Аудитор проверяет поступление основных средств при безвозмездной передаче и отражения ндс на счетах
Опубликовано: 29.04.2024
Дата публикации 18.01.2021
У бюджетного учреждения на забалансовом счете 21.36 "Инвентарь производственный и хозяйственный" числится витрина, которая не используется, т.е. не приносит учреждению экономическую выгоду. Казенное учреждение готово принять витрину и поставить ее к себе на учет. У учреждений один учредитель. Вправе ли учреждения оформить безвозмездную передачу витрины без привлечения казны? Как отразить в учете передачу основного средства, которое числится на забалансовом счете 21, между казенным и бюджетным учреждением? Какими документами оформить операцию?
Согласно п. 373 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), на забалансовом счете 21 учитываются только объекты основных средств стоимостью до 10 000 руб. включительно, которые находятся в эксплуатации (кроме библиотечного фонда и недвижимости). Передача имущества напрямую с этого счета не предусмотрена. Следовательно, основные средства, учтенные на забалансовом счете 21, необходимо вывести из эксплуатации и восстановить в учете на балансовом счете 101 00 "Основные средства" для последующей передачи.
До внесения в 2020 году изменений в инструкции по бухгалтерскому (бюджетному) учету порядок отражения восстановления основных средств с забалансового счета 21 на счет 101 00 не был предусмотрен. Однако теперь п. 9 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н в ред. приказа Минфина России от 30.10.2020 № 253н (далее – Инструкция № 174н), дополнен соответствующей корреспонденцией счетов. Операция оформляется записью по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" и кредиту счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" по стоимости имущества на забалансовом счете 21.
В бюджетном учете казенного учреждения поступление активов от бюджетного учреждения отражается с применением счета 1 401 10 190 (п. 7 инструкции, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, далее – Инструкция № 162н). Статья 190 КОСГУ детализируется подстатьями в зависимости от характера поступлений (текущий или капитальный), а также от отправителя (п. 9.9 порядка, утв. приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н, далее – Порядок № 209н).
Бюджетное учреждение вправе самостоятельно распоряжаться иным движимым имуществом (п. 3 ст. 298 ГК РФ). Следовательно, согласовывать безвозмездную передачу объекта основных средств с учредителем, а также отражать передачу через казну не требуется.
В соответствии с п. 10.8.1 Порядка № 209н безвозмездная передача нефинансовых активов, составляющих основные фонды, внутри сектора государственного управления в рамках одного публично-правового образования учитывается по подстатье 281 КОСГУ. В свою очередь, безвозмездные поступления капитального характера в сектор государственного управления от сектора государственного управления и организаций государственного сектора отражаются по подстатье 195 КОСГУ (п. 9.9.5 Порядка № 209н).
Согласно приложению 5 к приказу Минфина России от 30.03.2015 № 52н безвозмездная передача основных средств оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0504101).
Таким образом, в учете бюджетного учреждения операции по безвозмездной передаче объектов основных средств можно отразить записями:
уменьшение забалансового счета 21,
Дебет КРБ Х 101 36 310 Кредит КДБ Х 401 10 172 – принят к балансовому учету объект основных средств, ранее выданный в эксплуатацию (п. 9 Инструкции № 174н);
Дебет КРБ Х 401 20 281 Кредит КРБ Х 101 36 410 – передан безвозмездно объектов основных средств по балансовой стоимости (п. 12 Инструкции № 174н).
Восстановление основного средства на баланс можно оформить приходным ордером на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207). Основанием служит решение комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов о восстановлении основного средства в балансовом учете с целью его последующей передачи. В дополнение к приходному ордеру (ф. 0504207) может быть оформлена бухгалтерская справка (ф. 0504833).
Передача основного средства оформляется извещением (ф. 0504805) с приложением акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).
В учете принимающей стороны (казенного учреждения) объект основных средств учитывается записями:
Дебет КРБ 1 101 36 310 Кредит КДБ 1 401 10 195 – принята к учету витрина (п. 7 Инструкции № 162н);
Дебет КРБ 1 401 20 271 Кредит КРБ 1 101 36 410 – списана балансовая стоимость витрины при вводе их в эксплуатацию (п. 10 Инструкции № 162н);
увеличение забалансового счета 21 – отражен учет безвозмездно полученного основного средства за балансом (п. 373 Инструкции № 157н).
Смотрите также
- Можно ли использовать счет 304 04 при безвозмездной передаче основных средств?
- Внесены изменения в Инструкцию № 174н
- Внесены изменения в Инструкцию № 162н
Не пропускайте последние новости - подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:
- десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
- рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
- ваш e-mail не передается третьим лицам;
 |
| joruba75 / Depositphotos.com |
Без преувеличения можно сказать, что с операциями по безвозмездной передаче или получению активов и обязательств сталкивался каждый бухгалтер бюджетной сферы. Ведь к числу таких операций, в частности, относятся:
- обеспечение органом-учредителем своих учреждений имуществом;
- передача НФА между учреждениями одной или разной подведомственности;
- передача НФА другим организациям и физлицам;
- межбюджетные передачи имущества и денежных средств;
- передача дебиторской/ кредиторской задолженности при реорганизации учреждений, и др.
Нередки и сложности с отражением таких операций в учете.
Мы поможем вам разобраться в нюансах применения КОСГУ, бухгалтерских проводок и кодов для 1-17 разрядов номеров счетов.
При отражении операций по безвозмездной передаче и получению активов и обязательств применяются разные счета учета и КОСГУ — в зависимости от:
- вида передаваемых объектов: финансовые активы, НФА, обязательства;
- типа передачи: текущего или капитального характера;
- подведомственности и уровня бюджета: внутриведомственные, внутрибюджетные, межбюджетные, между обособленными подразделениями и/ или головной организацией ;
- статуса передающей/ принимающей стороны: ПБС, АУ, БУ, организации, не относящиеся к сектору госуправления, физические лица.
Общее правило применения КОСГУ при безвозмездных передачах НФА:
Передача/ получение нефинансовых активов
Учреждения в рамках одного публично-правового образования/ один уровень бюджета
Учреждения в разных публично-правовых образованиях / бюджеты разных уровней
Другие контрагенты/ НЕ сектор госуправления
Однако из любого правила всегда есть исключения, и на них стоит обратить особое внимание:
1. Отличный от вышеизложенного порядок применения КОСГУ используется при отражении межбюджетных трансфертов:
- при получении денежных средств: — коды статьи 250 "Безвозмездные перечисления бюджетам";
- при передаче — коды статей 150 "Безвозмездные денежные поступления текущего характера" и 160 "Безвозмездные денежные поступления капитального характера".
2. Получение денежных документов принимающая сторона должна показать по КОСГУ 189 . Для передающей стороны здесь исключений нет — это текущая передача, значит, отражается по КОСГУ 241 — при передаче внутри одного бюджета, либо по КОСГУ 251 — при межбюджетной передаче.
3. Безвозмездные передачи и поступления в учете отражаются в корреспонденции со счетами 0 401 20 000 и 0 401 10 000соответственно. И здесь есть исключение: безвозмездные передачи НФА между ПБС, подведомственными одному учредителю, или так называемые внутриведомственные передачи отражаются с применением счета 1 304 04 000"Внутриведомственные расчеты".
Кроме того, есть ряд нюансов, связанных с формированием 1-17 разрядов номеров счетов.:
1. В частности, для ПБС специальная норма Порядка N 132н указывает при безвозмездных поступлениях НФА использовать код вида доходов бюджетов 000 2 07 00000 00 0000 000 "Прочие безвозмездные поступления". В то же время при межбюджетных безвозмездных передачах применяются статьи и подстатьи доходов кода вида доходов бюджетов 000 2 02 00000 00 0000 000 "Безвозмездные поступления от других бюджетов. ". Поэтому применение КБК следует согласовать с финорганом.
2. Безвозмездное получение НФА — это неденежные поступления, для них с 2019 года введена новая статья КОСГУ 190. Но аналитическая группа подвида доходов предусматривает код только для денежных безвозмездных поступлений — статья 150. Так можно ли ее применять с подстатьями кода КОСГУ 190? Сопоставительная таблица АнКВД и КОСГУ такой увязки не содержит, что вполне объясняется целью ее составления — она нужна для корректного применения КБК при исполнении бюджета по доходам. До уточнения Инструкций по ведению учета возможно указание в 15-17 разрядах номера счета нулей. По сути, такой подход соответствует позиции Минфина в отношении подстатьи КОСГУ 189, применявшейся для отражения подобных операций в 2018 году.
В помощь вам мы подготовили подробные аналитические таблицы по применяемым корреспонденциям, включая КОСГУ, и формированию 1-17 разрядов номеров счетов при безвозмездных передачах:
По закону безвозмездная передача товаров, имущества и услуг признается реализацией для целей НДС. Поэтому она облагается налогом. Расскажем, как рассчитать и уплатить НДС в бюджет.
Когда безвозмездная передача облагается НДС
Передать безвозмездно можно товары, здания, транспорт, имущественные права и многое другое. По стандартным правилам такая передача в собственность другим организациям и предпринимателям признается реализацией и облагается НДС (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогично для выполнения работ и оказания услуг.
Безвозмездная передача во временное пользование тоже облагается НДС. Эта операция признается безвозмездной услугой.
Начислять налог не нужно, только если операция освобождена от налогообложения или не является объектом обложения НДС (ст. 146, 149 НК РФ). Например, НДС не облагается безвозмездная передача долей в уставном капитале, реализация товаров в рамках оказания безвозмездной помощи по № 95-ФЗ, передача в рекламных целях товаров дешевле 100 рублей. Передавать деньги тоже можно без обложения НДС, так как они не являются объектом налогообложения.
Как рассчитать НДС при безвозмездной передаче
Рассчитывайте НДС на день передачи имущества. Чтобы посчитать налог, разберитесь, как было учтено передаваемое имущество (работы, услуги). Есть два варианта:
Вариант 1. Учет по стоимости, включающей сумму входного НДС
В этом случае начисляйте НДС с разницы между ценами. Для расчета воспользуйтесь формулой:
НДС начисл = (РЦ — ПС) × СН, где:
- РЦ — рыночная цена передаваемого имущества с НДС и акцизами;
- ПС — стоимость передаваемого имущества по данным бухучета (остаточная стоимость после переоценок) с НДС;
- СН — расчетная налоговая ставка 20/120 или 10/110.
Вариант 2. Учет по стоимости, не включающей сумму входного налога
В этом случае посчитайте НДС по рыночной цене с учетом акцизов, НДС в нее не включайте. Формула следующая:
НДС начисл = РЦ × НС, где:
РЦ — рыночная цена передаваемого имущества с акцизами, но без НДС;
НС — ставка НДС 20 %, 10 %, 0 %.
Как определить рыночную цену
База для расчета НДС при безвозмездной передаче — рыночная стоимость. Если стороны сделки не взаимозависимы, то рыночной признается цена, указанная в первичных учетных документах, которыми оформлена передача. Также для расчета можно взять цену, по которой вы уже передавали аналогичное имущество другим лицам, или цену на такое имущество из других открытых источников:
- биржевые котировки;
- данные информационно-ценовых агентств;
- открытые сведения из отчетности других организаций.
Когда стороны взаимозависимы, рыночная цена должна соответствовать дополнительным условиям (п. 1, 3, 8-12 ст. 105.3 НК РФ).
Как составить счет-фактуру на безвозмездную передачу
Вы должны выписать счет-фактуру в течение пяти дней после отгрузки имущества, передачи прав, выполнения работ или оказания услуг. В документе укажите рыночную стоимость переданного имущества или межценовую разницу и сумму НДС к уплате.
Никаких особенных правил тут нет. Единственное отклонение — достаточно одного экземпляра фактуры, так как получатель не может получить вычет и документ ему не понадобится. Если все-таки выдали, регистрировать счет-фактуру в книге получатель не должен.
Вы как передающая сторона должна зарегистрировать счет-фактуру в книге продаж в том квартале, когда произошла безвозмездная передача.
Как уплатить НДС с безвозмездной передачи
НДС вы платите сами из своих средств. Сделать это нужно в сумме налога, рассчитанного за квартал. Уплата производится в стандартном порядке — равными долями в течение трех месяцев, следующих за отчетным кварталом.
Передающая сторона может принять к вычету входной НДС, который предъявили поставщики. Получатель права на вычет не имеет, так как налог уплачивает именно передающая сторона.
Бухгалтерский и налоговый учет
Для целей расчета налога на прибыль не нужно учитывать в расходах ни стоимость переданного имущества, ни уплаченный НДС (Письмо Минфина от 12.02.2020 № 03-03-06/1/9419).
В бухгалтерском учете стоимость имущества и сам начисленный НДС списываются в прочие расходы. Если речь о передаче основных средств, предварительно нужно списать первоначальную стоимость ОС и амортизацию проводками:
- Дт 01.09 Кт 01.01 — Списана первоначальная стоимость,
- Дт 02.01 Кт 01.09 — Списана амортизация.
Рассмотрим оформление передачи имущества на примере.
Пример. ООО «Кейс» продает продукцию собственного производства и покупные товары. В 1 квартале 2021 года в безвозмездном порядке компания передала готовую продукцию на сумму 18 000 рублей и партию покупных товаров на сумму 6 000 рублей. Стоимость не включает сумму входного налога.
Рассчитаем общую сумму НДС к уплате:
- НДС за готовую продукцию = 18 000 × 20 % = 3 600 рублей;
- НДС за покупные товары = 6 000 × 20 % = 1 200 рублей;
- Общий НДС = 1 200 + 3 600 = 4 800 рублей.
Бухгалтер сделает такие проводки:
- Дт 91-2 Кт 43 — 18 000 рублей — безвозмездная передача готовой продукции собственного производства;
- Дт 91-2 Кт 41 — 6 000 рублей — безвозмездная передача покупных товаров;
- Дт 91-2 Кт 68 — начислен НДС к уплате.
Ведите учет НДС и оформляйте безвозмездную передачу в Контур.Бухгалтерии. Заносите все операции и заводите счета-фактуры, чтобы по итогам квартала получить автоматически подготовленную декларацию по НДС. А еще в сервисе можно считать зарплату, начислять пособия, платить налоги и сдавать отчетность онлайн. Все новые пользователи могут бесплатно работать в Бухгалтерии 14 дней.
«Клерк» Рубрика Основные средства
1. Правовые основы безвозмездной передачи основных средств
Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ) определен только один из договоров безвозмездной передачи имущества - договор дарения. Согласно ст. 372 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.Из содержания договора дарения можно сделать вывод, что даритель не претендует при исполнении договора на получение экономической выгоды ни в данный момент, ни в будущем.
Но если учредитель безвозмездно передает дочерней компании имущество, то он не просто делает подарок, а рассчитывает на улучшение ее экономического положения, то есть на получение дохода (увеличение суммы дивидендов, повышение стоимости ее активов и т.д.). Такой договор не может быть признан договором дарения, хотя имущество и передается безвозмездно. То же самое относится и к безвозмездной передаче имущества дочерней компанией материнской.
Иными словами, не всегда договор о безвозмездной передаче имущества можно однозначно считать договором дарения.
Это объясняется тем, что в соответствии с п. 2 ст. 421 ГК РФ стороны имеют право заключать договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный ГК РФ либо иными правовыми актами.
И нормативными актами по бухгалтерскому учету (см. например, п. 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), и налоговым законодательством [п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)] безвозмездное получение имущества коммерческими организациями не запрещено. Следовательно, к таким сделкам нельзя отнести запрещение на дарение имущества, превышающее пять минимальных размеров оплаты труда, одной коммерческой организации другой.
Таким образом, можно сделать вывод, что договор безвозмездной передачи имущества, не являющийся договором дарения, является одним из немногих видов договорных отношений, не предусмотренных ГК РФ.
2. Регулирование безвозмездной передачи основных средств для целей бухгалтерского учета и налогообложения
Согласно п. 10 ПБУ 6/01 в регистрах бухгалтерского учета первоначальной стоимостью основного средства, полученного организацией безвозмездно, признается текущая рыночная стоимость этого средства на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы, то есть отражения на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов".
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, доход от безвозмездного получения объекта основных средств будет признаваться по мере начисления амортизации.
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ сумма дохода определяется исходя из рыночной стоимости полученного имущества, которая не может быть ниже его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны. На основании подпункта 1 п. 4 ст. 271 НК РФ в состав доходов полученный объект включается на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества.
Однако при этом согласно подпункту 11 п. 1 ст. 251 НК РФ если имущество передается учредителем, имеющим более 50% уставного капитала принимающей стороны, либо учрежденной организацией, принадлежащей принимающей стороне более чем на 50%, то полученное имущество не признается доходом. При этом объект должен находиться в эксплуатации, как минимум, один год.
Пример 1. Принятие к учету объекта основных средств, поступившего безвозмездно от материнской компании.
ООО "Альфа" по решению единственного учредителя ЗАО "Бета" безвозмездно получило от последнего объект основных средств, рыночная стоимость которого определена в размере 600 000 руб.
Первичными документами, подтверждающими получение объекта, служат решение учредителя, акт о приеме-передаче по форме N ОС-1*1 , оформленный комиссией по основным средствам ООО "Альфа".
*1 Полное название - унифицированная форма N ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)", утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.
В регистрах бухгалтерского учета поступление объекта основных средств оформляется следующими проводками:
Д-т 08 К-т 98 - 600 000 руб. - отражено безвозмездное поступление от учредителя объекта основных средств;
Д-т 01 "Основные средства" К-т 08 - 600 000 руб. - поступивший объект введен в эксплуатацию.
Так как учредителю полностью принадлежит уставный капитал ООО "Альфа", то в соответствии с подпунктом 11 п. 1 ст. 251 НК РФ поступивший объект не включается в налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль.
Допустим, что объекту установлен срок полезного использования - четыре года.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в этом случае будет равна 12 500 руб. (600 000 руб. : : 4 года : 12 мес.).
Начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств, как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения прибыли по этому имуществу начинает начисляться амортизация.
Начисление амортизации в регистрах бухгалтерского учета должно ежемесячно оформляться следующими проводками:
Д-т 23 "Вспомогательные производства" (25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы" 44 "Расходы на продажу") К-т 02 "Амортизация основных средств" - 12 500 руб. - начислена амортизация по объекту;
Д-т 98 К-т 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие доходы" - 12 500 руб. - отражена сумма дохода от использования безвозмездно полученного объекта;
Д-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" К-т 99 "Прибыли и убытки" - 3000 руб. (12 500 руб. х 24%) - начислена сумма постоянного налогового актива от отраженной в регистрах бухгалтерского учета суммы дохода, не признаваемой для целей налогообложения прибыли.
Как уже говорилось выше, стоимость безвозмездно полученного объекта не признается доходом для целей налогообложения прибыли, если доля уставного капитала принимающей стороны на 51% или больше принадлежит передающей стороне (либо принимающей стороне принадлежит 51% или больше уставного капитала передающей стороны).
В противном случае согласно п. 8 ст. 250 НК РФ стоимость объекта признается налогооблагаемым доходом.
Пример 2. Принятие к учету объекта основных средств, поступившего безвозмездно от одного из учредителей.
ООО "Альфа" безвозмездно получает от одного из своих учредителей, которому принадлежит 40% его уставного капитала, объект основных средств, рыночная стоимость которого определена в размере 600 000 руб.
Первичными документами, подтверждающими получение объекта, служат решение собрания учредителей, акт о приеме-передаче по форме N ОС-1, оформленный комиссией по основным средствам ООО "Альфа".
В регистрах бухгалтерского учета поступление объекта оформляется следующими проводками:
Д-т 08 К-т 98 - 600 000 руб. - отражено безвозмездное поступление от учредителя объекта основных средств;
Д-т 01 К-т 08 - 600 000 руб. - введен в эксплуатацию поступивший объект основных средств.
В соответствии с подпунктом 1 п. 4 ст. 271 НК РФ на дату подписания сторонами акта безвозмездного приема-передачи имущества принимающая сторона должна увеличить свою налогооблагаемую прибыль на величину дохода.
При отсутствии такового дохода доход, отраженный в регистрах бухгалтерского учета, признается временной вычитаемой разницей. От него надлежит согласно п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, начислить отложенный налоговый актив в размере 144 000 руб. (600 000 руб. х 24%).
Его начисление в регистрах бухгалтерского учета должно быть оформлено следующей проводкой:
Д-т 09 "Отложенные налоговые активы" К-т 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 144 000 руб.
Начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств, как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения прибыли по этому имуществу должно быть начато начисление амортизации.
Начисление амортизации в регистрах бухгалтерского учета должно ежемесячно оформляться следующими проводками:
Д-т 23 (25, 26, 44) К-т 02 - 12 500 руб. - начислена амортизация по объекту;
Д-т 98 К-т 91 субсчет "Прочие доходы" - 12 500 руб. - отражена сумма дохода от использования безвозмездно полученного объекта.
При образовании дохода в регистрах бухгалтерского учета и его отсутствии для целей налогообложения прибыли будет происходить погашение ранее образовавшейся вычитаемой временной разницы и начисленного отложенного налогового актива.
Эти операции должны оформляться следующей проводкой:
Д-т 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" К-т 09 - 3000 руб. (12 500 руб. х 24%).
Безвозмездную передачу объекта основных средств другому лицу нельзя признать его реализацией ни в регистрах бухгалтерского учета, ни для целей налогообложения прибыли.
В соответствии с п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, выручка (доход от реализации) признается в первую очередь при наличии права на ее получение, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом.
При безвозмездной передаче предающая сторона по условиям договора изначально не претендует на выручку по данному договору.
Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ для целей налогообложения прибыли доходом признается выручка от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав.
Так как в НК РФ определения выручки не имеется, то налогоплательщикам следует руководствоваться нормативными документами по бухгалтерскому учету, то есть ПБУ 9/99.
А так как в регистрах бухгалтерского учета выручки при безвозмездной передаче имущества не возникает, то она не может появиться и для целей налогообложения прибыли.
При исчислении налогооблагаемой базы по НДС читателям журнала необходимо иметь в виду, что согласно п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией для исчисления НДС.
В соответствии с подпунктом 12 п. 3 ст. 149 НК РФ от налогообложения освобождается безвозмездная передача товаров в рамках благотворительной деятельности на основании Федерального закона от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон N 135-ФЗ).
Согласно ст. 1 Закона N 135-ФЗ под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, выполнению работ, оказанию услуг.
Цели благотворительной деятельности подробно прописаны в ст. 2 Закона N 135-ФЗ, а ст. 4 этого Закона предусмотрено, что граждане и юридические лица вправе беспрепятственно осуществлять благотворительную деятельность на основе добровольности и свободы выбора ее целей.
Таким образом, безвозмездная передача объекта основных средств учебному или медицинскому заведению, церкви, спортивному клубу является оказанием благотворительной помощи, что может стать предметом договора дарения.
Но безвозмездную передачу объекта основных средств своей дочерней либо материнской компании благотворительностью признать нельзя.
Можно задать вопрос: имеется ли экономический смысл в безвозмездной передаче имущества, тем более такого недешевого, как основные средства?
Допустим, у дочерней (либо материнской) компании по окончании года стоимость чистых активов меньше величины уставного капитала.
В соответствии с п. 3 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (равно как и согласно п. 4 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") величина чистых активов общества по окончании второго и всех последующих лет не может быть ниже его уставного капитала. В противном случае уставный капитал должен быть уменьшен до величины его чистых активов.
Во избежание этого может быть принято решение о безвозмездной передаче объектов основных средств дочерней (либо материнской) компании. Эта процедура может оказаться в ряде случаев намного проще перечисления денежных средств в виде финансовой помощи.
Пример 3. Отражение в учете безвозмездной передачи объекта основных средств дочерней компании.
Собранием учредителей ООО "Альфа" принято решение о безвозмездной передаче объекта основных средств дочерней компании ЗАО "Бета".
Допустим, что остаточная стоимость объекта основных средств на дату его передачи составила 500 000 руб. (первоначальная стоимость - 800 000 руб., начисленная амортизация - 300 000 руб.).
Первичным документом, подтверждающим передачу объекта, может служить акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме N ОС-1.
Кроме того, ООО "Альфа" выписывает счет-фактуру в одном экземпляре, не выставляя его ЗАО "Бета".
Передача объекта основных средств оформляется следующими проводками:
Д-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" К-т 01 - 800 000 руб. - списана первоначальная стоимость переданного объекта;
Д-т 02 К-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 300 000 руб. - списана амортизация по переданному объекту;
Д-т 91 субсчет "Прочие расходы" К-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 500 000 руб. - отражена безвозмездная передача основных средств ЗАО "Бета";
Д-т 91 субсчет "Прочие расходы" К-т 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 90 000 руб. (500 000 руб. х 18%) - начислена сумма НДС по переданному безвозмездно объекту основных средств.
Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы по безвозмездной передаче имущества не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
В соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 эти расходы должны быть признаны постоянной разницей и от них должно быть начислено постоянное налоговое обязательство в размере 141 600 руб. (590 000 руб. х 24%).
Начисление постоянного налогового обязательства должно быть оформлено следующей проводкой:
Д-т 99 К-т 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 141 600 руб.
Если в организацию обращается с просьбой об оказании благотворительной помощи школа, больница, спортивный клуб или танцевальный ансамбль, то расходы по оказанию им помощи должны быть оформлены в нижеследующем порядке. При этом законодательство не требует начисления и внесения в бюджет НДС от затрат на безвозмездную передачу данного объекта.
Пример 4. Учет безвозмездной передачи объекта основных средств в рамках оказания благотворительной помощи .
В ООО "Альфа" обратилось медицинское учреждение с письменной просьбой об оказании благотворительной помощи. Обществом было принято решение о безвозмездной передаче этому медицинскому учреждению объекта основных средств.
Допустим, что остаточная стоимость объекта на дату его передачи составила 500 000 руб. (первоначальная стоимость - 800 000 руб., начисленная амортизация - 300 000 руб.).
Первичным документом, подтверждающим передачу объекта, может служить акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме N ОС-1.
Передача объекта основных средств должна быть оформлена следующими проводками:
Д-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" К-т 01 - 800 000 руб. - списана первоначальная стоимость переданного объекта;
Д-т 02 К-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 300 000 руб. - списана амортизация по переданному объекту;
Д-т 91 субсчет "Прочие расходы" К-т 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 500 000 руб. - отражена безвозмездная передача основных средств ЗАО "Бета".
Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы по безвозмездной передаче имущества не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
В соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 они должны быть признаны постоянной налоговой разницей и от них должно быть начислено постоянное налоговое обязательство в размере 120 000 руб. (500 000 руб. х 24%).
Начисление постоянного налогового обязательства должно быть оформлено следующей проводкой:
Д-т 99 К-т 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 120 000 руб.
Казалось бы, что можно быть сложного в передаче права собственности на имущество от одного владельца другому в том случае, когда таковой переход не сопровождается никакими обязательствами сторон кроме самого факта перемещения? Однако именно эта процедура скрывает некоторые существенные сюрпризы.Прежде, чем рассматривать порядок оформления, учетные процедуры и проводки поступления и выбытия безвозмездно переданных основных средств, заострим внимание именно на этих особенностях и рассмотрим их вкратце.
Что есть безвозмездная передача?
Для того чтобы впоследствии не возникало правовых коллизий в хозяйственной деятельности нужно четко разграничить понятия «передача основных средств на безвозмездной основе» и «передача основных средств в безвозмездное пользование». При кажущейся тождественности экономическая сущность этих двух хозяйственных операций весьма различна.
ГК РФ предусматривает различные гражданско-правовые сделки (договора). В том числе договор ссуды, и договор дарения. Первый является выражением передачи права пользования имуществом, но предусматривает наличие конечности срока этого пользования, т. е. календарный момент возврата имущества владельцу.
Второй, дарения, представляется безусловным обязательством передачи права собственности на имущество. Именно это и есть в чистом виде безвозмездная передача основных средств. Естественно, в том случае, если речь идет об имущественных объектах, одновременно отвечающих требованиям, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01.
Далее, законодательством введены в этой области значительные ограничения. Подпунктом 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ наложен прямой запрет на заключение договора дарения между невзаимосвязанными коммерческими организациями.
Это следует из того, что верхняя планка стоимости передаваемого в дар имущества значительно меньше того минимума, который определен в качестве нижнего предела стоимости основного средства в п. 4 ПБУ 6/01.
Таким образом, круг субъектов права, которым ГК предоставляет возможность заключать договоры дарения, значительно сужается.
Теперь оставим на время правовые и налоговые аспекты, сопровождающие данный факт хозяйственной деятельности в стороне, и рассмотрим технику бухгалтерского учета связанных с ней операций и возможные проводки.
Бухгалтерский учет в передающей организации
Документально выбытие имущества при безвозмездной передаче оформляется в общем порядке и от оформления выбытия по иным причинам не отличается. Подтверждение выбытия осуществляется следующими первичными документами:
- Акт передачи по форме ОС-1 (ОС-1а, ОС-16);
- Договор о безвозмездной передаче (договор дарения);
- Авизо получающей имущество стороны о принятии основного средства к учету;
- Счета-фактуры, в том числе на расходы, сопровождавшие выбытие;
- Платежные поручения, ведомости и иные документы для подтверждения оплаты расходов по выбытию.
Безвозмездная передача основных средств (дарение) считается реализацией на безвозмездной основе. Это является основанием для отражения такой операции на счете реализации. Таким образом, бухгалтерские проводки, составляемые по поводу выбытия при безвозмездной передаче аналогичны проводкам при продаже основных средств.
Единственным их отличием становится нулевая цена реализации такого объекта, соответственно у передающей организации возникают заведомый убыток. Такой убыток может складываться из остаточной стоимости выбывающего имущества и расходов, связанных с его выбытием – демонтажем, транспортировкой и прочими, обусловленными договором дарения, затратами.
Общий набор бухгалтерских проводок по выбытию основного средства представлен в следующей таблице:
Операция Проводка Дт Кт Списание первоначальной стоимости передаваемого объекта 01-2 01-1 Списание амортизации передаваемого объекта, начисленной к моменту дарения 02 01-2 Списание остаточной стоимости передаваемого объекта 91-2 01-2 Списание стоимости затрат по безвозмездной передаче 91-2 76 Начисление НДС 91-2 68-2 Выявленный финансовый результат 99 91-9 НДС в передающей организации
Отдельного внимания требует отражение НДС при учете выбытия основных средств по причине безвозмездной передачи. Из признания передачи реализацией с нулевой ценой возникает обязательство по начислению НДС на стоимость реализованного имущества.
В нашем случае эта стоимость равна нулю, поэтому закон предусматривает исчисление НДС исходя из рыночной стоимости объекта или аналогичных ему (без включения НДС).
Плательщиком НДС в сделках данного рода является передающая организация, поэтому в ее обязанности вменено составление счета-фактуры с отражением в ней рыночной цены передаваемого объекта.
Бухгалтерский учет в принимающей организации
Так же, как и передающая сторона, поступление в безвозмездном порядке имущества принимающая сторона ведет в бухгалтерском учете в общем порядке. Первичные документы аналогичны, точнее говоря, являются вторыми экземплярами документов, перечисленных в описании учета передающей стороны.
Первоначальная стоимость основных средств, получаемых в безвозмездном порядке, определяется как сумма его рыночной цены на момент поступления и расходов, связанных с доставкой и приведением в состояние, готовое к эксплуатации. Бухгалтерские проводки, осуществляемые при безвозмездном получении имущества, выглядят так:
Операция Проводка Дт Кт Стоимость полученного объекта 08 98 Затраты на доведение имущества пригодности к использованию 08 23,26,60,76 НДС по поступившему имуществу 19 60,76 Принятие к учету объекта 01 08 Амортизация по полученным объектам 20,23,25 02 Доход в размере амортизационных отчислений 98 91-1 Кажущаяся простота в ведении учета основных средств, принимаемых и передаваемых в безвозмездном порядке, в общем-то, на этом и заканчивается. В налоговом учете безвозмездная передача имущественных объектов может приводить к двусмысленным ситуациям, когда отдельные нормы законодательства толкуются налогоплательщиком и фискальными органами по-разному.
Безвозмездная передача основных средств и налоговый учет
При формальном прочтении норм, установленных НК РФ, затруднений налоговый учет в ситуациях, когда имущество передается безвозмездно, вызывать не должен. Что же нужно в первую очередь соблюдать налогоплательщикам?
Организация, передавшая имущество по договору дарения, не может включить убыток от передачи в состав расходов при исчислении налогооблагаемой базы (п. 16 ст. 270 НК РФ). Эта норма неоспорима и вопросов по ней возникнуть не может.
Иначе обстоит дело с включением организацией-получателем безвозмездно полученного имущества в доходы в целях налогообложения. Безвозмездно полученное имущество участвует в формировании внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Исключение составляют случаи, перечисленные в п. 11 251 статьи.
Эти исключения прописывают, что не являются внереализационными доходами имущественные объекты, поступившие безвозмездно от физических или юридических лиц, которые участвуют в уставном капитале организации-получателя с долей выше 50 процентов. Но ранее мы уже упоминали, что закон напрямую запрещает безвозмездную передачу между несвязанными коммерческими организациями! Следовательно, такая передача может быть осуществлена только в двух случаях:
- между взаимосвязанными хозяйствующими объектами, которые подпадают под действие исключающей нормы ст. 251;
- между взаимосвязанными хозяйствующими объектами, которые не подпадают под действие исключающей нормы ст. 251 в силу меньшего размера доли в уставном капитале;
Кроме того, должен быть выдержан годичный мораторий на передачу таких объектов третьим лицам.
Таким образом, круг безналогового осуществления операций по безвозмездной передаче сужается до весьма несущественного. С точки же зрения налоговиков (которую они любят применять на практике, но не оправдывают ссылкой хотя бы на один нормативный акт) между взаимосвязанными юридическими лицами не может быть зафиксирован момент безвозмездности.
В некоторой логике тут не откажешь. Действительно, субъект, имеющий долю в уставном капитале второго субъекта, априори рассчитывает на определенные преференции. Передача им имущества, декларируемая как безвозмездная, ведет к увеличению активов второго субъекта, что в конечном итоге способствует поступлению в адрес передающего ожидаемых преференций в полном или повышающемся объеме.
На основании этой логической леммы периодически возникают фактические требования фискальных органов о включении безвозмездно переданных объектов основных средств в общий объем внереализационных доходов, даже при соответствии п. 11 251 статьи. Единственным здравым решением в такой ситуации видится обращение в арбитражный суд.
Читайте также:
