Ндс при списании дебиторской задолженности с истекшим сроком давности

Опубликовано: 07.05.2024

Списание дебиторской задолженности — процедура сама по себе непростая. При этом не стоит забывать и про НДС, который возникает в момент ее проведения. О том, как разрешить сопутствующие списанию задолженности проблемы, расскажет юрисконсульт «ФБК-Право» Инна Андреева.

Дебиторка: возникновение налога

Как известно, списание дебиторской задолженности означает необходимость выплаты НДС. В свою очередь, при определении базы по этому налогу основное значение имеет период возникновения такой задолженности. В соответствии с ныне действующей редакцией п. 1 ст. 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Статьей 2 ФЗ № 119 «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации и о признании утратившим силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» закреплен особый порядок налогообложения НДС при наличии дебиторской задолженности. Прежде всего по состоянию на 1 января 2006 г. плательщики НДС обязнаы провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. По ее результатам определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары, работы или услуги, а также имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Также определяется кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

внимание

Время — деньги

В случае непогашения контрагентом дебиторской задолженности до 1 января 2008 г., а также в случае истечения срока исковой давности либо списания дебиторской задолженности до указанной даты налогоплательщик уплачивает НДС за счет собственных средств.

Итак, ФЗ № 119 устанавливает двухлетний переходный период для определения налоговой базы. В рассматриваемой нами ситуации он продолжается с 1 января 2006 г. до 1 января 2008 г. Если до 1 января 2008 г. дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года. Следовательно, неисполнение контрагентом обязанности по оплате товара (работы, услуги), имущественного права не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при наступлении предусмотренных законом обстоятельств.

Возможно, что оплата потребителем товара, работ или услуг, в стоимость которых включается НДС, не производилась. В этом случае налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм, который позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС (п. 3 и п. 4 ст. 266 НК РФ).

На основании анализа требований нормы п. 6 ст. 2 ФЗ № 119 можно сделать вывод, что момент списания дебиторской задолженности не тождественен моменту истечения срока исковой давности в отношении указанной задолженности. Следовательно, в целях применения данной нормы необходимо установить как порядок и условия истечения срока исковой давности, так и иные случаи списания дебиторской задолженности.

Истечение срока исковой давности

Статья 196 Гражданского кодекса устанавливает размер общего срока исковой давности, равный трем годам. На основании ст. 200 ГК РФ течение данного срока начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения началом исковой давности считается момент окончания срока исполнения.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен, либо определен моментом востребования, в силу п. 2 ст. 200 ГК РФ начало срока исковой давности считается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Если же должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, то отсчет исковой давности начинается по окончании льготного.

В соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также с того момента, когда обязанное лицо совершает действия, свидетельствующие о признании долга. После перерыва срок исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

внимание

Ответственность неизбежна

Неисполнение контрагентом обязанности по оплате товара (работы, услуги), имущественного права не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате НДС при наступлении предусмотренных законом обстоятельств.

Случаи списания дебиторской задолженности

Налоговое законодательство не содержит определения случаев списания дебиторской задолженности в целях налогообложения НДС. В целях же бухучета на основании п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Согласно нормам Налогового кодекса, понятие долгов, нереальных к взысканию (безнадежных), применяется только по отношению к целям налогообложения прибыли.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности. К ним относятся и те, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Следовательно, для целей налогообложения прибыли задолженность признается безнадежной только при наличии одного из следующих оснований:

истечение срока исковой давности;
прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения;
прекращение обязательства на основании акта государственного органа;
прекращение обязательства в случае ликвидации организации-должника.

Таким образом, в целях определения налоговой базы по НДС под иными случаями списания дебиторской задолженности следует понимать случаи прекращения обязательств вследствие невозможности исполнения; на основании акта государственного органа, ликвидации организации-должника.

И. Андреева

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Компания работала с контрагентом, который являлся как поставщиком, так и покупателем компании. Организация применяет ОСН. На начало 2020 г. с данным контрагентом остались незакрытые взаиморасчеты по выданным и полученным авансам. По перечисленному авансу НДС к вычету не принимался, так как контрагент не выставлял счет-фактуру. Контрагент ликвидирован 11.09.2020, о чем есть запись в ЕГРЮЛ.
Как списать дебиторскую и кредиторскую задолженности в данном случае?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В сентябре 2020 г. организация обязана признать в составе внереализационных доходов сумму списанной кредиторской задолженности за вычетом НДС, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет при получении аванса. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий доход.
В сентябре 2020 г. организация может учесть в составе внереализационных расходов сумму списанной дебиторской задолженности в виде выданного аванса в полной сумме. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий расход.

Обоснование позиции:
Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (ст. 309 ГК РФ). Надлежащее исполнение прекращает обязательство (п. 1 ст. 408 ГК РФ).
Обязательства могут быть погашены (прекращены), в частности, следующими способами (гл. 26 ГК РФ):
- зачетом встречного однородного требования (ст. 410 ГК РФ);
- ликвидацией юридического лица (должника или кредитора) (ст. 419 ГК РФ).
Возможность проведения зачета взаимных требований в одностороннем порядке предусмотрена ст. 410 ГК РФ.
Однако для совершения взаимозачета в одностороннем порядке необходимо подтверждение того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, составленное инициатором этого зачета (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65). Таким подтверждением могут служить почтовые уведомления, квитанции о приеме электронного документа, входящие отметки (если заявление передается лично). Если же подтверждения того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, нет, зачет может быть аннулирован (постановление Десятого ААС от 20.03.2017 N 10АП-2119/17).
В данном случае контрагент ликвидирован, о чем имеется соответствующая запись в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ). Поэтому уведомить его о проведении взаимозачета не получится.
В связи с этим полагаем, что основанием для прекращения взаимных обязательств будет служить ликвидация контрагента (без проведения взаимозачета) (ст. 419 ГК РФ).

Налогообложение

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которая определяется в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Списание кредиторской задолженности

К доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Так, согласно п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за исключением случаев, не имеющих к рассматриваемой ситуации отношения), признаются внереализационными доходами.
Одним из других оснований для списания кредиторской задолженности и, соответственно, для признания внереализационного дохода является ликвидация кредитора, так как в данном случае после ликвидации покупателя (заказчика работ (услуг)) обязательства продавца (исполнителя) по отгрузке товаров (выполнению работ (оказанию услуг)) этому покупателю (заказчику) в счет ранее полученной предоплаты прекратились.
Порядок признания внереализационных доходов при методе начисления регламентирован п. 4 ст. 271 НК РФ. Особых правил для признания доходов от списания кредиторской задолженности в этой норме нет.
Как указывают уполномоченные органы, в случае ликвидации кредитора сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов организации на дату исключения кредитора из ЕГРЮЛ (письма Минфина России от 01.10.2020 N 03-03-06/1/85891, от 16.09.2020 N 03-03-07/81257, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7837, от 24.11.2017 N 03-03-06/2/77869, от 13.04.2017 N 03-03-07/21951). Такой же позиции придерживаются суды (постановления Восьмого ААС от 21.02.2017 N 08АП-13746/16 *(1), Девятого ААС от 17.02.2017 N 09АП-63406/16 *(2), Восемнадцатого ААС от 15.02.2017 N 18АП-331/17 *(3)).
Таким образом, организации необходимо учесть внереализационный доход от списания кредиторской задолженности в том отчетном периоде, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ (в сентябре 2020 г. - за отчетный период 9 месяцев 2020 г.)*(4).
Обратите внимание, что при списании кредиторской задолженности в виде полученного аванса в составе внереализационных расходов НДС, исчисленный с аванса полученного, не учитывается, так как норма пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ в данном случае не применяется (письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635).
Кроме того, при списании задолженности в виде полученного аванса оснований для принятия к вычету суммы НДС, ранее исчисленной и уплаченной в бюджет при получении аванса, не возникает, так как отсутствует отгрузка товаров (работ, услуг) в счет полученной предоплаты или возврат суммы аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172, п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58, от 25.02.2009 N 03-07-10/04, постановление Девятого ААС от 01.12.2011 N 09АП-30187/11).
Таким образом, ранее исчисленный и уплаченный в бюджет НДС с аванса полученного при списании рассматриваемой задолженности к вычету не принимается.
При этом в силу п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (заказчику). Поскольку НДС, исчисленный с аванса полученного, предъявляется покупателю (заказчику работ (услуг)) (абзац 2 п. 1 ст. 168 НК РФ), то кредиторская задолженность в виде аванса полученного при ее списании признается налогооблагаемым доходом в сумме без учета НДС, предъявленного покупателю (заказчику), что представляется логичным, так как сумма НДС, оплаченная покупателем при перечислении аванса, уплачена организацией в бюджет. Поскольку права на вычет из бюджета уплаченного ранее НДС в данном случае не возникает, то экономическая выгода (в виде оставленных за собой денежных средств) возникает в размере полученного аванса за вычетом НДС, уплаченного в бюджет (п. 1 ст. 41 НК РФ, постановление Пятого ААС от 25.11.2014 N 05АП-11808/14).

Списание дебиторской задолженности

На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Тут же отметим, что в целях налогообложения прибыли создание резерва сомнительных долгов является правом организации (не обязанностью) вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете (п. 3 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295).
При этом даже если организация и формирует резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли, то в отношении выданного аванса резерв не создается (п. 1 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816).
Поэтому полагаем, что вся сумма долга контрагента в виде выданного аванса может быть учтена в составе внереализационных расходов, если такая задолженность признается безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли*(5).
Исчерпывающий перечень оснований для признания долгов перед налогоплательщиком безнадежными (нереальными к взысканию) предусмотрен п. 2 ст. 266 НК РФ.
Поэтому организация, имеющая дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной только при наступлении одного из событий, перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ (письма Минфина России от 14.05.2018 N 03-03-06/1/31977, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/8079, от 10.11.2017 N 03-03-07/74130, от 17.07.2017 N 03-03-06/2/45420 и др.).
В п. 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым, в частности, обязательство прекращено в связи с ликвидацией должника (ст. 419 ГК РФ).
При наличии нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (например, истечение срока исковой давности и ликвидация должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание (письма Минфина России от 01.07.2019 N 03-03-06/1/48327, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/373, от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18).
Порядок признания расходов установлен ст. 272 НК РФ. Однако конкретного порядка признания безнадежных долгов ст. 272 НК РФ не установлено.
По мнению финансового ведомства, если задолженность списывается по истечении срока исковой давности, то такой безнадежный долг учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода на дату истечения срока исковой давности (письма Минфина России от 25.08.2017 N 03-03-06/1/54556, от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38).
Датой признания дебиторской задолженности ликвидированного должника безнадежной в целях налогообложения прибыли признается дата внесения в ЕГРЮЛ записи о его ликвидации (письма Минфина России от 08.12.2016 N 03-03-06/1/73076, от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32678)*(6).
Поскольку в данном случае при перечислении аванса поставщику НДС к вычету не принимался в порядке, установленном п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, то при списании дебиторской задолженности восстанавливать НДС не требуется (письма Минфина России от 17.08.2015 N 03-07-11/47347, от 23.01.2015 N 03-07-11/69652).
В рассматриваемой ситуации на дату исключения должника из ЕГРЮЛ организация может признать в составе внереализационных расходов всю сумму безнадежной дебиторской задолженности, включая сумму НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726).
Документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения которой установлен ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (письма Минфина России от 25.03.2016 N 03-03-06/1/16721, от 14.03.2014 N 03-03-06/1/11063, от 19.09.2012 N 03-03-06/1/487). При этом только лишь информация, размещенная на официальном сайте ФНС России о ликвидации организации-должника, не может использоваться в качестве единственного документального подтверждения расходов в виде суммы списанного безнадежного долга (письмо Минфина России от 15.02.2007 N 03-03-06/1/98).
При списании дебиторской задолженности необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие факт ее возникновения (в данном случае - договор поставки, платежное поручение) (письма Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347, УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1, от 22.03.2011 N 16-15/026842@).

Бухгалтерский учет

Списание кредиторской задолженности

Суммы кредиторской задолженности, подлежащие списанию, учитываются в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете (п. 8, п. 10.4 ПБУ 9/99).
При этом не признаются доходами организации поступления от других юридических лиц в виде сумм НДС (п. 3 ПБУ 9/99).
Учитывая изложенное, на счетах бухгалтерского учета операции по списанию суммы кредиторской задолженности в рассматриваемой ситуации могут отражаться следующим образом:
Дебет 62.02 Кредит 76 АВ
- сумма кредиторской задолженности уменьшена на сумму НДС, предъявленного покупателю (заказчику) при получении аванса;
Дебет 62.02 Кредит 91.1
- "очищенная" от НДС сумма кредиторской задолженности учтена в составе прочих доходов.

Списание дебиторской задолженности

В соответствии с п. 77 Положения N 34н*(7) дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н.
При списании нереальной для взыскания дебиторской задолженности следует руководствоваться положениями ГК РФ (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).
Таким образом, нереальная для взыскания дебиторская задолженность, признанная таковой из-за ликвидации должника, списывается:
- на счет средств Резерва сомнительных долгов (счет 63 "Резервы по сомнительным долгам");
- либо в состав прочих расходов, если в период, предшествующий отчетному, сумма этого долга не резервировалась (п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99).
Списание задолженности в виде перечисленного поставщику аванса в учете отражается следующими записями:
Дебет 63 Кредит 60.02
- списана задолженность за счет начисленного ранее Резерва;
Дебет 91.2 Кредит 60.02
- списана задолженность в сумме превышения Резерва для данного долга или в полной сумме, если задолженность в Резерв не была включена.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет доходов от списания кредиторской задолженности;
- Энциклопедия решений. Доходы от списания кредиторской задолженности (в целях налогообложении прибыли);
- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Энциклопедия решений. Исковая давность;
- Энциклопедия решений. Начало и окончание течения срока исковой давности;
- Энциклопедия решений. Перерыв течения срока исковой давности.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

26 октября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Суд указал, что ликвидация кредитора является основанием для списания суммы невостребованной кредиторской задолженности перед соответствующей ликвидированной организацией и для признания суммы невостребованной кредиторской задолженности внереализационными доходами налогоплательщика (должника по обязательству).
*(2) Как указал суд, ликвидация кредитора относится к другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), в силу п. 18 ст. 250 НК РФ, подлежит включению в состав внереализационных доходов в периоде, когда организация-кредитор исключена из ЕГРЮЛ.
*(3) По мнению суда, факт неосведомленности о ликвидации кредитора не освобождает налогоплательщика от обязанности по отражению в налоговом учете внереализационного дохода в виде суммы кредиторской задолженности в периоде ликвидации кредитора.
*(4) Если контрагент исключен из ЕГРЮЛ регистрирующим органом на основании п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ, то кредиторская задолженность организации перед таким контрагентом не подлежит списанию в связи с его исключением из ЕГРЮЛ, и отражению в составе внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 14.09.2020 N 03-03-13/80493, от 16.09.2020 N 03-03-07/81257, от 07.02.2020 N 03-03-06/2/7955, от 01.10.2020 N 03-03-06/1/85891).
В таком случае кредиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности последним днем отчетного (налогового) периода, в котором истек ее срок давности (письма Минфина России от 21.10.2019 N 03-03-06/1/80551, от 12.09.2014 N 03-03-РЗ/45767, от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38, от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894, ФНС России от 08.12.2014 N ГД-4-3/25307@, от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754, УФНС России по г. Москве от 04.07.2008 N 20-12/063584).
Смотрите также: Вопрос: Когда включить в доходы задолженность кредитора, исключенного из ЕГРЮЛ по п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.)
*(5) Вопрос: В обществе создается резерв сомнительных долгов в целях налогообложения налогом на прибыль. В декабре 2019 года ликвидирована организация-должник по поставленным товарам. Резерв сомнительных долгов на суммы задолженности этой организации не создавался. За счет каких источников следует списать сумму задолженности? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)
*(6) По мнению Минфина России, исключение должника из ЕГРЮЛ по основаниям п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ не является ликвидацией. Поэтому задолженность такого должника не может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли и списана в состав внереализационных расходов (письма Минфина России от 06.11.2019 N 03-03-07/85303, от 24.10.2019 N 03-03-06/1/81781, от 16.08.2019 N 03-03-06/1/62253, от 21.05.2019 N 03-03-06/2/36730).
В такой ситуации для списания задолженности придется ждать истечения срока исковой давности.
Смотрите также: Вопрос: В соответствии с п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ с 01.09.2017 предусматривается исключение юридических лиц из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в следующих случаях: а) невозможности ликвидации юридического лица ввиду отсутствия средств на расходы, необходимые для его ликвидации, и невозможности возложить эти расходы на его учредителей (участников); б) наличия в едином государственном реестре юридических лиц сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи. По какому основанию возможно списать долг при исключении юридического. (ООО "АНТ-Консалт", октябрь 2019 г.).
*(7) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Дебиторская задолженность — от сомнительной до безнадежной

Ситуация знакомая многим организациям: товар отгружен, оплата за товар своевременно не получена, период просрочки оплаты продолжает нарастать. Организации, признающие доходы и расходы по методу начисления, т.е. на дату отгрузки, уже признали в отчетности финансовый результат, исчислили и уплатили в бюджет налог на прибыль по этой сделке.

Уменьшить налоговую базу можно одним из способов:

формирование резерва по сомнительным долгам
прямым списанием безнадежных долгов непосредственно в убытки без создания резерва

Сомнительным долгом признается задолженность перед налогоплательщиком, связанная с реализацией товаров, работ, услуг, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, гарантией. Все остальные виды просроченной задолженности в формировании резерва не участвуют. Сомнительный долг в дальнейшем будет погашен должником (полностью или частично) или превратится в безнадежную задолженность.

Налогоплательщик, принявший решение о формировании резерва под сомнительные долги прописывает в своей учетной политике правила формирования резерва. Они не должны противоречить общим нормам по созданию резерва, предусмотренным статьей 266 НК РФ. Суммы отчислений в этот резерв включаются во внереализационные расходы на последнее число отчетного (налогового) периода.

Для организаций, выбравший способ резервирования по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, производится за счет суммы созданного резерва. Если созданного резерва налогоплательщику не достаточно, разница (убыток) относится непосредственно на внереализационные расходы. Те налогоплательщики, которые не резервируют сомнительные долги, имеют возможность уменьшить свои налоговые обязательства не раньше момента, когда долг будет признан безнадежным.

Например, под просроченный аванс, уплаченный поставщику резерв формировать неправомерно.

Безнадежными долгами могут быть признаны любые задолженности, в том числе авансы и предоплаты. Как разъясняет разъясняет Минфин РФ в письме от от 25.04.2018 г. № 03-03-06/2/28038любая безнадежная задолженность, признанная таковой по основаниям пункта 2 статьи 266 НК РФ, в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списывается с баланса за счет указанного резерва.

Признаки безнадежной задолженности

Уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль можно в случае, если безнадежная задолженность возникла по одному из обстоятельств, перечисленных в п.2 ст.266НК РФ:

Истек срок исковой давности. При определении срока исковой давности необходимо руководствоваться нормами гражданского законодательства (ст. 196 ГК);
Обязательство прекращено на основании акта государственного органа. То есть когда в результате издания акта органа государственной власти или органа местного самоуправления исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично (ст. 417 ГК РФ);
Обязательство прекращено невозможностью исполнения, если она вызвана наступившим после возникновения обязательства обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает (ст.416 ГК РФ);
Ликвидация организации. Речь идет о долгах, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ). При этом долги, нереальные ко взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика-должника из ЕГРЮЛ.
Банкротство гражданина. Согласно п. 6 ст. 213.27 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества гражданина, признанного банкротом, считаются погашенными.
Возврат судебным приставом взыскателю долга исполнительного документа в случаях когда:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Судебная практика против списания безнадежных долгов взаимозависимых лиц в уменьшение налога на прибыль, усматривая в этом отсутствие экономической обоснованности.

По списанию займов, выданных взаимозависимым лицам, смотрите Постановление АС ВВО от 10.01.2018 N Ф01-5206/2017 по делу N А79-9660/201. В отношении перевода долга взаимозависимого лица совершенного в отсутствие деловой цели и недоказанной невозможности взыскания долга с поручителя, смотрите Постановление АС УО от 13.12.2017 N Ф09-7245/17 по делу N А50-6592/2017.

Как оформить документы по списанию

Судебная практика говорит, что наличие у налогоплательщика приказа руководителя, изданного на основании проведенной инвентаризации, не может быть достаточным основанием для отнесения безнадежного долга в состав внереализационных расходов.

Пример: Арбитражный суд Северо-Западного округа постановил, что для подтверждения обоснованности включения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов недостаточно только карточек счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», актов инвентаризации и приказов руководителя о списании безнадежных долгов. Необходимы также первичные документы, подтверждающие образование и наличие дебиторской задолженности (Постановление АС СЗО от 09.12.2016 по делу N А21-8523/2015).

В каждом случае списания безнадежного долга будут свои специфические документы, исходя из ситуации. Главный принцип — документы должны подтверждать наступление обстоятельств, по которым НК РФ разрешает относить долги к безнадежным (п. 2 ст. 266 НК РФ), а также размер суммы долга, дату его образования.

Примерный перечень документов для списания безнадежного долга в бухгалтерском и налоговом учете:

акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами;
письменное обоснование списания долга;
приказ (распоряжение) руководителя организации о списании долга;
договор, в котором указана дата срока платежа;
накладные, акты приемки оказанных услуг;
документы, подтверждающие платежи (платежные поручения, выписки, ордера и т.п.)
постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»,
судебные решения, решения органов государственной власти;
выписка из ЕГРЮЛ о ликвидации организации-должника.

В письме от 27.04.2017 N 03-03-06/1/25384 Минфин России разъяснил: согласно статье 24 ГК РФ гражданин отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание, и, следовательно, после прекращения гражданином деятельности в качестве индивидуального предпринимателя он продолжает нести перед кредиторами имущественную ответственность по своим обязательствам до истечения срока исковой давности. Документом, подтверждающим безнадежную задолженность, может быть постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства и о возвращении организации исполнительного документа.

О периоде списания безнадежного долга

При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Специальная дата списания безнадежной задолженности для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в НК РФ не установлена. Из всего перечня дат признания расходов (убытков), перечисленных в ст. 272 НК РФ наиболее приемлемой можно считать последний день отчетного или налогового периода, в котором задолженность признана безнадежной (пп.3 п.7 ст. 272 НК РФ).

Минфин РФ разъясняет: датой признания задолженности безнадежной будет дата составления соответствующего документа, дата внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации, дата составления акта государственного органа, дата постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Если в отношении Вашего должника открыто конкурсное производство, то учитывайте следующее. В силу статьи 149 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» конкурсное производство считается завершенным с даты внесения записи о ликвидации должника в ЕГРЮЛ.

На этом основании, Минфин РФ делает вывод: после внесения в ЕГРЮЛ записи об исключении из реестра юридического лица, в отношении которого было открыто конкурсное производство, кредитор вправе признать сумму дебиторской задолженности безнадежной и включить ее в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина России от 18.03.2019 N 03-03-06/1/17813).

Как поступить организации, если по каким либо причинам безнадежный долг не был списан в расходы своевременно? Минфин рекомендует внести изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций того отчетного (налогового) периода, в котором возникла безнадежная задолженность. Это нужно сделать в момент, когда он получит все необходимые документы, подтверждающие, что такая задолженность может быть признана безнадежной в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ (см. письмо Минфина РФ от 06.04.2016 N 03-03-06/2/19410).

Судебная практика признает право налогоплательщика не исправлять ошибку в декларации прошлого периода, а отразить безнадежный долг в более позднем периоде, если это явилось результатом допущенной налогоплательщиком ошибки в учете и эта ошибка привела к переплате налога на прибыль в прошлых периодах (смотрите Определения СК по экономическим спорам ВС РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, ВС РФ от 04.12.2017 N 305-КГ17-14988 по делу N А41-17865/2016).

Пример: срок исковой давности по долгу истек в 2019 году, но по ошибке организация своевременно не отразила в отчетности это обстоятельство и не уменьшила налоговую базу 2019 года на сумму долга. Ошибка выявилась в 2020 году. При этом за 2019 год налог на прибыль оказался завышен в результате занижения внереализационных расходов, т.к. не был учтен безнадежный долг.

На основании п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Таким образом, налогоплательщик вправе на сумму безнадежного долга уменьшить налоговую базу 2020 года.

Однако в указанном случае следует обратить внимание на Определение ВС РФ ОТ 16.04.2018 N 310-КГ18-2850 ПО ДЕЛУ N А08-1050/2017. В указанном Определении Верховный суд пришел к выводу, что по долгам ликвидированных контрагентов дебиторская задолженности подлежит включению в состав внереализационных расходов именно в том налоговом периоде, когда должник исключен из ЕГРЮЛ в связи с признанием его банкротом.

Как отразить в отчетности

В бухгалтерской отчетности расходы по списанию дебиторской задолженности отражают по строке 2350 «Прочие расходы» Отчета о финансовых результатах (приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

В декларации по налогу на прибыль суммы безнадежных долгов отражаются по строке 302 «Суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва», а также в общей сумме по строке 300 «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам — всего» Приложения N 2 к листу 02 декларации. Далее эти суммы переносятся в строку 40 листа 02 декларации (Приказ ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@).

Расходы на отчисления в резерв сомнительных долгов отражаются в общей по строке 200 «Внереализационные расходы — всего». Ошибки прошлых лет, обнаруженные в текущем периоде, отражаются в декларации за текущий период. Корректировка налоговой базы при перерасчете налоговой базы и суммы налога за период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, отражается по строке 400 Приложения 2 к листу 02 с расшифровкой по годам в строках 401 — 403 Приложения 2 к листу 02 декларации.

Когда задолженность — безнадежная
Как определить срок исковой давности
Как оформляется списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности
Как отразить списание дебиторской задолженности
- В бухгалтерском учете
- В налоговом учете
НДС при списании дебиторской задолженности
- Для продавца
- Для покупателя
Итоги

Когда задолженность — безнадежная

Факт списания долгов дебиторов затрагивает как бухгалтерский учет (это находит отражение в балансе и прочей бухотчетности), так и налоговый (изменяется база налогообложения). Поэтому к вопросу признания задолженности безнадежной следует подходить очень осторожно.

Существует несколько ситуаций, по которым у налогоплательщика появляется право признать дебиторскую задолженность безнадежной.

1. Если покупатель, не оплативший поставленный товар, либо продавец, не погасивший авансовый платеж, признан банкротом (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Правда, по разъяснениям чиновников, компания-должник должна быть в суде признана банкротом, а также данные о ее регистрации исключены из Единого госреестра юрлиц (см., например, письма Минфина от 18.03.2019 № 03-03-06/1/17813, от 06.06.2016 № 03-03-06/1/32678). Если же производство в суде не завершено, и кредитор числится в реестре заявивших материальные требования к должнику, то тогда задолженность нельзя отнести на внереализационные расходы. При этом сроки исковой давности не применяются.

2. Если истек срок исковой давности.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ этот срок составляет 3 года со дня, который определяется по правилам ст. 200 ГК РФ. А общий срок исковой давности с учетом прерываний не может превышать 10 лет (п. 2 ст. 196 ГК РФ).

Важно! При этом не имеет значения, принимал кредитор какие-то меры по истребованию долга или нет. Это подтверждают и чиновники, и суды (письма Минфина от 21.02.2008 № 03-03-06/1/124, и от 25.11.2008 № 03-03-06/2/158, Определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988, постановление ФАС Московского округа от 14.09.2012 по делу № А40-85915/11-91-367).

3. Если сведения о регистрации компании-должника исключены из Единого госреестра юридических лиц по требованию налогового органа. Такая ситуация может возникнуть, если юридическое лицо не сдает отчеты и не проводит операции по банковскому счету на протяжении 12 месяцев. При применении данного положения следует учитывать, что:

с 1 сентября 2014 года вступил в силу Федеральный закон от 05.05.2014 № 99-ФЗ «О внесении изменений в главу 4 части первой ГК РФ и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов», в результате чего была добавлена статья 64.2 в ГК РФ — эта норма позволяет приравнивать вышеуказанные предприятия к ликвидированным;
до 1 сентября 2014 года эта норма не действовала, поскольку исключение из ЕГРЮЛ не считалось ликвидацией должника, а значит, основания для списания долга не было (п. 2 ст. 266 НК РФ).

4. Если не прошел срок исковой давности, но компания-должник ликвидирована. Основанием для списания долга может служить выписка из ЕГРЮЛ, в которой будет содержаться информация о ликвидации должника.

О нюансах учета НДС при списании дебиторской задолженности рассказали эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

Как определить срок исковой давности

Обычно датой для отсчета срока исковой давности следует считать конечный срок оплаты для покупателя, получившего товар, или отгрузки (возврата средств) — для покупателя при перечислении предоплаты. Если срок выполнения обязательств не установлен, то отсчет ведется с момента предъявления требования об оплате или погашении обязательств.

Важно знать! Течение срока исковой давности может прерываться, и тогда следует заново начать его считать от даты произошедшего события.

Перечислим действия должника, которые приводят к рестарту отсчета срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ):

подписание акта-сверки или передача письма с признанием долга (письма Минфина от 10.07.2015 № 03-03-06/39756, ФНС от 06.12.2010 № ШС-37-3/16955);
уплата процентов за просроченный платеж или частичное погашение задолженности — последнее прерывает срок только в отношении погашенной части (п. 20 постановления Пленума Верховного суда РФ от 29.09.2015 № 43);
просьба о предоставлении рассрочки, составление заявления о зачете встречных требований, корректировка условий заключенного договора с признанием имеющегося долга;
подача иска в суд. Здесь важным условием является именно принятие судом искового заявления к рассмотрению, иначе срок не будет считаться прерванным (ст. 204 ГК РФ).

Как оформляется списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности

Минфин России в письме от 14.01.2015 № 07-01-06/188 привел необходимый перечень тех документов, которые сопровождают процедуру списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности:

акт о проведенной инвентаризации;
приказ о списании дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, подписанный руководителем предприятия.

При этом списание должно производиться отдельно в разрезе каждого контрагента и каждого договора с ним.

Как отразить списание дебиторской задолженности

Разберемся, как происходит списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в бухгалтерском и налоговом учетах.

В бухгалтерском учете

Списываемая дебиторская задолженность относится:

на счет 63 «Резерв сомнительных долгов», если резерв создавался;
на финансовые результаты, если в предшествующем отчетном периоде суммы по этим долгам не резервировались (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н).

Важно! При этом для налогового учета абсолютно не имеет значения, участвовала списываемая дебиторская задолженность в формировании резерва сомнительных долгов или нет. Для бухгалтерского учета это важно, поскольку тогда значения строк баланса будут различаться (ведь строка баланса 1230 уменьшается на суммы остатка по счету 63).

Безнадежная дебиторская задолженность на дату проведения инвентаризации включается в общее значение прочих расходов, в учете отражается на одноименном субсчете 91-2 счета «Прочие доходы и расходы».

При этом списание безнадежной дебиторской задолженности в убыток из-за неплатежеспособности должника не является аннулированием долга. Эта задолженность на протяжении 5 лет должна учитываться на забалансовом счете 007. Это требование связано с тем, что необходимо отслеживать имущественное положение должника с целью выявления перспектив погашения долга.

Если резерв сомнительных долгов не был создан, то нужно сделать такие проводки:

Дт 91-2 Кт 60, 62, 76 и прочие;
Дт 007 — отражение за балансом суммы списанной дебиторской задолженности.

Если резерв создавался, то проводки следующие:

Дт 63 Кт 60, 62, 76 и прочие;
Дт 007 — отражение за балансом суммы списанного долга.

При этом, если списываемая задолженность дебиторов превышает резерв, остаток отражается на счету «Прочие расходы» (п. 11 ПБУ № 10/99 «Расходы организации»).

В налоговом учете

Списание безнадежной дебиторской задолженности отражается в налоговом учете по-разному — в зависимости от того, по какой причине она возникла. При этом традиционными являются следующие причины:

1. Покупатель уплатил аванс, но не дождался отгрузки товара или возврата уплаченных денежных средств.

В этом случае списание дебиторской задолженности проводится на счет приравненных к внереализационным расходов, поскольку предоплату по договору поставки при создании резерва по сомнительным долгам покупатель не учитывает (см. письма Минфина от 04.09.2015 № 03-03-06/2/51088, от 30.06.2011 № 07-02-06/115);

2. Продавец отгрузил товар, но не дождался расчета за него в полном объеме либо частично.

Здесь существует два варианта списания дебиторской задолженности:

если резерв по учету сомнительных долгов в предыдущем отчетном периоде не создавался, то списание долга производится на счет внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ);
если резерв был создан, то списание задолженности уменьшает этот резерв. При этом неважно, участвовала ли эта сумма в его формировании (письма Минфина от 24.11.2017 № 03-03-06/1/77995, от 17.06.2012 № 03-03-06/2/78).

Важно! Списание безнадежной задолженности по истечении срока давности проводится в том отчетном периоде, когда этот срок истек (письма Минфина от 20.06.2018 № 03-03-06/1/42047, от 25.08.2017 № 03-03-06/1/54556). Безнадежную задолженность прошлых лет можно учесть и в периоде обнаружения при условии, что к моменту подачи декларации не истек трехлетний срок возврата или зачета переплаты (письмо Минфина от 01.07.2019 № 03-03-06/1/48327, приложение к письму ФНС от 11.04.2018 № СА-4-7/6940).

НДС при списании дебиторской задолженности

Для продавца

НДС при списании дебиторской задолженности не потребуется корректировать (ситуация по образованию долга покупателя за полученные им товары), так как налог уже был начислен продавцом на дату отгрузки товара (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Возместить уплаченный НДС нельзя, но он спишется (за счет резерва или на расходы по прибыли) вместе с суммой безнадежного долга (см. письма Минфина России от 26.10.2017 № 03-07-11/70423, от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29315, Определение КС РФ от 12.05.2005 № 167-О).

Для покупателя

А вот для покупателя ситуация с НДС при списании задолженности продавца по авансовому платежу неоднозначна. Имеется некий конфликт интересов, выражаемый в существующей норме закона и ее толковании Минфином.

Так, финансовое ведомство считает, что принятый к вычету НДС с перечисленного продавцу аванса подлежит восстановлению в том периоде, когда сумма долга списывается (письма Минфина от 05.06.2018 № 03-07-11/38251, от 23.06.2016 № 03-07-11/36478).

В то же время нормы, содержащиеся в подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, не предусматривают такого восстановления налога при списании дебиторской задолженности, что неоднократно подчеркивали арбитры (постановления АС Западно-Сибирского округа от 12.03.2018 № Ф04-6237/2017, АС Поволжского округа от 16.11.2016 № Ф06-14629/2016, АС Московского округа от 10.10.2016 № Ф05-14000/2016 и др.).

Исходя из этого делаем вывод, что требование о восстановлении НДС при списании покупателем дебиторской задолженности у контролеров может возникнуть, но его можно оспорить в суде.

Итоги

Учет суммы НДС при списании дебиторской задолженности будет следующий.

У продавца

При списании безнадежной дебиторской задолженности продавцу не нужно корректировать НДС, поскольку он был начислен, а впоследствии и уплачен при отгрузке товара.

У покупателя

Для покупателя ситуация спорная. Тем, кто не готов спорить с проверяющими, следует восстановить НДС при списании задолженности дебитора, которым выступает продавец, не произведший отгрузку за оплаченный по предоплате товар. Сделать это нужно в том периоде, в котором произошло списание задолженности. Те, кто готов к спору, могут НДС не восстанавливать. Однако такую точку зрения придется отстаивать в суде.

«Клерк» Рубрика НДС

Ольховикова Мария Юрьевна,
старший эксперт-консультант Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

При нарушении сроков расчетов по договорам, заключенным организациями на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), у поставщиков может возникнуть просроченная дебиторская, а у покупателей – просроченная кредиторская задолженность. По истечении срока исковой давности она подлежит списанию на финансовые результаты организации. В сумме такой задолженности присутствует НДС. О том, как правильно поступить с указанным налогом, и пойдет речь в данной статье.

Списание дебиторской задолженности

Налог на добавленную стоимость

налог на прибыль

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком 7 . Соответственно для включения в состав расходов сумм дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, необходимы документы, подтверждающие окончание данного срока, а именно: договор с дебитором, накладная на отгрузку товаров, инвентаризационная ведомость по форме ИНВ-17 с приложением приказа руководителя организации о списании дебиторской задолженности. Для подтверждения правильности исчисления сумм НДС по списываемой дебиторской задолженности организации нужно сохранять счета-фактуры, выставленные покупателям товаров.

Первое основано на ст. 270 НК РФ. В этом случае сумма списываемой дебиторской задолженности включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, без учета НДС 10 . Минфин РФ разъясняет, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы налогоплательщика в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено налоговым законодательством 11 . При списании дебиторской задолженности уплата НДС производится за счет собственных средств налогоплательщика, то есть чистой прибыли 12 .

Второе мнение базируется на положениях ст. 266 НК РФ, согласно которым сумма списываемой дебиторской задолженности включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом НДС. В указанной статье НК РФ долгом организации признается вся сумма задолженности, следовательно, ссылок на необходимость применения норм п. 19 ст. 270 НК РФ в отношении НДС нет. Поэтому можно сделать вывод, что суммы безнадежных долгов должны включаться в состав внереализационных расходов налогоплательщика в полном объеме с учетом НДС. В подтверждение данной позиции существуют разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением гл. 25 НК РФ, в которых указано, что при создании резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе с учетом НДС 13 . Речь идет о включении НДС в сумму создаваемого резерва по сомнительным долгам, однако методология списания задолженности должна быть одинаковой независимо от того, как ее учитывает организация, – списывает сразу в состав внереализационных расходов или через резерв по сомнительным долгам. Кроме того, формировать такие резервы и включать соответствующие отчисления в состав внереализационных расходов могут только налогоплательщики, применяющие метод начисления 14 . А значит, исключение сумм НДС из состава списываемой дебиторской задолженности при отнесении сумм безнадежных долгов в состав внереализационных расходов организации поставило бы в неравные условия налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы кассовым методом, что недопустимо 15 . Данную позицию поддерживает Конституционный Суд РФ. Он указывает, что в случае отсутствия оплаты покупателем товара, в стоимость которого включается НДС, налогоплательщик, согласно п. 3, 4 ст. 266 НК РФ, вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм в виде реализации права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС 16 .

Итак, списываемая дебиторская задолженность может признаваться в составе внереализационных расходов вместе с НДС, даже если организация не создает резерв по сомнительным долгам. Однако организация должна быть готова отстаивать такую позицию в арбитражном суде. Следует отметить, что положительная арбитражная практика по рассматриваемому вопросу имеется 17 .

Списание кредиторской задолженности

Налог на добавленную стоимость

Налог на прибыль

3) п. 1 ст. 146 НК РФ

4) п. 6 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ
«О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации
и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»

5) п. 3 ст. 164 НК РФ

6) пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

7) п. 1 ст. 252 НК РФ

8) п. 2 ст. 266 НК РФ

9) пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ

10) Письмо Минфина РФ от 07.08.2003 N 04-02-05/1/80

11) п. 19 ст. 270 НК РФ

12) Письмо Минфина РФ от 30.03.2004 N 04-03-11/49

13) Письмо Минфина РФ от 09.07.2004 N 03-03-05/2/47; Приложение к Письму МНС РФ от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@

14) пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ

16) Определение Конституционного Суда РФ от 12.05.2005 N 167-О

17) Постановления ФАС Уральского округа от 18.08.2005 по делу N Ф09-3507/05-С7; от 17.03.2004 по делу N Ф09-943/04АК

18) п. 10 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ

19) п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ

Читайте также:


Реализация драгоценных металлов ндс 2020

Поступили от поставщика товары в т ч ндс 18 торговая наценка 50

Если покупатель не является плательщиком ндс а продавец является

Плата за розыск средств по запросу клиентов ндс

Гарантийное удержание по договору подряда ндс