Заключение по налоговому учету

Опубликовано: 15.05.2024

эксперт Контур.Школы по бухгалтерскому учету, зарплате, кадрам, трудовому праву

Начинающие бухгалтеры порой задают вопрос, как сблизить бухгалтерский учет с налоговым. Чтобы избежать ошибок при сближении бухгалтерского и налогового учета, надо сначала разобраться, в чем их различие. Статья поможет понять разницу в признании доходов, расходов, амортизации, в создании резервов.

Определение бухгалтерского и налогового учета и цель их применения

Обратимся к Налоговому кодексу РФ. В статье 313 НК РФ приведено определение налоговому учету:

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль – это главная цель налогового учета.

Онлайн-курс «Налог на прибыль». Вы научитесь без ошибок вести учет доходов, отражать расходы, определять налоговую базу по налогу на прибыль. А также рассчитывать и уплачивать авансовые платежи и налог, сдавать отчетность. Узнать подробнее

Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета — Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ). Рассмотрим, какое же определение дает данный нормативно-правовой документ бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).

Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д. Почему же внешним пользователям нужна именно бухгалтерская (финансовая) отчетность? – только на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности можно судить об экономическом положении организации.

Не меньший интерес вызывает бухгалтерская отчетность и у внутренних пользователей: учредителей, руководителей и т.д. Дело в том, что на основании бухгалтерской отчетности они принимают управленческие решения.

Итог из вышесказанного: налоговый учет позволяет государственным органам контролировать полноту и своевременность уплаты налогов. А бухгалтерский учет, в свою очередь, ведется с целью составить бухгалтерскую отчетность, на основании которой можно судить о результатах финансово-хозяйственной деятельности организации.

Итак, организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, вместе с бухгалтерским учетом ведут налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Основные отличия между бухгалтерским и налоговым учетом

В рамках данного раздела рассмотрим следующие различия между бухгалтерским и налоговым учетом:

Различия в признание доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок и условия признания доходов
В бухгалтерском учете:	В налоговом учете:	Комментарий эксперта
Регламентирует ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н. Согласно п. 2 ПБУ 9/99, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).	Понятие дохода в налоговом учете приведено в ст. 41 НК РФ. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.	Обратите внимание, что в понятии «доход» в бухгалтерском и в налоговом учете фигурирует термин «экономическая выгода». Российское законодательство не раскрывает данное понятие. Обратимся к Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике*. Экономические выгоды — это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции). То есть, если говорить о доходе организации как в бухгалтерском учете, так и в налоговом учете, то в первую очередь доход тождествен притоку денежных средств в организацию.
* Концепция одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России РФ от 29.12.1997г.
Классификация доходов
1) доходы от обычных видов деятельности — выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 9/99);	1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав — выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав;	В обоих случаях организация имеет дело с выручкой
2) прочие доходы (п. 7 ПБУ 9/99, перечень открытый). Например, к прочим доходам относятся поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, курсовые разницы и т д.	2) внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ, перечень закрытый). К ним можно отнести те доходы, которые не признаются доходами от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Например, к внереализационным доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации; доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы и т д.	Обратите внимание, что перечень внереализационных расходов, поименованных в ст. 250 НК РФ закрытый, чем отличается от перечня доходов в бухгалтерском учете, приведенных в п.7 ПБУ 9/99.
Ограничения в признании доходов
Перечень доходов, которые нельзя учитывать в бухгалтерском учете (п.3 ПБУ 9/99). Не признаются доходами организации поступления от юридических и физических лиц, например, сумм возмещаемых налогов, в погашение кредита, займа, предоставленного организацией заемщику и т д.	Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Например, не являются доходами те доходы, которые поступили в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученных от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления; в виде имущества, которое получено в форме залога или задатка в качестве обеспечительных обязательств и т д.	Перечни в обоих случаях закрытые и расширительному толкованию не подлежат.
Порядок признания доходов
Раздел 4 ПБУ 9/99. Для признания выручки в бухгалтерском учете должны выполняться условия, предусмотренные п.12 ПБУ 9/99. Если хотя бы одно из условий не выполняется, это уже не выручка, а кредиторская задолженность.* В общем случае бухучет ведут методом начисления, но есть исключения. Организациям, которым разрешено вести бухучет упрощенным способом, можно применять кассовый метод признания доходов.	Порядок признания доходов при методе начисления в налоговом учете приведен в ст. 271 НК РФ.	Дата признания отдельных видов доходов в налоговом учете отличается от даты признания в бухгалтерском учете.
* Не следует забывать и о п.13 ПБУ 9/99. Согласно данному пункту, признание выручки в целях бухгалтерского учета может зависеть от условий договора, заключенного с контрагентом. Также, исходя из норм п.13 ПБУ 9/99, может возникнуть ситуация, когда в бухгалтерском учете возникает возможность применять одновременно разные способы признания выручки в течение одного отчетного периода. Это возможно в том случае, если речь идет о признании выручки в отношении разных по своему характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг и производства изделий.

Вывод при сравнении доходов, формируемых в бухгалтерском и налоговом учете: в общем случае данные налогового учета будут совпадать с данными бухгалтерского учета. И все-таки правильнее сделать акцент, что совпадение рассмотренных видов доходов происходит «в общем случае». Поэтому при ведении бухгалтерского и налогового учета нельзя забывать и о случаях частных: при признании доходов в налоговом учете есть несколько особенностей. Далее в статье рассмотрим их по порядку.

Особенности признания доходов в налоговом и бухгалтерском учете

1. Классификация доходов в бухгалтерском учете в отдельных случаях отличается от классификации доходов, формируемых в налоговом учете

Например, в доходы, формируемые в бухгалтерском учете, можно включить доходы от участия в капитале других организаций, согласно п. 5 и 7 ПБУ 9/99, как в доходы от обычных видов деятельности при условии, что для организации это является предметом ее деятельности, так и в прочие доходы, если это предметом деятельности не является.

А вот в налоговом учете доходы от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации) следует всегда относить к внереализационным доходам. Это требование п. 1 ст. 250 НК РФ.

2. Перечень доходов, не формируемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несколько шире, чем перечень доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете

Например, не является доходом поступление в виде имущества, имеющего денежную оценку, которое получено в виде взноса (вклада) в уставный капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены над номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данного вида поступления в перечне доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете, нет.

3. Дата признания доходов в целях бухгалтерского учета может отличаться от даты признания в целях налогового учета

Вести учет доходов в отдельных случаях можно не только методом начисления, но и кассовым методом. Бухгалтерский учет, в общем случае, организации могут вести только методом начисления, за исключением субъектов малого предпринимательства. А вот налоговый учет доходов можно вести как кассовым методом, так и методом начисления. Вот здесь и следует понимать, что если в двух рассматриваемых видах учетов доходы будут признаваться разными методами, то это приведет к разнице в дате признания этих доходов.

Различия в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).

Не признается расходами организации выбытие активов (п. 3 ПБУ 10/99):

в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т п.);
вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т п.;
в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Сравним, в чем же отличие в признании расходов в налоговом учете.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:

затраты обоснованы;
затраты документально подтверждены;
затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
сумма расхода может быть определена;
есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Исходя из вышесказанного: в общем случае, на стадии признания расходов данные налогового учета и бухгалтерского учета совпадут

Но также как и с доходами, расходы в бухгалтерском и налоговом учете все же будут различаться, так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия. Рассмотрим данный вопрос более подробно.

Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются. Например, расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, расходы на капитальные вложения для целей налогообложения прибыли являются нормируемыми в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах всю сумму расходов на капитальные вложения.
Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.

Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.

К прямым расходам, например, можно отнести расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.

Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете: различия

Также расхождения между двумя рассматриваемыми видами учета возможно и при изменении срока полезного использования объектов основных средств, при применении повышающих коэффициентов, при установлении лимита отнесения объектов к основным средствам. Также в налоговом учете можно говорить об амортизационной премии, что в свою очередь отличается от бухгалтерского учета. Напомню, что амортизационной премии в бухгалтерском учете нет.

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».

Различия между бухгалтерским и налоговым учетом при создании резервов

Организация также может столкнуться с расхождениями между бухгалтерским и налоговым учетом, если создает резервы.

При создании резерва на оплату отпусков. Порядок создания резерва в налоговом учете не применим для бухгалтерского учета. Обратите внимание, что механизм создания резерва на оплату отпусков в налоговом учете приведет в ст. 324.1 НК РФ. Согласно указанной правовой норме, резерв на оплату отпусков в налоговом учете создается непосредственно под отпуска отчетного года и, соответственно, в конце года он в редких случаях имеет остаток. Это кардинально отличается от бухгалтерского учета.
При создании резерва по сомнительным долгам. Если возникла просроченная дебиторская задолженность, организация обязана создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете. В налоговом учете создавать такой резерв — это право организации. Метод формирования резерва в учетах разный. Поэтому даже если создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете, расхождения неизбежны.

Когда исчезнут расхождения в учете?

Изменения последних лет, вносимые в Налоговый кодекс РФ, направлены на сближение бухгалтерского учета с налоговым учетом.

Существует два вида отчетности: бухгалтерская и налоговая. К первой относится баланс и приложения к нему, а также отчеты о финансовых результатах, об изменении капитала и движении денежных средств. Налоговая отчетность включает в себя различные декларации, расчеты и справки.

Нормативное регулирование налоговой отчетности организации

Основной документ, регламентирующий состав и сроки отчетности, — Налоговый кодекс. На основании отчетности организации платят положенные налоги, сборы и взносы.

Можно выделить две отчитывающиеся категории: налогоплательщики и налоговые агенты. Юридические и физические лица, которые согласно НК РФ обязаны уплачивать налоги, называются налогоплательщиками. Лица, которым вменена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджет, признаются налоговыми агентами.

Помимо Налогового кодекса к нормативным документам относятся:

приказы ФНС об утверждении отчетных форм и инструкции по их заполнению;
официальные разъяснения ФНС по применению законодательства;
внутренние документы компании (учетная политика).

Состав налоговой отчетности организации

Состав отчетности по налогам зависит от системы налогообложения и вида деятельности.

Больше всего отчетов сдают компании на ОСНО. Организации, применяющие спецрежимы, тратят на заполнение деклараций чуть меньше времени.

Условно можно поделить налоговую отчетность на категории:

Декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением спецрежима.
Декларации по имущественным налогам (транспорт, земля, имущество).
Отчетность по НДФЛ.
Отчетность по страховым взносам.
Декларации по налогам, уплачиваемым на общем режиме.
Декларации по налогам, уплачиваемым за пользование ресурсами (например, водный налог).

На спецрежимах сдают декларацию по ЕНВД, декларацию по налогу, уплачиваемому в связи применением УСН или декларацию по ЕСХН.

На ОСНО основные налоговые отчеты — декларации по НДС и налогу на прибыль.

Обратите внимание, что сроки для одной и той же отчетности могут быть разными для ИП и ООО. Например, декларацию по УСН предприниматели сдают до 30 апреля, а компании должны отчитаться на месяц раньше.

Общая налоговая отчетность

Есть отчеты, которые сдаются независимо от режима налогообложения. Это касается отчетов по НДФЛ и страховым взносом. Все компании должны сдавать в ФНС формы 2-НДФЛ, 6-НДФЛ и расчет по страховым взносам.

Если компания владеет имуществом, по нему сдаются отдельные декларации.

Существует отчет, в котором нет данных ни о доходах, ни о налогах. Ежегодно организации подают в налоговую инспекцию сведения о среднесписочной численности работников. Срок отчетности до 20 января включительно. При открытии новой фирмы нужно заполнить и сдать сведения о численности до 20-го числа месяца, наступающего за месяцем регистрации.

Налоговая отчетность ООО

Рассмотрим два популярных режима и особенности формирования отчетности на каждом из них.

ООО на ОСНО

Декларация по налогу на прибыль в общем случае сдается каждые три месяца нарастающим итогом. Сроки: 28 марта (годовая декларация), 28 апреля, 28 июля и 28 октября. Некоторые компании исчисляют налог на прибыль ежемесячно, поэтому раз в месяц должны сдавать налоговую декларацию и отправлять в бюджет авансовый платеж.

При выплате доходов физическим лицам ООО сдает ежеквартально расчет по форме 6-НДФЛ. Сдать форму нужно до 31 числа месяца, наступающего за отчетным кварталом. Отчет 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом. Раз в год сдается форма 2-НДФЛ (на каждого сотрудника) до 1 марта включительно.

По страховым взносам нужно сдавать в ФНС соответствующий расчет. Сроки сдачи: 30 апреля, 30 июля, 30 октября и 30 января.

Перечисленные отчеты — неотъемлемая часть работы на ОСНО. Если у компании есть транспорт или земля, она должна уплачивать налоги. А вот декларации по этим налогам с 2020 года сдавать не нужно.

Если у ООО на ОСНО есть недвижимое имущество, придется сдать декларацию по налогу на имуществу по итогам года до 30 марта.

ООО на УСН

Упрощенный налог заменяет налог на прибыль, поэтому декларация на прибыль упрощенцами не сдается.

Компании должны сдавать декларацию по УСН. Срок отчетности — 31 марта. При этом состав декларации зависит от выбранного объекта налогообложения. Если компания работает на УСН с объектом «доходы минус расходы», в декларацию следует включить титульный лист, разделы 1.2, 2.2 и раздел 3 (при целевом финансировании). Организации с объектом «доходы» заполняют все разделы декларации, кроме 1.2, 2.1.2, 2.2. Раздел 3 заполняется при наличии соответствующих данных.

При выплате доходов физическим лицам ООО на УСН сдает ежеквартально расчет по форме 6-НДФЛ. Сдать форму нужно до 31 числа месяца, наступающего за отчетным кварталом. Отчет 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом. Раз в год сдается форма 2-НДФЛ (на каждого сотрудника) до 1 марта включительно.

По страховым взносам упрощенцы, как и все компании, сдают расчет. Сроки сдачи: 30 апреля, 30 июля, 30 октября и 30 января.

Декларацию по налогу на имущество нужно сдать при наличии недвижимости.

Представление налоговой отчетности на бумажном носителе

Все больше компаний и ИП переходят на электронную отчетность. Во-первых, это удобно. Во-вторых, немногие налогоплательщики имеют право сдавать отчеты на бумаге.

Дата представления отчетности равна дате отправки письма или дате вручения ее инспектору при личном визите.

Представление налоговой отчетности в электронном виде

Плюсы представления налоговой отчетности по ТКС:

Налогоплательщики обязаны представлять налоговую декларацию в электронной форме при наличии одного из факторов (п. 3 ст. 80 НК РФ):

среднесписочная численность работников превышает 100 человек;
обязанность отчитываться электронно предусмотрена для конкретного налога.

Только в электронном формате принимается декларация по НДС. Численность роли не играет.

Способ сдачи отчетов по форме 2-НДФЛ и 6-НДФЛ зависит от численности. Компании, в которых доходы получили 10 и менее человек, имеют право отчитаться по налогу на бумаге. Остальные организации сдают эту отчетность в электронном виде (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Хранение налоговой отчетности

Налоговую отчетность нужно хранить в течение нескольких лет. Сроки хранения документов налогового учета установлены в п. 1 ст. 23 и п. 3 ст. 24 НК РФ. Сроки хранения налоговой отчетности зафиксированы в Приказе Росархива от 20.12.2019 № 236.

Налоговые декларации и расчеты необходимо хранить пять лет. Для ИП есть оговорка: все декларации за 2002 год и ранее нужно хранить 75 лет. Расчет по страховым взносам хранится 50 лет с момента его составления.

Чтобы не тратить время на визиты в ИФНС, не стоять в очередях на почте — отправляйте отчетность через интернет. Система Контур.Экстерн поможет сдать любую налоговую отчетность в электронном виде. Заходя в систему, у вас всегда будут только актуальные формы, соответствующие законодательству. Вам останется выбрать нужную декларацию и заполнить ее. Система проверит соблюдение контрольных соотношений и подскажет, какие строки отчета нужно заполнить обязательно. Вы увидите весь цикл движения отчетности: от отправки до принятия налоговым органом. Если декларация по каким-то причинам не пройдет, в Контур. Экстерне появится уведомление, а также понятное разъяснение причин отказа и рекомендации по исправлению ошибки. Также можно создать и заполнить отчетность в учетной программе и выгрузить в Экстерн уже готовую форму.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Каков порядок налогового учета расходов на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)?
Какие есть нормы указанных расходов, а также позиция контролирующих органов и судов на возможность и порядок признания таких расходов в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций, с точки зрения налоговых рисков?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме, при условии, что эти затраты произведены для деятельности, направленной на получение организацией дохода, что они экономически обоснованы и документально подтверждены.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ для признания в целях налогообложения прибыли произведенные организацией расходы должны быть: экономически обоснованы; документально подтверждены; произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Для подтверждения расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, используются первичные документы, соответствующие требованиям Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
При этом налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (письма Минфина России от 28.03.2016 N 03-03-06/1/17097, от 17.02.2016 N 03-03-06/1/8745, от 16.02.2016 N 03-03-06/1/8312, от 19.01.2015 N 03-03-06/1/879, от 05.12.2014 N 03-03-06/1/62458, от 22.02.2013 N 03-03-06/1/5002).
Соответственно, в целях налогообложения учитываются только те расходы, которые отвечают условиям НК РФ, т.е. обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные для получения дохода (смотрите также письмо Минфина России от 04.06.2018 N 03-03-06/1/38065).
На основании п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ, если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то он для целей налогообложения прибыли не учитывается.
В соответствии с пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).
Указанные в пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы принимаются в целях налогообложения прибыли при условии их соответствия требованиям, установленным нормами п. 1 ст. 252 НК РФ. При этом каких-либо ограничений или условий о нормировании указанных расходов нормы НК РФ не содержат.
Таким образом, полагаем, что расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме, при условии, что эти затраты произведены для деятельности, направленной на получение организацией дохода, что они экономически обоснованы и документально подтверждены.
Аналогичной позиции придерживаются и контролирующие органы. Смотрите, например, письма Минфина России от 17.12.2010 N 03-07-08/367, от 27.12.2007 N 03-03-06/2/238, от 30.10.2007 N 03-03-06/2/199.
Вместе с тем, анализируя арбитражную практику и позицию контролирующих органов по данному вопросу, следует отметить повышенное внимание последних к качеству и полноте документального оформления таких расходов.
Так, на практике налоговые органы требуют, чтобы документальное оформление подобных услуг было подробным, то есть какие именно услуги и в каком объеме были оказаны. Налоговые органы требуют наличия приложения к акту отчета исполнителя, в котором приводится расшифровка оказанных им, например, маркетинговых услуг. Аналогичный подход применяется также по отношению к информационным и консультационным услугам.
В отношении арбитражной практики по рассматриваемому вопросу следует отметить, что она носит противоречивый характер, поскольку вынесенные судами решения зависят от конкретных обстоятельств дела.
В ряде судебных решений суды поддерживают позицию налоговых органов*(1).
В то же время судами принимались решения и в пользу налогоплательщиков*(2).
Судебная практика по вопросу детализации оказанных услуг в первичных документах свидетельствует, что налоговые органы предъявляют претензии к содержанию актов оказанных услуг.
В целях избежания возможных споров с налоговиками следует предусмотреть, чтобы акты оказанных услуг содержали максимальное количество сведений, позволяющих идентифицировать данную услугу, в полной мере раскрыть содержание хозяйственной операции и детализировать ее состав.
В случае если акты данным требованиям не отвечают, то организации целесообразно подготовить отчет к имеющемуся акту с детализацией таких сведений.
При этом данный отчет, в силу п.п. 6, 7 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, как первичный документ бухгалтерского учета, должен содержать подписи лиц, совершивших сделку.
В противном случае мы не исключаем, что организации с высокой долей вероятности придется отстаивать свою позицию в судебном порядке.
С учетом имеющейся арбитражной практики полагаем, что перспектива судебного разбирательства в пользу налогоплательщика представляется неопределенной.

Рекомендуем Вам ознакомиться со следующими материалами:
- Вопрос: Между организациями заключен договор оказания услуг. Предмет договора - продвижение товара на рынке. Сторонами согласована стоимость услуг в твердой цене. При этом продвижение товара на рынке предполагает следующие действия: ведение переговоров, изготовление рекламной продукции, реклама в СМИ и подобное. Необходимо ли заказчику для целей налогообложения прибыли в данном случае требовать от исполнителя документального подтверждения всех его расходов, отчета, или достаточно одного подписанного сторонами без замечаний акта оказанных услуг для того, чтобы на расходы эту сумму принять? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2019 г.);
- Вопрос: Налоговый орган запросил отчет к акту оказанных маркетинговых услуг с полной расшифровкой услуг, подписями сторон в рамках проведения камеральной проверки декларации по НДС, на основании которой организация имеет право на возмещение налога из бюджета. Договором предусмотрен электронный документооборот. Отчет представлен в электронной форме. Подписывать его исполнитель не хочет, ссылаясь на "достаточность" акта оказанных услуг. Правомерно ли данное требование налогового органа? Каково правовое обоснование требования такого отчета налоговым органом? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2015 г.);
- Вопрос: Большую часть расходов издательства (общий режим налогообложения) составляет статья "почтовая рассылка". Услуги почтовой рассылки оказывает контрагент на основании заключенного договора. В течение месяца при осуществлении каждой почтовой рассылки контрагент оформляет дополнительное соглашение к договору и акт об оказанных услугах, в которых указываются только количество отправленных конвертов и общая стоимость услуги. Каков порядок учета описанных затрат в целях исчисления налога на прибыль? Как можно снизить налоговые риски? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2013 г.);
- Вопрос: Организации оказываются различные услуги. Правомерно ли требование налогового органа о детализации услуг в акте оказанных за отчетный период услуг? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2011 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галимарданова Юлия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

28 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В постановлении АС Уральского округа от 13.03.2018 N Ф09-939/18 по делу N А60-11336/2017 отмечено, что представленные в подтверждение расходов документы (договоры, акты выполненных работ) не позволяют определить, в чем заключается услуга, не представлены задания на проведение исследований, отчеты исполнителя (исследователя рынка) либо иной результат действий исполнителя, за который им предъявлен счет налогоплательщику; акты на оказание услуг содержат лишь указание на то, что услуги по договору оказаны, претензий нет. В связи с этим суд указал, что налогоплательщиком и другими лицами был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
В постановлении Четырнадцатого ААС от 16.01.2019 N 14АП-6797/18 было упомянуто, что предъявленные в подтверждение факта оказания услуги акты не содержат расшифровки проведенных мероприятий (речь шла о подтверждении факта дробления обществом бизнеса с целью сохранения специального налогового режима).
В постановлении АС Северо-Западного округа от 11.11.2014 N А56-78283/2012 сказано, что составленные контрагентами отчеты о результатах маркетинговых исследований по существу бессодержательны, в них отсутствуют специальные рекомендации для деятельности именно заявителя; информация, содержащаяся в отчетах, является общедоступной, содержащейся в открытых источниках информации, и не требует проведения специальных исследований, приведенные в ней отдельные обстоятельства относятся к более позднему периоду; в свободных источниках сети Интернет содержится более 10 ссылок на отчеты с идентичным содержанием.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 15.05.2014 N Ф06-5866/13 судьи пришли к выводу, что документы не содержат сведений о том, в чем заключались оказанные маркетинговые услуги, их объем, характер, сроки выполнения, затраченное время, то есть в них не отражен факт исполнения обязательств по количественным, качественным и ценовым показателям, что не свидетельствует о реальном исполнении сделки. При этом результаты сделки не могли иметь для заявителя какого-либо практического значения и не были использованы в предпринимательской деятельности общества, поскольку продажа автомобилей была произведена задолго до заключения договора оказания маркетинговых услуг.
Смотрите также постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2013 N Ф07-3781/13, ФАС Поволжского округа от 04.05.2010 N А55-12359/2009, постановления Шестнадцатого ААС от 07.07.2015 N 16АП-2479/15, Пятнадцатого ААС от 13.12.2013 N 15АП-16618/13.
*(2) В постановлении Президиума ВАС РФ от 20.01.2009 N 2236/07 суд отметил, что в актах приема-передачи работ были указаны все обязательные реквизиты согласно закону о бухгалтерском учете. Поэтому предъявление инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно.
В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2011 по делу N А13-415/2010 отмечено, что НК РФ не устанавливает перечня первичных документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению. Смотрите также постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2008 N Ф04-3677/2008(6731-А46-26).
В постановлении ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 N А55-9765/2008 судьи указали, что в правовых нормах отсутствует указание на то, с какой степенью детализации и каким способом содержание операции должно быть описано и раскрыто. Следовательно, содержание услуги должно быть отражено в документах любым образом, позволяющим идентифицировать оказанную услугу. Аналогичная позиция приведена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2010 N Ф07-8528/2010.
В постановлении Девятнадцатого ААС от 24.05.2012 N 19АП-1887/12 судом указано, что не может быть принят во внимание довод инспекции о том, что в акте отсутствует перечень услуг, оказанных согласно договору (маркетинговые исследования), так как действующее законодательство не содержит требований о необходимости детально указывать в актах приемки расшифровку оказанных услуг. Факт отсутствия расшифровки акта сдачи-приемки оказанных услуг не является основанием для отказа в отнесении указанных затрат на расходы.

22 апреля 2021

Налоговый учет: все, что нужно знать руководителю

Специалист департамента внутреннего контроля аудиторско-консалтинговой группы «Листик и Партнеры»

Основные аспекты ведения налогового учета в России

Для начала определимся с тем, что такое налоговый учет. Для этого обратимся к главе Налогового кодекса, посвященной налогу на прибыль, а именно – к статье 313. Там дается четкое и развернутое определение понятия налогового учета как системы. Важно понимать, что налоговый учет создан, как и бухучет, на основе первичных учетных документов, но для иной цели – правильно и достоверно исчислить суммы налога для уплаты в бюджет, а также своевременно его уплатить.

Учитывайте тот факт, что налоговый учет ведут не только те, кто находится на общей системе налогообложения и платят налог на прибыль, но и спецрежимники.

Итак, определим основные положения налогового учета в России.

Источники информации

Как правило, это те же регистры, которые применяются при ведении бухучета в организации. Выявили недостаток необходимых данных в таких регистрах? Дополните их недостающими реквизитами. Если же такой недостаток явный и значительный – проще разработать отдельные налоговые регистры с учетом всех потребностей организации для корректного и достоверного ведения налогового учета.

Например, зачастую крупные компании предпочитают формировать и вести самостоятельные регистры налогового учета. Для этого разработанные формы следует закрепить в приложении к учетной политике для налогового учета.

Важно! Учетная политика утверждается ежегодно. Потому, при необходимости, разработанные регистры налогового учета также следует пересматривать каждый год, дополняя или заменяя их актуальными данными (формами).

Интересно! Налоговые инстанции никаким образом не могут утверждать налоговые регистры компаний – их разрабатывает каждая компания самостоятельно, подстраивая под свои нужды и потребности.

Применяемые методы учета операций

Содержатся как раз в учетной политике для НУ. В ней также должны быть описаны все методы и принципы учета хозяйственных операция по всем видам деятельности, которые ведет предприятие. Внесли самостоятельно какие-либо изменения в НУ? Например, изменили применяемые методы учета или хотите дополнить новым разделом? Сделайте это с начала налогового периода, в этом случае и учетная политика на этот год должна содержать актуальные данные.

Но что если изменилось само налоговое законодательство в течение года? В этом случае отследите дату вступления изменений в силу, и с этой даты начните их применять. Учетную политику также придется корректировать в течение года

Важно! Все изменения учетной политике должны быть оформлены приказом руководителя!

Какие функции выполняет налоговый учет на предприятии

Система НУ, организованная в России, определяет три основные (самый важные) функции:

Фискальная – важна в первую очередь для налоговых служб, т.к. обеспечивает своевременную и пополняемость казны для обеспечения работы государственного аппарата.
Информационная – дает представление о финансовом состоянии организации, а также о совокупности уплачиваемых налогов в разные уровни бюджета, о величине налоговых платежей, страховых взносов.
Составление налоговой отчетности позволяет обеспечить правильность налогового учета, путем сопоставления различных показателей/иных данных и проведения сверки с налоговыми органами.

Принципы НУ – кратко

Несмотря на тот факт, что налоговый кодекс позволяет каждой компании самостоятельно выбрать налоговый режим, не регламентирует порядок создания и ведения регистров НУ и вообще предоставляет достаточно большую свободу действий, компании обязаны придерживаться нескольких основных принципов ведения налогового учета в России:

Денежное выражение. Все операции отражаются в рублях. Если операции осуществлялись в иностранной валюте – пересчитайте их по текущему курсу на дату совершения.
Обособленный учет имущества. Компания обязана отдельно учитывать имущество в собственности других юрлиц (и физлиц в том числе).
Непрерывность деятельности означает, что налоговый учет ведется в организации без перерывов с момента ее создания и до самой ликвидации (либо реорганизации).
Принцип последовательного учетеа означает соблюдение хронологического порядка при учете хозяйственных операций.
И самый важный и определяющий принцип – временная определенность всех операций. На практике это означает, что все доходы следуют признавать своевременно, даже если деньги по таким операциям придут в следующем периоде. По учету расходов придерживайтесь такого же принципа – признавайте всегда в том налоговом периоде, в котором понесли. Даже если и оплатили их позже.

Бухгалтерский и налоговый учет – разве не одно и то же?

И ответим – конечно, нет! Ведь помимо того, что у этих двух видов учета совершенно разные цели, так еще и разные пользователи информации. Об этом подробнее в таблице:

Достоверно сформировать налоговую базу, в правильных суммах рассчитать величину налоговых платежей и своевременно их уплатить в бюджет

Составить бухгалтерскую отчетность, при этом определив финансово-хозяйственный результат ведения бизнеса за отчетный период

Кому интересна информация

Внешние пользователи – исключительно налоговые инстанции.

Внутренние пользователи – руководство предприятия

Более широкий круг внешних пользователей – собственники и учредители, кредитные организации, крупные покупатели и конкуренты и т.д.

Круг внутренних пользователей также расширен – учредители. Руководство, руководящий персонал разных уровней,

Федеральный закон №402-ФЗ от 06.12.11

Как мы видим, бухгалтерский и налоговый учеты – это два совершенно разных вида учета. Однако они во многом похожи друг на друга. В связи с этим, следует выделить такие варианты организации и ведения НУ на предприятии:

Обособленный учет БУ и НУ. Уместен для крупных компаний, где организовано специально подразделение по ведению НУ на предприятии.
НУ ведется на базе БУ. В этом случае бухгалтер использует регистры бухучета, дополнив их необходимыми недостающими данными. Если же у компании предусмотрены совершенно отличные от бухучета принципы ведения определенных операций – то для них разработаны специальные формы налоговых регистров.
Налоговый учет настолько схож с бухучетом, что отдельно учитываются только отклонения, возникающие в случаях разницы учетов. В этом случае отражению подлежат только корректировки бухучета в соответствии с принятыми методами налогового учета.
Небольшие и малые компания могут также к плану счетов бухгалтерского учета, открывать спецсчета по учету операций налогового учета.

Доходы и расходы: как учесть в БУ и НУ

Самым основным моментом, когда наиболее четко можно увидеть различия между бухгалтерским и налоговым учетом, является момент определения прибыли, которая подлежит налогообложению (имеется в виду налог на прибыль).

На что стоит обратить внимание при учете прибыли в налоговом учете:

Начнем с основных средств:

иногда возникает разница в формировании первоначальной стоимости объектов лизинга в случае его учета у лизингополучателя (если им и являетесь). Если в бухгалтерском учете вы определите эту разницу, как сумму всех лизинговых платежей и выкупной стоимости (без НДС), то в налоговом – по сумме расходов лизингодателя на приобретение этого имущества для передачи в лизинг;
способы начисления амортизации разные. Все способы, применяемые в бухучете, раскрыты в ПБУ 06/01 «Учет основных средств» – их на сегодняшний момент 4. А вот в НУ предусмотрено всего лишь два – линейный и нелинейный.

Важно! Приказом Минфина от 17.09.20 утвержден новый стандарт по учету основных средств – ФСБУ 6/2020. Он как раз и заменит так знакомое нам ПБУ 06/01. Согласно ему, в бухучете останется всего 3 способа начисления амортизации. Однако его применять нужно с отчетности за 2022 год. Хотите начать применять раньше? Минфин допускает такую возможность – пропишите его в учетной политике.

установили разный лимит по первоначальной стоимости? Возможны различия между БУ и НУ. Применили повышающий коэффициент при расчете сумм амортизации – придете к такому же итогу. Разный срок полезного использования также приводит к разным данным по остаточной стоимости объектов основных средств, и сумм амортизационных отчислений.

Разная классификация доходов и расходов в БУ и НУ. Поясним.

Когда говорим о выручке – мы и в БУ, и в НУ подразумеваем доходы, которые получаем от реализации – товары, имущественные права, работы и услуги. Различия появляются в определении внереализационных доходов – в НУ их перечень закрытый. Так, доходы от участия в капитале других компаний вы должны учесть в качестве внереализационных. Тогда как БУ позволяет относить их иногда и к доходам от обычных видов деятельности. При этом также дата признания некоторых видов доходов отличается – ведь налоговый учет подразумевает как применение кассового, так и метода начисления.

Что касается расходов, то их перечень закрытый в обоих учетах. А вот касаемо распределения на прямые и косвенные – то тут можно наблюдать некоторые различия. Для этого следует обратиться к ст. 318 НК РФ. Для справки – такого разделения нет в бухгалтерском учете. Отсюда и возможные вытекающие разницы.

Формирование резервов. О чем здесь речь:

Если компания определяет, что в налоговом учете также формирует различные резервы, как и в БУ – это не значит, что суммы резервов будут одинаковы. Так, например, резерв под отпуска в НУ формируется исключительно под отпуска работников по текущему году. Поэтому, как правило, на конец года остатки резервов зачастую нулевые. В бухгалтерском учете данный вид резерва практически всегда с остатком.
Методы формирования резерва по сомнительным долгам различны – полностью исключить расхождения при его расчете не получится. Кроме того, помните – создавать данный вид резерва в НУ – это право организации, а не обязанность.

Как учесть все различия – для этого для отражения разницы в данных бухгалтерского и налогового учета применяйте специальное ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»

Как вести налоговый учет в компании: особенности каждого режима налогообложения

Начнем с общей системы. Как такового, общего режима налоговый кодекс не выделяет – скорее это совокупность всех описанных в нем налогов. Те, кто применяет общий режим – имеют самую высокую налоговую нагрузку. Что платим:
Налог на прибыль: ставка 20 процентов, отчетность ежегодная, авансы платим ежеквартально или ежемесячно.
НДС: ставка 20 процентов, отчетность ежеквартальная. Платим также – один раз в квартал.
Имущественные налоги (при наличии земли, автомобилей или имущества на балансе) – ставки различные, устанавливаются регионами.
НДФЛ – удерживаем из доходов работников как налоговый агент (ставки разные – от 13 до 30 процентов). Платим ежемесячно.

Упрощенная система УСНО:

Не платим налог на прибыль – этим режимом предусмотрен единый налог на доходы (ставка 6 процентов) либо доходы за вычетом расходов (по ставке 15 процентов).
Придется заплатить НДФЛ за работников на общих основаниях и имущественные налоги при наличии соответствующих видов имущества.
Упрощенцы в основной массе не являются плательщиками НДС, однако налоговым законодательством предусмотрены редкие случаи, когда все же придется отчитаться по этому налогу и уплатить его.

Важно! Начиная с отчетности за 2021 год, такой режим как ЕНВД отменен!

Собираетесь ставить организацию (или филиал) на налоговый учет – учтите следующую информацию

Как выбрать инспекцию? Для организаций – по месту нахождения, а для ИП – по месту жительства. Срок рассмотрения документов налоговиками стандартный для всех, и составляет пять дней.

Соберите полный пакет необходимых документов. Что он должен содержать? Конечно же, учредительные документы – устав, решение учредителя либо протокол собрания участников о создании организации, заполненное заявление по специальной форме, оригиналы (и копии) паспортов тех лиц, кто обращается в налоговые инстанции с этим заявлением.

Важно! Если учредитель один и он обратился в налоговые органы самостоятельно – проблем не возникнет. Также их не будет, если учредителей несколько, и они пришли в полном составе. А вот в противном случае – нужно заверить все предоставляемые документы у нотариуса.

Не забудьте заплатить госпошлину (для бумажной документации – 4 тысячи рублей). Подаете через сайты Госуслуг или ФНС – можете избежать уплаты пошлины.

Подаем документы в регистрирующий орган, ждем, получаем документы о регистрации. Помните – подать документы нужно в ФНС или МФЦ. Ждать – 3 дня – именно в этот срок осуществляется регистрация юрлиц. Пришел отказ в регистрации? Можете подать повторно, на это вам дается срок в три месяца.

Важно! Порядок регистрации филиала – такое же как и при регистрации организации в целом.

Понятие налогового учета

Понятие налогового учета появилось с введением в Налоговый кодекс главы 25 «Налог на прибыль организаций», которая применяется с 2002 г.

Статьей 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. До 2002 года налоговая база по налогу на прибыль исчислялась по данным бухгалтерского учета.

Определение и цель налогового учета содержатся в ст. 313 НК РФ:

1) налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом;

2) цель налогового учета:

- формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;

- обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Организация налогового учета

Статьей 313 НК РФ налогоплательщику предоставляется право самостоятельно организовать налоговый учет. Однако, при организации налогового учета налогоплательщику необходимо исходить из вышеприведенных определения и цели налогового учета. Иными словами, налоговый учет должен быть организован таким образом, чтобы по его данным:

а) налогоплательщик смог сформировать налоговую базу по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период исключительно по правилам, установленным главой 25 НК РФ, и перенести необходимые показатели в налоговую декларацию для исчисления налога на прибыль за соответствующий период;

б) налоговые органы смогли проконтролировать:

- правильность определения налогоплательщиком налоговой базы и, соответственно, исчисления суммы налога за отчетный (налоговый) период;

- своевременность уплаты исчисленного налога.

Порядок ведения налогового учета налогоплательщик устанавливает в налоговой учетной политике. В учетной политике закрепляется форма ведения налогового учета:

1) по данным регистров бухгалтерского учета;

2) (или) по данным регистров бухгалтерского учета и регистров налогового учета по операциям (показателям), в отношении которых главой 25 НК РФ установлен особый порядок включения в налоговую базу по налогу на прибыль (отличный от порядка, установленного правилами бухгалтерского учета);

3) (или) по данным регистров бухгалтерского учета, дополненным (доработанным) показателями (данными), необходимыми для формирования налоговой базы по налогу на прибыль;

4) (или) по данным регистров налогового учета.

Если налогоплательщик выбирает первый вариант, то в налоговой учетной политике он должен привести перечень бухгалтерских регистров, которые используются для формирования налоговой базы по налогу на прибыль и исчисления налога (авансовых платежей по налогу). При этом формы указанных бухгалтерских регистров должны быть утверждены в составе бухгалтерской учетной политики в соответствии с требованиями ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 4 ПБУ 1/2008 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н). Соответственно, в налоговой учетной политике необходимо сделать ссылку на бухгалтерскую учетную политику.

Пример

Организация оказывает юридические услуги. В силу специфики деятельности у организации нет различий между налоговой базой по налогу на прибыль и бухгалтерской прибылью. В связи с этим организация формирует налоговую базу по данным регистров бухгалтерского учета, формы которых утверждены в приложениях к бухгалтерской учетной политике.

В налоговой учетной политике в разделе «Организация налогового учета по налогу на прибыль» записано:

«Налоговый учет ведется по данным следующих регистров бухгалтерского учета, формы которых приведены в приложениях к бухгалтерской учетной политике, утвержденной приказом директора от 30.12.2009 № 115:

1. Журнала-ордера и ведомости по субсчету 99-1 «Прибыли и убытки» (приложение № 27 к бухгалтерской учетной политике);

2. Журнала-ордера и ведомости по счету 90 «Выручка» (приложение № 22 к бухгалтерской учетной политике);

3. Анализа счета 90 «Выручка» по субсчетам (приложение № 23 к бухгалтерской учетной политике);

4. Журнала-ордера и ведомости по субсчету 91-1 «Прочие доходы» (приложение № 24 к бухгалтерской учетной политике);

5. Журнала-ордера и ведомости по субсчету 91-2 «Прочие расходы» (приложение № 25 к бухгалтерской учетной политике);

6. Журнала-ордера и ведомости по счету 01 (приложение № 1 к бухгалтерской учетной политике);

7. Журнала-ордера и ведомости по счету 02 (приложение № 2 к бухгалтерской учетной политике);

8. Отчета по основным средствам (приложение № 3 к бухгалтерской учетной политике);

9. Анализ счета 10 «Материалы» по субсчетам (видам материалов) и номенклатурным позициям (наименованиям) (приложение № 5 к бухгалтерской учетной политике);

10. Оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 «Общехозяйственные расходы» по счетам аналитического учета (статьям затрат) (приложение № 6 к бухгалтерской учетной политике);

11. Анализа счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» по субсчетам (видам налогов) (приложение № 12 к бухгалтерской учетной политике);

12. Оборотно-сальдовой ведомости в разрезе синтетических счетов и субсчетов первого порядка (приложение № 29 к бухгалтерской учетной политике).

Налоговая база формируется на основании сводного регистра налогового учета. Форма регистра приведена в приложении № 1 к настоящей учетной политике».

При выборе второго варианта налогоплательщик также должен дать в налоговой учетной политике ссылку на применяемые для целей налогового учета бухгалтерские регистры, формы которых утверждены в бухгалтерской учетной политике организации. Кроме этого, в составе налоговой учетной политики необходимо привести формы налоговых регистров для учета отдельных показателей (операций).

Пример

Для целей налогообложения торговая организация применяет нелинейный метод начисления амортизации. Указанный метод в бухгалтерском учете не применяется. В связи с этим организация в приложениях к налоговой учетной политике привела формы налоговых регистров:

- по учету основных средств;

- по начислению амортизации и формированию остаточной стоимости по амортизационным группам;

- по учету издержек обращения в торговле.

Последний регистр необходим в связи с тем, что из-за различий в суммах начисленной амортизации издержки обращения по данным налогового учета не совпадут с суммой расходов на продажу (балансовый счет 44) в бухгалтерском учете.

Пример

Для целей налогового учета организация применяет бухгалтерские регистры, перечень которых приведен в налоговой учетной политике.

Организация осуществляет расходы на рекламу. В связи с тем, что п. 4 ст. 264 НК РФ установлены ограничения на величину рекламных расходов, признаваемую для целей налогообложения, организация в налоговой учетной политике утвердила форму налогового регистра по учету расходов на рекламу. Форма разработана с учетом того, что отчетными периодами по налогу на прибыль у организации являются 1-й квартал, полугодие, 9 месяцев.

Налоговый регистр по учету расходов на рекламу

за ___________________ 20 __ г.

Читайте также: