рублей.
Налоговая база — убыток 60 000 рублей (48 400 000 — 48 000 000 — 460 000).
Минимальный налог — 484 000 рублей (48,4 млн × 1%).

2020 год. «Марципан» заработал 60 000 000 рублей и потратил 50 000 000 рублей. Налоговую базу уменьшили на сумму минимального налога за 2019 год — на 484 000 рублей. Дополнительно «Марципан» может уменьшить базу на сумму непогашенного убытка прошлых лет 4 060 000 рублей.
Налоговая база за вычетом минимального налога за 2019 год — 9 516 000 рублей (60 000 000 — 50 000 000 — 484 000).
Налоговая база — прибыль 5 456 000 рублей (9 516 000 — 4 060 000).
Минимальный налог — 600 000 рублей (60 000 000 × 1 %).
Единый налог к уплате за 2020 год — 818 400 рублей (5 456 000 × 15 %). Платим именно стандартный налог, так как он оказался больше минимального.

Отражаем убыток в КУДиР

Для этого используем раздел III книги учёта. В нём вы сможете рассчитать убыток, на который имеете право снизить налоговую базу отчётного года. Правила заполнения даны в разделе IV Приложения № 2 к приказу Минфина от 22.10.2012 № 135н:

строка 010 — показываем общую сумму убытков, полученных в прошлых налоговых периодах, которые ранее не переносили и не учитывали;
строки 020-110 — распределяем сумму убытка по годам, начиная с самого раннего. Ненужные строки оставляем пустыми;
строка 120 — указываем разницу между доходами и расходами отчётного года, которую вы хотите уменьшить на убытки прошлых лет. Её вы должны были рассчитать в строке 040 справки к разделу I. Минимальный налог за прошлый год учтён в этой строке;
строка 130 — указываем сумму убытков, на которую вы фактически уменьшили налоговую базу за истёкший период. Строка 130 не должна быть больше строки 010;
строка 140 — заполняем, если получили убыток в отчётном году. Берём цифру из строки 041 справки к разделу I;
строка 150 — показываем сумму убытков на начало следующего года, которые вы не смогли учесть сейчас и хотите перенести на будущие периоды. Строка 150 равна стр. 010 — стр. 130 + стр. 140);
строки 160-250 — распределяем сумму из строки 150 по годам.

ООО «Марципан» заполнит раздел III кудир за 2020 год следующим образом:

Показываем убыток в декларации

В разделе 2.2 декларации по УСН покажите сумму доходов (строка 213) и сумму расходов (строка 223). В сумму расходов включите разницу между уплаченным минимальным налогом и стандартным налогом за прошлый год — она будет совпадать с минимальным налогом, если получен убыток и сумма налога к уплате равна нулю.

Дальше есть два варианта. Выбор зависит от того, превысили ли доходы отчётного года расходы.

Вариант 1 — доходы больше расходов. Покажите сумму убытков прошлых лет в строке 230 (эту цифру мы указывали в строке 130 раздела III КУДиР). Обратите внимание на обязательное контрольное соотношение: налоговая база за налоговый период (строка 243) = строка 213 — строка 223 — строка 230, и при этом строго больше нуля.

Вариант 2 — расходы больше доходов. В этом случае у вас нет ресурсов для покрытия убытка прошлых лет, поэтому показывать их в декларации не надо. Просто отразите убыток текущего периода в строке 253.

ООО «Марципан» заполнит раздел 2.2 декларации так:

Строка декларации	Показатель	Сумма
Строка 213	Сумма доходов за налоговый период	60 000 000
Строка 223	Сумма расходов за налоговый период	50 484 000
Строка 230	Сумма убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах, уменьшающая налоговую базу	4 060 000
Строка 243	Налоговая база для исчисления налога за налоговый период	5 456 000
Строка 263	Ставка налога (%)	15.0
Строка 273	Сумма исчисленного налога за налоговый период	818 400

Непростые расходы на УСН: как не ошибиться в учёте
Убытки в декларации: чем опасны и как пояснить их налоговой
Как перенести расходы на УСН, чтобы не показывать убыток в декларации
Ошибки плательщиков УСН, которые могут дорого обойтись
Новые правила УСН с 2021 года

Не пропустите новые публикации

Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.

Организация применяет УСН с объектом "доходы минус расходы". По итогам 2014 года уплатила в бюджет минимальный налог. Согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщику дается право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы.

Какими бухгалтерскими проводками отразить данную разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке в бухгалтерском учете, и на какую дату?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В бухгалтерском учете (на бухгалтерских счетах) сумма разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке налога не отражается.

Данная разница подлежит отражению в справке к разделу 1 по строке 030 Книги учета доходов и расходов. Причем эта разница отражается в Книге учета доходов и расходов не ранее следующего налогового периода.

Минимальный налог уплачивается налогоплательщиком, применяющим УСН и выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

При этом, как Вами справедливо отмечено, в силу абзаца 4 п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (далее - налог по УСН), исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

Здесь обращаем Ваше внимание, что налоговым периодом по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в силу п. 1 ст. 346.19 НК РФ признается календарный год. В связи с этим, по мнению Минфина России, на указанную разницу уменьшить можно только налоговую базу, исчисленную по итогам налогового периода (года), а не отчетных периодов (I квартала, полугодия, девяти месяцев). Смотрите, например, письма Минфина России от 07.09.2010 N 03-11-06/3/125, от 15.06.2010 N 03-11-06/2/92, от 07.05.2009 N 03-11-06/2/81, письмо ФНС России от 14.07.2010 N ШС-37-3/6701@, письмо УФНС России по г. Москве от 21.04.2010 N 16-15/042727@ *(1).

То есть если по итогам 2014 года организация уплатила минимальный налог, то на разницу между суммой уплаченного минимального налога и налогом, исчисленным в общем порядке, налоговую базу при исчислении налога по УСН можно будет уменьшить не ранее декабря 2015 года (когда организация будет определять сумму налога по УСН, подлежащую уплате за 2015 год). Отметим, также, что срок, на протяжении которого можно переносить рассматриваемую разницу на затраты, не определен, абзац 4 п. 6 ст. 346.18 НК РФ не содержит положений, ограничивающих учет указанных сумм расходов в будущих налоговых периодах.

Поэтому, если по каким-то причинам налогоплательщик не использовал возможность уменьшить налоговую базу по УСН на данную разницу в налоговом периоде, следующем за текущим налоговым периодом, он может сделать это и в последующих годах (разницу, возникшую в 2014 году, если она не включена в расходы при исчислении налоговой базы за 2015 год, можно включить в расходы при исчислении налоговой базы 2016 года и (или) последующих годов НК РФ). Смотрите, например, письма Минфина России от 07.09.2010 N 03-11-06/3/125, от 18.01.2013 N 03-11-06/2/03.

Что касается бухгалтерского учета, то с 1 января 2013 года согласно ст. 2 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) организации, применяющие УСН, обязаны вести бухгалтерский учет в полном объеме.

Бухгалтерский учет представляет собой (ч. 2 ст. 1 Закона N 402-ФЗ) формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности. Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются, в частности расходы (ст. 5 Закона N 402-ФЗ):

1) факты хозяйственной жизни;

4) источники финансирования его деятельности;

7) иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Фактом хозяйственной жизни является сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ).

В бухгалтерском учете должны быть отражены такие факты хозяйственной жизни, как начисление налога по УСН (авансовых платежей) и его (их) уплата.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов), для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, предназначен счет 68 "Расчеты по налогам и сборам".

При этом счет 68 кредитуется на суммы налога на прибыль, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки", а по дебету счета 68 отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет.

Соответственно, начисление налога, уплачиваемого при применении УСН (авансовых платежей по данному налогу), отражается в учете по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Сумма налога, фактически перечисленная в бюджет, отражается по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета".

В рассматриваемом случае в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН"
- отражено начисление авансового платежа по налогу по УСН (на последнее число каждого отчетного периода по налогу по УСН - I квартала, полугодия, 9 месяцев);

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН" Кредит 51
- перечислен авансовый платеж по налогу по УСН (на дату фактического перечисления денежных средств);

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по минимальному налогу"
- отражено начисление минимального налога.

При этом сторнируется сумма начисленных по итогам отчетных периодов авансовых платежей по налогу по УСН:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН"
- СТОРНО - на сумму авансовых платежей.

В момент перечисления минимального налога в бюджет (если в соответствии с налоговой декларацией по УСН минимальный налог подлежит уплате):

Дебет 68, субсчет "Расчеты по минимальному налогу" Кредит 51
- перечислен минимальный налог (на дату фактического перечисления денежных средств).

Что касается расчета суммы разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога по УСН (исчисленного в общем порядке), то такая операция в бухгалтерском учете не отражается. Данная сумма должна найти свое отражение в регистрах налогового учета. Для налогоплательщиков, применяющих УСН, основным регистром налогового учета является Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н.

Сумма разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке налога по УСН подлежит отражению в справке к разделу 1 по строке 030 Книги учета доходов и расходов.

Здесь еще раз обращаем внимание, что если разница получена, например, по итогам 2014 года, то эта разница может быть отражена в Книге учета доходов и расходов, составленной в следующем налоговом периоде, то есть не ранее чем в 2015 году (или последующих периодах: 2016, 2017 и т.д.).

Рекомендуем также ознакомиться со следующим материалами:

- Энциклопедия решений. Минимальный налог при УСН;

- Энциклопедия решений. Учет, исчисление, уплата и декларирование налога при УСН.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

31 марта 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
*(1) В судебной практике существует и другая точка зрения, согласно которой такую разницу можно включить и в расходы отчетного периода (постановление ФАС Уральского округа от 19.03.2007 N Ф09-1703/07-С3), однако нам встретилось только одно, достаточно старое решение суда на эту тему.

УСН | НЕ ДЕЛАЕМ ОШИБОК

Барбой А. Я.,
налоговый консультант, аудитор, лектор профессиональных семинаров

Минимальный налог: учет разницы между уплаченным и исчисленным

Минимальный налог в расходы налогоплательщика не включается. Но в составе расходов может быть учтена разница между единым и минимальным налогом. Также на эту сумму может быть увеличен убыток организации.

Как известно, обязанность по уплате минимального налога при применении УСН регулируется п. 6 ст. 346.18 НК РФ, согласно которой обязательства по уплате минимального налога могут возникнуть только в двух случаях:

1. Минимальный налог уплачивается, если начисленная в общем порядке сумма налога при УСН меньше суммы исчисленного минимального налога (абз. 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

2. По итогам налогового периода налогоплательщик получил убыток либо расходы равны (почти равны) доходам. А значит, сумма упрощенного налога равна нулю. При этом также необходимо начислить и уплатить минимальный налог.

При этом минимальный налог по своей сути не является ни самостоятельным налогом, ни, тем более, дополнительным налогом. Он лишь ограничивает упрощенный налог минимальным размером, который определяется налогоплательщиком самостоятельно по результатам хозяйственной деятельности организации за соответствующий налоговый период (см. постановления ФАС Поволжского округа от 05.09.2012 № Ф06-6813/12, от 28.10.2010 № А57-3200/2010). К тому же заметим, что и отдельных сроков для уплаты минимального налога законодательством, в частности гл. 26.2 НК РФ, не установлено. Поэтому и уплачивается он в общем порядке – не позднее срока, определенного п. 7 ст. 346.21 НК РФ.

Налогоплательщику-упрощенцу необходимо сохранить все документы, подтверждающие сумму, на которую уменьшается налоговая база по каждому налоговому периоду.

Несомненно, у налогоплательщиков УСН вполне резонно может возникнуть вопрос: как поступить с авансовыми платежами по упрощенному налогу, перечисленными в бюджет в течение года? Они ведь считаются излишне перечисленными. Да, разумеется, их можно зачесть в счет уплаты минимального налога либо вернуть, но только после подачи декларации по УСН. К тому же с 2015 года новая форма декларации по УСН предусматривает зачет уплаченных авансовых платежей за прошлый год в счет минимального налога за этот же период.

Однако заметим, что налоговые инспекции хотя иногда и возвращают переплаченные налоги, но с большой неохотой. Поэтому считаем, что гораздо проще произвести зачет и заплатить меньше минимального налога. Но это всего лишь напоминание о тех тонкостях, которые имели место быть у упрощенцев – плательщиков минимального налога за 2014 год.

А теперь о порядке отражения в бухгалтерском учете организации не только минимального налога, но и разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленного в общем порядке.

Заметим, что делается это достаточно просто. Для этого нужно каждый год, 31 декабря, дать всего несколько бухгалтерских проводок:

Дебет	Кредит	Операция
99	68, субсчет "Расчеты по минимальному налогу"	Начислен минимальный налог по итогам года
99	68, субсчет "Расчеты по единому налогу"	Сторнированы авансовые платежи, начисленные по единому налогу УСН в течение всего налогового периода

В налоговом же учете по УСН минимальный налог расходом не является и в книге учета, в том числе и за 2014 год, его отражать не следовало. Однако в текущем, 2015 году, "упрощенцы" могут уменьшить налоговую базу на прошлогоднюю разницу между уплаченным минимальным налогом и рассчитанным единым налогом. Но делать это нужно с предельной внимательностью, ибо необходимо посмотреть, не приведет ли такое уменьшение к налоговым неприятностям – к уплате минимального налога и за 2015 год. Не стоит также уповать на то, что на эту разницу разрешается снизить налоговую базу текущего года вплоть до нуля (п.п. 6 и 7 ст. 346.18 НК РФ). Организации все-таки необходимо иметь достойную прибыль, т. е. налоговую базу. А с отнесением разницы на расходы можно и повременить.

Если разница получена, например, по итогам 2014 года, то эта разница может быть отражена в Книгe учета доходов и расходов, составленной в следующем налоговом периоде, то есть не ранее чем в 2015 году (или последующих периодах: 2016-м, 2017-м и т. д.).

В текущем же, 2015 году, необходимо подтвердить разницу между прошлогодними минимальным и единым налогами. При этом следует руководствоваться следующей формулой:

Разница между
прошлогодними минимальным
и единым налогами

Сумма минимального налога,
уплаченного за прошлый
налоговый период

Сумма налога по ставке 15%,
рассчитанного за прошлый
налоговый период

Расчет этой величины нужно отразить в соответствующей бухгалтерской справке. Обращаем внимание, что при выполнении этого расчета весьма важно не допустить ошибку.

Так, необходимо понять, что из суммы перечисленного минимального налога следует вычесть (подчеркнем!) не уплаченные в 2014 году авансовые платежи за 9 месяцев, а рассчитанный по обычной ставке 15% единый налог УСН за год. Другими словами, это та величина, которая была записана в декларации и подлежала там сравнению с минимальным налогом.

В результате, прежде чем в 2015 году учитывать обозначенную выше разницу, необходимо поднять документы за прошедший 2014 год и рассчитать максимальную сумму, на которую можно снизить текущую налоговую базу по УСН.

Далее с помощью соответствующих расчетов следует определить, не приведет ли это снижение к убытку и уплате минимального налога по итогам 2015 года. Если же такая опасность предвидится, то снижать налоговую базу на всю сумму не рекомендуем, ибо снижение базы для цели налогообложения – это право налогоплательщика, но не обязанность. К тому же платить минимальный налог не только менее выгодно, но и менее удобно, чем "упрощенный" налог. Да и эта разница безвозвратно не пропадет. Ведь ее можно перенести на последующие налоговые периоды, и сделать это можно в течение 10 налоговых периодов после появления такой разницы (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). На наш взгляд, перенос разницы на последующие налоговые периоды аналогичен переносу убытков – в течение 10 лет.

Порядок отражения в налоговом учете разницы между минимальным налогом, уплаченным за прошлый год, и единым налогом, рассчитанным за тот же период

На основании п. 6 ст. 346.18 НК РФ в текущем, 2015 году, на величину этой разницы либо на ее часть можно уменьшить налоговую базу. При этом величину уменьшения следует показать и в разделе I книги учета, и в декларации по УСН по итогам 2015 года.

ООО "Восток" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". Упрощенный налог общество уплачивает по ставке 15%.

По итогам деятельности за 2014 год доходы организации составили 950 000 руб., а расходы – 900 000 руб. В течение 2014 года были уплачены авансовые платежи по единому налогу в размере 10 000 руб.

По итогам деятельности организации в 2014 году была определена величина налоговой базы в размере 50 000 руб. = (950 000 руб. – 900 000 руб.). При этом единый налог УСН составил 7500 руб. = (50 000 руб. х 15%).

Бухгалтером организации был также определен минимальный налог в размере 9500 руб. = (950 000 руб. х 1%).

Поскольку минимальный налог (9500 руб.) больше единого налога УСН (7500 руб.), то за 2014 год организация должна была уплатить минимальный налог в размере 9500 руб.

Однако в течение года были уплачены еще и квартальные авансовые платежи общей суммой 10 000 руб. Поэтому задолженность организации по минимальному налогу была погашена в счет уплаченных авансовых платежей: 9500 руб. – 10 000 руб. = – 500 руб. А образовавшаяся переплата в размере 500 руб. пойдет в счет погашения единого налога УСН в 2015 году.

В связи с этим бухгалтер общества в целях налогового планирования по 2015 году сделал расчеты как по единому налогу УСН, так и по минимальному налогу.

Расчеты были основаны на показателях деятельности организации за 6 месяцев 2015 года. Доходы организации определены в размере 1 500 000 руб., а расходы составили 1 410 000 руб. Определена налоговая база по единому налогу УСН в размере 90 000 руб. = (1 500 000 руб. – 1 410 000 руб.).

Определен единый налог УСН в размере 13 500 руб. = (90 000 руб. х 15%). Определен и размер минимального налога, который равен 15 000 руб. = (1 500 000 руб. х 1%).

При сопоставлении единого налога УСН с минимальным налогом выявлено, что величина минимального налога (15 000 руб.) больше, чем величина единого налога УСН (13 500 руб.).

В результате руководством организации принято решение подготовить ряд мероприятий по увеличению прибыли организации для того, чтобы можно было на величину разницы или ее части уменьшить налоговую базу за 2015 год между минимальным налогом и единым налогом УСН, образованную в 2014 году.

По итогам 2014 года организация уплатила в бюджет минимальный налог. Какими бухгалтерскими проводками отразить данную разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в бухгалтерском учете и на какую дату?

В рассматриваемом случае в бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Дебет	Кредит	Операция
99	68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН"	Отражено начисление авансового платежа по налогу по УСН (на последнее число каждого отчетного периода по налогу по УСН – I квартала, полугодия, 9 месяцев)
68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН"	51	Перечислен авансовый платеж по налогу по УСН (на дату фактического перечисления денежных средств)
99	68, субсчет "Расчеты по минимальному налогу"	Отражено начисление минимального налога
При этом сторнируется сумма начисленных по итогам отчетных периодов авансовых платежей по налогу по УСН:
99	68, субсчет "Расчеты по налогу по УСН"	СТОРНО – на сумму авансовых платежей
В момент перечисления минимального налога в бюджет (если в соответствии с налоговой декларацией по УСН минимальный налог подлежит уплате):
68, субсчет "Расчеты по минимальному налогу"	51	Перечислен минимальный налог (на дату фактического перечисления денежных средств)

Прежде чем сторнировать начисленные и оплаченные авансовые платежи, рекомендуем предварительно произвести с налоговым органом сверку расчетов с бюджетом по налогу.

ООО "Стандарт" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". "Упрощенный" налог общество уплачивает по ставке 15%.

По итогам деятельности организации за 2014 год определены доходы в размере 25 000 000 руб., расходы – 24 600 000 руб.

По итогам прошлого, 2014 года, общество исчислило минимальный налог в размере 250 000 руб., а уплатило его в размере 220 000 руб., ибо 30 000 руб. составили авансовые платежи по единому налогу УСН в 2014 году.

Единый налог по УСН за 2014 год в соответствии с расчетом, показанным в бухгалтерской справке, составил 60 000 руб.

Бухгалтерская справка по расчетам за 2014 год может быть следующего содержания.

Разница между уплаченным минимальным налогом и единым налогом, исчисленным по обычной ставке по итогам 2014 года, равна 190 000 руб. = (250 000 руб. – 60 000 руб.).

Налоговая база за 2014 год равна 400 000 руб. = (25 000 000 руб. – 24 600 000 руб.).

Сумма единого налога, исчисленного с налоговой базы 2014 года, равна 60 000 руб. = (400 000 руб. х 15%).

Минимальный налог за 2014 год составляет 250 000 руб. = (25 000 000 руб. х 1%).

В результате разница в размере 190 000 руб. переносится на последующие налоговые периоды, но не более чем на 10 лет.

А теперь проверим, правильно ли бухгалтер ООО "Стандарт" отразил в декларации за 2014 год разницу между минимальным налогом и начисленным единым налогом УСН.

Так, по строке 280 раздела 2.2 декларации показан минимальный налог (250 000 руб.).

Общий налог УСН, рассчитанный за налоговый период, показан в строке 273 раздела 2.2 декларации в размере 60 000 руб.

При этом заметим, что сумма минимального налога, показанная по строке 280 раздела 2.2, оказалась больше единого налога УСН, показанного по строке 273 раздела 2.2 декларации.

А сумма минимального налога, уплаченного за 2014 год, в размере 220 000 руб. показана в строке 120 раздела 1.2 декларации. При этом обратим внимание, что эта величина показана в декларации за минусом уплаченных авансовых платежей по единому налогу, перечисленных в бюджет в течение 2014 года. А уплаченные авансовые платежи показаны в декларации по строкам 020, 040 и 070 раздела 1.2, что соответствует п.п. 5, 10 Приложения № 3, утв. приказом ФНС России от 04.07.2014 № ММВ-7-3/352@.

Итак, в декларации за 2014 год все показатели проверены. Они отражены верно.

В случае обнаружения налогоплательщиком в последующих налоговых периодах недостоверных сведений, а также ошибок в уже поданных в налоговый орган декларациях УСН налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию. Это нужно сделать даже в том случае, если допущенные ошибки не привели к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Напомним, что этот порядок предусмотрен ст. 81 НК РФ.

Далее бухгалтер ООО "Стандарт" приступает к анализу деятельности организации за 6 месяцев 2015 года, чтобы спланировать возможность уменьшить по итогам текущего года налоговую базу.

Так, за 6 месяцев 2015 года ООО "Стандарт" получило доход, равный 9 000 000 руб. Расходы за этот же период составили 7 500 000 руб.

Произведем некоторые расчеты.

Налоговая база равна 1 500 000 руб. = (9 000 000 руб. – 7 500 000 руб.).

Единый налог в расчете за первое полугодие 2015 года равен 225 000 руб. = (1 500 000 руб. х 15%). Минимальный налог за этот же период равен 90 000 руб. = (9 000 000 руб. х 1%).

В результате имеем: 225 000 руб. (единый налог УСН) больше, чем 90 000 руб. (минимальный налог).

Значит, можно планировать уменьшение налоговой базы за 2015 год на разницу между минимальным и единым налогами, образовавшуюся в 2014 году, что подкрепляется расчетом, в соответствии с которым уменьшенная налоговая база составит 1 310 000 руб. = (1 500 000 руб. – 190 000 руб.), а величина единого налога УСН составит 196 000 руб. = (1 310 000 руб. х 15%). Единый налог по-прежнему превышает минимальный налог (196 000 руб. больше, чем 90 000 руб.).

Заметим при этом, что в любом случае окончательный расчет бухгалтер общества должен будет сделать по итогам 2015 года.

Обратим внимание еще на одну особенность, которую необходимо учесть "упрощенцам".

Если по итогам налогового периода организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", получен убыток, то к начислению и уплате подлежит минимальный налог, который присоединяется к величине убытка, которые могут быть перенесены на последующие налоговые периоды в течение 10 лет. А величина единого налога УСН в этой ситуации будет равна нулю.

Организация на УСН (доходы – расходы). По декларации за 2008 г : стр. 080 – 4 000 руб., стр. 100 – 8 100 руб. (минимальный налог), стр. 120 – 6 800 руб., стр. 140 – 6 800 руб., стр. 150 – 8 100 руб., т.е. был уплачен минимальный налог 8 100 руб. и налог к уменьшению составил 6 800 руб. (все авансовые платежи в течение 2008 года).
Правильно ли мы поступили, когда зачли 6 800 руб. в счет уплаты авансовых платежей за I квартал, полугодие и 9 месяцев в 2009 году, фактически уменьшив сумму к оплате за эти периоды? И какую сумму указывать в Книге доходов и расходов за 2009 год в «Справке к разделу 1» по стр. 030?

Согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога, налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, должен уплатить минимальный налог.

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы.

Сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, налогоплательщик имеет право включить в расходы при исчислении налоговой базы в следующие налоговые периоды.

В Вашем случае сумма налога, исчисленного в общем порядке, по итогам налогового периода (2008 год) составила 4 000 руб.

Сумма минимального налога – 8 100 руб.

Следовательно, на сумму 4 100 руб. (8 100 руб. – 4 000 руб.) Вы имеете право увеличить сумму расходов при исчислении налоговой базы 2009 года.

Указанная разница включается в расходы только при исчислении налоговой базы по итогам следующих налоговых периодов.

По мнению Минфина РФ, в случае если такая разница образовалась в 2008 г., то данная сумма может быть включена в расходы при исчислении налоговой базы за налоговый период 2009 г. и отражена по строке 220 разд. 2 налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, утвержденной приказом Минфина РФ от 22.06.2009 г. № 58н (письмо от 08.10.2009 г. № 03-11-09/342).

То есть учесть в расходах указанную разницу можно только по итогам налогового периода (года).

Сумма разницы между суммой уплаченного за предыдущий налоговый период минимального налога и суммой исчисленного за этот же период времени в общем порядке налога (в Вашем случае – 4 100 руб.) указывается по коду строки 030 Справки к разделу I Книги учета доходов и расходов.

Вопрос об учете авансовых платежей при уплате минимального налога является спорным на протяжении многих лет.

Еще в 2005 году Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.09.2005 г. № 5767/05 отмечал, что минимальный налог является единым налогом, размер которого определяется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, независимо от порядка исчисления единого налога.

Следовательно, считает суд, по итогам налогового периода налогоплательщик уплачивает единый налог, исчисленный по правилам, предусмотренным ст. 346.21 НК РФ, либо п. 6 ст. 346.18 НК РФ – для минимального налога, с учетом внесенных в этом налоговом периоде авансовых платежей.

Однако налоговики, позицию которых активно озвучивало УФНС по г. Москве, настаивают, что если по итогам налогового периода организация обязана уплатить минимальный налог, то образовавшаяся переплата в сумме авансовых платежей по единому налогу, уплаченных за предыдущие отчетные периоды, подлежит возврату организации либо зачету в счет уплаты сумм авансовых платежей по единому налогу, подлежащих уплате за последующие отчетные периоды согласно ст. 78 НК РФ.

При этом минимальный налог должен быть уплачен в полном размере (письма УФНС по г. Москве от 15.01.2007 г. № 18-11/3/02093@, от 20.12.2004 г. № 21-09/81642).

Финансовое ведомство указывает, что в соответствии с п.п. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога (письмо Минфина РФ от 21.09.2007 г. № 03-11-04/2/231).

То есть, по мнению Минфина РФ, авансовые платежи можно учесть при исчислении суммы минимального налога только после того, как будет соблюдена процедура зачета излишне уплаченной суммы налога.

Ст. 78 НК РФ установлено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам.

При этом правила, установленные ст. 78 НК РФ, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей.

Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.

То есть если процедура зачета соблюдена до момента уплаты минимального налога, то сумму минимального налога можно уменьшить на сумму уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Если Вы подали заявление о зачете после уплаты минимального налога за 2008 год, то переплата по авансовым платежам за 2008 год подлежит зачету в счет уплаты сумм авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате за последующие отчетные периоды.

За какие периоды можно учесть сумму разницы между уплаченным минимальным налогом и рассчитанным налогом по УСН в составе расходов текущего налогового периода?

Если при применении УСН Доходы минус расходы по итогам года получилось, что налог рассчитанный в общем порядке меньше минимального налога, то Организация уплачивает налог в размере минимального налога.

При этом разницу между уплаченным минимальным налогом и налогом по УСН, рассчитанным в общем порядке, можно учесть в расходах в следующих налоговых периодах, в том числе увеличить сумму убытков, которые можно переносить в течение 10 лет на уменьшение налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН (п. 6 ст. 346.18 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 18.01.2013 N 03-11-06/2/03).

Срок, в течение которого можно учесть в расходах сумму разницы не установлен, также не установлено ограничение по учитываемой сумме.

Следовательно, в расходах можно признавать суммы разниц между уплаченным минимальным налогом и рассчитанным налогом по УСН сразу за несколько лет, т. е. как за предыдущий год, так и за предшествующие ему годы в полной сумме (Письмо Минфина РФ от 18.01.2013 N 03-11-06/2/03, от 07.09.2010 N 03-11-06/3/125).

Разберем практический пример по учету разниц, полученных в предыдущие годы, но не учтенных в расходах.

Организация при УСН Доходы минус расходы по итогам 2014 и 2015 года уплатила минимальный налог, но разницу между минимальным налогом и налогом, рассчитанным при УСН в общем порядке, за:

2014 г. — 18 000 руб.

2015 г. — 32 000 руб.

не учла в расходах. В 2018 г. принято решение учесть данные разницы в составе расходов текущего периода.

Учет разницы в расходах

В шапке документа указывается:

Год – 2018, т.е. год, в котором учитывается разница по итогам прошлых периодов.

Разница между уплаченным минимальным налогом и налогом рассчитанным в общем порядке всегда изначально учитывается в расходах, уменьшающих доходы при исчислении налоговой базы. А если по результатам налогового периода, в котором учтена разница, образуется убыток, то полученную сумму убытка можно переносить в течение 10 лет.

Разница между уплаченным за прошлый год минимальным налогом и налогом, рассчитанным в общем порядке – 50 000, т.е. общая сумма разницы за 2014 и 2015 годы.

Документ проводки и движения по регистрам не создает.

Расчет налога УСН за текущий год

Для признания разницы между минимальным налогом и налогом УСН в расходах текущего налогового периода необходимо запустить процедуру Закрытие месяца за Декабрь в разделе Операции – Закрытие периода – Закрытие месяца .

Проводки по документу

Документ формирует проводки:

Дт 99.01.1 Кт 68.12 – начисление налога к доплате по итогам года.

Расчет налога УСН можно посмотреть, сформировав отчет Справка-расчет налога УСН по кнопке Справки-расчеты – Расчет налога УСН .

Разница за предыдущие годы отражается в расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу в полной сумме, без ограничений.

Расшифруем сумму расходов, учитываемых при исчислении налога УСН, сформировав отчет Книга доходов и расходов УСН за год в разделе Отчеты – УСН — Книга доходов и расходов УСН .
Разница между уплаченным минимальным налогом и рассчитанным в общем порядке отражается по итогам года в Книге учета доходов и расходов:

в Справке к Разделу I «Доходы и расходы» по стр. 030 «Сумма разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке налога за предыдущий период».

Общая сумма расходов = 315 092,50 + 50 000 = 365 092,50 руб.

Отчетность

В декларации по УСН разница между уплаченным минимальным налогом и налогом, рассчитанным в общем порядке, признаваемая в расходах текущего налогового периода отражается в Разделе 2.2: PDF

стр. 223 «Сумма произведенных расходов нарастающим итогом: за налоговый период».

Если Вы являетесь подписчиком системы «БухЭксперт8: Рубрикатор 1С Бухгалтерия», тогда читайте дополнительный материал по теме:

Перенос убытков при УСН

Учет разницы между минимальным налогом и налогом по УСН

Если Вы еще не подписаны:
Активировать демо-доступ бесплатно →
или
Оформить подписку на Рубрикатор →
После оформления подписки вам станут доступны все материалы по 1С Бухгалтерия, записи поддерживающих эфиров и вы сможете задавать любые вопросы по1С.

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно

Карточка публикации

(8 оценок, среднее: 4,50 из 5)

Читайте также: