Ндс и естественная убыль

Опубликовано: 06.05.2024

Естественная убыль неизбежно сопровождает продажу некоторых товаров. Ее требуется рассчитывать на основании закона, показатель фигурирует в бухгалтерском и налоговом учете.

Что такое естественная убыль?

Естественная убыль – это сокращение объема товаров под влиянием естественных факторов. Нормы ее зависят от того, при каких обстоятельствах произошло уменьшение:

Хранение. Необходимо сопоставить объем принятого товара с объемом, который фактически присутствует на складе;
Транспортировка. Объем продукции, полученной покупателем, сопоставляется с объемом, указанным отправителем в документации.

Не все убытки могут быть отнесены к естественной убыли. К ней принадлежат уменьшения, вызванные факторами:

выветривание;
распыление;
крошение;
таяние;
розлив при манипуляциях с жидким продуктом;
убыль вследствие длительного хранения, характерная для круп, муки.

Вопрос: Можно ли признать в расходах для целей налога на прибыль потери, если не утверждены нормы естественной убыли (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)?
Посмотреть ответ

Перечень также устанавливается «Методическими рекомендациями». Естественная убыль применяется согласно постановлению Минфина от 2007 года и к товарам, хранящимся в залах самообслуживания магазинов. Ранее данные нормы рассчитывались только в отношении складских помещений.

Что не относится к естественной убыли?

Определение не распространяется на убытки, возникшие вследствие следующих причин:

брак продукции;
технологические дефекты;
утрата прежних характеристик объекта вследствие неправильного хранения, нарушения технологических условий;
утрата качеств товара при ремонтных и профилактических работах, манипуляциях, проведенных внутри склада;
убытки, возникающие вследствие аварии.

ВНИМАНИЕ! Если продукция перевозится и хранится в герметической таре и таре с повышенным давлением, перечисленные нормы к ней не применимы.

Нормы естественной убыли

Нормы естественной убыли, согласно 1 пункту Постановления Правительства страны №814, периодически пересматриваются. Пересмотр проводится минимум раз в 5 лет. Определение норм зависит от того, на какие товары они устанавливаются:

лекарства, товары для дезинфекции – Министерство здравоохранения;
нефть, торф, древесина и прочие природные ресурсы – Министерство промышленной науки;
различные строительные товары: цемент, песок – Министерство регионального развития;
мясо, молоко и прочие товары, полученные в результате животноводства и разведения растений – Минсельхоз;
продовольственная продукция, относящаяся к области общественного питания – Министерство, отвечающее за экономическое развитие.

Если нормы устанавливаются на убыток, нанесенный вследствие транспортировок, они должны быть утверждены Минтрансом.

ВАЖНО! До того времени, как в свет выйдут новые нормы, актуальными остаются предыдущие показатели.

Какие нормы уже разработаны

Уже существуют установленные показатели, касающиеся следующей продукции:

сливочное масло;
сыры и творог;
корнеплоды и овощные культуры;
убыль картофеля при его перевозке;
мясопродукты;
убыль мяса при его транспортировке;
сахар.

Установление естественной убыли на предприятии возможно только после осуществления инвентаризации. По итогам процедуры составляется акт, в котором указывается факт ущерба. Данный порядок указан в статье 12 ФЗ «О бухгалтерском учете».

ВАЖНО! Если по определенной продукции нормы не были утверждены, то убыль будет считаться сверхнормативной. Соответственно, потери не учитываются при начислении налогов. Убыток возмещается материально ответственными лицами. У предприятия могут быть свои разработанные нормы, но они не будут играть роли, если не подкреплены законом. Однако есть и исключения. Суды могут вставать на сторону предприятия. Решение судей основывается на том, что запоздалое утверждение норм Правительством не может являться причиной выплаты организацией налогов без учета фактических потерь.

Порядок расчета естественной убыли

Расчет ущерба определяется на основании данных инвентаризации, в процессе которой была обнаружена недостача. Фактический объем продукции, хранящейся на складе, определяется с помощью операций:

подсчет;
взвешивание;
снятие мерок.

Акт о результатах инвентаризации должен быть составлен в установленном порядке. Расчет производится относительно каждого наименования продукции. В результате составляется Ведомость расхождений, выполняющаяся по форме 0504092.

Если расчет производится в отношении продуктов питания, нужно выполнить зачет недостач излишками по пересортице. Если после него найдена недостача, естественная убыль будет актуальна только в отношении продукта, объем которого уменьшился.

Формула для расчета

Находится размер естественной убыли по следующей формуле:

В формуле фигурируют следующие значения:

У – размер естественной убыли;
Т – величина транспортируемой продукции или товаров, попавших на склад другим путем, за интересующий период;
Н – норма убыли, установленная Министерствами в отношении конкретного продукта.

Посмотреть нормы убыли по интересующему товару можно в соответствующем постановлении.

Пример расчёта естественной убыли

На дату инвентаризации говядина хранилась в холодильных камерах на протяжении недели. В данном случае актуальным является Приложение №32 о естественной убыли. В нем указаны нормы хранения мяса в интересующей климатической зоне:

при хранении на протяжении 3 суток – 0,08%;
при хранении от 3 до 10 суток норма повышается на 0,01% за каждые сутки.

Следовательно, должны быть проведены следующие расчеты:

Из 7 вычитаем 3, результат (4) умножаем на 0,01% для определения посуточного увеличения нормы;
Мясо хранилось в холодильнике три дня, следовательно, в отношении него уже начислено 0,08%. К этому значению прибавляем значение, полученное при предыдущих расчетах (0,04%);
Норма ЕУ будет составлять 0,12%.

ВНИМАНИЕ! Требуется изучать не только само Приложение о нормах, но и особенности, указанные после основного текста. К примеру, нормы могут меняться в зависимости от того, как хранится мясо: с полимерной пленкой или без нее.

Списание ЕУ при отсутствии потерь

Списание убыли при отсутствии убытков не допускается. Подобные действия могут быть отнесены к противоправным, направленным для незаконного уменьшения налогообложения.

Естественная убыль отражается, прежде всего, в налоговых отчетах. Рассчитывается она для уменьшения налоговых отчислений. Широко применяется не только предприятиями, но и магазинами, торговыми центрами. Определяются нормы Правительством РФ. Раз в пять лет они пересматриваются. Пользоваться нужно теми показателями, которые были утверждены последними. Опираться нужно именно на нормы, установленные законом, а не предприятием.

В налоговом учете потери от недостачи и порчи ТМЦ в пределах норм естественной убыли относятся к материальным расходам. Что это за нормы и где их брать? Можно ли их разработать самостоятельно? Разберемся.

Что такое норма естественной убыли

Естественная убыль ТМЦ - это безвозвратное уменьшение массы товара или количества запаса, которое произошло в результате естественного изменения биологических или физико-химических свойств товаров. При этом сохраняется качество ТМЦ в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами.

В свою очередь, норма естественной убыли – это допустимая величина безвозвратных потерь.

Нормы естественной убыли

Естественная убыль бывает как при хранении ТМЦ, так и при их транспортировке.

При хранении норма естественной убыли рассчитывается путем сопоставления массы товара по окончании хранения с массой товара, которая была фактически принята на хранение.

Норма естественной убыли при хранении может зависеть:

от срока хранения;
периода года (осенне-зимний, весенне-летний);
типа и вместимости оборудования для хранения (резервуар, цистерна, бункер, емкость, бочка);
способа хранения (на открытой площадке, на закрытом складе);
климатической зоны (по климатическим зонам территория распределяется непосредственно в документе, которым утверждены нормы естественной убыли).

При транспортировке норма естественной убыли определяется путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

Нормы естественной убыли утверждаются в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814. Согласно этому документу, эти нормы утверждают федеральные органы исполнительной власти по соответствующим отраслям.

Списывать в расходы потери по нормам убыли, которые рассчитаны самой организацией, не разрешается. Об этом предупредил Минфин в письме от 8 октября 2020 г. № 03-03-06/1/88000.

Читайте в бераторе «Практическая энциклопедия бухгалтера»

Если нормы естественной убыли не утверждены

Сверхнормативные потери и потери по продукции, в отношении которой нормы естественной убыли не утверждены, составляют убытки, приравниваемые к внереализационным расходам в виде (п. 2 ст. 265 НК РФ):

недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли – в случае отсутствия виновных лиц;
убытков от хищений – в случае, если виновники не установлены (факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти).

Для списания таких убытков во внереализационные расходы нужно отсутствие виновных лиц. Этот факт должен быть документально подтвержден при обращении в суд по факту выявленной недостачи.

Что не относится к естественной убыли

К естественной убыли не относятся потери товарно-материальных ценностей:

технологические;
от брака;
при хранении и транспортировке, связанные с нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием технологического оборудования;
при ремонте или профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;
аварийные потери.

Читайте в бераторе «Практическая энциклопедия бухгалтера»

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА

Полная информация о правилах учета и налогах для бухгалтера.
Только конкретный алгоритм действий, примеры из практики и советы экспертов.
Ничего лишнего. Всегда актуальная информация.

Выбор читателей

Разъяснения ФСС: как получить Сведения о застрахованном лице

Бесплатная КЭП с 1 июля 2021 года: кому и как ее получить

С 1 июля новые правила блокировки расчетных счетов

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 24 мая 2019 г. N 03-07-08/37729 О применении НДС при реализации товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, по которым выявлены потери при транспортировке

Вопрос: АО (далее Общество) просит на основании пп. 2 п. 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) разъяснить применимость соответствующих положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, по вопросу применения нулевой ставки НДС в отношении потерь при транспортировке и перевалке экспортируемых нефтепродуктов (далее Товар).

Общество во исполнение контрактов, заключенных с иностранными покупателями, берет на себя обязательства по поставке товара на условиях поставки Российские порты, право собственности на товар переходит к Покупателю с момента передачи товара первому перевозчику, кроме того по условиям контракта следует, что определение количества поставленного товара осуществляется в соответствии с данными ж/д накладных, факт помещения отгружаемого на экспорт товара подтвержден отметками таможенной службы при погрузке вагонов (цистерн) на станции отправления;

- транспортировка проданного товара осуществляется по схеме - от железнодорожной станции железной дороги до морского порта;

- товар перевозится в ж/д вагонах (цистерн), в морском порту перегружается на склад (терминал), а в последующем со склада морского порта загружается на морские суда и направляется конечному получателю за пределы таможенной территории Российской Федерации;

- при складировании товара на специально отведенный склад, привезенный по той или иной декларации, железнодорожной накладной, товар обезличивается и принимается к учету в количестве, указанном в отгрузочных документах;

- количество товара, отгруженного на судно, определяется по осадке судна;

Таким образом при транспортировке и перевалке товаров от продавца - российской организации иностранному покупателю могут образовываться потери товаров - естественная убыль, технологические потери, это приводит к тому, что в грузовых таможенных декларациях (ГТД), количество товара указывается меньше, чем в отгрузочных документах, выписанных продавцом.

Согласно п. 1 ст. 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

При этом применение нулевой ставки в зависимости от наличия или отсутствия потерь товаров в процессе транспортировки нормами Кодекса не предусмотрено.

Кроме того согласно п. 2 ст. 171 Кодекса суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), используемых при производстве и (или) реализации экспортируемых товаров, подлежат вычету при соблюдении условий, установленных п. 3 ст. 172 Кодекса.

Пунктом 7 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что в случае, если в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса расходы организации при исчислении налога на прибыль принимаются для целей налогообложения этим налогом по нормативам, суммы налога на добавленную стоимость по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Согласно пп. 2 п. 7 ст. 254 Кодекса потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, включаются в состав материальных расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того в соответствии с пп. 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения, также приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

На основании вышеизложенного просим дать следующие разъяснения:

1) Правильно ли мы понимает, что в отношении экспортируемых нефтепродуктов, по которым выявлены потери от недостачи и (или) порчи при транспортировке и перевалке, в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, должна применятся ставка налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов и, соответственно, вычеты по товарам (работам, услугам), используемым при производстве и (или) реализации указанных товаров, должны применяться в полном объеме, несмотря на то что количество товара в ГТД и судовых документах (коносаментах) будет меньше, чем в отгрузочных документах и отражаться в разделе 4 Декларации по НДС представленной за период, в котором была произведена отгрузка нефтепродукта;

2) Правильно ли мы понимает, что в отношении экспортируемых нефтепродуктов, по которым выявлены потери от недостачи и (или) порчи при транспортировке сверх норм естественной убыли, но относящихся к технологическим потерям при транспортировке, должны облагаться по ставке налога на добавленную стоимость в размере 18 или 20 процентов, а в связи с этим и вычеты по товарам (работам, услугам), используемым при производстве и (или) реализации указанных товаров, должны применяться в полном объеме и отражаться в разделе 6 Декларации по НДС представленной за период, в котором была произведена отгрузка нефтепродукта.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросам применения налога на добавленную стоимость при реализации товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, по которым выявлены потери при транспортировке, сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, в том числе таможенной декларации (ее копии) с отметками российских таможенных органов с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 3 пункта 1 статьи 165 Кодекса.

В этой связи при реализации товаров, вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении стоимости товаров, фактически вывезенных с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в количестве, отраженном в таможенной декларации.

Что касается применения налога на добавленную стоимость по товарам, отгруженным российской организацией - экспортером, но не вывезенным с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в случае, если такие потери превышают нормы естественной убыли, то в отношении указанных товаров применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 (20) процентов на основании пунктов 2 и 3 статьи 164 Кодекса. При этом согласно пункту 9 статьи 167 Кодекса налог на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров с правом на вычет соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Кузьмина

Обзор документа

При реализации товаров, экспортируемых из России, нулевая ставка НДС применяется в отношении стоимости фактически вывезенных товаров в количестве, отраженном в таможенной декларации.

Если товары отгружены экспортером, но не вывезены из страны и если такие потери превышают нормы естественной убыли, то применяется ставка НДС в размере 10% (20%). При этом налог уплачивается за период, на который приходится дата отгрузки товаров, с правом на вычет соответствующих сумм НДС.

По какой ставке НДС производится налогообложение операций по реализации экспортируемой продукции, если она была утрачена в процессе транспортировки?

Влияет ли данный факт на налогообложение транспортных услуг?

Можно ли предъявить к вычету НДС, относящийся к товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации указанной продукции?

За потери товаров в пределах норм естественной убыли перевозчики не отвечают, указанные затраты коснутся либо поставщика, либо покупателя – в зависимости от того, о чем они договорятся. Поэтому нас интересует налогообложение товаров, утраченных при транспортировке в пределах таких норм.

Начисление НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, обложение НДС производится с применением ставки 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Названные документы должны кроме прочего содержать сведения о фактически вывезенных в таможенной процедуре экспорта товарах (речь, в частности, идет о таможенной декларации с отметками российских таможенных органов).

В связи с этим Минфин настаивает, что при экспорте товаров, по которым выявлены потери при транспортировке, нулевая ставка НДС применяется в отношении стоимости товаров, фактически вывезенных с территории РФ в указанной таможенной процедуре, в количестве, отраженном в таможенной декларации (Письмо от 09.08.2012 № 03 07 08/244). По мнению автора, это распространяется на ситуацию, когда расходы по потерям товаров ложатся на поставщика (то есть стоимость товаров, утраченных при транспортировке, покупатель не оплачивает).

Ранее у чиновников была другая позиция. В отношении экспортируемых товаров, по которым выявлены потери от недостачи и (или) порчи при транспортировке в пределах норм естественной убыли, ставка НДС в размере 0% применялась ко всему объему товаров (Письмо Минфина РФ от 26.10.2004 № 03 04 08/94). Обратите внимание: такой подход поддерживают судьи в ситуациях, когда потери товаров в пределах норм естественной убыли оплачиваются иностранным покупателем (см., например, постановления ФАС МО от 29.10.2009 № КА-А40/11470-09-П, от 09.06.2009 № КА-А40/4729-09, ФАС ЗСО от 25.03.2009 № Ф04-1893/2009 (3500-А27-25), от 14.03.2007 № Ф04-1399/2007(32400-А27-25)).

Вычет «входного» НДС.

Поскольку товары (работы, услуги), используемые при производстве и реализации экспортируемой продукции, приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, суммы налога по названным товарам (работам, услугам) подлежат вычету на основании п. 2 ст. 171 НК РФ. Вычет производится на момент определения налоговой базы по реализованным на экспорт товарам (п. 3 ст. 172 НК РФ). Данные правила применяются и в отношении сумм «входного» НДС, относящихся к товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации продукции, утраченной при транспортировке в пределах норм естественной убыли и стоимость которой оплачивается иностранным покупателем [1] .

А вот позиция финансистов по поводу вычета НДС, относящегося к товарам (работам, услугам), использованным при производстве продукции на экспорт, которая была утеряна при транспортировке, по мнению автора, применима только в ситуации, когда за эти потери отвечает поставщик.

Итак, Минфин считает, что суммы НДС, относящиеся к потерям при транспортировке товарно-материальных ценностей, принимаются к вычету в пределах норм естественной убыли. Объяснение следующее. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), используемых при производстве и реализации экспортируемых товаров, подлежат вычету. Но в абз. 2 п. 7 указанной статьи зафиксировано: если исходя из гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения прибыли по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. В свою очередь, в силу пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.

Однако абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ идет за абзацем такого содержания. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (по расходам на проезд к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, и по расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль. Представленная конструкция п. 7 позволяет сделать вывод о том, что установленные абз. 2 ограничения касаются исключительно вычетов сумм налогов, уплаченных по расходам на командировки и представительским расходам. Представленные рассуждения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры нашли отклик у Президиума ВАС (см. Постановление от 06.07.2010 № 2604/10). При ином толковании данного пункта (после изложения абз. 2 в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) необходимость сохранения абз. 1 отсутствовала.

НДС по транспортным услугам.

В указанном случае Минфин благосклонен: применение нулевой ставки НДС в зависимости от наличия или отсутствия потерь товаров в процессе транспортировки нормами Налогового кодекса не предусмотрено. По таким услугам нулевая ставка НДС используется в случаях, установленных в п. 1 ст. 164 НК РФ, при условии представления в налоговые органы соответствующих документов, поименованных в ст. 165 (Письмо от 09.08.2012 № 03 07 08/244).

А если потери груза произойдут по окончании перевозки, например, при перевалке? Раньше в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ (утратил силу с 01.01.2011) было указано, что нулевая ставка применяется в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Это позволило перевозчикам в ряде случаев взыскать с поставщиков стоимость услуг по перевозке товаров, фактически не вывезенных в таможенном режиме экспорта по причине их утраты после перевозки, с учетом НДС, рассчитанного по ставке 18% (постановления ФАС МО от 22.04.2010 № КГ-А40/3327-10, от 09.11.2009 № КГ-А40/11271-09).

В настоящее время данный подход может быть применен, к примеру, в ситуации перевозки товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, внутренним водным транспортом в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на морские суда, суда смешанного (река – море) плавания или иные виды транспорта. Работы (услуги), выполняемые при такой перевозке, облагаются НДС по ставке 0% на основании пп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ. А вот услуги по организации перевозки автомобильным транспортом по территории РФ товаров, вывозимых за пределы РФ морским транспортом, от места отправления, расположенного на территории РФ, до морского порта, через который названные товары вывозятся за пределы РФ, облагаются НДС по ставке 18% (Письмо Минфина РФ от 11.03.2013 № 03 07 08/7209). То же самое касается транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых российскими организациями при организации перевозок товаров по территории РФ (Письмо Минфина РФ от 20.07.2012 № 03 07 08/199). Это связано с тем, что нулевая ставка НДС применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, под которой понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река – море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Положения данного подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Минфин настаивает на том, что при реализации товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, нулевая ставка НДС применяется только в отношении фактически вывезенных с территории РФ товаров. Однако если стоимость товаров, утраченных при перевозке в пределах норм естественной убыли, оплачивает иностранный покупатель, ставку 0% следует применять ко всему объему товаров. С приведенным подходом согласны и судьи.

Что касается транспортных услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, финансисты считают, что наличие потерь на возможность применения этой ставки не влияет. В то же время следует обратить внимание, что такой подход распространяется на потери, произошедшие именно в момент оказания услуг по транспортировке.

[1] См., например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2010 № 09АП-3164/2010-АК (оставлено без изменения Постановлением ФАС МО от 08.07.2010 № КА-А40/6938-10-П), ФАС МО от 09.06.2009 № КА-А40/4729-09, от 25.12.2009 № КА-А40/10416-09, ФАС ЗСО от 14.03.2007 № Ф04-1399/2007(32400- А27-25).

А. Г. Снегирев / эксперт КГ "Аюдар" /

«Клерк» Рубрика Налог на прибыль

Фото Бориса Мальцева. Клерк.Ру

При транспортировке и хранении материально-производственных запасов возникают потери от их недостачи и порчи в виде естественной убыли. Рассмотрим порядок отражения естественной убыли в бухгалтерском учете и признания естественной убыли в целях налогообложения.

Естественная убыль

В них разъясняется, что под естественной убылью товарно-материальных ценностей (ТМЦ) следует понимать потерю в виде уменьшения массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами, которая является следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Соответственно, норма естественной убыли - это допустимая величина безвозвратных потерь, которая определяется:

при хранении ТМЦ - за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;
при транспортировке ТМЦ - путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

В Методических рекомендациях особо оговаривается, что к естественной убыли не относятся:

технологические потери;
потери от брака;
потери ТМЦ при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Кроме того, в нормы естественной убыли не включаются потери ТМЦ при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь.

Нормирование естественной убыли

Причем до утверждения "новых" норм продолжают применяться "старые" нормы, которые были утверждены до 1 января 2002 г. (то есть до вступления в силу гл. 25 НК РФ).

Нормы естественной убыли при транспортировке

Нормы естественной убыли при транспортировке продовольственных товаров и сельхозпродукции

Нормативный документ

Вид продукции

Транспорт (способы

перевозки)

Минтранса России N 2

железнодорожный, речной и

N 139 от 21.11.2006

сырец, сахарная свекла,

N 138 от 21.11.2006

шпик, бекон, колбасы и

виды (речной, морской),

воздушный в районах

Крайнего Севера и

приравненных к ним

N 137 от 21.11.2006

птицы и кроликов

N 137 от 20.08.2008

Госснаба СССР от

персики, сливы, черешня

Госснаба СССР от

коньячные спирты и

Госснаба СССР от

пальмовый и жиры

технические (наливом в

Госснаба СССР от

масличных культур и

отруби, жмых, комбикорм

Госснаба СССР от

патока в бочках, уксус

Госснаба СССР от

числе зерно, солод,

фрукты, ягоды, орехи

числе семена льна и

Госснаба СССР от

Нормы естественной убыли при хранении

Нормы естественной убыли при хранении продовольственных товаров и сельхозпродукции

Нормативный документ

Сфера применения и виды продукции

Масса мороженой неглазированной продукции

из рыбы (при хранении на холодильниках)

отруби и т.д.) и семена различных культур

(по климатическим поясам)

поставке, а также при производстве и

обороте алкогольной продукции и продукции

- мясо и субпродукты парные, охлажденные,

подмороженные и замороженные;

- колбасы и копчености;

Продукция и сырье сахарной промышленности

(сахар-песок, сахар кусковой, сахар-

сырец, сахарная свекла)

редис, редька, репа), картофель, плодовые

(томаты, огурцы, перец, баклажаны) и

зеленные (салат, укроп, петрушка, зеленый

лук и др.) овощные культуры

Сливочное масло, упакованное монолитами в

пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных

от 29.07.1983 N 81

от 04.05.1982 N 39

промышленности), а также горчичный

порошок и цикорий корневой свежий

Приказом данного ведомства от 01.03.2013 N 252 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания" утверждены Нормы естественной убыли для организаций торговли и общественного питания.

Бухгалтерский учет потерь

Нужно сначала выявить фактическую недостачу или расхождение между данными сопроводительных документов и реальным наличием имущества при его приемке - то есть установить сам факт потерь и определить их общую величину.

В бухгалтерском учете суммы выявленных потерь и недостач относятся в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Затем рассчитывается предельная величина потерь исходя из установленных норм.

В расходы относится меньшая из указанных величин.

Хранение

Кроме того, возникновение убыли возможно в отношении выпущенной, но нереализованной пищевой продукции.

Выявленная недостача отражается по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту соответствующего счета (10 "Материалы", 41 «Товары», 43 "Готовая продукция"). В первом случае (при выявлении потери сырья) убыль в пределах норм будет являться частью себестоимости выпущенной продукции и, соответственно, отражаться на счетах учета затрат (25 "Общепроизводственные расходы", 20 "Основное производство").

Во втором случае (при выявлении потерь товара и готовой продукции) убыль в пределах норм следует отразить по дебету счета 44 "Расходы на продажу".

Все сверхнормативные потери отражаются по дебету счета 91-2 "Прочие расходы".

Пример

Партия замороженной черной смородины в деревянных ящиках массой нетто 1000 кг поступила на склад 10 августа и была реализована в декабре частями:

600 кг - 14 декабря;
394 кг - 21 декабря.

Продолжительность хранения смородины составила:

для первой части партии смородины - 4 полных месяца и 5 дней 5-го месяца;
для второй части партии смородины - 4 полных месяца и 12 дней 5-го месяца.

Фактические потери - 6 кг (1000 - 600 - 394).

При норме убыли за 4 месяца хранения, равной 0,65%, и за 5 месяцев - 0,77%, естественная убыль (ЕУ) в пределах норм составит 6,78 кг (4,02 + 2,76), где:

4,02 кг (600 кг x (0,65% + (0,77% - 0,65%) : 31 календ. дн. x 5 календ. дн.) : 100) - ЕУ первой части смородины;
2,76 кг ((400 кг - 4,02 кг) x (0,65% + ((0,77% - 0,65%) : 31 календ. дней x 12 календ. дн.) : 100)) - ЕУ второй части смородины.

Как видим, фактическая недостача (6 кг) соответствует нормам ЕУ и полностью списывается на расходы.

Транспортировка

Учет недостачи в пределах норм естественной убыли

сумма недостач и порчи в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, относящиеся к ним, не учитываются. Сумма недостач и порчи списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Одновременно недостающие и (или) испорченные материалы списываются со счета 94 и относятся на транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) или на счета отклонений в стоимости материальных запасов (счет 16). Суммы НДС в части, которая приходится на потери в пределах норм естественной убыли, можно принять к вычету в общем порядке (Письма Минфина России от 09.08.2012 N 03-07-08/244, от 11.01.2008 N 03-07-11/02).

Учет недостачи сверх норм естественной убыли

стоимость недостающих и испорченных материалов без учета НДС, по подакцизным товарам - с учетом акцизов;
сумма ТЗР, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам;
сумма НДС, относящаяся к стоимости материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Сверхнормативные потери нужно взыскивать с виновных лиц, в том числе путем предъявления претензий к перевозчикам или применения положений трудового законодательства о возмещении ущерба материально ответственными лицами.

Когда это невозможно - к примеру, если виновное лицо не установлено или если организация решит простить виновника, - сверхнормативные потери списываются на уменьшение финансового результата в бухгалтерском учете (в состав прочих расходов, на счет 91 "Прочие доходы и расходы") и не принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

В случае выставления претензии перевозчику, фактическая себестоимость недостач и порчи сверх норм естественной убыли учитывается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", и списывается с кредита счета расчетов.

Пример.

Организация закупила 2000 кг замороженного мяса в тушах по цене 275 руб. за кг (в том числе НДС - 25 руб.). При приемке выявлена недостача в размере 20 кг. Расстояние, которое преодолел перевозчик, - 200 км. Организация списывает отклонения в пределах норм естественной убыли на счет 20 в месяце приобретения сырья. В отношении недостачи, превышающей нормы естественной убыли, она выставляет претензию перевозчику.

В соответствии с Приложением 3 к Приказу Минсельхоза России N 425, Минтранса России N 138 от 21.11.2006 норма естественной убыли при перевозке автомобильным транспортом замороженного мяса в тушах на расстояние 200 км составляет 0,25%. Таким образом, норма естественной убыли мяса при перевозке - 5 кг, что соответствует 1375 руб. (в том числе НДС - 125 руб.). Сверхнормативная недостача мяса (15 кг) на сумму 4125 руб. (в том числе НДС - 375 руб.) предъявляется перевозчику.

Читайте также: