Доходы по решению суда ндс

Опубликовано: 11.05.2024

Компании и ИП, работающие на общем налоговом режиме, вправе возместить из бюджета часть уплаченного НДС. Для этого нужно следовать прописанным в Налоговом кодексе правилам.

Кто и на каких условиях вправе возместить НДС

«НДС к возмещению» — это часть налога, которая образовалась у налогоплательщика по завершении налогового периода (у НДС это квартал, согласно ст. 163 НК РФ) из-за того, что суммы налоговых вычетов больше, чем рассчитанная в общем порядке сумма налога (п. 2 ст. 173 НК РФ).

В ст. 143 НК РФ закреплено, что к плательщикам налога на добавленную стоимость относят:

компании;
ИП;
лиц, перевозящих товары через таможенную границу.

Перечисленные выше плательщики НДС, рассчитывая налог к уплате, вправе использовать по НДС налоговые вычеты — суммы «входного» налога, уплаченные поставщикам в составе стоимости приобретенных у них ресурсов.

Отдельно остановимся на налоговых агентах по НДС. Налогоплательщики этой категории могут осуществить вычет НДС, если работают на ОСНО, перечисляют в бюджет НДС, используют приобретенные ресурсы в облагаемой НДС деятельности и в состоянии подтвердить право на вычет соответствующими бумагами (счетами-фактурами, платежками). Исключением являются компании, которые:

продают в России конфискованное имущество, реализуют имущество по судебному решению, реализуют клады, а также ценности, относящиеся к бесхозным, скупленным или перешедшим государству в наследство (п. 4 ст. 161 НК РФ);
выступают посредниками при продаже продукции (услуг или работ) иностранных компаний, которые не состоят на налоговом учете в России (п. 5 ст. 161 НК РФ).

Это значит, что НДС к вычету могут принять налоговые агенты:

если продают в России продукцию (услуги или работы), которые приобрели у иностранных компаний, не состоящих на учете в России (п. 1 ст. 161 НК РФ);
если берут в аренду у органов госвласти или местного самоуправления объекты государственного/муниципального имущества (п. 3 ст. 161 НК РФ);
если продают в России имущество, которое закреплено за госучреждениями или предприятиями, составляет госказну и т.п. (п. 3 ст. 161 НК РФ).

При этом налоговый агент в случае выплаты аванса за приобретаемые ресурсы может воспользоваться правом на налоговый вычет только после принятия этих ресурсов к учету и оформления первички (письмо ФНС России от 12.08.2009 № ШС-22-3/634).

Налогоплательщики на ОСНО, которые перечисляют поставщикам авансы за продукцию (услуги или работы), также могут получить налоговый вычет с предоплаты в счет грядущих поставок, но только при наличии счета-фактуры (п. 12 ст. 171 НК РФ).

Отметим, что налогоплательщики на свое усмотрение могут применить или нет вычет с аванса в рамках одного налогового периода, разделять НДС к вычету между несколькими периодами запрещено (письмо Минфина России от 22.11.2011 № 03-07-11/321).

После оприходования продукции от поставщика налогоплательщик принимает к вычету НДС из отгрузочного счета-фактуры и при этом восстанавливает НДС из авансового счета-фактуры.

При расторжении (изменении) договора с поставщиком авансовый налог, который приняли к вычету, восстанавливается в квартале прекращения (изменения) договора (п. 3 ст. 170, п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ).

Формула, как высчитать от суммы 20 % НДС:

НДС = НБ × 20 / 100,

где НБ — база по НДС;

20 — налоговая ставка в 2019 году.

Обратите внимание, что в 2018 году ставка НДС равнялась 18 %, а расчет НДС с 1 января 2019 года ведется по ставке 20 %.

В декабре 2018 года и с января 2019 года налогоплательщикам следует следить за используемыми ставками, так как НДС 20 % применим только к продукции, отгрузка которой осуществлена в 2019 году, при этом не имеет значения дата подписания договора. Если договор заключается в 2018 году, пропишите в нем налоговые ставки 18 и 20 % для включал действующую на тот момент ставку, заключите с контрагентом дополнительное соглашение, в котором укажите отгрузку по ставке налога 20 %.

Отметим, что возврат в 2019 году товара, который отгрузили в 2018 году, производится по ставке отгрузки — 18 %. При этом продавец должен представить скорректированный счет-фактуру.

Сдайте декларацию НДС без ошибок и расхождений

Контур.Экстерн проверит, что декларация заполнена корректно и отсутствуют расхождения в данных с вашими контрагентами. Вы отчитаетесь по НДС за несколько кликов.

Порядок возмещения НДС из бюджета

Действующим законодательством закреплены два способа, применив которые, возможно возместить НДС:

обычный (общий) — возмещение НДС осуществляется по итогам камеральной проверки (ст. 176 НК РФ);
заявительный — возврат налога происходит при определенных обстоятельствах до завершения камеральной проверки (ст. 176.1 НК РФ).

Обычный (общий) порядок возмещения НДС

Налогоплательщик может вернуть НДС из бюджета в случае превышения по окончании налогового периода сумм вычетов над суммой рассчитанного в общем порядке НДС (п. 2 ст. 173 НК РФ).

Возврат налога в большинстве случаев осуществляется в обычном порядке, который предполагает следующие действия (ст. 176 НК РФ):

Налогоплательщик сдает в ИФНС декларацию по НДС и заявление на возмещение налога.
Налоговая служба проводит камеральную проверку, в ходе которой проявляет наличие нарушений требований НК РФ и, если необходимо, запрашивает подтверждающие расчеты налогоплательщика документы.
Если нарушений не обнаружено, в семидневный срок по завершении проверки налоговая служба принимает решение возместить НДС.
Если в ходе проверки обнаружены нарушения, инспектор налоговой службы в течение 10 дней после проверки оформляет акт. Акт и документы, подтверждающие налоговое нарушение, в пятидневный срок вручаются налогоплательщику, у которого есть 15 дней на подачу возражений в письменной форме.
По истечении срока подачи возражений руководитель ИФНС или его заместитель должны рассмотреть материалы проверки и решить, возмещать или нет НДС (его часть). Принятое решение в письменной форме отправляется налогоплательщику в пятидневный срок.
Если налоговая инспекция принимает положительное решение, деньги возвращаются налогоплательщику на расчетный счет при условии, что у него нет задолженности по федеральным налогам и другим сборам. Иначе суммы автоматически будут зачтены в счет недоимок.

Отметим, что возврат НДС не позднее пяти дней с момента, как ИФНС приняла соответствующее решение, осуществляет казначейство. Если указанный срок будет нарушен, налогоплательщик получит процент за просрочку по действующей ставке рефинансирования.

Заявительный (ускоренный) порядок возмещения НДС

Возместить НДС можно не только в обычном порядке, но и в заявительном или ускоренном (ст. 176.1 НК РФ).

Ускоренным порядком могут воспользоваться не все налогоплательщики, а только попадающие в указанные ниже категории:

1. Компании и ИП, перечислившие совокупно в бюджет НДС, акцизы, налоги на прибыль и на добычу ископаемых (без учета налогов, уплаченных в качестве налоговых агентов и в связи с вывозом продукции за границу) на сумму не менее 2 млрд рублей за три календарных года, идущих перед годом реализации права ускоренного возмещения налога. Для таких налогоплательщиков заявительный порядок действует, если они существуют минимум три года на момент представления декларации.

2. Компании и ИП, которые кроме декларации по НДС, позволяющей возместить налог, представили банковскую гарантию. В данной ситуации банковская гарантия представляет собой обязательство банка заплатить за налогоплательщика возмещенный (зачтенный) ускоренным способом налог по первому требованию ИФНС, если решение о возврате (зачете) НДС отменят согласно правилам ст. 176.1 НК РФ.

Отметим, что выдается банковская гарантия только банком, соответствующим требованиям ст. 74.1 НК РФ. Такая гарантия должна действовать в течение 10 месяцев от подачи декларации по НДС, позволяющей возместить налог, а ее сумма должна быть достаточной для возврата в бюджет возмещаемого НДС. При этом банк, гарантирующий исполнение перечисленных обязательств, самостоятельно в течение суток с момента выдачи банковской гарантии уведомляет об этом факте ИФНС налогоплательщика.

3. Компании и ИП, которые выступают резидентами территории опережающего социально-экономического развития или резидентами свободного порта Владивосток и с декларацией по НДС подали договор поручительства управляющей компании. Указанный договор предусматривает, что, если в течение 15 дней с момента получения требования от ИФНС налогоплательщик не вернул в бюджет возмещенный ему НДС, возврат в полном объеме осуществит управляющая компания.

Действующим законодательством предусмотрены следующие требования к поручителям:

это должна быть российская компания;
общая сумма НДС, акцизов, налогов на прибыль и на добычу ископаемых (без учета налогов, уплаченных в качестве налоговых агентов и в связи с вывозом продукции за границу) составляет не менее 2 млрд рублей. Сумма перечисленных налогов считается за три года, идущих перед годом представления заявления о заключении договора поручительства;
по действующим договорам поручительства сумма обязательств поручителя составляет не более 50 % чистых активов поручителя по состоянию на 31 декабря предшествующего года;
поручитель не осуществляет процесс реорганизации (ликвидации);
поручитель не находится в процессе банкротства;
у поручителя нет задолженности по налоговым платежам.

Перечисленные выше налогоплательщики, чтобы ускоренно возместить НДС, должны в пятидневный срок после представления декларации подать в ИФНС заявление.

Получив заявление, налоговый орган имеет пять дней, чтобы проверить права налогоплательщика на возмещение НДС заявительным способом и наличие у него недоимок по налогам. По окончании этого срока выносится решение о возврате налога в ускоренном порядке или об отказе возместить налог. В течение пяти дней ИФНС должна сообщить налогоплательщику свое решение.

Если решение положительное, то на следующий рабочий день после его принятия ИФНС направляет в казначейство поручение возместить налогоплательщику налог по указанным реквизитам. У казначейства есть пять дней на выполнение поручения. В случае задержки налогоплательщику положена компенсация в виде процентов, рассчитываемых исходя из действующей ставки рефинансирования за каждый просроченный день.

Если по итогам проверки нарушения не обнаружены и если налогоплательщик с декларацией представлял банковскую гарантию, ИФНС в семидневный срок направит соответствующее решение налогоплательщику, а на следующий день — заявление в банк об освобождении от обязательств по банковской гарантии. В ситуации с договором поручительства ситуация аналогична.

Если налогоплательщик получил отказ в возврате НДС ускоренным способом, ИФНС проводит камеральную проверку в порядке и в сроки, прописанные в ст. 176 НК РФ. По итогам проверки составляется акт, его вместе с возражениями налогоплательщика, при наличии таковых, рассматривает руководитель ИФНС или его заместитель, который в пятидневный срок направляет письменную форму принятого решения налогоплательщику. Одновременно с решением налогоплательщик получает требование вернуть возмещенный ускоренным способом НДС и проценты на сумму возмещения в размере двойной ставки рефинансирования.

Причины, по которым налоговый орган может отказать в возврате НДС

Как говорилось ранее, чтобы вернуть НДС, налогоплательщик должен применять ОСНО, перечислять в бюджет НДС и иметь подтверждающие документы на «входящий» и «исходящий» налог.

Возмещение НДС из бюджета напрямую связано с суммами налоговых вычетов, потому компании и ИП должны следить за безопасной долей вычетов по НДС. Что это за доля? В общем виде она представляет собой максимально допустимый процент налога, который налогоплательщики могут вернуть из бюджета, не рискуя привлечь внимание проверяющих. Этот процент определяет ФНС и публикует на официальном портале nalog.ru в ежегодном отчете по форме 1-НДС.

По информации ФНС в IV квартале 2018 года безопасный вычет по НДС составлял 86,9 %. По итогам I квартала 2019 года в среднем по стране процент увеличился до 89,2 %.

Компании или ИП, чтобы не ошибиться с суммой возмещения НДС в 2019 году и правильно посчитать долю вычетов по НДС, нужно использовать декларацию по форме КНД 1151001 (применяется с 2019 года) и следующую формулу:

Доля вычетов по НДС налогоплательщика = Сумма заявленного вычета по НДС (стр. 190 разд. 3 декларации) / Сумма НДС к уплате с учетом восстановленных сумм (стр. 118 разд. 3 декларации).

Пример. ООО «Солнышко» за I квартал 2019 года реализовало продукции на общую сумму 250 000 руб. (в т. ч. НДС — 41 667 руб.). Закупочная цена продукции составляла 195 000 руб. (в т. ч. НДС — 32 500 руб.). Указанные операции отразятся в учете компании так:

Из приведенных данных следует, что к уплате останется НДС в сумме 9 167 руб.

Сумма налога к вычету: 32 500 / 41 667 = 78 %.

Итого к вычету заявлено 78 % налога, при том что допустимая величина на I квартал 2019 года равна 89,2 %. Значит, поводов для беспокойства у компании нет.

Кроме общероссийской доли безопасного вычета, ФНС представляет информацию по регионам. Для конкретного региона рассчитать безопасную долю вычетов по НДС можно по формуле:

Доля вычета по НДС по конкретному региону = Сумма вычетов по региону (стр. 210 формы 1-НДС по региону) / Налог к начислению (стр. 110 формы 1-НДС по региону).

Отметим, что указанная формула вычета НДС применима только по отношению к налогоплательщикам, которые не занимаются экспортом.

Пример. ООО «Ястреб» зарегистрировано в Ростовской области. По итогам 2018 года компания должна перечислить в бюджет с учетом восстановленного НДС 110 тыс. руб. Налоговый вычет за этот же период равен 98 тыс. руб. Каков размер доли вычета НДС за IV квартал 2018 года для компании?

Подставив в формулу известные данные, получим:

98 000 / 110 000 = 89,09 %

По НДС безопасный вычет на IV квартал 2019 года для Ростовской области составил 92,02 %. Отсюда следует, что компания не превысила допустимый порог и не оказалась в зоне налогового риска.

Что делать, если доля вычета все-таки превысила порог безопасности? Сразу отметим, что при рассмотрении налогоплательщиков в качестве потенциальных объектов проверок налоговая инспекция использует ряд критериев. И безопасная доля вычетов по НДС только один из них. Поэтому выход за установленные рамки не означает автоматическое попадание в план проверок. Как и точное попадание в безопасную зону не гарантирует, что налогоплательщик не привлечет внимание ИФНС по другим критериям.

Если говорить о компаниях, которые возмещают НДС при экспорте продукции, то здесь действует особый порядок для налогоплательщиков, вывозящих сырьевую и несырьевую продукцию: делают вычет НДС по-разному и в различные периоды.

При экспорте несырьевой продукции вычет НДС не зависит от подтверждения ставки по налогу и отражается в декларации после принятия продукции на учет и получения счета-фактуры.

Компании — экспортеры сырьевой продукции заявляют вычет НДС в декларации, составленной за период, в котором собраны подтверждающие экспорт документы (ст. 165 НК РФ).

«Клерк» Рубрика Учет займов и кредитов

Фото Бориса Мальцева, Клерк.Ру

Как правило, в договорах поставки предусмотрена ответственность сторон за неисполнение (ненадлежащее исполнение) условий сделки. Вопрос: подлежат ли включению в налоговую базу по НДС суммы, полученные от контрагента за ненадлежащее исполнение договора?

Читаем налоговые нормы

В частности, в Письме ФНС РФ от 09.08.2011 № АС-4-3/12914@ налоговики разъясняли: суммы штрафных санкций, полученные налогоплательщиком, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), включаются в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость у налогоплательщика – поставщика товаров (работ, услуг), получающего эти средства.

О каких именно штрафных санкциях (то есть о нарушении каких условий договора) идет речь в письме – непонятно. Можно констатировать, что на сегодняшний день сложилась правоприменительная практика, согласно которой порядок обложения НДС денежных средств, полученных от контрагента, нарушившего условия договора поставки, зависит от вида штрафных санкций.

Неустойка, полученная покупателем от поставщика, в налоговую базу по НДС не включается

Неустойка за несвоевременную оплату товара, полученная поставщиком от покупателя, в налоговую базу по НДС не включается

В соответствии со ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

В 2008 году Президиум ВАС (см. Постановление от 05.02.2008 № 11144/07) указал, что суммы неустойки как ответственность за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, поэтому обложению НДС не подлежат. После выхода в свет названного постановления другие арбитры стали придерживаться аналогичного мнения (см. постановления АС МО от 02.07.2014 по делу № А40-161453/13, АС ПО от 10.12.2014 по делу № А12-7799/2014). Однако налоговики и чиновники еще долгое время с такой трактовкой были не согласны. Например, в письмах Минфина РФ от 17.08.2012 № 03‑07‑11/311, от 14.02.2012 № 03‑07‑11/41 говорится, что суммы неустойки (штрафов, пеней), полученные продавцом (исполнителем) по гражданско-правовому договору, облагаются НДС.

Начиная с 2013 года риторика контролирующих органов изменилась: они согласились с судьями ВАС. Так, в Письме Минфина РФ от 04.03.2013 № 03‑07‑15/6333 (Письмом ФНС РФ от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@ данное письмо направлено для использования в работе) чиновники указали, что в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, следует руководствоваться названным постановлением Президиума ВАС. Иными словами, они рекомендовали суммы, полученные от покупателя товаров в качестве неустойки за просрочку оплаты товаров, в налоговую базу по НДС не включать. В этом году Минфин снова подтвердил данную позицию (Письмо Минфина РФ от 05.10.2016 № 03‑07‑11/57924).

Вопрос о включении процентов, установленных статьей 317.1 ГК РФ, в налоговую базу по НДС является спорным

А вот в отношении процентов, установленных ст. 317.1 ГК РФ, ситуация иная. Поясним.

Договором может быть предусмотрено, что в случаях допущения просрочки по уплате денежных средств по договору поставки покупатель обязан уплатить проценты на сумму долга (размер процентов определяется действовавшей в соответствующие периоды ключевой ставкой ЦБ РФ или договором)*

Договором может быть предусмотрено, что на сумму денежного обязательства за период пользования денежными средствами начисляются проценты (размер процентов определяется действовавшей в соответствующие периоды ключевой ставкой ЦБ РФ или договором (законные проценты))**

**
Проценты, установленные ст. 317.1 ГК РФ, представляют собой плату за пользование денежными средствами.

Итак, проценты, предусмотренные ст. 395 и 317.1 ГК РФ, имеют различную правовую сущность, требования их уплаты являются самостоятельными, соответственно, если обязанность их уплаты установлена договором, истец вправе заявить их одновременно (Постановление АС ЗСО от 19.02.2016 № А46-10289/2015).

Чиновники в Письме от 03.08.2016 № 03‑03‑06/1/45600 проанализировали вопрос об исчислении НДС в отношении сумм, полученных продавцом по денежному обязательству за пользование денежными средствами, и дали следующие разъяснения: если суммы, полученные продавцом товаров (работ, услуг) по денежному обязательству за пользование денежными средствами, являются суммами, связанными с оплатой реализованных им товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, то такие суммы подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Это первое и единственное разъяснение чиновников по рассматриваемому вопросу. Но обратите внимание, в письме чиновники не дали однозначного ответа. Вместо этого в разъяснении они использовали союз «если»: если суммы, полученные продавцом товаров… являются суммами, связанными с оплатой реализованных им товаров…

По нашему мнению, при желании начисленные проценты (плату за пользование денежными средствами) налоговики могут легко приравнять к суммам, связанным с оплатой товаров, поскольку начисляются они непосредственно на суммы задолженности покупателя перед поставщиком.

Что же в данном случае рекомендовать налогоплательщикам? Во избежание споров по обозначенному вопросу вы можете проконсультироваться в своей налоговой инспекции. Но мы считаем, что в настоящее время неначисление НДС на суммы процентов, полученных от покупателя за пользование денежными средствами, связано с большими налоговыми рисками.

Неустойка, полученная поставщиком от покупателя, которая по существу не является мерой ответственности, включается в налоговую базу по НДС

Ниже приведем два разъяснения чиновников на этот счет.

Суммы штрафа за сверхнормативный простой транспортных средств, произошедший в процессе загрузки или выгрузки, полученные налогоплательщиком, оказывающим услуги по перевозке грузов, следует относить к суммам, связанным с оплатой данных услуг. Указанные суммы подлежат включению в налоговую базу по НДС

Денежные средства, получаемые за сверхнормативный простой вагонов российской организацией, не являющейся перевозчиком на железнодорожном транспорте, при оказании услуг по предоставлению вагонов для осуществления перевозок грузов с территории иностранного государства в РФ, следует относить к суммам, связанным с оплатой указанных услуг, и включать в налоговую базу по НДС

Наличие в налоговом законодательстве пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ нередко приводит к налоговым спорам, поскольку однозначно сказать, какие из сумм, полученных поставщиком товаров (работ, услуг), связаны с оплатой товаров, а какие нет, сложно.

Неустойка, полученная покупателем от поставщика, в налоговую базу по НДС не включается ни при каких обстоятельствах, так как эти суммы однозначно не связаны с поставкой товаров (поскольку обязательство по оплате товаров имеется у покупателя, а не у поставщика).

Неустойка за несвоевременную оплату товара, полученная поставщиком от покупателя, также не включается в налоговую базу по НДС. Основание для такого вывода – мнение Президиума ВАС, подтвержденное неоднократно налоговиками и чиновниками. Полагаем, что и суммы процентов по ст. 395 ГК РФ, перечисленные поставщику покупателем в сумме, предусмотренной договором (ответственность за неисполнение денежного обязательства), близкие по своей правовой природе к неустойке, не должны облагаться налогом.

А вот вопрос о том, нужно ли облагать НДС суммы процентов, определяемые в соответствии со ст. 317.1 ГК РФ, неоднозначен. Скорее всего, налоговики будут настаивать на включении данных сумм в налоговую базу по НДС.

Также неочевиден ответ на вопрос об обложении НДС сумм штрафных санкций, по существу не являющихся неустойкой.

Положения статьи 317.1, которая появилась в Гражданском кодексе 1 июля 2015 года, претерпели изменения. С 1 августа текущего года действуют новые правила взыскания законных процентов с должника. Внесенные поправки повлекли налоговые последствия – в Минфине считают, что сумма полученных процентов должна облагаться НДС. Однако некоторые эксперты полагают, что официальное мнение финансового ведомства ошибочно. Какие варианты действий есть у налогоплательщика?

Проценты по статье 317.1 ГК РФ: как было раньше

Указанная статья оговаривает порядок взыскания процентов за пользование денежными средствами и применяется в отношении коммерческих организаций. Старая ее редакция подразумевала начисление процентов по умолчанию. Поясним на примере договора между покупателем и продавцом товара. Если в нем не было указано, что к правоотношениям между сторонами сделки не применяются нормы статьи 317.1 ГК РФ, то проценты за пользование денежными средствами при просрочке оплаты должны были начисляться автоматически. Другими словами, если покупатель оплатил товар с нарушением установленного договором срока, то за период просрочки на сумму долга начислялись проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка (с 1 января 2016 года ставка рефинансирования приравнена к ключевой процентной ставке). Продавец товара имел право либо взыскать начисленные проценты, либо не делать этого, то есть простить их покупателю.

Справка

Проценты за пользование денежными средствами в указанном случае начисляются лишь по договорам, заключенным позже 1 июля 2015 года, то есть с момента вступления указанной нормы в силу. Поскольку законные проценты не являются штрафными санкциями, то они могут быть начислены одновременно с процентами за пользование чужими денежными средствами в соответствии со статьей 395 ГК РФ. Все это следует из постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.16 № 7.

Налоговые последствия

Если стороны указывали в договоре, что нормы статьи 317.1 ГК РФ к правоотношениям между ними не применяются, то это не влекло никаких налоговых последствий. Если в договоре отсутствовали условия об отказе от применения указанной статьи, то, как было сказано выше, проценты начислялись по умолчанию, а у продавца и покупателя возникали соответственно доходы и расходы в связи с начислением этих процентов. При этом, согласно мнению Минфина, указанные доходы и расходы у сторон возникали по умолчанию. То есть при отсутствии в договоре положения о неприменении статьи 317.1 ГК РФ, продавец должен был начислять внереализационные доходы (покупатель – внереализационные расходы) на последний день каждого месяца до момента уплаты покупателем указанных процентов.

Если кредитор отказывался от взыскания процентов по долговым обязательствам, то покупатель списывал их на внереализационные доходы. Продавец же списать эту сумму на внереализационные расходы не мог, ведь прощение долга – это безвозмездная сделка, а расходы по ним не учитываются.

Вывод

Итак, если продавец не намеревался взыскивать с покупателя проценты в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, то до 1 августа 2016 года это следовало прописывать в договоре. Иначе у налоговой службы возникал вопрос, почему продавец не учел начисленные в соответствии с этой статьей суммы процентов в составе своих внереализационных доходов.

Что изменилось

С 1 августа 2016 года статья 317.1 ГК РФ претерпела изменение — ее новая редакция гласит, что законные проценты могут быть начислены в случае, когда это включено в условия договора. Таким образом, если раньше нормы статьи 317.1 ГК РФ применялись по умолчанию, то теперь все наоборот — чтобы их применить, это нужно прописать в договоре.

Что касается заключенных до вступления в силу указанных поправок договоров, то тут возможны следующие варианты:

если в договоре условия о применении статьи 317.1 ГК РФ не прописаны, то с 1 августа 2016 года продавец перестает начислять внереализационные доходы, а покупатель – расходы;
если в договоре указано, что при просрочке оплаты начисляются проценты в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, с 1 августа 2016 года для сторон все остается по-старому.

В любом случае у бухгалтера продавца, который не собирается взыскивать законные проценты со своих покупателей, стало одной головной болью меньше – теперь нет необходимости скрупулезно изучать условия договора на предмет содержания в нем нормы о неприменении статьи 317.1 Гражданского кодекса.

Зато новая проблема появилась у бухгалтера компании, которая все-таки планирует взыскивать со своих покупателей законные проценты, начисленные в соответствии с указанной статьей. И заключается она в необходимости решения вопроса — начислять или не начислять НДС по полученным суммам процентов?

НДС по законным процентам: мнение Минфина

Чиновники финансового ведомства считают, что если полученные законные проценты начислены с сумм, связанных с реализацией облагаемых НДС товаров, работ или услуг, то они должны включаться в базу по этому налогу. Другими словами, с полученных процентов следует исчислить и уплатить НДС. Подобный вывод содержится в письме Минфина от 3 августа 2016 года № 03-03-06/1/45600. При этом в качестве обоснования приводится подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса.

Мнение Минфина является довольно-таки спорным. Статья 162 НК РФ определяет, что НДС облагаются доходы, напрямую связаны с реализацией. А вот в статье 317.1 ГК РФ сказано, что проценты начисляются за пользование денежными средствами, а не за реализацию товаров, работ или услуг. То же самое утверждается и в пункте 53 указанного в начале статьи постановления Верховного суда. Такие доходы не связаны напрямую с реализацией и поэтому не должны увеличивать базу по НДС.

Однако нет сомнений, что, вооружившись письмо Минфина, сотрудники налоговой службы будут требовать начисления НДС с сумм полученных законных процентов.

Как поступить налогоплательщику?

Безусловно, вопрос о том, начислять или не начислять НДС на сумму полученных законных процентов, в каждом случае следует решать индивидуально с учетом суммы налоговой выгоды, а также наличия желания и возможности отстаивать свою правоту в суде.

Продавцу, который хочет получить с покупателя проценты за пользование его денежными средствами, но не желает платить лишний налог, можно посоветовать прописать в договоре возможность предоставления коммерческого кредита в виде рассрочки либо отсрочки платежа. В этом случае вопросов со стороны ФНС возникнуть не должно, ведь приведенное выше письмо Минфина прямо указывает, что проценты по коммерческому кредиту базу по НДС не увеличивают. Правда, при этом стоит учитывать, что раз Минфин отождествляет понятия займа и коммерческого кредита, то в случае предоставления последнего у продавца возникает деятельность, необлагаемая НДС. А это значит, что придется вести раздельный учет.

Если будет принято решение все-таки принять во внимание разъяснение Минфина о необходимости облагать НДС сумму полученных законных процентов, то будет нелишним иметь в виду следующее. Необходимость начислить НДС в этом случае возникнет лишь в момент поступления денежных средств, то есть когда должник оплатил сумму начисленных в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ процентов. Кредитор должен выписать себе счет-фактуру в единственном экземпляре и начистить с полученной суммы НДС. При этом налог рассчитывается по ставке 18/118 либо 10/110 в зависимости от того, по какой ставке облагается НДС деятельность, в связи с которой были начислены законные проценты. Очевидно, что есть ли законные проценты были начислены по операциям, не подлежащим обложению НДС, то с полученных сумм этот налог также не взимается.

Исчисленный по расчетной ставке и уплаченный НДС можно отнести на прочие расходы по налогу на прибыль на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Никаких препятствий для этого нет: в расходах нельзя учитывать лишь суммы налогов, предъявленные покупателю, а НДС по законным процентам покупателю не предъявляется. Покупатель же суммы законных процентов к вычету не принимает. Во-первых, у него для этого нет счета-фактуры, а, во-вторых, вероятнее всего, эти проценты уже были списаны им на расходы по налогу на прибыль в момент начисления.

Кроме того, налогоплательщик может рискнуть «ослушаться» рекомендаций Минфина и вовсе не начислять НДС с полученных законных процентов. В этом случае высокая вероятность того, что придется идти в суд. Однако шансы отстоять свою правоту достаточно велики, и вот почему. По сути, проценты, начисленные в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, схожи с процентами за пользование коммерческим кредитом. А в отношении процентов по коммерческому кредиту сложилась определенная судебная практика, свидетельствующая о том, что эти суммы не подлежат обложению НДС.

И даже сам Минфин выпускал разъяснение (письмо от 04.07.15 № 03-07-05/32290), что проценты по коммерческому кредиту не увеличивают налоговую базу по НДС. Правда, в документе чиновники в качестве обоснования привели статью 149 НК РФ, в соответствии с которой проценты по займам освобождены от обложения НДС. При этом в Минфине исходили из того, что к законным процентам применяются те же нормы Гражданского кодекса, что и к процентам по займам. Суды же обосновывают освобождение от налога процентов по коммерческому кредиту несколько иначе: эти проценты не связана с реализацией и не являются объектом обложения НДС силу статей 39 и 146 НК РФ, а также статьи 823 ГК РФ.

Но как бы то ни было, основываясь на практике судов в отношении процентов по коммерческому кредиту, можно утверждать, что, вопреки мнению Минфина, у налогоплательщика есть все шансы отстоять правомерность освобождения от НДС суммы полученных законных процентов.

Автор: Кошкина Т. Ю., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Комментарий к Письму Минфина РФ от 05.04.2018 № 03-07-11/22147.

Письмо Минфина России от 05.04.2018 № 03-07-11/22147 касается распространенной в строительстве ситуации: сославшись на допущенные подрядчиком нарушения, заказчик не подписал акт о приемке выполненных работ. Возникший между сторонами спор был разрешен в судебном порядке. Вступившим в силу решением суда с заказчика была взыскана стоимость качественно выполненных работ. При этом сумма НДС в постановлении суда не выделена, хотя цена договора определена с учетом налога.

Заказчик работ погасил задолженность.

В связи с тем, что подрядчик не представил счет-фактуру, перед заказчиком встал вопрос: как воспользоваться вычетом НДС? За помощью организация обратилась к специалистам Минфина.

В комментируемом письме отсутствуют какие-либо выводы и конкретные рекомендации, финансовое ведомство ограничилось цитированием трех норм гл. 21 НК РФ, а именно:

операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);

вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, используемых для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

налоговые вычеты производятся на основании выставленных продавцами счетов-фактур после принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

На наш взгляд, текст письма можно интерпретировать следующим образом. Во-первых, тот факт, что стоимость работ установлена судебным решением и НДС в нем не выделен, не означает отсутствие объекта налогообложения. Передача результатов выполненных подрядчиком работ облагается НДС.

Во-вторых, гл. 21 НК РФ не содержит специальных положений о принятии сумм НДС к вычету в случае, когда спор между двумя хозяйствующими субъектами (продавцом и покупателем) решается в судебном порядке. В связи с этим заказчик должен руководствоваться общими правилами использования права на налоговый вычет (наличие счета-фактуры, принятие покупки к учету и предназначенность ее для совершения облагаемых НДС операций).

Здесь уместно вспомнить о двух недавних письмах Минфина, касающихся возможности принятия к вычету НДС без наличия счета-фактуры. В Письме от 21.03.2018 № 03-07-14/17584 указано, что в силу п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога производятся на основании:

документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров в Российскую Федерацию;

документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами;

иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 – 8 ст. 171 НК РФ.

В пунктах 3, 6 – 8 ст. 171 НК РФ речь идет о вычете сумм НДС, уплаченных:

налогоплательщиком непосредственно в бюджет;

сотрудниками организации в составе командировочных и представительских расходов.

Таким образом, в иных случаях приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) при отсутствии счета-фактуры применить налоговый вычет нельзя.

А в Письме от 30.03.2018 № 03-07-11/20234 финансисты подчеркнули: отсутствие счета-фактуры лишает покупателя (заказчика работ и услуг) права на вычет даже в том случае, когда оформленный сторонами акт приема-передачи содержит обязательные реквизиты счета-фактуры.

К сведению: принятие к вычету сумм НДС на основании содержащего обязательные реквизиты счета-фактуры акта приема-передачи без наличия счета-фактуры, выставленного при реализации товаров (работ, услуг), гл. 21 НК РФ не предусмотрено.

Таким образом, при отсутствии счета-фактуры заказчик работ лишается права на налоговый вычет. Ссылка на судебные разбирательства не возымеет действия на специалистов налоговых органов. (В Письме Минфина России от 18.08.2017 № 03-07-11/53086 указано: принятие к вычету сумм НДС заказчиком в отношении работ, признанных выполненными по решению суда, без наличия счетов-фактур, выставленных подрядчиком, Кодексом не предусмотрено). Не принятый к вычету НДС нельзя учесть в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Попытка заказчика избежать впредь таких ситуаций путем введения в договор обязанности подрядчика составлять акты по форме, содержащей обязательные реквизиты счета-фактуры, не даст желаемого результата. Есть ли выход из ситуации? Конечно.

Условия договора подряда должны однозначно устанавливать момент сдачи-приема результата выполненных работ (например, по завершении работ, после устранения недостатков). Наступление этого момента обязывает подрядчика составить акт сдачи-приема. В указанный в договоре срок заказчик обязан подписать акт (наличие отдельных недостатков – не повод для отказа в принятии работ). В пятидневный срок подрядчик должен выставить счет-фактуру.

Обратите внимание: Минфин согласен с тем, что моментом определения базы по НДС следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком (письма от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28436, от 13.02.2015 № 03-07-11/6421, от 02.02.2015 № 03-07-10/3962 и др.).

Немотивированный отказ заказчика от подписания акта расценивается в пользу подрядчика – работы считаются принятыми. Следовательно, составить счет-фактуру подрядчик обязан не позднее пяти дней после истечения срока, установленного для подписания акта заказчиком или направления мотивированных возражений (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2016 № 09АП-29376/2016 по делу № А40-226280/15). Особый порядок применения налоговых вычетов в случаях, когда между заказчиком и исполнителем существуют неурегулированные разногласия по объему и стоимости выполненных работ (оказанных услуг), гл. 21 НК РФ не установлен (Письмо Минфина России от 29.11.2012 № 03-07-11/518). В связи с чем заказчик в общеустановленном порядке может принять НДС к вычету (Постановление ФАС СЗО от 21.02.2011 по делу № А42-2618/2010). Если в дальнейшем спор в отношении стоимости работ будет решен судом, стороны скорректируют сумму НДС (начисленную, принятую к вычету) через механизм выставления корректировочного счета-фактуры.

К сведению: в нескольких письмах Минфина (от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 № 03-07-10/3962, от 31.12.2014 № 03-03-06/1/68990) содержится такой вывод: если заказчик не подписал акт сдачи-приемки работ, но при этом имеется решение суда, из которого следует, что подрядчик исполнил взятые на себя обязательства, днем выполнения работ для целей исчисления НДС следует считать дату вступления в законную силу решения суда. Полагаем, эта позиция применима лишь в том случае, когда у подрядчика не было оснований подписывать акт сдачи-приема в одностороннем порядке.

В случае направления подрядчику мотивированного отказа (например, наличие неустранимых недостатков, делающих невозможным использование результата работ или выполнение работ, не предусмотренных договором) передачи результата работ не происходит, объект налогообложения отсутствует, НДС не начисляется, счет-фактура не выставляется. Если в дальнейшем стороны придут к компромиссному решению либо суд подтвердит факт выполнения работ (путь даже частично), подрядчик отразит реализацию, начислит НДС и выставит счет-фактуру, а заказчик в общем порядке воспользуется налоговым вычетом. При отказе подрядчика предъявить счет-фактуру (в том числе корректировочный) заказчик вправе обратиться в суд для защиты своих нарушенных прав (постановления Президиума ВАС РФ от 30.03.2004 № 101/04, АС ЗСО от 20.06.2017 по делу № А67-8181/2016, АС МО от 29.05.2017 № Ф05-5671/2017 по делу № А40-166033/2016 и от 13.08.2014 № Ф05-8652/2014 по делу № А40-166174/13-106-1120).

С.А. Сосновский,
руководитель
налоговой практики в Санкт-Петербурге

Сторона, которая выиграла судебный процесс, имеет право на возмещение проигравшей стороной своих судебных расходов, в состав которых входят затраты на представителей (гл. 9 «Судебные расходы» АПК РФ). Так, Конституционный Суд РФ в Определении от 20.02.2002 № 22-О указал, что законодатель не установил каких-либо ограничений на возмещение имущественных затрат на представительство в суде интересов лица, чье право нарушено. Иное противоречило бы обязанности государства по обеспечению конституционных прав и свобод.
Между тем высказывается мнение, что законодатель не предусмотрел возможности истребовать суммы НДС в качестве судебных расходов.
Например, В. Горюнов указывает, что «буквальное содержание АПК РФ предписывает стороне № 2 компенсировать своему оппоненту стоимость самих услуг без учета публично-правовых обременений их стоимости. АПК РФ не дает оснований полагать, что в состав возмещаемых сумм могут входить налоговые платежи, начисляемые в связи с выплатой вознаграждения представителю» 2 . Отсюда делается вывод, что НДС, уплачиваемый представителю, компенсируется стороной № 1 путем включения сумм предъявленного НДС в налоговые вычеты при исчислении налоговой базы по НДС в порядке, предусмотренном ст. 170 и 171 НК РФ.

Позиция налоговых адвокатов

Для разрешения вопроса о необходимости исключения из взыскиваемых расходов сумм НДС прежде всего определимся с правовой природой судебных издержек.
Правовая природа судебных издержек. Нарушитель чьих-либо прав обязан возместить пострадавшему лицу причиненные убытки, а именно те расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело для восстановления нарушенного права (ст. 15 ГК РФ). К примеру, лицо, оспаривающее ненормативный акт налогового органа, для защиты своих нарушенных прав вы-нуждено прибегнуть к квалифицированной юридической помощи – внешним консультантам-юристам, чтобы признать незаконным ненормативный акт налогового органа и восстановить статус-кво, существовавший до принятия акта, нарушившего его права, вследствие чего несет определенные затраты, Таким образом, затраты на представителей буквально подпадают под определение убытков, содержащееся в гражданском законодательстве.
По нашему мнению, судебные расходы по своей правовой природе представляют собой убытки в виде реального ущерба, то есть являются категорией материального права с особым процессуальным способом реализации. Это подтверждается правовой позицией Конституционного Суда РФ, высказанной в Определении от 20.02.2002 № 22-О. Суд разъяснил, что расходы на представительство в суде и оказание юридических услуг включаются в убытки, подлежащие возмещению (ст. 15, 16 ГК РФ). Поскольку статья 15 ГК РФ носит общий характер, процессуальным законодательством для судебных расходов предусмотрен специальный порядок реализации возмещения убытков – в рамках того же дела, в связи с рассмотрением которого они возникли.
При этом нельзя согласиться с мнением, что «возможность взыскания соответствующих расходов именно как убытков (и, соответственно, применения к ним относимых норм ГК) едва ли просматривается, прежде всего ввиду отсутствия противо-правности в действиях обеих состязающихся в судебном процессе сторон, добровольно и по собственному усмотрению прибегающих к договорному судебному представительству. Этим, собственно, и объясняется необходимость включения в процессуальные законы специального регулирования материально-правовых аспектов компенсации соответствующих потерь» 3 .
Как отмечают специалисты, необходимо различать тесно связанные между собой понятия – собственно «убытки» и «возмещение убытков». Это две стороны одного и того же явления, причем первое можно определить как статическое, а второе – как динамическое проявление 4 .
Включение в процессуальное законодательство специальных правил регулирования порядка возмещения судебных издержек не меняет саму по себе природу данных расходов как убытков, а является лишь проявлением динамики данного понятия. В данном случае стоит согласиться с мнением процессуалистов, которые полагают, что нормы материального права о возмещении убытков представляют собой «частный случай предусмотренного гражданским законодательством правила о возмещении убытка» 5 .
Таким образом, судебные издержки, в том числе расходы на представителей, по правовой природе представляют собой убытки.
Состав судебных расходов. В АПК РФ нет указания на то, что из состава судебных издержек должен быть исключен НДС, уплаченный выигравшей стороной своим представителям.

СОСТАВ СУДЕБНЫХ ИЗДЕРЖЕК (ст. 106 АПК РФ)

«…к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей) и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде».

Высший Арбитражный Суд РФ, неоднократно высказывавшийся по вопросам взыскания судебных издержек, также не касался вопроса исключения из этих сумм НДС 6 .

Правовая природа отношений между исполнителем услуг и заказчиком по перечислению суммы НДС. С точки зрения стороны, взыскивающей судебные издержки, НДС, уплаченный представителям, – это именно расход (уменьшение имущественной базы). То есть вся сумма, уплаченная представителям, – это денежная оценка убытков, которые несет сторона в процессе. Предъявляемая покупателю юридических услуг к оплате сумма налога на добавленную стоимость является для покупателя частью цены, подлежащей уплате в пользу исполнителя по договору.
Оплатив, например, 118 руб. (в том числе 18 руб. НДС) по договору на оказание юридических услуг, сторона понесла расходы именно в этой сумме, а не только в размере 100 руб.
Пункт 1 статьи 168 НК РФ формально дает основания для вывода, что согласованная цена увеличивается на сумму НДС, однако в действительности это не так. Как отмечает В.М. Зарипов, порядок определения цены регулируется исключительно гражданским законодательством, с экономической точки зрения добавленная стоимость как объект обложения налогом возникает в результате заключения договора между двумя участниками рынка, и затем уже налог как часть добавленной стоимости по установленным налоговым законодательством правилам изымается в бюджет.
Основанием для такого вывода служит принцип наличия НДС и источника его уплаты в цене товара (работ, услуг). НДС – это налог, который возникает в силу создания добавленной стоимости при реализации товаров (работ, услуг), то есть по определению является частью добавленной стоимости, он в любом случае всегда находится в цене товара (работы, услуги) 7 .
Заказчик и исполнитель юридических услуг не определяют стоимость этих услуг отдельно от ее публично-правового обременения. Напротив, по словам С.В. Овсянникова, «между двумя равноправными участниками гражданского оборота устанавливается гражданско-правовое обязательство, связанное с компенсацией продавцу его расходов по уплате НДС в бюджет» 8 . Отсюда следует, что выигравшая сторона взыскивает те расходы, которые она понесла в результате исполнения своего гражданско-правого обязательства перед продавцом юридических услуг, а не пытается взыскать денежные средства на исполнение своей публично-правовой обязанности.
Выигравшая сторона не должна выделять сумму НДС, уплаченного представителям в составе цены, из состава судебных издержек, изменяя, по сути, в одностороннем порядке стоимость юридических услуг.

Есть ли неосновательное обогащение? Один из контраргументов сторонников исключения НДС из состава судебных издержек – то, что сторона, взыскивающая судебные издержки с проигравшей стороны, не имеет права включать в состав судебных издержек НДС, поскольку она уже приняла в соответствии с налоговым законодательством предъявленный исполнителем юридических услуг НДС к вычету. Взысканные судебные издержки не включаются в налоговую базу по НДС (так как у получающего их лица в данном случае отсутствует объект реализации). В связи с этим сумма судебных издержек в части, которую составляет НДС, якобы представляет собой неосновательное обогащение выигравшей стороны.
Несмотря на то, что сторона, получающая компенсацию судебных издержек, не включает их в налоговую базу по НДС, но предъявляет при этом уплаченную представителям сумму НДС к вычету, нельзя считать, что с экономической точки зрения имеет место неосновательное обогащение. Рассмотрим простой пример.

Компания уплатила представителям 118 руб. за юридические услуги по представлению ее интересов в суде, в том числе НДС по ставке 18% – 18 руб. Впоследствии компания получает компенсацию в полном объеме в сумме 118 руб. от проигравшей стороны.
В решении суда о компенсации судебных издержек нет указания на выделение сумм НДС.
Сторона не включает эту сумму в налоговую базу по НДС и должна признать ее в полном объеме в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 250 НК РФ). При этом компания включит в состав своих доходов 118 руб., поскольку в данном случае не будет действовать правило ст. 248 НК РФ об исключении из дохода сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), поскольку сумма НДС при компенсации расходов не предъявляется проигравшей стороне.

Также нельзя утверждать и то, что сумму НДС невозможно отнести к судебным издержкам, поскольку взыскание последних не является реализацией товаров (работ, услуг) и, соответственно, в данном случае нет объекта НДС. Сторона, взыскивающая судебные издержки, взыскивает свои убытки с учетом НДС, то есть ту сумму, которую она понесла в качестве расхода для восстановления своего нарушенного права.

Процессуальные доводы. Довод о том, что сумма судебных издержек якобы не должна включать в себя НДС, помимо того, что не основан на материальном праве и противоречит экономической природе ситуации, еще и не соответствует процессуальному порядку взыскания расходов. По сути, презюмируется, что суммы НДС, выставленные представителем, сторона принимает к вычету. Однако на практике возможны различные ситуации.

КОГДА НДС НЕ МОЖЕТ БЫТЬ ПРИНЯТ К ВЫЧЕТУ: ВАРИАНТЫ СИТУАЦИЙ

- Сторона, взыскивающая судебные издержки, не является плательщиком НДС (например, применяет УСН).
- Сторона, взыскивающая судебные издержки, не осуществляет деятельность, облагаемую НДС (например, является благотворительной организацией).
- Сторона, взыскивающая судебные издержки, не получила от контрагента (представителя) или получила дефектный счет-фактуру.

Возникает вопрос: должны ли суды при рассмотрении дела о взыскании судебных издержек исследовать, предъявлялся ли к вычету НДС и, если не предъявлялся, не возникло ли, тем не менее, у стороны право на вычет, а если предъявлялся – не был ли при этом нарушен Налоговый кодекс РФ?
По нашему мнению, не должны – это не следует из норм АПК РФ, да и практически предмет доказывания при таком подходе далеко вышел бы за пределы, установленные АПК РФ, и даже потребовал бы привлечения третьих лиц (в частности, налоговой инспекции, в которой на учете состоит сторона, обратившаяся за взысканием судебных издержек).
Право суда уменьшать взыскиваемую сумму. Расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах (ч. 2 ст. 110 АПК РФ). На основании указанной нормы суд вправе, исходя из сложившейся практики, самостоятельно снизить сумму заявленных судебных издержек.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 21.12.2004 № 454 О, решение об изменении размера сумм, взыскиваемых в возмещение соответствующих расходов, должно быть мотивированным. Суд не вправе уменьшать его произвольно, особенно если другая сторона не заявляет возражений и не представляет доказательств чрезмерности взыскиваемых с нее расходов. Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 20.05.2008 по делу №18118/07, суд по собственной инициативе может ограничить взыскиваемые расходы на оплату услуг представителя лишь при наличии подтвержденных данных о том, что истребуемые суммы явно превышают разумные пределы.
В контексте нашей темы важно то, что в случае уменьшения заявленных судебных издержек суд не указывает на выделение сумм НДС в признанных судом судебных издержках. В таком случае сторона не может самостоятельно определить расчетным путем, что из судебных расходов относится к сумме НДС.
Данный пример подтверждает, что сумма взыскиваемых судебных издержек с точки зрения процессуального права представляет собой единую и неделимую сумму, которая представляет собой убытки стороны.
Включается ли НДС в сумму взыскиваемых по гражданско-правовым обязательствам убытков? Исходя из тезиса о том, что судебные издержки по своему родовому признаку – это убытки, можно исследовать, в каком направлении движется судебная практика в вопросах учета НДС по убыткам по гражданско-правовым обязательствам.
Если говорить об общих убытках, взыскиваемых по статье 15 ГК РФ, следует признать, что судебная практика по этому вопросу не единообразна: есть судебные решения, отказывающие во взыскании в составе убытков сумм НДС, но есть и противоположные.
В первой группе судебных актов – «отказных» – приводится следующий довод: сумма НДС не может быть отнесена к убыткам в порядке статьи 15 ГК РФ, поскольку в соответствии с частью 3 статьи 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Уплата НДС – обязательный платеж в расчетных отношениях. Самостоятельно решать вопрос об уплате налога или его возврате, минуя налоговое законодательство, стороны не вправе 9 .
По нашему мнению, этот довод суда некорректен, поскольку основан на неверном понимании природы отношений по перечислению контрагенту суммы НДС – такие отношения не основаны на подчинении сторон друг другу и не являются административно-правовыми. Напротив, отношения сторон являются равноправными и устанавливают исключительно гражданско-правовое обязательство покупателя (заказчика) перед продавцом (исполнителем), а не публично-правовое обязательство перед государством, которое возникает у каждой из сторон самостоятельно в статусе налогоплательщика.
Судебные акты второй группы 10 указывают на то, что оплата по договорам производится с учетом НДС и действующее законодательство не содержит требований об исключении НДС из расчета убытков. При этом суды ссылаются на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума от 22.09.2009 по делу № 5451/09, согласно которой предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу поставщика по договору.
По нашему мнению, верна вторая точка зрения, согласно которой НДС не должен исключаться из состава убытков. И, по-скольку судебные издержки представляют собой те же самые убытки, судебная практика должна формироваться аналогичным образом.

Выводы

Исходя из изложенного, полагаем, что:
1) расходы на представителей, входящие в состав судебных издержек, представляют собой убытки;
2) нет оснований исключать НДС, уплаченный представителям в составе цены за юридические услуги, из состава убытков выигравшей стороны.

1 См., например: Пепеляев С.Г. Подходы к раскрытию понятия «разумные пределы» расходов на представительство в суде // Правила для бизнеса – 2010: Уроки судебных дел: сб. ст. – М.: Альпина Паблишерз, 2010. С. 372–404.
2 Горюнов В. О правовых аспектах взыскания расходов на оплату услуг представителя в арбитражном процессе: основания, порядок взыскания и исполнения судебных актов // Бухгалтерия и банки. 2006. № 5.
3 Приходько И.А. Доступность правосудия в арбитражном и гражданском процессе: основные проблемы. – СПб: Издательство юридического факультета СПбГУ, 2005. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
4 См.: Дегтярев С.Л. Возмещение убытков в гражданском и арбитражном процессе. Изд. 2-е, перераб. и доп. – М.: Волтерс Клувер, 2003.
5 Гражданский процесс : Учеб. / Под ред. В.А Мусина. – М.: Юрист, 1999. С. 136.
6 См.: информационные письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 № 82 и от 05.12.2007 № 121 «Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах».
7 См.: Зарипов В.М. Законные способы налоговой экономии. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003. С. 112–113.
8 Налоговое право России. Особенная часть : учеб. / Ответ. ред. Н.А. Шевелева. – М.: Юристъ, 2004. С. 144.
9 См., например: Постановление ФАС ПО от 08.07.2008 по делу № А55-15315/07.
10 См., например: Постановление ФАС УО от 03.11.2010 по делу № Ф09-8115/10-С5.

Читайте также: