Перевыставление услуг с ндс при усн

Опубликовано: 30.04.2024

Поставщик оплатил услуги транспортной компании по доставке груза покупателю. Перевозчик выставил два комплекта документов – на транспортно-экспедиционные услуги (с НДС) и по страхованию груза (без НДС). Как эти расходы перевыставить покупателю – с НДС или нет?

Если договором поставки предусмотрено, что покупатель компенсирует поставщику стоимость доставки товаров, то выставлять в адрес покупателя счет-фактуру на эти услуги не следует.

По мнению Минфина, возмещение покупателем расходов, понесенных поставщиком товаров в связи с их доставкой, связано с оплатой товаров, реализованных поставщиком покупателю. В связи с этим указанные денежные средства подлежат включению поставщиком товаров в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (письмо Минфина России от 06.02.2013 № 03-07-11/2568).

Арбитражная практика свидетельствует о том, что суммы, полученные продавцом от покупателя в счет возмещения расходов на доставку товаров транспортной организацией, не являются объектом обложения НДС. Поэтому эти суммы не могут быть признаны объектом обложения по НДС (постановление ФАС Поволжского округа от 12.08.2013 по делу № А65-32027/2012). Однако велика вероятность, что такую точку зрения придется отстаивать в судебном порядке.

Если поставщик не готов спорить с контролирующими органами, то при получении денег от покупателя необходимо составить счет-фактуру в одном экземпляре (покупателю такой счет-фактуру передавать не нужно) на полученную сумму, указав в нем ставку НДС 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ, письмо Минфина России от 22.10.2013 г. № 03-07-09/44156, п. 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

При этом сумма компенсируемых расходов также облагается НДС по ставке 20/120 (как сумма, связанная с оплатой товаров).

При выставлении документов на компенсацию расходов (счета) необходимо указать:

стоимость расходов на перевозку, включая НДС. Например, расходы на доставку 120 руб., в т.ч. 20 руб. НДС,
стоимость страховки без НДС, например, 50 руб.

Счет в данной ситуации выставляется на 170 рублей без выделения суммы НДС. Например, "компенсация расходов 170 руб.". При получении 170 руб. необходимо исчислить НДС по ставке 20/120 в сумме 28,33 руб.

Минфин России также обращает внимание на следующее. Поскольку при получении денежных средств, облагаемых НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, счет-фактура составляется получателем денег в одном экземпляре и покупателю не выставляется, у покупателя, перечислившего поставщику товаров денежные средства на возмещение расходов по их доставке, оснований для вычета сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных поставщиком товаров при получении этих денежных средств, нет (письма Минфина России от 06.02.2013 № 03-07-11/2568, от 11.02.2016 № 03-07-14/7283). Таким образом, покупатель не может принять к вычету НДС по перевыставленным расходам.

Есть судебные решения, в которых сделан вывод об отсутствии у налогоплательщика-покупателя препятствий для вычета НДС по стоимости возмещенных и понесенных поставщиком транспортно-заготовительных расходов. Также указывается, что само по себе перевыставление счетов-фактур покупателю (плательщику НДС) при наличии факта потребления соответствующих услуг не является основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов по НДС (постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2015 № 01АП-6501/15). Но в соответствии с договором поставки право на вычет НДС при компенсации расходов на транспортировку товаров покупателю, вероятнее всего, придется отстаивать в судебном порядке.

Чтобы избежать споров с инспекцией, на доставку товаров можно заключить отдельный агентский договор или договор транспортной экспедиции, по условиям которого поставщик обязуется по поручению покупателя организовать доставку товаров, и установить в нем минимальное вознаграждение. В этом случае поставщику необходимо начислять НДС только на агентское вознаграждение (вознаграждение экспедитора) (письмо Минфина России от 21.03.2013 № 03-07-09/8906).

Полученные от перевозчика счета-фактуры поставщик сможет перевыставить покупателю (заказчику, принципалу) в соответствии с законодательством (п. 3.1 ст. 169 НК РФ), регистрируя их в журнале полученных и выставленных счетов-фактур. Покупатель на законных основаниях сможет принимать к вычету НДС по таким счетам-фактурам. При этом по тем услугам, которые НДС не облагаются (в нашем примере – услуги страхования), поставщики НДС не предъявляют, поэтому перевыставлять в этом случае счета-фактуры не нужно.

Покупатель производит компенсацию стоимости услуг по страхованию также без НДС.

Перевыставление счетов – процедура, которая часто инициируется в рамках отношений между ФЛ и ЮЛ. Актуально мероприятие тогда, когда услуги поставляются одной фирмой, а оплачивает их другое лицо. То есть в сделке участвуют лица-посредники. Именно при наличии этих обстоятельств и применяется такой инструмент, как перевыставление счетов-фактур.

Вопрос: Российская организация — посредник работает с российской организацией — принципалом по агентскому договору от своего имени. При покупке услуг для принципала у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, посредник выполняет функции налогового агента. Счет-фактуру в качестве налогового агента посредник выписал и зарегистрировал с кодом вида операций 06, а перевыставление счета-фактуры принципалу — с кодом 01.
Налоговый орган потребовал разъяснения после сдачи налоговой декларации по НДС. Правильно ли посредник применил код вида операций 06 при исполнении функций налогового агента по услугам, приобретенным у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ?
Посмотреть ответ

Как происходит перевыставление счетов

В законе нет четких указаний, касающихся последовательности перевыставления счетов. Не оговорены и нюансы принятия к вычету НДС. Но нужно обязательно ориентироваться на положения законов, косвенно касающихся правил перевыставления, на судебную практику. Это позволит уменьшить риск появления претензий от уполномоченных органов.

Вопрос: Должен ли комиссионер (агент), применяющий УСН, перевыставлять комитенту (принципалу) счета-фактуры, полученные от продавцов, в случае приобретения товаров (работ, услуг) по заданию комитента (принципала) от своего имени (п. 1 ст. 168 НК РФ, п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, пп. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)?
Посмотреть ответ

Есть общие нормы, касающиеся перевыставления счетов. В частности, нужно обязательно подтвердить траты, понесенные посредником за счет заказчика. Для этого используются документы. Соответствующее правило оговорено в пунктах 1-2 статьи 1008 ГК РФ.

Главные правила реализации продукции через посредника:

Если в продаже товара участвует посредник, данные о нем прописываются в счете на оплату. Счет оформляется в нескольких экземплярах.
Копия счета выдается заказчику.
Заказчик должен составить счет-фактуру, который нужен посреднику.

При оформлении счета-фактуры (СФ) в первой строке документа прописываются его номер и дата заполнения. Нужно зафиксировать дату подачи счета агенту. Принципалу необходимо внести отметку на основании счета-фактуры в книге покупок.

В рамках рассматриваемых сделок доходом будет считаться агентское вознаграждение. То есть именно с него будет уплачиваться НДС. Соответствующие положения содержатся в статьях 41, 153 НК РФ.

Вопрос: Можно ли привлечь агента к ответственности по ст. 120 НК РФ в случае, если он приобрел для принципала товар от своего имени, но не перевыставил счет-фактуру в его адрес?
Посмотреть ответ

Особенности перевыставления счетов-фактур

Счет-фактура – это и подтверждение приемки продукции, и основание для вычета по выплате НДС. Соответствующее положение оговорено статьей 169 НК РФ. Нужно учитывать особенности процедуры, в которой присутствует агентское соглашение. В этом случае между продавцом и потребителем образуется дополнительное звено – агент. Он работает в интересах потребителя (статья 1005 ГК РФ).

Начальные СФ выставляются в адрес агента. Для использования принципалом вычета нужно перевыставить ему СФ. То есть агенту нужно выставить принципалу СФ при передаче полномочий на продукцию.

СФ составляется по определенной форме. Все нюансы ее составления оговорены в Правительственном Постановлении №1137 от 26 декабря 2011 года. Перевыставление бумаги выполняется агентом, который действует от собственного имени.

Считается, что агент напрямую участвует в переоформлении при наличии этих условий:

Исполнение поручения по соглашению.
Работа от собственного имени.

Перевыставление должно осуществляться на базе закона.

Законодательное обоснование

Перевыставление СФ – процедура, которая регламентируется этими нормативными актами:

Статья 169 НК РФ. В ней указано, что счета-фактуры могут выставляться агентами, продающими товары/услуги от собственного имени.
Статьи 171, 172, 169 НК РФ. В этих статьях указаны условия вычета НДС. В частности, это следующие обстоятельства: принятие продукции на учет, использование в работе, облагаемой НДС, или использование под перепродажу, получение от поставщика счета-фактуры.
Статья 1011 ГК РФ. СФ сначала заполняется на агента.

При заполнении нужно учитывать положения Правительственного Постановления №1137 от 26 декабря 2011 года.

Продажа продукции агентом

Агент может от собственного имени реализовывать продукцию принципала при наличии поручения последнего. В этом случае нужно проделать следующие действия:

Заполнение двух СФ.
Одна бумага направляется приобретателю.
Вторая бумага регистрируется в журнале учета СФ.
Регистрировать документ в книге продаж не требуется.
Значения СФ направляются принципалу.

Принципал при получении значений от агента осуществляет эти действия:

Все эти сведения нужно зафиксировать в части 2 журнала СФ.

Особенности переоформления счетов-фактур при покупке продукции

Если продукция покупается для принципала, порядок создания счетов-фактур будет другим:

СФ на имя агента выставляется поставщиком.
Документ регистрируется в книге продаж.
Агент заносит счет во вторую часть журнала учета СФ.
Агент от собственного имени заполняет СФ с такими же значениями в адрес принципала. В строке «продавец» фиксируется действительный поставщик.
Агент заносит СФ в часть 1 учетного журнала.

Последний шаг – регистрация принципалом СФ, ранее выданной агентом. Для регистрации используется книга покупок.

Если агент совершает покупки (приобретает товары, оплачивает работу или услуги) сразу для нескольких принципалов и получил общий счет-фактуру на совершенную им покупку, то при перевыставлении его нужно «рассортировать». Каждый конкретный принципал должен получить не единый перечень, а счет-фактуру, касающуюся только его заказа. Об этом требовании говорится в письме ФНС № ГД-4-3/7473@ от 18 апреля 2014 года.

Если агент получил от продавцов для одного и того же принципала несколько счетов-фактур одной и той же датой, ему разрешено при перевыставлении объединить их в общий. При этом все данные нужно привести через знак «;». Это разрешается в пп. «в» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением Правительства № 1137 от 26 декабря 2011 года.

Особенности оформления счета-фактуры

Рассмотрим схему заполнения СФ посредниками (ими могут быть, к примеру, застройщики, экспедиторы):

Строка 1 – дата создания СФ агентом.
Стр. 1а – номер исправления, занесенного в СФ.
Стр. 2 – название фирмы-продавца.
Стр. 2а – адрес продавца, содержащийся в ЕГРЮЛ, адрес экспедитора.
Стр. 2б – ИНН и КПП продавца.
Стр. 3 – название грузоотправителя (должно соответствовать информации, зафиксированной в учредительной документации).
Стр. 4 – название получателя груза (если СФ составляется на услуги, в строках проставляется прочерк).
Стр. 5 – реквизиты платежных бумаг о перечислении денег агентом продавцу.
Стр. 6 – название покупателя.
Стр. 6а – адрес покупателя, зафиксированный в ЕГРЮЛ.
Стр. 6б – ИНН и КПП приобретателей.
Стр. 7 – название валюты, которая фигурирует в сделке.
Стр. 8 – эту строку нужно заполнять только при выставлении СФ при работе над государственным контрактом.
Графа 1 – название товаров.
Гр. 1а – код вида продукции.
Гр. 2– единица измерения (если ее нет, проставляется прочерк).
Гр. 3 – объем продукции.
Гр. 4 – цена продукции.
Гр. 5 – стоимость всей продукции.
Гр. 6 – суммы акциза, если это подакцизная продукция.
Гр. 7 – ставка по налогам.
Гр. 8 – НДС.
Гр. 9 – цена всей продукции.
Гр. 10 – государство, в котором изготовлена продукция (нужно указать код и краткое название).
Гр. 11 – эта графа заполняется тогда, когда государство происхождения продукции – не Россия.

К СВЕДЕНИЮ! Агент является элементом между принципалом и торговцем. Он обязан перевыставлять СФ. Агент, торгующий от собственного лица, фиксирует себя в роли продавца в СФ. На основании счета покупатель имеет право заявить НДС-вычет. Если агент покупает продукцию по велению принципала, при перевыставлении нужно прописать в строках 2, 2а и 2б сведения о поставщике.

Счета-фактуры: новшества 2018 года

В этом году в ведении счетов-фактур появились некоторые отличия, на которые нужно обратить внимание, особенно плательщикам НДС.

Главное новшество – новый бланк, который был утвержден Постановлением Правительства РФ № 981 от 19 августа 2017 года. В нем есть несколько моментов, которые теперь выглядят по-другому, а именно:

новая графа в шапке бланка, заполнять которую нужно, только если такие данные есть («Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения)»);
новый столбец «Код вида товара» в табличке, в него вносится информация только при отправке товара в страны, входящие в Евразийский Экономический союз;
графа о таможенной декларации немного изменила название – перед словом «номер добавлено уточнение «регистрационный»;
поле для подписи дополнено – теперь там имеет право оставить автограф не только сам ИП, но и «иное лицо», естественно, при наличии оформленной доверенности.

Еще одно важное новшество – позволение от налоговых служб хранить вторые экземпляры счетов-фактур в электронной форме (подтверждено Письмом ФНС № СД-4-3/17731@России от 06 сентября 2017 года). Это удобно, причем разрешение действительно даже в том случае, если покупательский экземпляр был в бумажном варианте.

При каких обстоятельствах оформляется вспомогательный счет-фактура?

Агент должен выставить и отгрузочный СФ, и дополнительный счет. Это обязанность плательщиков НДС. Объектом налогообложения является вознаграждение агента. А потому агент должен выполнить на эту сумму:

оформление на адрес принципала СФ;
регистрацию СФ в книге продаж.

Направленные агентом принципалу расходы по агентскому соглашению не формируют объекта обложения НДС. То есть их не нужно учитывать при определении налога.

Особенности учета

Для использования вычета нужно учесть предоставленные СФ. Получение от агента СФ требуется отражать в этих документах:

Журнале учета.
Книге продаж и покупок.

СФ, приобретенные от агента, фиксируются под цифрой 01.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Счета-фактуры, полученные агентом или же перевыставленные им, не нужно регистрировать в книге покупок и продаж. Их следует учитывать только в Журнале учета счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ).

Если у агента нет необходимости предоставления деклараций по НДС, то в налоговой инспекции должны проверять предоставляемый им Журнал учета раз в квартал. Для этого отведен срок до 20 числа следующего за истекшим кварталом месяца.

Если агент является плательщиком НДС, сдавать Журнал ему не нужно – всю необходимую для контроля информацию налоговики получат из декларации по НДС, а конкретно из разделов 10 и 11.

«Клерк» Рубрика УСН

Налогоплательщики, применяющие УСНО, по общему правилу освобождены от обязанностей плательщиков НДС. Участие «упрощенцев» в посреднических сделках (когда продавец и покупатель применяют общий режим налогообложения) обязывает их оформлять счета-фактуры с выделением косвенного налога. Порядок их оформления в этом случае имеет некоторые особенности. Кроме того, у посредников-«упрощенцев» возникает обязанность вести налоговый регистр — журнал учета счетов-фактур.

Гражданским законодательством определено три вида посреднических сделок: поручение (гл. 49), комиссия (гл. 51) и агентирование (гл. 52). Каждая из них имеет характерные особенности.

Поручение — поверенный (посредник) совершает определенные юридические действия от имени и за счет доверителя (заказчика). Все права и обязанности по сделке, совершенной посредником, действующим на основании доверенности, возникают у заказчика (ст. 971 ГК РФ).

Комиссия — комиссионер (посредник) обязуется по поручению комитента (заказчика) совершить за вознаграждение одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Права и обязанности по сделке возникают у посредника (ст. 990 ГК РФ).

Агентирование — агент (посредник) обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала (заказчика) юридические и иные действия либо от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В первом случае права и обязанности по сделке возникают у посредника, во втором — у заказчика (ст. 1005 ГК РФ).

Между тем во всех указанных сделках есть и общее правило: посредник всегда действует за счет заказчика. Это означает, что посредник либо вовсе не участвует в расчетах по сделке, либо денежные средства проходят через него (его расчетный счет) транзитом. Данный факт, несомненно, оказывает влияние на исчисление НДС.

Если посредник применяет УСНО

«Упрощенцы» не признаются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), поэтому в общем случае они не обязаны выставлять покупателям счета-фактуры. Но подобная обязанность у них появляется в ситуациях, когда они участвуют в сделках в качестве посредников. Хотя и в этом случае они по-прежнему не обязаны выставлять заказчикам счета-фактуры на свое вознаграждение.

Посредник приобретает товары (работы, услуги) для заказчика от своего имени

В такой ситуации посредник, применяющий УСНО, обязан выполнить следующие действия.

1. Перевыставить заказчику счет-фактуру, полученный от продавца товаров (работ, услуг). Это следует из п. 1 Правил, в котором прямо сказано, что посредник, приобретающий товары (работы, услуги) от своего имени для заказчика, самостоятельно выставляет тому счет-фактуру. Поскольку каких-либо исключений для посредников-«упрощенцев» в данном пункте не сделано, они должны выставить заказчикам счета-фактуры в общем порядке с учетом особенностей, предусмотренных указанными правилами.

Обратите внимание

Правило о пятидневном сроке выставления счетов-фактур, утвержденное п. 3 ст. 168 НК РФ, в рассматриваемой ситуации не применяется. На этот момент обратил внимание Минфин в Письме от 18.11.2015 №-03-07-11/66733.

Показатели табличной части перевыставленного счета-фактуры дублируются посредником из счета-фактуры, полученного от продавца. А шапка счета-фактуры должна быть оформлена посредником с учетом следующих нюансов.

№-и наименование строки

Посредник присваивает счету-фактуре номер в соответствии со своей системой регистрации в хронологическом порядке. Дата дублируется из счета-фактуры, полученного от продавца

2 «Сведения о продавце»

В строках 2 (наименование), 2а (адрес) и 2б (ИНН/КПП) посредник должен указать сведения не о себе, а о продавце товаров (работ, услуг)

Подпункты «в», «г», «д» п. 1 Правил

3 «Сведение о грузоотправителе»

Эти сведения переносятся из счета-фактуры, полученного от продавца*

Подпункты «е», «ж» п. 1 Правил

4 «Сведения о грузополучателе»

5 «Сведения о платежном документе»

Данная строка заполняется в том случае, если продавцу был перечислен аванс или он был получен посредником от заказчика. В ней указываются, соответственно, номера и даты платежек на перечисление аванса от посредника продавцу и от заказчика посреднику

Подпункт «з» п. 1 Правил

6 «Сведения о покупателе»

В строках 6 (наименование), 6а (адрес) и 6б (ИНН/КПП) приводятся сведения о заказчике

Подпункты «и» — «л» п. 1 Правил

Эти строки не заполняются (в них ставятся прочерки) при оформлении счета-фактуры на работы, услуги или выплаченный аванс.

Факт выставления посредником-«упрощенцем» счета-фактуры в адрес заказчика не приводит к возникновению у посредника обязанности уплачивать в бюджет НДС по товарам (работам, услугам), реализуемым продавцом (см. также Письмо Минфина России от 01.08.2019 №-03-07-09/57945).

2. Согласно пп. «а» п. 11 Правил передать заказчику заверенную копию полученного от продавца счета-фактуры.

3. Зарегистрировать счета-фактуры (полученный от продавца и перевыставленный заказчику) в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Обязанность посредников вести данный журнал определена п. 3.1 ст. 169 НК РФ, а также пп. «а» п. 7 и пп. «а» п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Для отражения сведений о посреднической деятельности в журнале учета счетов-фактур отведены специальные графы (10 — 12).

Обратите внимание

Если посредник покупает товары (работы, услуги) от имени заказчика, ему не нужно перевыставлять счета-фактуры от продавцов. В этом случае продавцы их выставят напрямую заказчикам (см. Письмо Минфина России от 22.10.2013 № 03-07-14/44201).

4. Представить в ИФНС по месту своего учета отчетность по НДС:

если посредник является налоговым агентом по НДС — декларацию по НДС в электронной форме (в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом), в которой отражены сведения только о посреднической деятельности (п. 5.1 ст. 174 НК РФ);
если посредник неявляется налоговым агентом по НДС — журнал учета счетов-фактур в электронной форме в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Посредник реализует товары (работы, услуги) заказчика
от своего имени

В такой ситуации посредник, применяющий УСНО, обязан выполнить следующие действия.

1. В силу п. 3.1 ст. 169 НК РФ оформить и выставить покупателю счет-фактуру на реализуемые товары (работы, услуги) заказчика (см. также Письмо Минфина России от 27.06.2016 № 03-07-11/37290).

При составлении счета-фактуры посредник должен присвоить ему номер в соответствии со своей системой регистрации в хронологическом порядке (пп. «а» п. 1 Правил). Каких-либо особенностей для оформления счетов-фактур в данной ситуации Правилами не предусмотрено, поэтому в сведениях о продавце (в строках 2 (наименование), 2а (адрес) и 2б (ИНН/КПП)) следует указать сведения о самом себе.

Выставить покупателю счет-фактуру нужно в срок, определенный п. 3 ст. 168 НК РФ: в течение пяти дней с даты отгрузки товаров (работ, услуг) или со дня получения аванса.

Факт выставления посредником-«упрощенцем» счета-фактуры в адрес покупателя не приводит к возникновению у посредника обязанности уплачивать в бюджет НДС по реализованным товарам (работам, услугам) заказчика (см. Письмо Минфина России от 28.04.2010 № 03-11-11/123).

2. Передать заказчику копию выставленного покупателю счета-фактуры на реализуемые товары (работы, услуги). Заказчик в свою очередь на основании этих данных составит счет-фактуру на имя посредника (пп. «и» — «л» п. 1, пп. «а» п. 2 Правил).

3. Зарегистрировать счета-фактуры (полученный от заказчика и выставленный покупателю) в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ, пп. «а» п. 7 и пп. «а» п. 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур).

4. Представить в ИФНС по месту своего учета отчетность по НДС:

если посредник является налоговым агентом по НДС — декларацию по НДС в электронной форме (в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом), в которой отражены сведения только о посреднической деятельности (п. 5.1 ст. 174 НК РФ);
если посредник неявляется налоговым агентом по НДС — журнал учета счетов-фактур в электронной форме в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Посредники, применяющие УСНО, при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах заказчика на основе посреднических договоров, предусматривающих приобретение и (или) реализацию товаров (работ, услуг) от имени посредника, обязаны оформлять счета-фактуры в отношении указанной деятельности, вести журнал учета счетов-фактур и представлять его в налоговый орган (если посредник не является налоговым агентом). Вести книгу покупок и книгу продаж они не обязаны.

В заключение добавим, что продавец и покупатель могут в письменном виде оформить соглашение о невыставлении счетов-фактур, если покупатель не является плательщиком НДС (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Как указано в Письме Минфина России от 31.10.2016 № 03-11-11/63683, при наличии соглашения посредник вправе не вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Арендуем офисы в бизнес-центре. Заключен договор с управляющей компанией. Договором предусмотрено, что Заказчик (наша организация) поручает Исполнителю (управляющей компании) заключать от своего имени, но за счет Заказчика, договоры с коммунальными и иными специализированными организациями с целью обеспечения объекта энергоресурсами, коммунальными и другими услугами и работами, в том числе не только общего имущества, но и помещений Заказчика. Исполнитель выступает в качестве агента, действующего от своего имени, и получает агентское вознаграждение. Управляющая компания применяет УСН (доходы – расходы) и выставляет счета-фактуры без НДС.

На каких основаниях управляющая компания может (или не может) выставить счета-фактуры арендаторам в бизнес-центре за потребляемые коммунальные ресурсы (электричество, теплоэнергия и пр.)? Арендуемые офисы больших площадей, расходы на содержание и коммунальные услуги ощутимые, поэтому арендаторы требуют счета-фактуры с НДС (для вычетов).

П. 1 ст. 1005 ГК РФ установлено, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

При агентском договоре сделка с третьими лицами агентом, выступающим от своего имени, но за счет принципала, должна быть совершена после заключения агентского договора и только в интересах принципала.

В Вашем случае управляющая компания — агент обязуется заключать договоры со специализированными организациями — поставщиками коммунальных услуг от своего имени, но по поручению и за счет арендатора—принципала.

В соответствии с п. 3 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

То есть непосредственно в текст договора аренды можно включить положения, регулирующие права и обязанности сторон по исполнению не только самого договора аренды, но и договора комиссии (агентирования).

По сделке с третьими лицами у агента, применяющего УСН, в составе доходов при определении объекта налогообложения учитывается только агентское вознаграждение.

Поскольку по агентскому договору управляющая компания действует от своего имени, то поставщик коммунальных услуг выставит счет-фактуру на ее имя.

Этот счет-фактуру агент должен перевыставить принципалу (арендатору).

Агент, применяющий УСН, не признается налогоплательщиком НДС.

Порядок составления счетов-фактур агентами, приобретающими для принципала товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, установлен Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137.

Согласно данному порядку указанные агенты составляют принципалам счета-фактуры по приобретенным для них товарам (работам, услугам) на основании счетов-фактур, полученных от продавцов.

Как указал Минфин РФ в письме от 30.09.2014 г. № 03-07-14/48815, исключений в отношении агентов, применяющих УСН, указанными Правилами не установлено.

Согласно п. 3.1 ст. 169 НК РФ налогоплательщики, в том числе освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции, а также при выполнении функций застройщика обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности.

При этом в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур не подлежат регистрации счета-фактуры, выставленные на сумму дохода в виде вознаграждения при исполнении указанных договоров.

В соответствии с Правилами заполнения счета-фактуры… при составлении счета-фактуры агентом, приобретающим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, в строке 1 счета-фактуры указывается дата счета-фактуры, выставляемого продавцом агенту.

В строке 2 агент указывает полное или сокращенное наименование продавца — юридического лица в соответствии с учредительными документами (фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя).

В строке 2а – место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами (место жительства индивидуального предпринимателя).

В строке 2б – ИНН и КПП налогоплательщика-продавца.

В графе 10 указывается наименование продавца при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав комиссионером (агентом) от своего имени для комитента (принципала).

Счет-фактура, полученный агентом от поставщика, регистрируется агентом в графе 1 части 2 журнала учета.

Счет-фактуру с отражением показателей счета-фактуры поставщика агент должен выставить принципалу (арендатору) и зарегистрировать в части 1 журнала учета.

НДС по приобретенным комитентом (принципалом) товарам, предъявленный комиссионером (агентом), применяющим УСН, и указанный в счетах-фактурах, составленных на основании счетов-фактур продавца, принимается к вычету у комитента (принципала) в общеустановленном порядке.

При этом обязанности по ведению книги покупок, книги продаж, представлению декларации по НДС, а также уплате НДС, выделенного комиссионером (агентом) в таких счетах-фактурах, у комиссионера (агента) не возникает.

Такие разъяснения приведены в письме Минфина РФ от 30.09.2014 г. № 03-07-14/48815.

1. Агент на УСН обязан перевыставлять счета-фактуры от поставщика услуг с НДС;

2. Агент при этом не обязан уплачивать НДС в бюджет;

3. Арендатор на основании полученного от агента счета-фактуры имеет право принять предъявленный НДС к вычету.

На сумму своего вознаграждения агент не выставляет счет-фактуру, поскольку он не является налогоплательщиком НДС.

Отметим, что в соответствии с п.п. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются.

То есть агент, действующий от своего имени, в принципе может заключить соглашение с поставщиком услуг о несоставлении счетов-фактур.

Поэтому арендаторам-принципалам лучше в агентском (или смешанном) договоре отдельно указать, что агент обязан перевыставлять счета-фактуры от поставщика услуг.

Для целей перевыставления счетов-фактур на коммунальные услуги арендодатель может заключать агентские договоры с арендаторами с учетом изложенных ниже особенностей.

По договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать за плату во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение (ст. 606, п. 1 ст. 650 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Согласно п. 1 ст. 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). При этом в п. 1 ст. 654 ГК РФ указано, что договор аренды здания или сооружения должен предусматривать размер арендной платы.

Организации, применяющие упрощенку, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы НДС, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Возможность перевыставления счетов-фактур вытекает из налогового законодательства для лиц (в том числе для лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС), осуществляющих, в частности, предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента) (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). Отметим, что такие лица при перевыставлении счетов-фактур обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности и представлять его в налоговые органы по месту своего учета (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Вариант оформления отношений между арендодателем и арендатором по обеспечению последнего коммунальными услугами путем заключения посреднического договора (агентирование, комиссия), в рамках которого агентом (комиссионером) в лице арендодателя принципалу (комитенту) в лице арендатора будут оказываться соответствующие посреднические услуги по приобретению коммунальных услуг, включая услуги связи, а также услуги по охране и уборке помещений, допускается налоговыми органами (п. 3 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@).

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Агентские отношения предусматривают, что агент имеет право на вознаграждение (ст. 1006 ГК РФ), а также представляет принципалу отчеты агента (ст. 1008 ГК РФ). Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (п. 2 ст. 1008 ГК РФ).

К отношениям, вытекающим из агентского договора, в случае, если по условиям этого договора агент действует от своего имени, применяются правила, предусмотренные гл. 51 ГК РФ (комиссия), если эти правила не противоречат положениям главы 52 ГК РФ или существу агентского договора (ст. 1011 ГК РФ).

Поскольку граждане и юридические лица свободны в заключении договора (п. 1 ст. 421 ГК РФ), мы полагаем, что и в рассматриваемой ситуации для целей перевыставления счетов-фактур на коммунальные услуги арендодатель может заключать агентские договоры с арендаторами. В таком случае у арендодателя, применяющего УСН, обязанности по исчислению НДС возникать не должно, а у арендаторов, применяющих общую систему налогообложения, появится возможность принять суммы НДС к вычету (см. также письмо Минфина России от 20.07.2012 № 03-07-09/86).

Вместе с тем в условиях рассматриваемой ситуации необходимо иметь в виду, что в п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 № 85 указано, что сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента.

В этой связи Минфин России придерживается мнения, что при агентском договоре сделка с третьими лицами агентом, выступающим от своего имени, но за счет принципала, должна быть совершена после заключения агентского договора и только в интересах принципала. При соблюдении данного условия по сделке с третьими лицами у агента, применяющего УСН, в составе доходов при определении объекта налогообложения учитывается только агентское вознаграждение (см., например, письма Минфина России от 05.12.2013 № 03-11-06/2/53145, от 16.08.2013 № 03-11-11/33417, от 18.04.2013 № 03-11-11/149, от 05.04.2013 № 03-11-06/2/11195, от 24.01.2013 № 03-11-06/2/12).

Поскольку в рассматриваемой ситуации агентские договоры будут заключаться после заключения договоров с поставщиками коммунальных услуг, нельзя также исключать и рисков того, что при перевыставлении счетов-фактур налоговый орган будет исходить из необходимости применения арендодателем подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ (смотрите также постановления Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2014 № 20АП-6211/14, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.07.2011 № Ф02-2909/11 по делу № А33-17513/2009). Возможны претензии и к арендаторам, заявившим вычет НДС (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.10.2009 № Ф04-5231/2008).

Однако следует отметить, что если принципал (комитент) принимает исполнение по сделке, совершенной до заключения договора агентирования (комиссии), то такая сделка, соответствующая требованиям агентского договора (договора комиссии), может быть признана совершенной по поручению принципала (комитента) (определение ВАС РФ от 24.05.2012 № ВАС-5918/12).

Если организация примет решение оформлять агентские взаимоотношения с арендаторами, то в целях дополнительной аргументации в случае возможного спора с налоговым органом целесообразно включать в агентские договоры условия о том, что в отношении уже заключенных договоров с поставщиками коммунальных услуг стороны агентского договора пришли к соглашению, что такие договоры применительно к отношениям по потреблению принципалами коммунальных услуг считаются исполняемыми агентом по поручению принципала (дополнительно см. постановление Президиума ВАС РФ от 13.03.2012 № 14570/11). Свидетельствовать о принятии исполнения сделки будут также подписываемые принципалами отчеты агента.

Свидетельством того, что договоры с поставщиками коммунальных услуг заключены во исполнение агентского договора, также может являться согласование с поставщиками услуг новых объемов потребления, с учетом потребностей арендаторов (постановление ФАС Московского округа от 25.09.2008 № КА-А40/8932-08). Аргументом в рассматриваемой ситуации может являться и то, что коммунальные услуги могут иметь изменяющийся объем, а в отношения по потреблению конкретного объема услуг принципалом (арендатором) агент (арендодатель) вступает с поставщиками коммунальных услуг уже после заключения агентского договора.

Читайте также: