Передача права пользования земельным участком ндс
Опубликовано: 04.05.2024
(1).jpg)
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Обзор документа
Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 января 2020 г. N 03-07-11/5682 О применении НДС при безвозмездной передаче права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) государственному казенному учреждению
Вопрос: Акционерное общество (далее - АО) просит дать разъяснения по следующим положениям статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС) признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом реализацией товаров (работ, услуг) в целях главы 21 НК РФ признается также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.
В то же время согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ в целях главы 21 НК РФ не признается объектом налогообложения передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.
- признается ли объектом налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ предоставление безвозмездного сервитута (безвозмездная передача права ограниченного пользования земельными участками) государственным казенным учреждениям?
- распространяется ли действие нормы подпункта 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ на оказание услуг по передаче в безвозмездное ограниченное пользование земельными участками (безвозмездный сервитут) государственным казенным учреждениям?
Ответ: В связи с письмом по вопросу применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) при безвозмездной передаче права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) государственному казенному учреждению Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) передача имущественных прав как на возмездной, так и на безвозмездной основе признается объектом налогообложения НДС.
Перечни операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от налогообложения НДС, предусмотрены пунктом 2 статьи 146 и статьей 149 Кодекса. В указанные перечни операции по передаче права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута, публичного сервитута) государственному казенному учреждению не включены.
Таким образом, операции по безвозмездной передаче права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) государственному казенному учреждению признаются объектом налогообложения НДС.
В соответствии с абзацем пятым пункта 1 статьи 153 Кодекса при передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных статьей 155 Кодекса. При этом особенности определения налоговой базы при реализации права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) указанной статьей 155 Кодекса не установлены.
В связи с этим, при предоставлении вышеназванных прав налоговую базу по НДС следует определять в соответствии с пунктом 2 статьи 153 Кодекса, согласно которому налоговая база по НДС определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Учитывая изложенное, при безвозмездной передаче права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) государственному казенному учреждению НДС стоит исчислять со всей стоимости передаваемых прав.
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
| Заместитель директора Департамента | Н.А. Кузьмина |
Обзор документа
Безвозмездное предоставление сервитута государственному казенному учреждению облагается НДС. Налог стоит исчислять со всей стоимости передаваемых прав.
И. А. Невский, ведущий аудитор КГ «МИХАЙЛОВ И ПАРТНЕРЫ», к. э. н.
Хозяйство взяло в аренду земельный участок. Но через некоторое время решило переуступить право аренды сторонней организации. Разобраться в нюансах налогообложения такой сделки нам поможет письмо ФНС России от 1 августа 2011 г. № ЕД-4-3/12444.
Практические аспекты сделки
На практике сделки по уступке права аренды земельного участка являются достаточно распространенными. Ведь максимальный срок аренды, если участок отнесен к землям сельскохозяйственного назначения, составляет 49 лет. Основание – пункт 3 статьи 9 Федерального закона от 24 июля 2002 г. № 101-ФЗ «Об обороте земель сельскохозяйственного назначения».
А для других категорий земель срок аренды вообще не ограничен.
При длительной же аренде арендатор получает практически такие же права в отношении земельного участка, как и его собственник (за исключением только права распоряжения землей).
Кроме того, действующее законодательство не ограничивает количество сделок по уступке права аренды земли в отношении одного и того же участка. Иными словами, возможна последовательная замена не одного, а даже нескольких арендаторов.
Уведомление о сделке арендодателя земли
Хозяйство может владеть землей не только на праве собственности (ст. 15 Земельного кодекса РФ), но и на праве аренды (ст. 22 Земельного кодекса РФ). Нас интересует второй случай.
Пунктом 2 статьи 615 Гражданского кодекса РФ установлено, что арендатор вправе передавать свои права и обязанности по договору другому лицу (перенаем), только получив на это согласие арендодателя.
Данная норма является общей. А касаемо именно земли, ее уточняет пункт 5 статьи 22 Земельного кодекса РФ. Здесь указано, что арендатор земельного участка может передать свои права и обязанности по договору третьему лицу при условии уведомления арендодателя, если иное не предусмотрено договором аренды земли.
Иначе говоря, для переуступки права аренды земли получать согласие арендодателя не нужно, его достаточно лишь уведомить о сделке.
При этом в пункте 16 постановления Пленума ВАС РФ от 24 марта 2005 г. № 11 разъяснено, что такое уведомление должно быть направлено собственнику земли в разумный срок после совершения соответствующей сделки с третьим лицом. В противном случае арендодатель вправе предъявить хозяйству (первоначальному арендатору) требование о возмещении возникших в связи со сделкой убытков. Такое право ему дает статья 22 Земельного кодекса РФ.
Разумеется, передать свои права и обязанности арендатор может на срок, не превышающий срок действия основного договора аренды, права по которому он передает. Основание – пункт 5 статьи 22 Земельного кодекса РФ.
И последнее…
При передаче права пользования участком третьему лицу ответственным по договору аренды перед арендодателем становится новый арендатор. При этом заключать с собственником земли новый договор аренды ему не требуется (п. 5 ст. 22 Земельного кодекса РФ).
Земля является одним из видов недвижимого имущества, поэтому права на нее подлежат государственной регистрации, что следует из пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса РФ.
Регистрации подлежит и договор аренды земельного участка, если он заключен на срок не менее одного года (п. 2 ст. 609 Гражданского кодекса РФ, п. 2 ст. 26 Земельного кодекса РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 389 Гражданского кодекса РФ уступка права требования по сделке, которая подпадает под государственную регистрацию, также должна быть зарегистрирована в порядке, установленном для регистрации этой сделки.
Таким образом, договор уступки права аренды земельного участка, если срок аренды превышает один год, должен быть зарегистрирован в порядке, определенном Федеральным законом от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».
НДС при передаче права аренды
Право аренды земли представляет собой имущественное право требовать у арендодателя предоставления арендатору земельного участка в пользование. Это следует из статьи 128 Гражданского кодекса РФ.
При этом гражданское законодательство называет имущественные права одним из видов имущества. А в целях налогообложения, согласно пункту 2 статьи 38 Налогового кодекса РФ, они представляют собой отдельный самостоятельный объект.
В общем случае передача имущественных прав облагается НДС. Основание – подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. И если реализация собственно земельных участков и долей в них не признается объектом налогообложения в силу подпункта 6 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ, то на операции по передаче права аренды земельного участка это положение не распространяется. Правда, есть исключение.
При аренде земли у государства или у муниципального образования, когда от имени арендодателя в пределах своих полномочий выступает орган государственной власти или местного самоуправления, арендная плата не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на основании подпункта 17 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ. На это указывает и Минфин России в письмах от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, от 2 апреля 2010 г. № 03-07-11/90.
Если же в качестве арендодателя выступает организация или физическое лицо, арендная плата за землю подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях (разумеется, если арендодатель является плательщиком налога на добавленную стоимость). Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, от 15 января 2010 г. № 03-07-11/05, ФНС России от 1 августа 2011 г. № ЕД-4-3/12444.
В случае же передачи права аренды земли НДС исчисляется в общем порядке вне зависимости от того, кто передает такие права. Ведь на случаи взимания платы за право аренды земли органом государственной власти или местного самоуправления положения подпункта 17 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ не распространяются, так как такая плата является не платой за право пользования природным ресурсом, а лишь платой за получение возможности его использования.
Аналогичные разъяснения приведены, например, в письмах Минфина России от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, от 21 апреля 2009 г. № 03-07-11/111. При этом на организацию, которой предоставляются такие права, не распространяются положения пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ, то есть ей необходимо исчислять НДС, удерживая его из платы за предоставление права аренды, и перечислять налог в бюджет.
Порядок исчисления налога
Согласно пункту 5 статьи 155 Налогового кодекса РФ, налоговая база при передаче арендных прав определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 Налогового кодекса РФ. А пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, без включения в них налога на добавленную стоимость.
Иными словами, налогом облагается вся стоимость права аренды (без учета НДС), определенная договором.
При этом моментом определения налоговой базы является день передачи права пользования земельным участком. Это следует из пункта 8 статьи 167 Налогового кодекса РФ.
Важно запомнить
Уступить право пользования земельным участком новому арендатору хозяйство может, уведомив о сделке арендодателя в разумный срок. При этом ему придется заплатить со стоимости сделки НДС. Начислить налог нужно на дату передачи имущественных прав сторонней организации.
Законом предусмотрена возможность оборота недвижимости, даже если она возведена на участке, принадлежащем иному лицу.
Земельным законодательством предусмотрены определенные правила, а также режим, в соответствии с которыми пользователи земельных участков могут распоряжаться своим недвижимым имуществом.
Данный случай не является поводом для лишения собственника имущества права на использование территории, так как законом гарантируется возможность реализации прав на распоряжение земельным участком при наличии построек.
Нормативными актами гражданского законодательства допускается возможность совершения отдельных сделок земельных и недвижимых объектов:
- Продажа, предоставление в аренду, пользование или владение на различных основаниях, которые становятся поводом для отчуждения недвижимости, не требуют использования земельного участка в качестве объекта сделки;
- Земельный участок может быть объектом любой финансовой или юридической сделки без обязательного отчуждения недвижимости.
При заключении таких сделок права законного пользователя, который владеет недвижимостью, не теряются и должны оставаться неприкосновенными.
Право пользования земельным участком собственника недвижимости, находящейся на чужом земельном участке
Право на использование земельной территории, в пределах которой расположено недвижимое имущество, имеют следующие лица:
- граждане, которые владеют земельным участком на основе вещно-правовых оснований, которые фактически выражаются в форме права пожизненного владения на основании наследования или же бесплатного использования на постоянной основе;
- лицо, которое приобрело возможность эксплуатировать земельную территорию при заключении арендного договора.
Права нового собственника недвижимости при переходе права собственности на недвижимость, находящуюся на чужом земельном участке
Законодательством предусмотрена возможность реализации и оборота недвижимости, даже если она возведена на территории, принадлежащей иному лицу. В случае смены законного собственника недвижимости право на использование земельного участка полностью переходит к новому владельцу построек и недвижимых конструкций. Право нового собственника на владение земельными территориями предусматривает следующие вилы деятельности:
- хозяйственное распоряжение, а также использование в соответствии с целевым назначением для удовлетворения потребностей собственника;
- оперативное управление территориями;
- пожизненное владение, которое приобретается путем наследования.
Право на эксплуатацию территории может сохраняться у нового владельца при условии, что прежний собственник использовал участок на основании договора об аренде. В такой ситуации переход прав на собственность арендованного имущества не является основанием для внесения изменений в арендный договор или поводом для его расторжения.
Лицо, которое приобрело участок на основании наследования, имеет возможность использовать в обороте недвижимость, но права на обладание землей переходит к иным гражданам только в порядке наследования.
Также законодательством исключается возможность проведения любых сделок и распорядительных действий с такими участками.
Использование недвижимого объекта при заключении финансовых и юридических сделок предусматривает заключение договора о режиме использования территории. Также прежний владелец должен вовремя переоформить право на пожизненное использование строений на право владения участками до момента заключения официальной сделки с недвижимостью.
Законодательством предусматривается возможность отчуждения недвижимого объекта конкретным лицом, если земельная территория находится в пользовании данного гражданина. В таком случае процедура продажи недвижимости, которая размещена в пределах земельных территорий, предоставленных на постоянной основе, должна сопровождаться проведением дополнительной процедуры:
- по переоформлению прав на использование территорий на основании договора об аренде;
- приобретение земельного участка, на котором размещена недвижимость.
Такая же процедура должна совершаться в случаях, когда права владения недвижимым имуществом приобретаются на основании договоров об обмене, в процессе дарения, при реорганизации юридического лица-владельца или же при заключении любых других сделок.
Права собственника недвижимости, находящейся на чужом участке, в отношении данного объекта недвижимости
Недвижимость, которая расположена на территории чужого земельного участка, может находиться в собственности частного лица. Данный гражданин будет обладать исключительным правом владения недвижимостью, будет иметь возможность использовать сооружение по своему усмотрению или же фактически распоряжаться недвижимостью.
Собственник недвижимости, расположенной на чужой территории, имеет право реализовать свои полномочия в пределах и целях, которые допустимы гражданским и земельным законодательством:
- право владения недвижимостью рассматривается в качестве возможности иметь в своем распоряжении определенное строение в качестве собственных имущественных активов;
- право на распоряжение недвижимыми объектами предусматривает возможность фактического собственника в определении юридического положения постройки, а также позволяет лицу менять предназначение и состояния строений;
- право на использование недвижимости основывается на возможности распоряжения постройкой для удовлетворения хозяйственных или иных целей путем использования полезных свойств объекта.
Законодательством предусматривается несколько способов приобретения прав собственности на недвижимость, которая находится в пределах чужой территорий, среди которых:
- способ первоначального приобретения законных прав заключается в обретении полномочий на основаниях, которые не связаны с действием прав иного лица на данный объект. В таком случае права и обязанности определяются исключительно земельным и гражданским законодательством;
- производный способ получения прав предусматривает переход ранее установленных прав от одного лица к иному. В данном случае учитываются не только определенные законодательством права и обязанности, но также требования прежнего владельца конкретного объекта недвижимости.
Собственник недвижимости имеет возможность свободно реализовать все свои права, которые могут ограничиваться или регламентироваться законом или договорами. Если законный владелец недвижимости не пожелал заключить договор о порядке использования земельного участка с его собственником, то в такой ситуации стоит использовать общие законодательные положения.
Законные права собственности на недвижимые объекты, которые расположены на территории чужих участков, фактический владелец может передавать другим лица на различных основаниях при условии сохранения права собственности.
Идеальным вариантом в таком случае является заключение договора об аренде постройки, который предусматривает доверительное управление недвижимостью, не влекущее за собой смену пользователя.
«Клерк» Рубрика НДС
Екатерина Анненкова, аудитор, аттестованный Минфином РФ, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению ИА "Клерк.Ру". Фото Б. Мальцева ИА «Клерк.Ру»
Передача имущественных прав признается объектом налогообложения НДС в соответствии с положениями 21 главы Налогового кодекса. В соответствии с положениями ст.128 и ст.129 ГК РФ, имущественные права относятся к объектам гражданских прав и могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) либо иным способом, если они не ограничены в обороте.
При осуществлении предпринимательской деятельности организации становятся участниками сделок, что влечет за собой возникновение взаимных обязательств.
Согласно ст.307 Гражданского кодекса, в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то:
- передать имущество,
- выполнить работу,
- уплатить деньги,
- и т.п.,
При заключении договора купли-продажи продавец берет на себя обязательство предоставить покупателю определенные товары (работы, услуги), а покупатель – данные товары (работы, услуги) принять и оплатить.
По возмездному кредитному договору (договору займа) займодавец предоставляет заемщику не товары и услуги, а денежные средства на условии возвратности.
Возникшая при исполнении продавцом/займодавцем своих обязательств по договорам дебиторская задолженность, является имущественным правом, принадлежащим продавцу-кредитору по не оплаченным покупателем денежным обязательствам.
В соответствии с положениями ст.382 ГК РФ, право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке уступки требования или перейти к другому лицу на основании закона.
*Данные правила не применяются к регрессным требованиям. Регрессным называют обратное требование о возмещении уплаченной суммы. Такое требование предъявляется одним физическим или юридическим лицом к другому обязанному лицу. Право на регрессное требование характерно для солидарных обязательств.
При этом согласия должника для передачи его долга не требуется, если иное не предусмотрено законом или договором.
После передачи права требования кредитор уведомляет должника о новом кредиторе.
Если должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим для него неблагоприятных последствий. В этом случае исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору.
Согласно ст.383 ГК РФ, не допускается переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора:
- требований об алиментах,
- о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью,
- и т.п.
Налоговая база при передаче имущественных прав
При уступке денежного требования*, вытекающего из договора реализации товаров, работ или услуг, облагаемых НДС (не указанных в ст.149 НК РФ), налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется:
- в порядке, предусмотренном ст.154 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.
То есть, сама реализация товаров облагается НДС в обычном порядке.
Налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из такого договора, определяется:
- как сумма превышения дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.
Налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется:
- как сумма превышения дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
При передаче имущественных прав налогоплательщиками*:
- на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях,
- гаражи или машино-места,
- как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.
НДС в этом случае начисляется по расчетной ставке 18/118 в соответствии с п.4 ст.164 НК РФ.
При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется (п.4 ст.155 НК РФ):
- как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
- в порядке, предусмотренном ст.154 настоящего НК РФ.
Кроме вышеуказанных операций по передаче имущественных прав в хозяйственной деятельности компаний может осуществляться передача таких имущественных прав, как:
- Интеллектуальная собственность,
- Прав на прочие нежилые помещения (не упомянутые в ст.155 НК РФ),
- И т.д.
Согласно положениям п.1 ст.146 НК РФ – передача имущественных прав подлежит налогообложению НДС.
Кроме того, перечни операций:
- не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ,
- освобождаемых от налогообложения согласно ст.149 НК РФ,
На основании п.2 ст.146 НК РФ не признаются объектом налогообложения НДС:
- операции, указанные в п.3 ст.39 НК РФ, в принципе не признаваемые реализацией товаров, работ или услуг (пп.1 п.2 ст.146 НК РФ);
- операции по реализации земельных участков (долей в них) (пп.6 п.2 ст.146 НК РФ);
- передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам) (пп.7 п.2 ст.146 НК РФ);
- исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (пп.26 п.2 ст.149 НК РФ);
- передача имущественных прав в безвозмездном порядке в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995г. №135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (за исключением подакцизных товаров) (пп.12 п.3 ст.149 НК РФ);
- передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир (пп.23 п.3 ст.149 НК РФ);
- операции по уступке (переуступке, приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед каждым новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки (пп.26 п.3 ст.149 НК РФ);
- передача имущественных прав (в том числе предоставление права использования результатов интеллектуальной деятельности и (или) средств индивидуализации) общероссийским общественным объединением, Олимпийской хартией Международного олимпийского комитета и на основе признания Международным олимпийским комитетом, и общероссийским общественным объединением, Конституцией Международного паралимпийского комитета и на основе признания Международным паралимпийским комитетом, в рамках исполнения обязательств по соглашениям, заключенным с российскими и иностранными организаторами XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи в соответствии со ст.3 Федерального закона от 01.12.2007 №310-ФЗ (пп.31 п.3 ст.149 НК РФ);
- передача имущественных прав в виде вклада по договору инвестиционного товарищества, а также передача имущественных прав участнику договора инвестиционного товарищества в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников указанного договора, или раздела такого имущества - в пределах суммы оплаченного вклада данного участника (пп.34 п.3 ст.149 НК РФ).
Момент определения налоговой базы при передаче имущественных прав
Согласно пп.1 п.1 ст.167 НК РФ, для целей налогообложения НДС моментом определения налоговой базы*, является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Так как передача права требования долга первоначальным кредитором отдельно в статье 167 НК РФ не поименована, при определении налоговой базы в этом случае следует руководствоваться именно пп.1 п.1 данной статьи.
Аналогичным образом следует определять дату возникновения налоговой базы и в случае передачи имущественных прав, не поименованных в ст.155 НК РФ.
В соответствии с п.8 ст.167 НК РФ, при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном п.2 ст.155 НК РФ*, момент определения налоговой базы определяется:
- как день уступки денежного требования,
- или день прекращения соответствующего обязательства.
В случаях, предусмотренных п.3* и п.4** ст.155 НК РФ:
- как день уступки (последующей уступки) требования,
- или день исполнения обязательства должником.
** При приобретении денежного требования у третьих лиц.
В случае, предусмотренном п.5 ст.155* НК РФ:
- как день передачи имущественных прав.
Ставки НДС при передаче имущественных прав
В соответствии с п.4 ст.164 НК РФ, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав, а так же при передаче имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ*, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется:
- как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 (10%) или пунктом 3 (18%) настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
- При уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг) (п.2 ст.155 НК РФ).
- При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места (п.3 ст.155 НК РФ).
- При приобретении денежного требования у третьих лиц (п.4 ст.155 НК РФ).
Следует отметить, что даже если право требования возникло в связи с реализацией товаров, облагаемых по ставке НДС 10%, при налогообложении операций по такому требованию ставка 10/110 не применяется, так как объектом налогообложения в данном случае является не сам товар, облагаемый по ставке НДС 10%, а имущественное право, которое в п.2 ст.164 не поименовано.
Соответственно, к таким имущественным правам следует применять п.3 ст.164 НК РФ и ставку 18%.
Как следует из вышеприведенного анализа статьи 164 НК РФ, положения Налогового кодекса не регламентируют отдельно порядок применения ставки НДС для операций по передаче имущественных прав, передаваемых первоначальными кредиторами.
Соответственно, каждый налогоплательщик самостоятельно принимает решение, какую именно ставку налога применять при передаче имущественных прав в соответствии с п.1 ст.155 НК РФ:
- Расчетную ставку 18/118, как к операциям, расчет налоговой базы по которым производится исходя из сумм, учитывающих НДС.
- Ставку 18%, так как пункт 4 ст.164 НК РФ не содержит указаний на п.1 ст.155 НК РФ, т.е. на передачу права требования первоначальным кредитором.
Налоговые вычеты по НДС у цессионария при приобретении имущественных прав
В случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав, реализуемых на территории РФ, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном п.4 ст.164 НК РФ (по расчетной ставке 18/118).
В соответствии с п.3 ст.168 НК РФ, при передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав:
- выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав.
В соответствии с п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном 21 главой НК.
Согласно п.2 ст.171 НК РФ, вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении имущественных прав на территории РФ в отношении:
- имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с 21 главой НК РФ.
К покупателю недвижимости переходят права и обязанности в отношении земельного участка в том же объеме, что принадлежали продавцу недвижимости // Обзор дела № А41-80395/2017
Министерство обратилось в арбитражный суд с иском к индивидуальному предпринимателю о взыскании неосновательного обогащения - платы за пользование земельным участком в период между регистрацией права собственности индивидуального предпринимателя на здания, расположенные на земельном участке, и регистрацией договора аренды на данный земельный участок в размере, равном рыночной стоимости аренды.
Арбитражный суд Московской области решением от 06.02.2018, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2018 и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 13.09.2018, удовлетворил требование Министерства в части взыскания с предпринимателя неосновательного обогащения с учетом оплаченной предпринимателем суммы за аренду земельного участка в льготном размере (на условиях, существовавших для прежнего арендатора земельного участка – продавца зданий).
В связи с приобретением объектов недвижимости, расположенных на земельном участке, находившемся у продавца в аренде, к покупателю перешли права и обязанности арендатора по договору, в том числе обязанность платить за пользование участком в размере, установленном договором и пунктом 2 статьи 3 Закона N 137-ФЗ, из расчета два процента кадастровой стоимости участка. Плату за пользование участком в указанном размере ответчик перечислил арендодателю.
С момента государственной регистрации права собственности на объекты недвижимости предприниматель обязан платить за пользование публичным земельным участком, на котором эти объекты расположены; поскольку предприниматель в спорный период не платил за пользование, с него по правилам статьи 1102 ГК РФ и статьи 65 ЗК РФ надлежит взыскать неосновательное обогащение в размере арендной платы; так как предприниматель не относится к лицам, которым земельные участки могут предоставляться на праве постоянного (бессрочного) пользования, и он не является универсальным правопреемником продавца недвижимости, при расчете платы за пользование земельным участком не может быть применен льготный порядок определения арендной платы, установленный пунктом 2 статьи 3 Закона N 137-ФЗ для лиц, переоформивших право постоянного (бессрочного) пользования на право аренды, и который был определен договором аренды для продавца недвижимости; Министерство правомерно произвело расчет платы за фактическое пользование предпринимателем спорным земельным участком в размере арендной платы в соответствии с Методикой исходя из рыночной стоимости права аренды.
Судебный акт суда второй кассационной инстанции:
Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 26.03.2019 по делу N 305-ЭС18-22413 решение Арбитражного суда Московской области от 06.02.2018, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2018 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.09.2018 по делу N А41-80395/2017 отменены, в иске Министерству отказано.
Доводы суда, положенные в основу судебного акта:
Нормами земельного законодательства предусмотрен принцип единства судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов (подпункт 5 пункта 1 статьи 1 ЗК РФ).
В силу пункта 1 статьи 35 ЗК РФ и пункта 3 статьи 552 ГК РФ при переходе права собственности на здание, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.
В абзаце 2 пункта 14 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 11) разъяснено, что покупатель здания, строения, сооружения, находящихся на земельном участке, принадлежащем продавцу на праве аренды, с момента регистрации перехода права собственности на такую недвижимость приобретает право пользования земельным участком, занятым зданием, строением, сооружением и необходимым для их использования, на праве аренды, независимо от того, оформлен ли в установленном порядке договор аренды между покупателем недвижимости и собственником земельного участка.
В пункте 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 73 "Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 73) подтверждена позиция, согласно которой к покупателю недвижимости переходит то право на земельный участок, которое принадлежало продавцу недвижимости, а также связанные с этим правом обязанности при наличии таковых (перемена лица в договоре аренды).
По смыслу названных норм и разъяснений Пленума ВАС РФ при отчуждении объекта недвижимого имущества его покупатель в силу прямого указания закона приобретает право пользования земельным участком, занятым объектом недвижимости, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний его собственник, и тем самым принимает права и обязанности арендатора земельного участка, а прежний собственник объекта недвижимости выбывает из обязательства по аренде данного земельного участка.
Таким образом, в связи с приобретением объектов недвижимости, расположенных на земельном участке, находящемся в аренде у продавца, к предпринимателю перешли права и обязанности арендатора по договору аренды, в том числе обязанность платить за пользование участком исходя из условий данного договора аренды (с применением льготной ставки в размере два процента кадастровой стоимости участка).
Суд второй кассационной инстанции, в общем-то, разъяснил прописные истины.
Подобное правило применяется и в случае, например, определения срока временного владения и (или) пользования недвижимым имуществом, указанного в статье 3 Федерального закона "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", в соответствии с которой арендатор (субъект малого и среднего предпринимательства) имеет преимущественное право на приватизацию арендуемого имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности. Однако у арендатора такое право возникает только при наличии ряда условий, перечисленных в указанной статье. В частности, арендуемое имущество должно находиться во временном владении и (или) временном пользовании арендатора непрерывно в течение двух и более лет на день подачи заявления в соответствии с договором (договорами) аренды этого имущества.
В названный срок включается также срок владения и (или) пользования недвижимым имуществом лицом, являющимся предшествующим правообладателем по отношению к субъекту малого или среднего предпринимательства, заявившему о реализации права на приобретение. При этом переход права аренды к новому арендатору может основываться как на универсальном, так и на сингулярном правопреемстве (например, перенаем), а прежние арендаторы должны на момент осуществления ими временного владения и (или) пользования недвижимым имуществом соответствовать критериям малого или среднего предпринимательства.
По смыслу указанного закона допускается переход права на приобретение в порядке универсального правопреемства от субъекта малого или среднего предпринимательства, заявившего о реализации данного права, к другому лицу (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.11.2009 N 134 "О некоторых вопросах применения Федерального закона "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации").
Читайте также: