Восстановление ндс при вкладе в уставный капитал

Опубликовано: 07.05.2024


Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.


Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.


Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 5 июля 2019 г. N 03-07-10/49600 О восстановлении НДС по объектам основных средств, передаваемым в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества

Вопрос: Согласно пп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в частности, в случае:

передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Руководствуясь пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 34.2 НК РФ и с учетом изложенного, прошу разъяснить:

- следует ли восстанавливать НДС в отношении основных средств, передаваемых в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества, если к учету эти основные средства были приняты до введения в действие главы 21 НК РФ (в 1991, в 1955 г.г.), и соответственно НДС к вычету по ним не принимался?

- следует ли восстанавливать НДС, в случае необходимости, то от какой стоимости и по какой налоговой ставке, в случае, если первоначальная стоимость указанного основного средства, принятого к учету в 1955 г. увеличилась (соответственно увеличилась и остаточная (балансовая) стоимость), на стоимость его реконструкции (модернизации), проведенной после введения гл. 21 НК РФ (с 2010 по 2013 г.г.)?

Ответ: В связи с письмом о восстановлении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по объектам основных средств, передаваемым в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

В случаях, поименованных в пункте 3 статьи 170 и статье 171.1 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ. При этом восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Статьей 171.1 Кодекса установлен особый порядок восстановления сумм НДС, принятых налогоплательщиком к вычету по недвижимому имуществу (за исключением космических объектов), в том числе при проведении подрядчиками капитального строительства, модернизации (реконструкции) объектов недвижимости, учитываемых как объекты основных средств, при применении которого необходимо учитывать следующее.

Пунктом 3 статьи 171.1 Кодекса установлена обязанность налогоплательщиков восстанавливать суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету при проведении подрядчиками капитального строительства, модернизации (реконструкции) объектов недвижимости (объектов основных средств), в случае дальнейшего использования объектов недвижимости для осуществления операций, не облагаемых НДС, за исключением данных объектов основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у такого налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Таким образом, если налогоплательщиком суммы НДС по передаваемым в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества объектам основных средств, в том числе объектам недвижимости, к вычету не принимались, то оснований для восстановления сумм НДС не имеется.

Что касается восстановления НДС в отношении модернизированных (реконструированных) объектов недвижимости, то в соответствии с пунктом 3 статьи 171.1 Кодекса в случае, если проведена модернизация (реконструкция) объектов основных средств (в том числе после истечения срока, указанного в пункте 3 статьи 171.1 Кодекса), приводящая к изменению их первоначальной стоимости, суммы НДС по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), принятые налогоплательщиком к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты основных средств в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

В данном случае налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму НДС по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 Кодекса производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта основных средств, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти лет.

Пунктом 7 статьи 171.1 Кодекса предусмотрено, что расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы НДС, принятой к вычету по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС и указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год.

В связи с этим, при передаче в качестве взноса в уставный капитал хозяйственного общества модернизированных (реконструированных) объектов недвижимости, с момента ввода которых в эксплуатацию у налогоплательщика прошло более 15 лет, суммы НДС, принятые к вычету при проведении модернизации (реконструкции), подлежат восстановлению в течение десяти лет начиная с года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 Кодекса производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объектов основных средств.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента Н.А. Кузьмина

Обзор документа

Если суммы НДС по передаваемым в качестве вклада в уставный капитал общества объектам основных средств, в том числе объектам недвижимости, к вычету не принимались, то оснований для восстановления сумм НДС не имеется.

При передаче в качестве взноса в уставный капитал модернизированных (реконструированных) объектов недвижимости, с момента ввода в эксплуатацию которых прошло более 15 лет, суммы НДС, принятые к вычету при модернизации (реконструкции), подлежат восстановлению в течение 10 лет начиная с года, в котором начисляется амортизация с измененной первоначальной стоимости объектов.

В некоторых ситуациях НДС, принятый к вычету, необходимо восстановить. Все случаи описаны в НК РФ. Восстанавливать НДС по недвижимому имуществу нужно в особом порядке – постепенно. Но только не в случае передачи в уставный капитал. Почему – разъяснил Минфин в письме от 30 марта 2021 г. № 03-07-10/22958.

Общий порядок восстановления НДС по недвижимости

В некоторых ситуациях НДС, принятый к вычету, необходимо восстановить, то есть доначислить к уплате в бюджет.

Читайте в бераторе «Практическая энциклопедия бухгалтера»

Восстановление НДС по недвижимому имуществу происходит в порядке, который предусмотрен статьей 171.1 НК РФ.

Этот порядок особый. Восстанавливают НДС в конце каждого календарного года в течение 10 лет. Отсчет этого срока начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В течение 10 лет в конце каждого календарного года нужно восстанавливать 1/10 суммы НДС, ранее принятой к вычету. Для этого по итогам каждого года определяют долю отгруженных товаров (работ, услуг), которые не облагаются НДС, в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) за год.

Такой порядок применяют фирмы, которые приобрели недвижимость, приняли НДС по ней к вычету, а затем стали использовать это имущество для операций, не облагаемых налогом (п. 3 ст. 171.1 НК РФ). Это главное условие для постепенного восстановления вычета.

Восстановление НДС при передаче недвижимости в УК

НДС, ранее принятый к вычету по недвижимости, также требуется восстановить, если она передается в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Сумму восстановленного налога указывают в документах, которыми оформляется передача имущества. Ее поставит к вычету принимающая сторона после принятия к учету имущества, если имущество она будет использовать для операций, облагаемых НДС.

При передаче недвижимости в качестве взноса в уставный капитал сумму НДС восстанавливает передающая сторона. Вот только специальные правила восстановления НДС частями в течение 10 лет не применяются. Об этом предупредил Минфин в письме от 30 марта 2021 г. № 03-07-10/22958.

Налог нужно восстановить единовременно. Почему?

Почему единовременно?

Десятилетняя «рассрочка» восстановления НДС по объектам недвижимости применяется в том случае, когда налогоплательщик сам меняет назначение эксплуатируемых объектов и начинает использовать их для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС. Это установлено статьей 171.1 НК РФ.

Передача недвижимости в качестве вклада в уставный капитал в этот порядок не вписывается. Ведь он предусматривает, что фирма ежегодно рассчитывает долю, исходя из которой и определяет восстанавливаемый НДС. Долю считают на основе данных о стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС, в общем объеме реализации за соответствующий календарный год. А при передаче в уставный капитал этот порядок использовать невозможно.

Да и в акте передачи-приемки указать сумму восстанавливаемого по статье 171.1 НК РФ НДС не получится - она должна определяться по итогам нескольких лет.

Поэтому НДС нужно восстановить единовременно - пропорционально его остаточной стоимости (без учета переоценок) (абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). В акте отражают эту сумму, а акт регистрируют в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В учете бухгалтер сделает запись:

СТОРНО Дебет 68, субсчет расчеты по НДС Кредит 19

- восстановлен НДС о недвижимости, переданной в качестве взноса в уставный капитал.


Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Автор: Константин Курявый, ведущий аудитор ООО «БАНКО», www.bankoaudit.ru

Порядок восстановления НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ содержится в подп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. В этом же пункте прописан порядок применения вычета у принимающей стороны.

При этом следует отметить, что НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу восстанавливается к уплате в бюджет, если он ранее (в более ранних налоговых периодах) был принят к вычету. Если же он не принимался к вычету, то порядок, регламентированный в подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, не применяется как для восстановления НДС к уплате в бюджет, так и для применения к вычету у принимающей стороны.

Сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет зависит от категории имущества, передаваемого в качестве вклада:

• если передаются основные средства или нематериальные активы – сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет НДС определяется в доле, пропорциональной остаточной стоимости без учета переоценки, ранее принятого к вычету налога по соответствующему основному средству или нематериальному активу;

• если передается иное имущество (не основные средства или нематериальные активы) – сумма восстановленного к уплате в бюджет НДС определяется в размере, ранее принятом к вычету по этому имуществу.

При этом стороны в документах, в которых оформляется передача имущества в качестве вклада в уставный капитал, указывают сумму восстановленного налога.

Отражение в книге продаж

В книге продаж регистрируются счета-фактуры, по которым НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу был ранее принят к вычету, в сумме восстанавливаемого налога (порядок см. выше) согласно п.14 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС (Постановление Правительства РФ от 26.12.11 №1137).

Отражение в бухгалтерском учете

В целях бухгалтерского учета выбытие активов в качестве вкладов в уставный капитал не признаются расходами согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Приказ Минфина РФ от 06.05.99 №33н).

Поэтому балансовая стоимость передаваемого в качестве вклада в уставный капитал имущества и сумма приходящегося на него восстановленного НДС (или ранее непредъявленного к вычету) в момент выбытия не должна корреспондироваться со счетом 91 «Прочие расходы».

Поскольку эти суммы связаны с вкладом в уставный капитал, который является финансовым вложением в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина РФ от 10.12.02 №126н), то, по нашему мнению, эти суммы относятся на счет учета финансовых вложений (в дебет счета 58).

В части передаваемых в качестве вклада в уставный капитал основных средств изложенная в предыдущем абзаце позиция подтверждается в п.85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина РФ от 13.10.03 №91н).

При этом, стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, согласно п. 12 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». То есть, в случае несовпадения согласованной стоимостью со стоимостью отраженной на счете 58 от передачи неденежного вклада, разница должна быть списана со счета 58 на счет 91.

Отражение в налоговом учете

В налоговом учете стоимость приобретаемых долей (акций) в уставном капитале определяется как стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета с учетом дополнительных расходов при внесении такого имущества согласно абз. 4 п. 1 ст. 277 НК РФ.

При этом прибыли или убытка от внесения такого имущества у участника (акционера) не возникает в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ.

Что касается учета НДС в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, п. 1 ст. 170 НК РФ регламентирует учитывать НДС только в случаях, предусмотренных п. 2 данной статьи. В пункте 2 ст. 170 НК РФ указывается учитывать «входной» НДС в стоимости соответствующих объектов имущества, если они изначально приобретались для перечисленных в этом пункте операций. К числу этих операций можно отнести передачу имущества в качестве вклада в уставный капитал в силу взаимосвязанных положений подп. 4 п. 2 ст. 170, подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Сумма же «входного» НДС, ранее предъявленная к вычету и подлежащая восстановлению, не включается в стоимость передаваемого во вклад имущества в соответствии с абз.4 п.3 ст.170 НК РФ.

ЗАО «Передающая сторона» передает в качестве вклада в уставный капитал ООО «Принимающая сторона» следующие объекты имущества:

1) легковой автомобиль (его первоначальная стоимость 500 тыс. руб., сумма принятого к вычету НДС 90 тыс. руб., остаточная стоимость на дату передачи в уставный капитал 200 тыс. руб.);

2) материалы (балансовая стоимость передаваемых материалов 300 тыс. руб., НДС по ним ранее был принят к вычету в размере 54 тыс. руб.);

3) товары (балансовая стоимость передаваемых товаров 100 тыс. руб., «входной» НДС в сумме 18 тыс. руб. к вычету ранее не предъявлялся).

Все передаваемые в качестве вклада в уставный капитал объекты имущества изначально приобретались для операций, являющихся объектом налогообложения НДС. Использование их в качестве вклада в уставный капитал изначально не планировалось.

В бухгалтерском и налоговом учете стоимость передаваемых в качестве вклада в уставный капитал объектов имущества совпадает.

Согласованная участниками ООО «Принимающая сторона»и подтвержденная независимым оценщиком стоимость неденежного вклада ЗАО «Передающая сторона» по выше указанному перечню составила 750 тыс. руб.

1. Сумма восстановленного к уплате в бюджет налога составит:

– по легковому автомобилю (основное средство) – 36 тыс. руб. (90 х 200/500);

– по материалам – 54 тыс. руб.;

– по товарам – не восстанавливается, поскольку ранее не предъявлялся к вычету,

итого на сумму 90 тыс. руб.

2. В книге продаж должны быть записи по восстановлению НДС к уплате в бюджет на сумму 90 тыс. руб. (в книге продаж должны быть зарегистрированы соответствующие счета-фактуры, которые ранее были зарегистрированы в книге покупок, на соответствующие суммы).

3. В бухгалтерском учете ООО «Передающая сторона» передача имущества в качестве вклада в уставный капитал будет отражена записями (см. журнал "Бухгалтерские вести" №25/2013, стр. 13).

4. В налоговом учете:

– стоимость вклада в уставный капитал составит 600 000 руб. (200 000 + 300 000 + 100 000);

– разница между согласованной стоимостью и учтенной в налоговом учете не признается прибылью или убытком;

– «входной» НДС по товарам и восстановленный к уплате в бюджет НДС по легковому автомобилю и материалам не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку изначально эти объекты не планировалось использовать в качестве вклада в уставный капитал.

Автор: Соловьева А. А., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

В случае если организация – плательщик НДС планирует передать в качестве вклада в уставный капитал (УК) не денежные средства, а имущество, неизбежно возникает вопрос: будут ли последствия в части расчетов с бюджетом по НДС? Напомним базовые правила, а также рассмотрим некоторые неоднозначные ситуации.

Передающая сторона не начисляет НДС, а восстанавливает!

На отсутствие обязанности начислять налог указывают пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ (передача имущества в качестве вклада в УК имеет инвестиционный характер и не признается объектом обложения НДС).

Обязанность восстановить налог закреплена в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которому суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их передачи в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества и др.

Обратите внимание: положения пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не применяются в отношении передачи имущества, НМА, имущественных прав акционерным обществом, которое создано в целях реализации соглашений о создании особых экономических зон и 100% акций которого принадлежит Российской Федерации, в уставный капитал хозяйственных обществ, созданных с участием такого акционерного общества в указанных целях, являющихся управляющими компаниями особых экономических зон.

Правило о том, что при передаче имущества НДС не начисляется на его стоимость, а именно восстанавливается, позволяет сделать следующие выводы.

Во-первых, не нужно восстанавливать налог в случае, если при приобретении имущества организация не принимала суммы «входного» НДС к вычету. Такое возможно, в частности:

если сумма налога не предъявлялась продавцом в связи с применением УСНО или спецрежима в виде ЕНВД;

если в периоде приобретения имущества передающая сторона находилась на спецрежиме либо освобождалась от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.

Подчеркнем: передающая сторона должна быть готова подтвердить, что при приобретении имущества НДС к вычету не принимался.

Во-вторых, в целях восстановления налога неважно, какой размер ставки НДС действует в периоде передачи имущества принимающей стороне.

Обратите внимание! В пункте 3 ст. 170 НК РФ говорится о восстановлении налога налогоплательщиком. Следовательно, если передающая сторона не является плательщиком НДС (освобождена от обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ, применяет «упрощенку» или «вмененку»), налог восстанавливать не нужно.

И еще один нюанс: в целях восстановления налога налогоплательщиком не имеет значения, какой налоговый режим применяет принимающая сторона.

Счета-фактуры при передаче имущества в качестве вклада в УК не оформляются

В пункте 14 Правил ведения книги продаж сказано, что при восстановлении суммы НДС в книге продаж подлежат регистрации документы, которыми оформляется передача имущества, НМА, имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал. Таким образом, счет-фактура при передаче не оформляется, сумма восстановленного НДС отражается непосредственно в акте приема-передачи, который передающая сторона должна зарегистрировать в книге продаж.

Как определить сумму восстанавливаемого НДС?

В подпункте 1 п. 3 ст. 170 НК РФ указано, что восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении ОС и НМА – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Сразу скажем, что речь идет об остаточной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете передающей стороны (см. письма Минфина России от 16.07.2019 № 03-07-11/52674 и от 27.01.2010 № 03-07-14/03, Постановление АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018).

Соответственно, если остаточная стоимость ОС согласно данным бухучета равна нулю (объект полностью самортизирован), восстанавливать НДС не нужно.

Кроме того, из формулировки пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ следует еще один важный вывод: рыночная оценка имущества, определенная профессиональным оценщиком, не имеет значения в целях расчета суммы восстанавливаемого налога.

Пример 1.

В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО следующее имущество:

  • материалы (НДС, принятый к вычету при их приобретении, равен 100 000 руб.);

  • оборудование (куплено у «упрощенца», «входной» НДС отсутствует).

Организация обязана восстановить НДС в размере 100 000 руб.

Пример 2.

В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, остаточная стоимость которого по данным бухгалтерского учета составляет 500 000 руб.

Предъявленный продавцом автомобиля НДС в размере 150 000 руб. к вычету не принимался, так как организация в периоде его приобретения применяла спецрежим в виде ЕНВД.

Организация не обязана восстанавливать НДС.

Пример 3.

В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составляет 2 000 000 руб., остаточная стоимость – 1 500 000 руб.

Размер предъявленного продавцом и принятого к вычету НДС – 360 000 руб.

НДС необходимо восстановить в размере 270 000 руб. (360 000 х 1 500 000 / 2 000 000).

Как восстанавливать НДС при передаче недвижимости?

Имеет ли значение, какой объект передается в качестве вклада в УК – движимое или недвижимое имущество?

С одной стороны, в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не указаны особенности восстановления НДС в зависимости от названных видов имущества. С другой стороны, в гл. 21 НК РФ есть ст. 171.1 «Восстановление сумм налога, принятых к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств». При этом регулирующие органы неоднократно подчеркивали, что данной статьей установлен специальный порядок восстановления сумм НДС, который применяется только в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, относящихся к недвижимому имуществу (письма Минфина России 14.07.2017 № 03-07-11/44832, ФНС России от 21.05.2015 № ГД-4-3/8564@).

Какую норму следует использовать: общую (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ) или специальную (ст. 171.1 НК РФ)?

К сведению: восстановленная сумма налога отражается в налоговой декларации за последний квартал каждого календарного года из десяти лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации (п. 4 ст. 171.1 НК РФ).

Из содержания ст. 171.1 НК РФ видно, что налог восстанавливается не единовременно, а постепенно, причем подлежащая восстановлению сумма исчисляется только в конце каждого года. Кроме того, один из необходимых для расчета показателей – стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Поэтому при отсутствии реализации, не облагаемой НДС, сумму восстанавливаемого налога рассчитать невозможно.

Таким образом, ст. 171.1 НК РФ регулирует случаи восстановления налога, когда объект недвижимости не выбывает, а начинает использоваться в не облагаемых налогом (освобожденных от обложения НДС) операциях. Соответственно, при передаче в качестве вклада в УК любого имущества, включая недвижимость, нужно применять пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.

В пользу этого вывода выступает также п. 14 Правил ведения книги продаж: передающая сторона регистрирует в книге продаж акт приема-передачи, в котором указана сумма восстановленного НДС (что невозможно, если размер налога будет определяться только по итогам нескольких лет).

Отметим также, что в судебных актах по налоговым спорам, возникшим в связи с заявлением к вычету сумм восстановленного НДС по полученной недвижимости, упоминается пп. 1 п. 3 ст. 170, а не ст. 171.1 НК РФ (см., например, постановления АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018, АС ВВО от 18.04.2018 № Ф01-1070/2018 по делу № А79-980/2017).

Таким образом, при передаче недвижимых ОС размер восстанавливаемого налога определяется пропорционально бухгалтерской остаточной стоимости объекта (без учета переоценки).

Подчеркнем, что если передающая сторона осуществляла капитальные вложения на улучшение ОС (достройка, реконструкция, модернизация и т. п.), в целях восстановления НДС:

учитываются все суммы ранее принятого к вычету «входного» налога;

  • остаточная стоимость определяется с учетом улучшений.

    • Пример 4.

    В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО производственное здание, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составила 3 100 000 руб., остаточная стоимость – 2 800 000 руб.

    Размер НДС, предъявленного продавцом и принятого к вычету, – 540 000 руб.

    НДС необходимо восстановить в размере 487 742 руб. (540 000 х 2 800 000 / 3 100 000).

    В случае передачи в качестве вклада в УК объекта незавершенного строительства восстанавливается весь ранее принятый к вычету НДС.

    Пример 5.

    В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО объект незавершенного строительства.

    Недостроенное здание было приобретено в ноябре 2018 года по цене 3 540 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18% – 540 000 руб.).

    С момента приобретения объект находился на консервации.

    В апреле 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 540 000 руб.

    В обоих случаях (передача недвижимого ОС, объекта незавершенного строительства) применимы сделанные выше выводы об отсутствии обязанности восстановления налога, если он не принимался к вычету.

    Пример 6.

    В 2018 году организация приобрела у фирмы-»упрощенца» производственное здание стоимостью 2 000 000 руб.

    После приобретения в здании проводились работы по реконструкции. Общая сумма затрат составила 1 600 000 руб., размер принятого к вычету «входного» НДС – 300 000 руб.

    Здание первоначальной стоимостью 3 600 000 руб. было введено в эксплуатацию в 2019 году.

    В апреле 2020 года организация передала здание в качестве вклада в уставный капитал ООО. Остаточная стоимость ОС на момент передачи – 3 500 000 руб.

    В феврале 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 291 667 руб. (300 000 х 3 500 000 / 3 600 000).

    Восстановление НДС исходя из суммы фактически принятого к вычету налога позволит передающей стороне снизить налоговые обязательства

    Нередко налогоплательщикам дают такой совет: для определения величины НДС, подлежащей восстановлению, достаточно умножить остаточную стоимость ОС на ставку, которая действовала в периоде его приобретения.

    Полагаем, с учетом сказанного выше (о том, что НДС не предъявлялся продавцом либо не принимался к вычету, а также на основании примеров 1, 2 и 6) понятно, что во многих случаях такие действия приведут к завышению суммы восстановленного налога. Поэтому при восстановлении НДС нужно исходить из фактически принятого к вычету налога.

    Еще один подтверждающий пример – ситуация, когда налогоплательщик принимал к вычету не всю сумму «входного» налога, а только его часть, рассчитанную исходя из долей облагаемых и необлагаемых операций. Понятно, что успешное прохождение налоговой проверки будет возможно только при условии документального подтверждения размера ранее принятой к вычету части «входного» налога. В связи с этим нужно быть готовым предоставить контролерам не только полученные от продавца документы (счет-фактуру, накладную, акт приема-передачи и др.), но и бухгалтерскую справку с расчетом указанных долей, а также книгу покупок и декларацию за период применения налогового вычета.

    Таким образом, определять сумму восстанавливаемого НДС путем умножения остаточной стоимости ОС на ставку НДС целесообразно, только если организация уверена, что налог был принят к вычету полностью и по одной ставке. В противном случае сумму восстанавливаемого налога нужно рассчитывать исходя из величины ранее принятого к вычету НДС.

    Обратите внимание: налогоплательщику важно обеспечивать сохранность документов, подтверждающих осуществление затрат на приобретение объектов недвижимости.

    Очевидно, что отсутствие документов (их части):

    позволит налоговому органу утверждать, что организация занизила величину восстановленного налога;

    лишит налогоплательщика возможности доказать незаконность начисления недоимки по НДС, пеней и штрафа.

    По мнению Минфина, при отсутствии у передающей стороны счетов-фактур в связи с истечением срока их хранения величина восстанавливаемого НДС определяется исходя из ставок, действовавших в период применения налоговых вычетов (письма от 22.01.2020 № 03-07-11/3137, от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

    Соответственно, если объект ОС приобретен и введен в эксплуатацию до 2004 года, в целях восстановления налога используется ставка в размере 20%. В отношении объектов, созданных и введенных в эксплуатацию в период с 01.01.2004 до 01.01.2019, – в размере 18%.

    К сведению: при отсутствии документов, подтверждающих размер вычета, сумму восстанавливаемого налога нужно определять расчетным путем исходя из остаточной стоимости ОС и ставки НДС, действовавшей в период применения вычета.

    Принимающая сторона может принять НДС к вычету только при условии восстановления налога передающей стороной

    Согласно п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, НМА и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Таким образом, предъявление налога к вычету возможно при одновременном соблюдении следующих условий:

    1) передающая сторона восстановила НДС;

    2) сумма налога отражена в документах на передачу имущества;

    3) принимающая сторона является плательщиком НДС;

    4) имущество принято к учету и предназначено для использования в операциях, облагаемых НДС.

    К сведению: налогоплательщик, получивший имущество в качестве вклада в уставный капитал, вправе применить налоговый вычет по данному имуществу только при условии восстановления налога передающей стороной (Определение ВС РФ от 19.03.2020 № 305-ЭС20-2542 по делу № А40-292428/2018).

    Выполнение перечисленных условий важно независимо от вида имущества (движимое или недвижимое).

    Получающая сторона регистрирует в книге покупок документы о передаче имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок).

    Уставный капитал есть в любой организации. Иногда его размер меняется. Рассказываем, как операции с уставным капиталом влияют на НДС.


    Неденежные вклады в уставный капитал

    Иногда в уставный капитал вкладывают не деньги, а имущество или нематериальные активы.

    Восстановление НДС при неденежных вкладах

    Если участник-плательщик НДС вносит вклад в виде имущества, имущественных прав или нематериальных активов (НМА), то он в общем случае должен восстановить ранее принятый к вычету НДС (пп.1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Для основных средств и НМА налог нужно восстановить пропорционально остаточной стоимости объекта, без учёта переоценки. Для других видов имущества, а также для имущественных прав нужно восстановить НДС в полном объёме.

    НДС с неденежного вклада в УК нужно восстанавливать, если одновременно выполняются два условия.

    1. По объекту, который вкладывают в уставный капитал, при покупке приняли НДС к вычету. Или при строительстве, модернизации и других видах капитальных вложений, если речь идёт об основных средствах и нематериальных активах.
    2. На момент передачи вклада в УК участник был плательщиком НДС.

    Не нужно восстанавливать НДС, если:

    1. Участник не принимал к вычету НДС при покупке (строительстве, модернизации и т.п.). Например, если продавец (подрядчик) или сам участник на момент совершения сделки использовали специальные налоговые режимы.
    2. Участник не является плательщиком НДС на момент передачи вклада в УК.
    3. Остаточная стоимость основного средства или НМА на момент передачи вклада равна нулю.

    Как определить сумму НДС для восстановления

    НДС нужно восстанавливать, исходя из того размера, в котором он был фактически принят к вычету, вне зависимости от последующих изменений налоговой ставки.

    Если на момент передачи имущества в УК не сохранились входные счета-фактуры, то НДС к восстановлению нужно определить расчётным путем. Для этого умножьте остаточную стоимость имущества на ставку НДС, которая действовала в периоде его приобретения или строительства (письмо Минфина РФ от 22.01.2020 № 03-07-11/3137).

    Если стоимость объекта основных средств была увеличена из-за реконструкции или модернизации, то:

    • нужно учесть для восстановления весь «входной» НДС: как с затрат на покупку (строительство), так и с расходов на модернизацию;
    • для расчёта доли НДС к восстановлению нужно использовать остаточную стоимость объекта с учётом всех произведенных улучшений.

    Во всех ситуациях нужно использовать стоимость по данным бухучёта. Оценка рыночной стоимости имущества при его передаче в УК никак не влияет на сумму восстановленного НДС.

    ООО «Рассвет» — плательщик НДС и участник ООО «Заря». Собственник вносит в качестве вклада в УК дочерней компании следующие активы.

    1. Здание гаража, приобретённое в 2010 году за 2 360 тыс. руб., в т.ч. НДС — 360 тыс. руб. В 2019 году здание было реконструировано, затраты на реконструкцию составили 240 тыс. руб., в т.ч. НДС — 40 тыс. руб. Остаточная стоимость гаража без НДС на момент передачи — 1 500 тыс. руб.
    2. Автомобиль, приобретённый в 2019 году за 600 тыс. руб., в т.ч. НДС — 100 тыс. руб. Остаточная стоимость автомобиля без НДС на момент передачи — 400 тыс. руб.
    3. Запчасти, купленные в 2020 году за 120 тыс. руб., в т.ч. НДС — 20 тыс. руб.

    Чтобы определить сумму НДС к восстановлению по зданию гаража и автомобилю, нужно разделить входной налог по каждому объекту на первоначальную стоимость без НДС и умножить на остаточную стоимость.

    НДС = (360 40) / 2000 Х 1500 = 300 тыс. руб.

    НДС = 100 / 500 Х 400 = 80 тыс. руб.

    С запчастями проще — компания должна восстановить всю сумму налога, взятого к вычету при их покупке, т.е. 20 тыс. руб.

    Общая сумма НДС, которую должно восстановить ООО «Рассвет» при передаче имущества в УК ООО «Заря», составит:

    НДС = 300 80 20 = 400 тыс. руб.

    Как восстановление НДС отразится на дочерней компании

    Дочерняя компания может взять к вычету НДС при получении неденежного вклада в УК (п. 11 ст. 171 НК РФ). Но для этого нужно, чтобы одновременно выполнялись следующие условия.

    1. Передающая сторона восстановила НДС.
    2. НДС выделен в накладной, акте приёма-передачи, либо в других сопроводительных документах на передаваемые ценности или права. Счёт-фактура в данном случае не требуется, так как передача имущества в УК — это не реализация и нет начисления НДС.
    3. Дочерняя компания платит НДС и планирует использовать полученные ценности для облагаемых НДС операций.

    Если передающая сторона полностью владеет дочерней компанией, или её большей частью, то эти две организации можно рассматривать как единую структуру. Тогда при соблюдении перечисленных условий никаких потерь для бизнеса в целом не будет. Участник восстановит НДС к уплате в бюджет, а дочерняя компания одновременно поставит эту же сумму к вычету.

    Невыгодной для бизнесмена будет ситуация, когда участник платит НДС, а дочерняя компания использует один из специальных налоговых режимов. Тогда сумма НДС, восстановленная при передаче вклада в УК, будет потеряна для бизнеса.

    Передача имущества участникам ООО в счёт уменьшения УК

    При уменьшении уставного капитала закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» не обязывает компанию выплачивать участникам разницу в стоимости долей. Но нет и запрета на это, поэтому ООО имеет право провести такие выплаты.

    Передача имущества участникам освобождается от НДС в следующих случаях.

    1. При выходе участника из общества.
    2. При распределении имущества ликвидируемого общества.

    Эти операции не признаются объектом обложения НДС в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ с учетом п. 3 ст. 39 НК РФ.

    Но если ООО выдаёт участнику разницу в счёт уменьшения УК в виде имущества, освобождения от НДС не будет. Компания при этом не ликвидируется, а участник — остаётся в обществе, хотя и с меньшим размером доли. Такая передача имущества признаётся реализацией и компания должна начислить НДС на общих основаниях (Письмо Минфина РФ от 12.04.2019 № 03-07-11/26069). Как в таком случае определить налоговую базу, т.е. стоимость передаваемого имущества без НДС — Минфин не разъяснил. Здесь можно по аналогии применить подход, который установлен для имущественных вкладов при формировании уставного капитала (ст. 15 закона № 14-ФЗ).

    1. Если стоимость имущества не превышает 20 тыс. руб., то его денежную оценку должно единогласно утвердить общее собрание участников ООО.
    2. Если имущество стоит дороже 20 тыс. руб. — необходимо привлечь независимого оценщика.

    На стоимость передаваемых ценностей без НДС нужно начислить налог по прямой ставке 20% (или 10%, если имущество относится к одной из льготных категорий). Участник общества, который получит имущество, не сможет возместить НДС по нему, даже если и является плательщиком НДС: такой вид вычета не предусмотрен в ст. 171 НК РФ.

    Собственники ООО «Заря» решили уменьшить уставный капитал. В качестве компенсации уменьшения своей доли ООО «Рассвет» получило автомобиль. По данным независимого оценщика, его рыночная стоимость без НДС на момент передачи составила 300 тыс. руб.

    Поэтому ООО «Заря» при передаче автомобиля должно начислить налог в сумме:

    НДС = 300 Х 20% = 60 тыс. руб.

    Вывод

    Если плательщик НДС делает неденежный взнос в уставный капитал другой организации, нужно восстановить сумму НДС, который брали к вычету при покупке или создании передаваемых ценностей.

    Если дочерняя компания тоже платит НДС, то она может взять к вычету налог, который восстановил учредитель при передаче взноса в УК.

    Чтобы компенсировать восстановленный НДС, или вообще не восстанавливать его, целесообразно делать неденежные взносы в УК только если:

    • и участник, и дочерняя компания платят НДС;
    • участник не платит НДС;
    • при покупке или создании объекта участник не брал НДС к вычету;
    • передаются основные средства или НМА, остаточная стоимость которых равна нулю.

    При уменьшении уставного капитала компания может компенсировать участнику разницу в стоимости его доли. Если эта компенсация будет выдана в виде имущества, то дочерняя компания должна будет заплатить НДС. При этом участник не сможет взять к вычету сумму НДС, начисленного дочерней компанией.

    Чтобы не платить лишний НДС, лучше выдавать участникам общества компенсацию деньгами, а не имуществом.

    Читайте также: