Расходы на найм жилья ндс
Опубликовано: 23.04.2024
Освобождение от налогообложения НДС услуг по предоставлению жилья в пользование
В соответствии с пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению оказание услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
Жилым помещением, к которым относятся жилой дом (часть жилого дома), квартира (часть квартиры), комната (п. 1 ст. 16 ЖК РФ), признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства) (п. 2 ст. 15 ЖК РФ).
Статьей 671 ГК РФ установлено, что жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование физическим лицам на основании договора найма, юридическим лицам - на основании договора аренды или иного договора. При этом юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан.
Положения пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ не связывают возможность применения освобождения от налогообложения НДС операций по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности с фактом соблюдения норм гражданского и жилищного законодательства, с категорией лиц, в пользование которым передается жилое помещение, а также с целевым назначением таких операций. Так, в письме Минфина России от 21.10.2011 N 03-07-07/63 сделан вывод, что операции по предоставлению жилого помещения в рамках договора финансовой аренды (лизинга) подлежат освобождению от налогообложения НДС (дополнительно см. письмо Минфина России от 14.03.2011 N 03-07-05/02).
Структура платы за жилье определена ст. 154 ЖК РФ. В связи с этим в постановлении Пленума ВАС РФ от 05.10.2007 N 57 (далее - Постановление N 57) разъяснено, что при применении пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ необходимо иметь в виду, что гражданское законодательство различает правоотношения по предоставлению (передаче) имущества во владение и (или) пользование и правоотношения, возникающие по поводу эксплуатации, содержания и ремонта полученного во владение (пользование) имущества. В п. 1 Постановления N 57 также указано, что льгота, установленная подпунктом 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, применяется лишь в отношении платы за пользование жилым помещением (см. также постановления ФАС Поволжского округа от 25.07.2011 по делу N А55-21074/2010, ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2010 по делу N А56-4367/2010).
Не урегулирован и является спорным вопрос обложения НДС услуг по предоставлению мест в общежитиях. На основании пп. 2 п. 1 ст. 92 ЖК РФ к жилым помещениям специализированного жилищного фонда относятся, в частности, и жилые помещения в общежитиях. Жилые помещения в общежитиях предназначены для временного проживания граждан в период их работы, службы или обучения (п. 1 ст. 94 ЖК РФ). Однако Минфин России в письмах от 02.07.2010 N 03-07-11/283 и от 18.06.2010 N 03-07-07/37, ссылаясь на ст. 16 ЖК РФ, а также на ст. 27 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ, в соответствии с которой с 1 января 2004 года, с введением в действие пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, была отменена ранее действующая норма, где было прямо указано, что реализация услуг по предоставлению жилья в общежитиях освобождается от обложения НДС, пришел к выводу, что с 1 января 2004 года освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению мест в общежитиях НК РФ не предусмотрено. Аналогичная позиция высказывалась контролирующими органами и ранее (см., например, письма Минфина России от 19.12.2005 N 03-04-15/116, ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@, УФНС России по г. Москве от 11.12.2008 N 19-11/115219, от 24.05.2007 N 19-11/048190).
При этом судебные органы в своих решениях поддерживают налогоплательщиков, считая освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению жилплощади в общежитиях правомерным. Так, например, ФАС Поволжского округа в постановлении от 03.02.2009 N А55-9273/2008 указал, что довод налогового органа о том, что освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению жилья в общежитиях отменено с 1 января 2004 года, не основан на нормах налогового законодательства, поскольку, исключив из нормы, действовавшей до вступления в силу пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, абзац, касающийся предоставления в пользование жилых помещений в общежитиях, законодатель устранил дублирование смысла данной статьи в отношении жилых помещений специализированного жилищного фонда, так как "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в общежитиях" являются составляющей понятия "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности", каких-либо оговорок НК РФ в этой части не содержит. К аналогичным выводам пришел и ФАС Северо-Западного округа в постановлениях от 10.11.2008 N А05-6146/2008, от 01.08.2008 N А05-151/2008. Данная правовая позиция подтверждена и выводами ВАС РФ (см., например, определения от 30.09.2008 N 12638/08, от 29.07.2008 N 9219/08, от 16.06.2008 N 7507/08, от 11.06.2008 N 6191/08, от 24.03.2008 N 3271/08).
Учитывая наличие обширной положительной арбитражной практики, а также п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков, полагаем, что проблем с доказательством обоснованности применения освобождения по НДС при реализации услуг по предоставлению жилплощади в общежитиях у налогоплательщика не возникнет.
Грешкина А. Л., эксперт Школы бухгалтера
Если компания приглашает иногороднего сотрудника на работу, то не редко ей приходится предоставлять ему жилье. Эти расходы могут составить приличную сумму и, понятно, что компания заинтересована отнести их на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Может ли она это сделать безболезненно? В статье поговорим о том, как учесть аренду жилья для работника или возмещение ему расходов на наем жилья для целей налогообложения.
Условия для включения в состав расходов оплаты аренды жилья для сотрудника
Для того, чтобы организация могла учесть в составе расходов суммы аренды жилья для сотрудника, необходимо выполнение двух условий:
- предоставление жилья сотруднику должно быть предусмотрено трудовым договором;
- сумма арендной платы, как доход в натуральной форме, должна являться составной частью заработной платы сотрудника.
Если организация компенсирует непосредственно сотруднику арендную плату, которую он самостоятельно уплачивает арендодателю за съемное жилье, то согласно официальному мнению, подобные выплаты не являются оплатой за выполнение трудовых функций и, соответственно, на основании п. 29 ст. 270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения прибыли. Эта позиция выражена в Письмах ФНС РФ от 12.01.2009 № ВЕ-22-3/6, Минфина РФ от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823, от 22.10.2013 № 03-04-06/44206, от 30.09.2013 № 03-03-06/1/40369, от 04.04.2013 № 03-04-06/11060.
Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер». Документы, подтверждающие затраты организации на оплату проживания сотрудника:
- трудовой договор, который предусматривает оплату организацией проживания сотрудника;
- договор аренды жилья;
- платежное поручение на перечисление арендной платы.
Учет в налоговых расходах оплаты аренды жилья для сотрудника при ОСНО
Доля заработной платы, выплачиваемая в натуральной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы (ст. 131 ТК РФ). Поэтому затраты организации на оплату арендованного жилья для сотрудника могут быть учтены в составе расходов на оплату труда, в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы этого сотрудника, с учетом премий и надбавок, при условии, что это предусмотрено трудовым договором.
Учет в налоговых расходах оплаты аренды жилья для сотрудника при УСН
Согласно пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при расчете единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, организации могут уменьшить полученные доходы на расходы на оплату труда. При этом расходы на оплату труда принимаются в порядке, предусмотренном ст. 255 НК РФ, то есть, аналогичном, как и для расчета налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Следовательно, расходы организации, применяющей УСН, связанные с оплатой аренды жилья за сотрудника, являются частью заработной платы, выплачиваемой в натуральной форме, которая учитывается при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы этого сотрудника, с учетом премий и надбавок, при условии, что это предусмотрено трудовым договором. Данная позиция отражена в письмах Минфина РФ от 05.02.2016 № 03-11-06/2/5880, от 14.07.2017 № 03-11-06/2/45197, от 15.12.2015 № 03-11-06/2/73266.
НДФЛ с доходов сотрудника в натуральной форме
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ, учитываются все доходы, полученные сотрудником, как в денежной, так и в натуральной формах. К доходам, полученным в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) организацией за сотрудника товаров (работ, услуг) или имущественных прав (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Следовательно, часть заработной платы, выплаченная сотруднику в натуральной форме, путем оплаты за него стоимости аренды, облагается НДФЛ в общеустановленном порядке.
Организация, независимо от применяемой ею системы налогообложения, является налоговым агентом по НДФЛ, поэтому она обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ. Налоговой базой для расчета НДФЛ, в данном случае, является сумма арендной платы, уплачиваемая организацией за сотрудника. Ставка НДФЛ с дохода в натуральной форме, применяется та же, что и к заработной плате в денежной форме.
Датой получения дохода в натуральной форме является дата оплаты арендодателю арендной платы (пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ). НДФЛ с заработной платы, выплачиваемой в натуральной форме, может быть удержан при фактической выплате сотруднику заработной платы в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ) (Письма Минфина РФ от 23.01.2018 № 03-04-06/3201, от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823, от 03.10.2017 № 03-04-06/64421).
Страховые взносы с доходов сотрудника в натуральной форме
Сумма арендной платы, уплачиваемая организацией за аренду жилья для сотрудника, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке, как выплата в рамках трудовых отношений (Письма Минфина РФ от 19.02.2018 № 03-04-06/10129, Минтруда РФ от 02.03.2016 № 17-3/В-84).
Бухгалтерский учет оплаты аренды жилья для сотрудника
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н, расходы на оплату труда, в том числе в натуральной форме, отражаются с использованием счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Перечисление арендной платы арендодателю отражается по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В бухгалтерском учете расходы организации на оплату аренды жилья для сотрудника отражают следующим образом:
Д 76 К 51 — Перечислены денежные средства арендодателю за аренду жилья
Д 70 К 76 — Оплата стоимости аренды жилья учтена в составе заработной платы
Д 26 (20, 44) К 70 — Заработная плата учтена в составе затрат
Д 26 (20, 44) К 69 — Начислены страховые взносы на заработную плату
Д 70 К 68.2 — Удержан НДФЛ при выплате заработной платы
Заполнение расчета 6-НДФЛ и справки 2-НДФЛ при выплате дохода сотруднику в натуральной форме
Заполнение расчета по форме 6-НДФЛ при выплате сотруднику дохода в натуральной форме рассмотрено в Письмах ФНС РФ от 09.08.2016 № ГД-3-11/3605@, от 28.03.2016 № БС-4-11/5278@. Расчет заполняется следующим образом:
Раздел 1 расчета 6-НДФЛ
Строка 020 — сумма дохода в натуральной форме (сумма арендной платы)
Строка 040 — сумма НДФЛ, исчисленная с дохода в натуральной форме
Строка 070 — сумма НДФЛ, удержанная из дохода сотрудника, полученного в денежной форме
Если остается сумма НДФЛ, не удержанная налоговым агентом, то она указывается по строке 080.
Раздел 2 расчета 6-НДФЛ
Строка 100 — дата получения дохода в натуральной форме (день перечисления арендной платы арендодателю)
Строка 110 — дата выплаты дохода в денежной форме (день фактической выплаты заработной платы)
Строка 120 — первый рабочий день, следующий за днем фактической выплаты заработной платы (п. 6 ст. 226 НК РФ)
Строка 130 — сумма дохода, полученного в натуральной форме
Строка 140 — сумма НДФЛ, удержанного с дохода в натуральной форме
В справке 2-НДФЛ доход сотрудника в натуральной форме отражается в том месяце, когда указанный доход передан сотруднику, с кодом дохода — 2530 «Оплата труда в натуральной форме».
В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ, в справке 2-НДФЛ указываются коды доходов и вычетов в соответствии с Приказом ФНС РФ от 10.09.2015 № ММВ-7-11/387:
- в Приложении № 1 — коды видов доходов
- в Приложении № 2 — коды видов вычетов
Пример: заработная плата сотрудника составляет 50 000 рублей в месяц. Срок выплаты заработной платы 10 числа месяца, следующего за оплачиваемым месяцем. Организация ежемесячно 5 числа оплачивает за сотрудника аренду жилья в сумме 18 000 рублей.
В бухгалтерском учете, в составе расходов, организация учитывает в полной сумме выплату дохода сотрудника в натуральной форме (18 000 рублей).
В налоговом учете, в составе расходов, организация учитывает выплату дохода сотрудника в натуральной форме, в следующем размере:
50 000 рублей х 20 % = 10 000 рублей
То есть, из 18 000 рублей арендной платы, в налоговые расходы можно включить только 10 000 рублей. Следовательно, общая сумма заработной платы сотрудника, выплачиваемая, как в натуральной, так и денежной формах, в состав налоговых расходов организации, включается в размере 42 000 рублей.
«Клерк»
Организации принадлежит жилое помещение на праве аренды (заключен договор с иным юридическим лицом). Данная организация предоставила указанное жилое помещение в пользование физическому лицу. Возник ли в рассматриваемой ситуации у организации объект налогообложения НДС?
В рассматриваемой ситуации объекта налогообложения НДС не возникает. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
На основании части 2 статьи 15 ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства). Согласно абзацу 1 статьи 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. В силу подпункта 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации: услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
В статье 671 ГК РФ установлено, что по договору найма жилого помещения одна сторона — собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) — обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем. В соответствии с пунктом 2 статьи 671 ГК РФ юридическим лицам жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование на основе договора аренды или иного договора.
Юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан.Арендатор произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, которые имеют стоимостную характеристику. По условиям договора аренды не было предусмотрено компенсации за произведение неотделимых улучшений, поэтому они были переданы арендодателю на безвозмездной основе. Признается ли такая безвозмездная передача неотделимых улучшений арендованного имущества арендатором арендодателю реализацией в целях исчисления НДС?
В рассматриваемой ситуации передача неотделимых улучшений арендатором арендодателю на безвозмездной основе признается реализацией в целях налогообложения НДС (главы 21 НК РФ), что подтверждается судебной практикой.В пункте 3 статьи 39 НК РФ установлен перечень действий, которые не признаются реализацией товаров, работ или услуг. Передача неотделимых улучшений на безвозмездной основе арендатором арендодателю в данный перечень не включена. На основании пункта 1 статьи 623 НК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. В силу пункта 3 статьи 623 НК РФ стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.
Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения — это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
В пункте 2 статьи 146 НК РФ установлен исчерпывающий перечень операций, которые не признаются объектом налогообложения НДС, рассматриваемая операция также не включена в данный перечень. Таким образом, исходя из совокупного анализа вышеприведенных норм НК РФ и ГК РФ следует вывод, что если арендатор передает неотделимые улучшения арендованного объекта арендодателю на безвозмездной основе, то в такой ситуации возникает объект налогообложения НДС, который облагается налогом в общеустановленном порядке по правилам главы 21 НК РФ.
Судебная практика
Постановление № 07АП-983/2016 было оставлено без изменения Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.06.2016 № Ф04-2228/2016. Суд кассационной инстанции разъяснил нижеследующее: поскольку неотделимые улучшения имеют стоимостную и физическую характеристики, то безвозмездная передача их арендодателю признается реализацией в целях главы 21 НК РФ и образует самостоятельный объект налогообложения НДС.
Таким образом, исходя из системного анализа вышеприведенных норм ГК РФ и НК РФ, судебной практике и разъяснений официального органа, следует вывод, что в рассматриваемой ситуации возникает объект налогообложения НДС (реализация неотделимых улучшений на безвозмездной основе).
ФНС РФ в письме от 04.02.2010 г. № ШС-22-3/86@ озвучила согласованную с Минфином РФ позицию по вопросу применения налога на добавленную стоимость при оказании услуг по предоставлению в аренду недвижимого имущества.
Согласно п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан нести расходы на содержание арендованного имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
Поэтому оплачивать коммунальные услуги и электроэнергию должен арендатор (если договором аренды не предусмотрено иное).
ФНС РФ рассмотрела три варианта расчетов по коммунальным услугам по договору аренды
Напомним, что п. 2 ст. 616 ГК РФ позволяет сторонам договора аренды закрепить в договоре аренды условие о том, что расходы по оплате коммунальных услуг несет арендодатель.
В этом случае арендодатель будет за свой счет производить оплату коммунальных услуг по счетам, выставленным ему поставщиками.
При этом арендодатель сможет отнести данные затраты к материальным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль на основании п.п. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ (либо налоговую базу по единому налогу при УСН на основании п.п. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Обязанностью арендатора будет являться своевременное внесение установленной договором арендной платы, в составе которой фактически будет заложена компенсация арендодателю стоимости коммунальных услуг.
По мнению ФНС РФ, арендная плата может состоять из основной (постоянной) части арендной платы, соответствующей стоимости определенного договором количества переданной в аренду площади, и дополнительной (переменной) части арендной платы (в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений), порядок расчета которой основан на сумме платежей за коммунальное обслуживание (включая, например, пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений.
В данном случае налоговая база в целях исчисления суммы НДС арендодателем определяется исходя из суммы арендной платы, состоящей из основной (постоянной) и дополнительной (переменной) частей.
В подтверждение данной позиции налоговики сослались на постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 г. № 12664/08, в котором указывается, что несмотря на то, что согласно договору аренды стоимость коммунальных услуг в состав арендной платы не включена, без обеспечения нежилых помещений электроэнергией, водой, теплоэнергией, другими видами коммунального обслуживания общество не могло реализовать право пользования арендуемыми помещениями, необходимыми ему для осуществления своей деятельности. Следовательно, это обслуживание неразрывно связано с предоставлением услуг по аренде, а порядок расчетов между арендатором и арендодателем за названные услуги значения не имеет.
Обратите внимание на этот момент. Мы еще вернемся к данному судебному решению и к своеобразной его трактовке налоговиками.
О составляющих частях арендной платы сказано в постановлениях Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 г. № 6219/08, от 22.05.2008 г. № 4855/08.
Судьи отмечают, что реальное использование предмета аренды по назначению без потребления электроэнергии не представляется возможным, а расходы арендатора на ее использование для производства товаров, реализация которых облагается НДС, являются составляющей арендной платы.
Когда арендная плата состоит из двух частей, постоянная часть является фиксированной и представляет собой плату за пользование арендуемыми площадями; переменная складывается из стоимости электроэнергии, газа, водопотребления, телефонной связи и иных коммунальных услуг, фактически потребленных арендатором.
Следовательно, резюмирует ФНС РФ, налогоплательщики — арендодатели, оказывающие услуги по аренде недвижимости и определяющие налоговую базу в целях исчисления НДС с арендной платы (включающей как постоянную, так и переменную часть, в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений) вправе применять налоговые вычеты в отношении сумм налога, предъявленных им при приобретении коммунальных услуг (включая услуги связи, охраны, уборки), включенных в арендную плату (в составе переменной величины, в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений).
При этом арендодатель выставляет арендатору счет-фактуру не позднее 5 календарных дней считая со дня оказания услуги, в котором, вне зависимости от даты расчетов за переменную величину арендной платы, указывает единую стоимость услуги, состоящую из постоянной и переменной величины.
В счете-фактуре можно заполнить либо одну строку с общей суммой, либо две строки с указанием отдельно постоянной и отдельно переменной величин.
Арендатор на основании такого счета-фактуры может принять НДС к вычету в общеустановленном порядке.
Налоговики отмечают, что основанием для применения налоговых вычетов по НДС является:
– наличие надлежащим образом оформленного арендодателем счета-фактуры;
– приобретение услуги для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;
– принятие приобретенной услуги на учет;
– наличие первичных учетных документов на приобретенную услугу.
Вариант расчетов за коммунальные услуги, когда расходы по оплате коммунальных услуг несет арендатор, при этом он не заключает договоры с поставщиками услуг, а возмещает коммунальные расходы арендодателю, является наиболее распространенным.
Однако этот вариант – самый спорный.
Напомним историю вопроса.
Арендодатель не имеет права непосредственно оказывать арендатору коммунальные услуги.
Значит, предоставление арендодателем арендатору коммунальных услуг не является операцией по реализации товаров (работ, услуг) в целях налогообложения НДС.
На этом основании Минфин РФ в письмах от 03.03.2006 г. № 03-04-15/52 и от 24.03.2007 г. № 03-07-15/39, от 14.06.2008 г. № 03-03-06/2/51 сделал вывод о том, что счета-фактуры арендодателями арендаторам не выставляются, поскольку реализация данных услуг не производится.
Соответственно, при получении денежных средств, перечисленных арендатором арендодателю в целях компенсации расходов арендодателя по оплате указанных услуг, объекта налогообложения НДС не возникает.
Таким образом, считают чиновники, суммы НДС по уплаченным арендатором счетам за потребленную в рамках договора аренды электроэнергию не подлежат возмещению и не учитываются в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Позиция судов по данному вопросу была неоднозначной.
Так, в Определении от 29.01.2008 г. № 18186/07 ВАС РФ поддержал налоговиков и указал, что операции по поставке арендодателем арендатору электроэнергии не относятся к операциям по реализации товаров, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, следовательно, счета-фактуры в данном случае выставляться не должны.
А раз нет счетов-фактур, то нет и вычета.
Однако в постановлении от 25.02.2009 г. № 12664/08 Президиум ВАС РФ указал, что поскольку коммунальные услуги были потреблены непосредственно налогоплательщиком, их оплата осуществлена на основании счетов-фактур, выставленных арендодателем, в которых отдельной строкой выделены суммы НДС, то выставление счетов-фактур на оплату данных услуг арендодателем арендатору (налогоплательщику) не противоречит нормам гражданского и налогового законодательства.
В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ налогоплательщик вправе заявить к налоговому вычету сумму НДС, предъявленного ему арендодателем по счетам-фактурам.
Таким образом, высшая судебная инстанция «узаконила» право на вычет сумм НДС по «перепредъявленным» коммунальным услугам по договору аренды.
Выше мы обращали Ваше внимание на то, что ФНС РФ в комментируемом письме уже ссылалась на данное постановление Президиума ВАС РФ (говоря о двух составляющих арендной платы).
Но налоговики процитировали указанное постановление под удобную им позицию, как бы не заметив, что ВАС РФ рассматривал дело именно о перепредъявлении счетов-фактур по коммунальным услугам.
И именно по этому вопросу арбитры вынесли положительный вердикт.
А выборочное цитирование текста постановления налоговиками объясняется просто.
ФНС РФ, как и раньше, убеждена, что если платежи за коммунальное обслуживание предоставленных в аренду помещений взимаются арендодателем как платежи, являющиеся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, то указанные платежи (компенсационные выплаты) на возмещение затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений не учитываются арендодателем при определении налоговой базы и, соответственно, счет-фактуру арендодатель арендатору на сумму указанных платежей (компенсационных выплат) не составляет.
То есть вычет арендатору не положен.
При этом налоговики указывают, что если суммы возмещения затрат арендодателя являются дополнительной (переменной) частью арендной платы, то препятствия для применения вычета нет.
Учитывая, что и налоговики и Минфин категорически возражают против вычетов НДС при перепредъявлении «коммунальных» счетов-фактур, что однозначно приведет несогласных налогоплательщиков к судебным тяжбам, проще воспользоваться первым вариантом, предложенным ФНС РФ в данном письме.
В том случае, если арендодатель арендатору оказывает посреднические услуги по приобретению коммунальных услуг, включая услуги связи, а также услуги по охране и уборке помещений (в том числе и на основании отдельного договора на оказание посреднических услуг), то исчисление арендодателем НДС по оказанным арендатору посредническим услугам производится в соответствии с порядком, определенным ст. 156 НК РФ, а составление счетов-фактур по таким посредническим услугам – в соответствии с п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914.
Этот вариант неудобен тем, что посреднические договоры являются возмездными.
Поэтому в договоре следует согласовать размер вознаграждения.
Кроме того, добавляется хлопот со счетами-фактурами.
МНС РФ в письме от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404 указывало, что комиссионер может указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете-фактуре со стоимостью товаров (работ, услуг) отдельными строками с указанием соответствующих сумм НДС, то есть в одном счете-фактуре с суммами возмещаемых коммунальных платежей.
Однако п. 24 Постановление № 914 такой вариант не предусмотрен.
Арендные платежи можно учесть в базе по налогу на прибыль без ежемесячных актов оказанных услуг. А для принятия к вычету сумм НДС по услугам аренды нужен счет-фактура.
Договор аренды – один из самых востребованных договоров, заключаемых компаниями и ИП при осуществлении предпринимательской деятельности на территории России.
Объектом аренды может быть разное имущество: земельные участки, здания, помещения, оборудование, транспорт и др.
Арендодатель является собственником имущества. Он сдает его в аренду, а арендатор принимает.
Арендатор временно, в период действия договора аренды, пользуется и владеет имуществом, не являясь его собственником.
К затратам арендатора на аренду помещений относятся, в частности, расходы на арендную плату. То есть, заключив договор аренды, стороны договора определяют и сумму ежемесячной арендной платы.
Арендные платежи – в расходы
Арендные платежи за арендуемое имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264и НК РФ).
Они учитываются для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия требованиям пункту 1 статьи 252 Налогового окдекса. То есть указанные расходы должны быть экономически оправданы, подтверждены документами и осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода.
При применении метода начисления датой осуществления расходов в виде арендных платежей признается одна из дат (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ):
- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
- последнее число отчетного периода.
Компания может выбрать один из трех вариантов и закрепить его в учетной политике.
Для целей налогообложения сдача имущества в аренду является оказанием услуг, т.к. результаты такой деятельности не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).
Таким образом, если стороны заключили договор аренды и подписали акт приема-передачи предмета аренды, то это значит, что услуга реализуется (потребляется) сторонами договора. И у их есть основание для включения в состав налоговой базы по налогу на прибыль: у арендодателя – сумм доходов от реализации такой услуги, а у арендатора – расходов в связи с потреблением услуги.
Глава 34 ГК РФ, регулирующая правоотношения по договору аренды, не требует ежемесячного составления актов оказанных услуг по договору аренды (субаренды) для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей. Если только их составление прямо не предусмотрено договором аренды
Сделаем вывод. Для подтверждения расходов на аренду помещения необходимы следующие документы:
- договор, составленный в соответствии с гражданским законодательством;
- акт приемки-передачи имущества;
- платежные документы, подтверждающие факт уплаты арендных платежей.
НДС-вычет
Итак, передача имущества в аренду признается услугой. Право на вычет НДС при наличии соответствующих первичных документов появляется при одновременном выполнении трех условий (ст. 171, 172 НК РФ): принятие услуг к учету; участие предмета аренды в облагаемых НДС операциях; наличие у арендатора счета-фактуры на потребленные услуги.
Отсутствие ежемесячно заключаемых актов оказанных услуг по предоставлению имущества в аренду не является основанием для отказа в принятии НДС к вычету.
Арендные платежи в учете
Стоимость предмета аренды в бухгалтерском учете арендатора отражается на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства” в оценке, установленной договором, на дату фактического получения объекта.
Затраты на аренду признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 и п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина от 06.05.1999 № 33н). Начисление арендной платы отражается ежемесячно по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. При перечислении суммы делают запись по дебету счета 76 и кредиту счета 51 “Расчетные счета”.
Пунктом 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации» определено, что расходы признают в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Другими словами, арендатор должен отразить арендную плату в учете в том периоде, к которому она относится.
Читайте также: