Ндс по ниокр когда принимать к вычету

Опубликовано: 14.05.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация выполняет НИОКР. Было приобретено и введено в эксплуатацию оборудование. НДС организация включила в стоимость оборудования, так как планировалось, что оно будет использоваться только для целей разработок в рамках НИОКР, на которые частично была выделена субсидия из федерального бюджета. Кроме этого, организация разрабатывает новые технологии в рамках выполнения НИОКР (пп. 16 п. 2 ст. 149 НК РФ). Такая деятельность не облагается НДС. На данный момент этап создания новой технологии и образца завершен. Оборудование планируется использовать в деятельности, облагаемой НДС, оно полностью не самортизировано. Экспертной комиссией было принято решение использовать вышеуказанное оборудование для производства серийного продукта (что не предполагалось ранее).
Каким образом в бухгалтерском и налоговом учете учитывать амортизационные отчисления, учитывая тот факт, что в первоначальную стоимость основного средства включен НДС? Нужно ли проводить какие-либо корректировки?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Сумма НДС, правомерно учтенная в стоимости оборудования, когда оно начинает использоваться в облагаемой НДС деятельности, к вычету не принимается и продолжает учитываться в его стоимости.
Таким образом, какие-либо корректировки в связи с началом использования рассматриваемого оборудования в деятельности, облагаемой НДС, не требуются.
Первоначальная стоимость оборудования не изменяется ни для целей налогового, ни для целей бухгалтерского учета. Таким образом, исключение суммы НДС из первоначальной стоимости ОС, не предусмотренное нормами главы 21 НК РФ, не допускается.

Обоснование вывода:

НДС

В силу пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае их приобретения для использования в операциях по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
При этом определяющим моментом для решения вопроса о принятии НДС к вычету (либо об учете в стоимости товаров (работ, услуг)), в том числе основных средств и НМА, является цель их приобретения, т.е. использование в облагаемых или не облагаемых НДС операциях.
Для ситуации, когда такие основные средства начинают использоваться в облагаемых операциях, налоговым законодательством не предусмотрен механизм восстановления НДС и принятия его к вычету*(1). Аналогичное мнение изложено в письмах Минфина России от 19.08.2016 N 03-07-11/48581, от 02.10.2013 N 03-07-11/40875 (иных официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено).
Так, в письме от 19.08.2016 N 03-07-11/48581 Минфин России указал, что суммы НДС, учтенные в стоимости основных средств, используемых для осуществления НИОКР, не могут быть приняты к вычету в случае их дальнейшего использования в операциях, облагаемых НДС.

Налог на прибыль

Как указано выше, нормы главы 21 НК РФ не дают права принимать к вычету сумму НДС, ранее учтенную в стоимости ОС в соответствии с требованиями пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, в случае использования впоследствии этого ОС в деятельности, облагаемой НДС.
Но и для целей исчисления налога на прибыль сумма НДС, предъявленная покупателю, не учитывается в расходах, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ (п. 19 ст. 270 НК РФ).
Суммы НДС, не принимаемые к вычету в силу требований пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, учитываются в первоначальной стоимости ОС (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Сформированная первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Налоговым кодексом не раскрывается термин "аналогичные основания", но, по нашему мнению, в п. 2 ст. 257 НК РФ речь идет об изменении физических параметров ОС, влияющих на его эксплуатационные качества.
Таким образом, п. 2 ст. 257 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, являющихся основанием для изменения первоначальной стоимости основного средства*(2).
В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость основного средства не подлежит изменению (т.е. сумма НДС из нее не исключается) и на суммы амортизационных отчислений факт использования ОС в деятельности, облагаемой НДС, не влияет.

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета первоначальная стоимость основного средства также сформирована с учетом НДС (п.п. 8 ПБУ 6/01 "Основные средства", п. 2 ст. 170 НК РФ).
В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
То есть, как и для целей налогового учета, исключение суммы НДС из первоначальной стоимости ОС, не предусмотренное нормами главы 21 НК РФ, не допускается.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

23 января 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В отличие, например, от механизма восстановления НДС, ранее принятого к вычету, установленного п. 3 ст. 170 НК РФ. Согласно этой норме суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в частности, в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
*(2) По мнению Минфина России, указанное ограничение не распространяется на случаи, когда первоначальная стоимость ОС подлежит корректировке в связи с допущенными в налоговом учете ошибками и (или) искажениями при изначальном определении расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость ОС (письма Минфина России от 29.06.2016 N 03-03-06/3/37780, от 04.07.2013 N 03-03-10/25656, от 12.11.2012 N 03-03-10/126).
Отметим, что в указанных письмах Минфин России рассматривал ситуации необходимости увеличения первоначальной стоимости ОС, т.е. учета дополнительных расходов (не включенных в первоначальную стоимость ошибочно) в расходах через амортизационные отчисления.

Автор: Светлана Валюнина главный бухгалтер-консультант 1С-WiseAdvice

Автор: Светлана Валюнина
главный бухгалтер-консультант 1С-WiseAdvice

Начисленный налог на добавленную стоимость можно уменьшить на суммы НДС, которые заплатили поставщикам товаров и услуг. Такое право дает статья 171 Налогового кодекса РФ. Вычеты отражаются в декларации по НДС, и чем больше таких вычетов наберется, тем меньше налога придется платить в бюджет.

Чтобы ИФНС потом не заставила доплатить налог, важно проследить, чтобы были соблюдены условия предоставления налогового вычета по НДС. Об этом и пойдет речь в статье.

Итак, к вычету можно принять следующие суммы налога, которые:

Предъявил продавец товаров или услуг. То есть вы вычитаете НДС, который «сидит» в цене товаров или услуг. Обычно эта сумма указана в счете-фактуре.
Уплатили при ввозе товаров на территорию РФ.
Удержал налоговый агент.
Перечислили в составе предоплаты поставщику товаров или услуг.
Уплатили в составе расходов на командировку (проезд и сопутствующие расходы, жилье) и представительских расходов.

Все эти суммы можно вычесть из начисленного НДС, если есть подтверждающие документы.

Условия и порядок принятия сумм НДС к вычету

Все условия принятия НДС к вычету прописаны в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ. Рассмотрим их подробнее.

Вы должны быть плательщиком НДС

При применении УСН вопрос вычета по НДС является достаточно сложным, поскольку выставление счетов-фактур и вычеты по НДС для «упрощенцев» не предусмотрены. Вместе с тем, в некоторых случаях возможно получить вычет по НДС.

Например, в соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ налоговые агенты имеют право на вычет НДС при соблюдении следующих условий:

товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены для операций, облагаемых НДС;
при их приобретении НДС был уплачен в бюджет.

Товары и услуги используются в деятельности, облагаемой НДС или для перепродажи

Если вы используете их в необлагаемых операциях, заявить вычет нельзя. Сумму «входного» НДС надо включить в их стоимость (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если изначально товары приобретались для операций, не облагаемых НДС, но фактически использовались в облагаемых налогом операциях, то можно воспользоваться вычетом (Письмо Минфина России от 01.06.2010 № 03-07-11/230).

В случае если НДС уже приняли НДС к вычету, а потом использовали товары в необлагаемых операциях, сумму налога придется восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Сложнее, если организация ведет и облагаемую, и необлагаемую НДС деятельности, и приобретенные товары или услуги используются и там, и там. Тогда нужно вести раздельный учет операций и принимать к вычету НДС в той пропорции, в которой эти материалы используются для производства облагаемых товаров или услуг.

Товары, работы или услуги приняты к учету

Одно из наиболее важных условий принятия НДС к вычету – правильное отражение товаров на счетах бухгалтерского учета. При этом у вас должны быть первичные документы, на основании которых вы их принимаете к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Если речь идет о ввозимых импортных товарах, то должны быть и документы, подтверждающие уплату НДС при ввозе.

Имеется правильно оформленный счет-фактура или универсальный передаточный документ (УПД)

Это ключевой документ-основание для принятия НДС к вычету, и налоговики относятся к нему с особым и даже, можно сказать, болезненным вниманием.

Ошибки в оформлении счета-фактуры или УПД – самая частая причина отказа в вычете, поэтому за правильностью оформления счетов-фактур/УПД, которые вы получаете от поставщиков, нужно строго следить.

Вам не могут отказать в вычете, если в счете-фактуре/УПД есть ошибки, но они не препятствуют идентификации продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименования товаров (работ, услуг), их стоимости, налоговой ставки и суммы налога. Это прямо прописано в п. 2 ст. 169 НК РФ.

Есть несколько исключений, когда вычет можно сделать без счета-фактуры/УПД. Так, НДС по билетам и жилью в командировке можно принять к вычету на основании бланков строгой отчетности, в которых НДС выделен отдельной строкой. По ввезенным на территорию РФ товарам – на основании таможенной декларации и документов об уплате налога. По имуществу, полученному как вклад в уставный капитал, – на основании документов о передаче активов.

В какой срок можно заявить о вычете

В течение трех лет после того, как товары или услуги будут приняты на учет (п. 1.1 ст. 172 НК РФ).

Но в Налоговом кодексе такой порядок применения налоговых вычетов по НДС оговаривается только для вычетов, предусмотренных пунктом 2 статьи 171, то есть по товарам или услугам, которые куплены для операций, облагаемых НДС, или для перепродажи.

Все остальные вычеты переносить на другие периоды нельзя, о них нужно заявить в том периоде, когда возникло право на вычет. Это вычеты по представительским расходам и расходам на командировки, агентскому НДС или НДС по авансам и т.д. (Письмо Минфина от 17.10.2017 № 03-07-11/67480).

Многие компании пользуются правом переносить налоговые вычеты на другие периоды, когда «входящий» НДС больше «исходящего», и возникает НДС к возмещению. Налоговики не любят такие ситуации и проверяют декларации с особым пристрастием. Чтобы не привлекать излишнего внимания, штатные бухгалтеры, не задумываясь, переносят вычеты на будущее. 1C-WiseAdvice специализируется на возмещении НДС и не боится придирок налоговиков. С нами вам не придется откладывать вычеты – вы получите свои деньги сразу.

Одновременно, если клиент не выразил желания возмещать НДС, мы будем отслеживать соблюдение безопасной доли вычетов и предпримем все, чтобы не приблизиться к критическому показателю и не привлечь повышенный интерес ИФНС.

Что такое «НДС к вычету»

Общую сумму НДС, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджет, можно уменьшить на налоговые вычеты. В ст. 171 НК РФ есть полный и закрытый список операций, по которым НДС можно принять к вычету. Льгота действует в следующих случаях:

Уплачен НДС по товарам, работам, услугам, имущественным правам (далее — ТРУ), которые планируется перепродать или использовать в деятельности, облагаемой НДС.
Исчислен и уплачен НДС при импорте ТРУ в РФ или при выполнении обязательств налогового агента.
Выполнены строительно-монтажные работы для собственных нужд.
Подрядчики предъявили НДС при проведении сборки-разборки, монтажа-демонтажа, капстроительства или ликвидации основных средств.
Получен или выдан аванс в счет будущей оплаты.
После реализации изменилась цена или количество отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав.
Товары возвращены продавцу или проведен обратный выкуп.
Получен вклад в уставный капитал в виде имущества, имущественных прав или нематериальных активов.
НДС уплачен по командировочным расходам.
НДС компенсирован по системе tax free.
Иностранная организация выставила НДС за покупку электронных услуг.

Кто может применять вычеты по НДС

Воспользоваться вычетом могут только плательщики НДС — то есть организации и предприниматели на ОСНО или ЕСХН.

Остальные спецрежимы освобождены от уплаты НДС, поэтому на них нельзя принимать налог к вычету. Вместо этого суммы налога включают в стоимость приобретенных товаров или отдельно учитывают в расходах.

Для принятия НДС к вычету нужно соблюдать все условия из ст. 171 НК РФ. Если этого не делать, налоговая при проверке может лишить права на вычет и доначислить входной налог. В общем случае НДС можно принять к вычету, если одновременно выполнены четыре условия:

НДС предъявлен поставщиком;
приобретенные ТРУ будут перепроданы, использованы в облагаемых НДС операциях или в экспорте;
приобретенные ТРУ приняты к учету;
поставщик предъявил корректно оформленный счёт-фактуру или УПД.

Фактически платить НДС поставщику, чтобы получить право на вычет, не обязательно. Но есть исключения, например НДС со стоимости импортных товаров можно принять к вычету только после уплаты налога на таможне.

Рассмотрим условия подробнее.

Условие 1. НДС предъявлен поставщиком

Дополнительно к цене реализованных ТРУ поставщик должен предъявить к оплате НДС. Сумма налога отражается в договоре, счете и первичных документах на реализацию.

Когда поставщик не выделил НДС в документах, его нельзя самостоятельно исчислять и принимать к вычету. Такое бывает, например, при работе с контрагентами на УСН или зарубежными продавцами.

Но если покупатель выполняет обязанности налогового агента, он должен самостоятельно исчислить и заплатить НДС в бюджет.

Условие 2. Приобретенные ТРУ будут перепроданы, использованы в облагаемых НДС операциях или в экспорте

Нельзя заявлять вычет по ТРУ, которые используют в необлагаемых НДС операциях. В таком случае входной налог включают в стоимость приобретенных ТРУ.

Вычет можно использовать, только если входной НДС уплачен по объекту, который участвует в налогооблагаемых операциях или экспортных работах и услугах (искл. ст. 149 НК РФ).

Если изначально вы покупали товары для использования в необлагаемых операциях, но потом решили перепродать или использовать в облагаемой деятельности, НДС можно будет принять к вычету. И наоборот, при покупке товаров для использования в облагаемых налогом операциях и фактическом использовании в необлагаемых, принятый к вычету НДС нужно восстановить.

Если в течение отчетного квартала у вас были и облагаемые, и необлагаемые НДС операции, начните вести раздельный учет. Часть налога по облагаемым операциям принимайте к вычету, а остальной входной НДС включайте в стоимость покупок.

Условие 3. Приобретенные ТРУ приняты к учету

Приобретенные ТРУ нужно оприходовать по правилам бухгалтерского учета, только тогда входной НДС можно принять к вычету. Оприходование надо подтвердить документально — правильно оформленной первичкой.

Оприходованными можно считать ТРУ, стоимость которых отражена на счетах бухучета. Например, товары для перепродажи должны быть отражены на счете 41, работы и услуги — на счетах 20, 44 и пр.

Также оформите первичку на принятые к учету ТРУ. Это могут быть типовые документы или самостоятельно разработанные формы: товарные накладные, приходные ордера, акты, товарно-транспортные накладные и т.п.

Условие 4. Поставщик предъявил корректно оформленный счёт-фактуру или УПД

От поставщика надо получить счет-фактуру или универсальный передаточный документ (УПД). Если счетов-фактур нет, они оформлены с нарушениями или не отражены в декларации по НДС — входной налог к вычету не принимайте (ст. 172 НК РФ, письмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20/3/96).

Счет-фактура или УПД требуются не всегда (п. 2.1, 3, 6–8 ст. 171 НК, письмо Минфина от 16.09.2019 № 03-07-14/71091). Это не нужно при импорте товаров, получении вклада в УК, компенсации НДС иностранцу, покупке электронных услуг у иностранных компаний. В таких случаях счета-фактуры можно заменить другими документами. Например, по имуществу в счет вклада в уставный капитал это могут быть акты ОС-1, ОС-1а и др. Для этого в документах также нужно указать сумму восстановленного участником НДС.

Дополнительные условия

Чтобы принять к вычету НДС по некоторым операциям, нужно выполнить дополнительные условия. Например, для вычета НДС, который вы должны заплатить самостоятельно, налог обязательно нужно перечислить в бюджет. Для вычета НДС по имуществу в счет вклада в УК участник должен восстановить налог в бюджет.

Также по некоторым операциям установлены особые условия принятия налога к вычету, а все четыре, перечисленные выше, не действуют. Например, для вычета НДС по выданному авансу у покупателя нужен счет-фактура от продавца, договор с условием об авансе и платежный документ на его уплату. Чтобы продавец мог принять к вычету НДС по полученному авансу, он должен отгрузить товар или вернуть аванс покупателю.

Когда можно предъявить вычет по НДС

Предъявить вычет можно в том квартале, в которым выполнены все обязательные условия.
Пример. ООО «Алгоритм» приобрело товары для перепродажи и оприходовало их 1 июля (3 квартал). При этом поставщик выдал счет-фактуру с выделенной суммой НДС еще 30 июня (2 квартал). ООО «Алгоритм» выполнило последнее условие (приняло товары к учету) только в 3 квартале, поэтому заявить вычет организация может не раньше, чем в декларации за 3 квартал.

Если бы организация оприходовала товары 30 июня, а получила счет-фактуру 24 июля, то могла бы воспользоваться вычетом еще во 2 квартале. Тут есть важное условие: счет-фактура должен быть получен до 25 числа следующего за кварталом месяца, то есть до срока подачи декларации.

Вычет по НДС за прошлые периоды можно заявить в течение трех лет с момента оприходования. При возврате аванса или товаров вычет можно заявлять в течение года, трехлетний период в этом случае не действует.

Расчет НДС к вычету

Чтобы рассчитать НДС к вычету, сложите весь НДС по вашим операциям, перечисленным в ст. 171 НК РФ. При этом помните, что для предъявления вычета должны быть выполнены все условия, проверьте это перед включением налога по операции в расчет.

Налоговая проверяет весь заявленный к вычету НДС на соответствие условиям, а еще один критерий — его размер. У инспекторов есть свои нормативы вычетов. Если ваш окажется больше, налоговики могут потребовать пояснений или прийти с проверкой.

Точных данных о том, как ФНС считает «Безопасный вычет» нет. Обычно применяется один из двух способов:

Способ 1. ИФНС считает долю по данным деклараций за год и сравнивает с пороговым значением 89 процентов.
Способ 2. ИФНС считает долю по данным деклараций за квартал и сравнивает ее со средней долей вычетов по регионам.

Свою долю вычетов считайте по формуле:

Доля вычетов = Все вычеты (стр. 190 разд. 3) / Начисленный НДС (стр. 118 разд. 3) × 100%

Если доля вычетов больше, чем безопасное значение, можно перенести их на более поздние кварталы или заявить по частям в течение трех лет. И перенос, и разделение на части действует только для вычетов из п. 2 ст. 171 НК РФ.

Как отразить вычет по НДС в декларации

Суммы НДС к вычету отражаются в строках 120-190 раздела 3 декларации по НДС. В строках 120-185 вычет распределяется по видам. А в строке 190 подсчитывается общая сумма вычета за квартал, для этого значения из строк 120-185 складывают.

Далее из строки 118, в которой указана сумма налога с учетом восстановления, вычтите строку 190. Так вы получите сумму НДС к уплате или к возмещению. Если разница строк 118 и 190 больше 0, отразите НДС к уплате в строке 200, если меньше — НДС к возмещению в строке 210.

Проводки для оформления вычета по НДС

Ведите учет НДС в веб-сервисе Контур.Бухгалтерия. Сервис укажет, какие документы нужно довнести и какие операции проконтролировать, чтобы избежать штрафов и уменьшить НДС к уплате. В системе легко вести учет, начислять зарплату и отчитываться через интернет. Первые две недели в Бухгалтерии бесплатны для всех новичков.

«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины

В налоговом учете расходы на НИОКР признаются независимо от того, дали они положительный результат или нет. Чтобы отразить затраты на исследования с положительным результатом, необходимо запустить разработки в производство. Это следует из Налогового кодекса РФ. Однако чиновники разрешили эту норму игнорировать.

Признание расходов

Главное отличие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) от сопутствующих видов деятельности – это наличие в разработках элемента новизны. При этом речь идет именно о создании (разработке) нового вида технологий, продукции, услуг и т. д. Поэтому, скажем, внедрение в производство новых технологий к НИОКР не относится. При расчете налога на прибыль расходы на научные исследования отражаются в составе прочих расходов (подп. 4 п. 1 и подп. 4 п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ). Причем независимо от того, дали исследования положительный результат или нет (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ). Учитываются расходы в течение одного года, с 1-го числа месяца, который следует за месяцем завершения исследований или их отдельного этапа. Если организация заказывает научные исследования, то еще необходим подписанный сторонами акт сдачи-приемки.

При этом в пункте 2 статьи 262 Налогового кодекса РФ для НИОКР, которые дали положительные результаты, существует дополнительное условие. Расходы можно учесть, если результаты исследований используются в производстве или при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Получается, если буквально толковать кодекс, исследования с отрицательным результатом можно учитывать без каких-либо дополнительных ограничений. А чтобы учесть расходы на исследования, давшие положительный результат, нужно дождаться того момента, когда они будут использованы в производстве.

Однако чиновники в данном случае не рекомендуют исходить из буквальной трактовки Налогового кодекса РФ. По их мнению, учесть расходы на исследования можно независимо от того, используются ли они в деятельности компании (письма Минфина России от 6 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/236, от 14 января 2010 г. № 03-02-07/1‑13). То есть расходы необходимо начать учитывать с 1-го числа месяца, который следует за месяцем завершения исследований.

Если же компания все-таки исходила из буквального прочтения нормы и не учла расходы, то она может выбирать. Либо дождаться момента применения НИОКР в производстве и начать учитывать расходы с 1-го числа следующего месяца. Либо учитывать их по общим правилам, то есть исходить из даты завершения исследований.

В последнем случае в инспекцию придется подать «уточненку».

Также стоит учесть, что если организация получает исключительные права на результаты исследования, то такие права признаются нематериальным активом. В этом случае расходы необходимо признавать через амортизацию в течение срока полезного использования объекта, исходя из срока действия патента или свидетельства, или в течение 10 лет (п. 5 ст. 262 Налогового кодекса РФ).

Налог на добавленную стоимость

Если организация выполняла НИОКР собственными силами, то начислить НДС на их стоимость необходимо лишь в том случае, если расходы не были учтены при расчете налога на прибыль (подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Если же расходы на исследования были учтены при налогообложении прибыли, то начислять НДС не нужно. При этом организация может принять к вычету НДС по товарно-материальным ценностям, которые были использованы при исследованиях. Но при условии, что результаты разработок будут использованы в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

Организация, которая заказала научные исследования, также может принять к вычету «входной» НДС, выставленный исполнителем (ст. 171, ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Бухгалтерский учет расходов

Если результатом НИОКР являются нематериальные активы, они учитываются по правилам ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».

Работы, которые дали положительный результат, но при этом не могут быть учтены в качестве нематериальных активов, необходимо учитывать по правилам ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Если исследования не привели к положительному результату, то они учитываются в составе прочих расходов.

Расходы, которые связаны с выполнением научных исследований, перечислены в пункте 9 ПБУ 17/02. Они накапливаются на счете 08 (субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»). Аналитический учет расходов на НИОКР ведется обособленно по видам работ и договорам (заказам) согласно пункту 5 ПБУ 17/02. Это соответствует требованиям пункта 27 Типовых отраслевых методических рекомендаций (утверждены Миннауки России 15 июня 1994 г. № ОР-22-2-46).

Исследования привели к положительному результату

Пример 1. ОАО «Молот» в период с января по февраль 2010 года выполнило НИОКР для собственных нужд.
Сумма расходов, связанных с их выполнением, составила 360 000 руб., из них:
– материалы – 102 000 руб.;
– амортизация объектов основных средств – 6000 руб.;
– зарплата сотрудников, участвовавших в разработке, – 200 000 руб.;
– взносы во внебюджетные фонды – 52 000 руб.

В марте 2010 года по результатам проведенной работы научно-технический совет ОАО «Молот» дал заключение о положительном результате НИОКР, установив срок его использования в производственной деятельности 2 года.

В мае 2010 года ОАО «Молот» начало использовать результат. В соответствии с учетной политикой предприятия списание расходов на НИОКР проводится линейным способом.

В бухгалтерском учете ОАО «Молот» были сделаны следующие проводки.

В январе–феврале 2010 года:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
КРЕДИТ 02
– 6000 руб. – списана амортизация, начисленная на стоимость объектов основных средств, использованных при выполнении научно‑исследовательских и опытно‑конструкторских работ;

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
КРЕДИТ 10
– 102 000 руб. – списана стоимость материалов, использованных при выполнении НИОКР;

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
КРЕДИТ 70
– 200 000 руб. – начислена заработная плата работникам отдела;

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
КРЕДИТ 69
– 52 000 руб. – начислены взносы во внебюджетные фонды.

В марте 2010 года:
ДЕБЕТ 04
КРЕДИТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
– 360 000 руб. – учтены расходы на проведение НИОКР.

Расходы ежемесячно будут признаваться в бухгалтерском учете в размере 15 000 руб. (360 000 руб. : 24 мес.) с июня 2010 года по май 2012 года, в налоговом учете – в размере 30 000 руб. (360 000 руб. : 12 мес.) с июня 2010 года по май 2011 года.

До июня 2011 года ежемесячный размер расходов в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, на 15 000 руб. (30 000 – 15 000). Указанная разница представляет собой налогооблагаемую временную разницу. Следовательно, в учете за указанный период ежемесячно отражается отложенное налоговое обязательство (ОНО) на сумму 3000 руб. (15 000 руб. х 20%).

С июня 2011 года по май 2012 года сумма расходов в бухгалтерском учете будет превышать сумму в налоговом учете, таким образом, будет происходить ежемесячное погашение ОНО на сумму 3000 руб. (15 000 руб. х 20%) (п. 12, 15, 18 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

В бухгалтерском учете ежемесячно будут записаны следующие проводки.

С июня 2010 года по май 2011 года:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 04
– 15 000 руб. – списана часть расходов на НИОКР на расходы по обычным видам деятельности;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 77
– 3000 руб. – отражено ОНО.

С июня 2011 года по май 2012 года:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 04
– 15 000 руб. – списана часть расходов на НИОКР на расходы по обычным видам деятельности;

ДЕБЕТ 77
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 3000 руб. – погашено отложенное налоговое обязательство.

После того как будет принято решение использовать результаты исследований в производстве, они списываются в дебет счета 04.

Исследования не привели к положительному результату

В бухгалтерском учете расходы по НИОКР, которые не дали положительного результата, признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором работы прекращены (п. 7 ПБУ 17/02). В этом месяце в бухгалтерском учете предприятия делается запись по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» в коррес-понденции с кредитом счета 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

При исчислении налога на прибыль по исследованиям, не давшим положительного результата, расходы учитываются в течение года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения исследований (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ).

Пример 2. Производственное объединение ОАО «Вектор» является заказчиком по договору на выполнение работ по разработке нового вида материалов. Договор на проведение работ подписан в январе 2010 года на сумму 1 180 000 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость – 180 000 руб.).

В апреле 2010 года в ходе выполнения работ исполнителем сделан вывод о невозможности достижения предусмотренного договором результата работ.

В мае 2010 года ОАО «Вектор» подписало соглашение о завершении работ в связи с получением отрицательного результата по НИОКР.

По договору исполнителю за выполненный объем работ выплачено 566 400 руб. (в том числе НДС – 86 400 руб.).

В мае 2010 года в бухгалтерском учете объединения ОАО «Вектор» будут сделаны следующие проводки:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
КРЕДИТ 60
– 480 000 руб. (566 400 – 86 400) – отражены рас-ходы на научно‑исследовательские и опытно‑конструкторские работы, выполненные исполнителем по договору;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 86 400 руб. – учтен НДС по выполненным работам;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
– 480 000 руб. – учтены в составе прочих расходов затраты на НИОКР, не давшие положительного результата.

В бухгалтерском учете расход признается в мае на сумму 480 000 руб.

В налоговом учете расходы на НИОКР начинают признаваться с июня 2010 года по май 2011 года, ежемесячно на сумму 40 000 руб. (480 000 руб. : 12 мес.).

Поэтому в учете ОАО «Вектор» 480 000 руб. – вычитаемая временная разница, с которой необходимо начислить отложенный налоговый актив (ОНА) на сумму 96 000 руб. (480 000 х 20%):
ДЕБЕТ 09
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 96 000 руб. – отражен ОНА.

В дальнейшем, начиная с июня 2010 года по май 2011 года включительно, в бухгалтерском учете расхода нет, а в налоговом есть на сумму 40 000 руб. Таким образом, в этом периоде в учете ОАО «Вектор» происходит ежемесячное погашение отложенного налогового актива на сумму 8000 руб. (40 000 руб. х 20%):
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 09
– 8000 руб. – отражено погашение ОНА.

Автор: Зайцева С. Н., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Налоговый кодекс разграничивает ситуации в отношении вычетов по основным средствам – приобретаемым и создаваемым. Впрочем, и в том и в другом случае вычет применяется при соблюдении следующих условий: объект предназначен для использования в облагаемых НДС операциях, у налогоплательщика в наличии имеются правильно оформленные счета-фактуры и первичные документы. При этом «входной» налог можно принять к вычету после того, как объект либо товары, работы, услуги для создания объекта будут приняты к учету на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (см., например, письма Минфина России от 19.07.2019 № 03-07-11/54587, от 11.04.2017 № 03-07-11/21548, от 18.11.2016 № 03-07-11/67999).

В отношении нематериальных активов (НМА) этот вопрос законодателем до сих пор не урегулирован (хотя напрашивается аналогичный подход). Впрочем, Федеральный закон от 29.09.2019 № 325-ФЗ ситуацию исправил.

О том, как с 01.01.2020 меняется НК РФ в отношении данной ситуации, читайте далее.

Нормы, действующие в настоящее время

Создание НМА: пробел в законодательстве

В нормах гл. 21 НК РФ (в частности ст. 171 и ст. 172 НК РФ) на сегодняшний день не дается ответа на вопрос о том, как принять к вычету НДС в отношении НМА при их создании. Судите сами.

В абзаце 1 п. 6 ст. 171 НК РФ акцент сделан лишь на основных средствах (ОС). Здесь сказано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные:

при проведении подрядчиками (застройщиками или техзаказчиками) капитального строительства (ликвидации ОС), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) ОС;

по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ;

при приобретении налогоплательщиком объектов незавершенного капитального строительства.

В силу п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ, осуществляются в порядке, установленном абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ.

Абзацем 1 п. 1 ст. 172 НК РФ определено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога («ввозного», а также удержанного налоговыми агентами), либо на основании иных документов (для случаев, предусмотренных п. 2.1, 3, 6 – 8 ст. 171 НК РФ).

Вычетам подлежат (если иное не предусмотрено ст. 172 НК РФ) только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ (здесь и далее подразумевается также ввоз товаров на иные территории, находящиеся под юрисдикцией РФ), после принятия на учет такого приобретения (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ) и при наличии соответствующей «первички» (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Таким образом, в Налоговом кодексе зафиксировано правило для вычетов НДС при создании объектов ОС. Как производить вычеты при создании объектов НМА, не сказано ни слова.

Вместе с тем согласно абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию РФ основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в п. 2 и 4 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.

К сведению! В пункте 2 ст. 171 НК РФ говорится о вычетах «входного» НДС, предъявленного при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ, либо уплаченного налога при ввозе товаров в таможенных процедурах выпуска для внутреннего, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления.

В пункте 4 ст. 171 НК РФ сказано о вычете сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику – иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах РФ, при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченных им при ввозе товаров на территорию РФ для производственных целей или для осуществления иной деятельности.

Получается, как принимать вычет «входного» НДС по НМА, разъясняется лишь для случая с приобретением актива.

Последствия…

С учетом рассмотренных норм НК РФ чиновники регулировали ситуацию с созданием НМА сторонней организацией не нормами абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ о вычете НДС по товарам, работам и услугам при их принятии к бухгалтерскому учету вне зависимости от номера счета (по учетным правилам это счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 4.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Минфином России 30.12.1993 № 160, Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94)), а нормами абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ.

Об этом свидетельствуют письма Минфина России от 29.01.2016 № 03-07-15/3818, от 26.04.2018 № 03-07-11/28617, от 19.07.2019 № 03-07-11/54587, в которых отмечено следующее.

На основании п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» объект в качестве НМА принимается к бухгалтерскому учету при единовременном выполнении условий, установленных п. 3 данного положения, в частности при достоверном определении фактической (первоначальной) стоимости приобретенного (созданного) объекта.

Нематериальные активы согласно Инструкции по применению Плана счетов принимаются к бухгалтерскому учету на одноименный счет 04 по первоначальной стоимости.

С учетом того, что в отношении НДС, предъявляемого контрагентами, создающими НМА, особенностей применения налоговых вычетов положениями гл. 21 НК РФ не предусмотрено, а также позиции ВАС (Определение от 11.01.2013 № ВАС-17962/12) суммы НДС, предъявленные налогоплательщику контрагентами, создающими актив, подлежат вычету после принятия на учет объекта в качестве НМА (счет 04) при выполнении условий, предусмотренных ст. 171 и 172 НК РФ.

К сведению: в силу п. 1.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав.

На основании п. 1.1, а также абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ право на применение вычетов при создании НМА возникает не ранее даты принятия на учет объекта в качестве НМА. При этом суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику в течение всего периода создания актива, принимаются к вычету в течение трех лет после принятия НМА к учету на основании счетов-фактур независимо от даты их выставления.

Причем «растягивать» вычет (на основании одного счета-фактуры частями в разных кварталах) нельзя; его заявляют сразу в полном объеме. Это следует из писем Минфина России от 04.09.2018 № 03-07-11/63070, от 19.12.2017 № 03-07-11/84699.

Суды в унисон с официальными органами

В упомянутом Определении № ВАС-17962/12 высшие судьи подержали позицию судов об отсутствии оснований для принятия к вычету НДС до окончания работ на всех этапах по созданию программных продуктов для автоматизации и логистики в деятельности организации. Поскольку объекты НМА были приняты к учету и введены в эксплуатацию в декабре 2010 года и январе 2011 года, основания для принятия к вычету НДС в проверяемый период (2008 год) у налогоплательщика отсутствовали.

Схожий вывод содержится в Постановлении АС МО от 30.01.2017 № Ф05-21530/2016 по делу № А40-68072/2016 (Определением ВС РФ от 19.05.2017 № 305-КГ17-5209 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства постановления): поскольку до завершения работ по созданию НМА актив в принципе существовать и быть принятым на учет не может, соответственно, к вычету спорные суммы налога могут быть заявлены только после окончания всех этапов работ по созданию НМА и передаче готового (существующего) актива.

Этот же арбитражный суд в Постановлении от 07.03.2019 № Ф05-1424/2019 по делу № А40-74076/2018 занял сторону налогового органа, так как установил, что общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС по выполненным и оказанным сторонними организациями работам и услугам по созданию объектов интеллектуальной собственности до принятия их на учет в качестве НМА.

Противоположная позиция судов

Но встречаются ситуации, когда налогоплательщики пытались соблюсти перечисленные условия для вычета, но все равно наказывались. Яркий тому пример – дело № А40-7472/2016.

Налогоплательщик принимал к учету работы по доработке НМА в виде программного обеспечения, на которое у него имелись исключительные права, на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» начиная с 2010 года. Вычет «входного» НДС он заявил лишь по окончании работ в 2014 году, когда их стоимость в виде созданных НМА была переведена на счет 04 «Нематериальные активы».

Налоговый орган отказал в вычете по счетам-фактурам, с момента выставления которых прошло более трех лет. Судьи, включая кассацию (Постановление АС МО от 02.12.2016), а также ВС РФ (в передаче дела на пересмотр отказано Определением ВС РФ от 31.03.2017 № 305-КГ17-1963) поддержали налоговиков. Установленные НК РФ условия для применения вычетов по НДС, в частности наличие счетов-фактур и постановка на учет работ, были выполнены налогоплательщиком уже в 2010 году, тогда же и возникло право на применение вычетов по НМА. Законодательство РФ не ставит право на налоговые вычеты в зависимость от того, на каком счете учитываются товары, работы, услуги. К тому же из норм ст. 171 – 172 НК РФ не следует, что только после формирования окончательной стоимости НМА сумма НДС принимается к вычету.

Суды указали, что ссылка налогоплательщика на Определение ВАС РФ № ВАС-17962/12 не свидетельствует о нарушении при рассмотрении настоящего дела единообразия при толковании и применении норм права, поскольку таковые используются судами непосредственно с учетом фактических обстоятельств, установленных в каждом конкретном деле. Неосновательна и ссылка на п. 7 ст. 3 НК РФ, поскольку положения п. 1 ст. 172 НК РФ не содержат неясностей и противоречий.

К сведению: ввиду отсутствия специальной нормы, устанавливающей условия для принятия к вычету НДС по НМА, подлежат применению общие положения п. 1 ст. 172 НК РФ. Иными словами, НДС по работам по созданию НМА принимается к вычету независимо от их завершения и формирования их совокупного результата в виде готовых к использованию НМА.

Нормы НК РФ скорректированы

Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ рассмотренные выше нормы НК РФ скорректированы. В частности, дополнен п. 6 ст. 171 НК РФ. С 01.01.2020 вычетам подлежат:

суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации ОС), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) ОС;

суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, создания нематериальных активов;

суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении объектов незавершенного капитального строительства;

суммы налога, предъявленные налогоплательщику при выполнении работ (оказании услуг) по созданию нематериального актива.

Порядок применения вычетов приведен в абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ – норме, в которую тоже были внесены изменения Федеральным законом № 325-ФЗ. Так, вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, ОС, оборудования к установке, и (или) НМА, указанных в п. 2 и 4 ст. 171 НК РФ, осуществляются в полном объеме после принятия на учет данных ОС, оборудования к установке, и (или) НМА. В случае создания налогоплательщиком нематериальных активов (собственными силами и (или) с привлечением третьих лиц) вычеты сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченных им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, для создания таких нематериальных активов, в том числе сумм налога, предъявленных налогоплательщику по договорам на создание нематериальных активов, производятся после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Сегодня мы напомнили, как до сих пор решался вопрос по вычетам НДС при создании НМА, какие споры при отсутствии четких норм законодательства при этом возникали.

С 01.01.2020 п. 6 ст. 171 и абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ будут действовать в редакции Федерального закона № 325-ФЗ. С указанной даты при создании НМА (своими силами или с привлечением подрядчиков) дожидаться момента принятия актива к учету в качестве НМА (счет 04) для вычета «входного» НДС не надо.

Надеемся, что этот момент будет учтен и при разрешении старых (относительно прежней редакции НК РФ) споров. Ведь были же судебные акты, в которых демонстрировался логичный и отвечающий новым нормам подход. В общем, посмотрим…

Читайте также:


При переходе на какой специальный режим налогоплательщик не должен восстанавливать ндс

Ндс методом зачета при импорте в рк 2020 г

Освобождение от ндс 2013

Эвакуация пострадавших из зоны с ндс при пожаре

Ндс при прочем выбытии