Судебные споры об обоснованности признания затрат для целей налогообложения прибыли

Опубликовано: 18.05.2024

О том, как доверителю адвоката избежать налоговых рисков, подготовке адвоката к налоговой проверке, налоговом учете судебных издержек

Как адвокатам и их доверителям избежать рисков необоснованного привлечения к налоговой и уголовной ответственности? Адвокату – обезопасить себя от обвинений в мошенничестве (ч. 4 ст. 159 УК РФ), а доверителю – от обвинений в уклонении от уплаты налогов? Как защитить в суде размер адвокатского гонорара в качестве разумного? На эти и другие вопросы даны ответы в статье.

Что нужно знать доверителю адвоката для предотвращения налоговых рисков

В письме от 6 августа 2018 г. № 03–03–07/55113 Министерство финансов РФ разъяснило требования налогового законодательства к учету для целей налога на прибыль расходов на оплату труда адвокатов. Их названо три: документальная подтвержденность, экономическая обоснованность и наличие деловой цели. Они распространяются на всех доверителей: физических и юридических лиц, которые будут учитывать эти затраты для целей налогообложения.

Документальная подтвержденность означает, что объем и полноту оказанной адвокатом помощи можно проверить по первичным документам. Это максимально точно и полно должно быть отражено в соглашении, акте выполненных работ (услуг), отчете (распечатке биллинга) или ином аналогичном документе. Неоправданная краткость отчетов может породить налоговый спор, который может разрешиться только в высших судебных инстанциях [1] .

Под экономической неоправданностью юридических услуг налоговые органы понимают их нецелесообразность, ненужность, некачественность или завышение стоимости. В актах налоговой проверки часто можно увидеть довод, что налогоплательщик мог оказать юридические услуги своими силами. Судебная практика высших судов выработала следующие подходы:

– обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата [2] ;

– право на налоговый учет таких расходов не связано с последующей реализацией юридических услуг [3] ;

– это право не связано с наличием в штате налогоплательщика аналогичных должностей [4] ;

– в отсутствие указанных в ст. 40 НК РФ оснований инспекция не вправе проверять правильность применения цен по заключенным договорам на оказание юридических услуг и ставить названные цены под сомнение;

– если налогоплательщик подтвердил факт и размер произведенных расходов, возлагать на него дополнительно бремя доказывания разумности этих расходов суды не имеют правовых оснований;

– порядок отнесения к расходам в целях исчисления налога на прибыль оплаты юридических услуг установлен в гл. 25 НК РФ и не связан с оценкой разумности таких расходов при их распределении в составе судебных издержек [5] .

Деловая цель сделки – это наличие экономических или иных разумных причин для ее заключения и исполнения. Налоговая минимизация не может быть единственной или основной целью сделки (см. ст. 54.1 НК РФ). В целях борьбы с налоговым мошенничеством налоговые органы часто подвергают сомнению наличие деловой цели в уплате высоких гонораров представителям налогоплательщика в суде. Лучшим доказательством преследования такой цели может послужить расчет экономической выгоды налогоплательщика, полученной в результате оказанной услуги. Например, размер сбереженных денежных средств доверителя может многократно превышать затраты на оплату труда адвоката, представлявшего его интересы в суде [6] .

Еще одним (четвертым) требованием, предъявляемым сегодня налоговым органом к затратам на оплату труда адвоката, служит налоговая добросовестность адвоката. Так, в Соглашении от 30 июля 2018 г. № 01–01– 06/08–321/№ 7–8–01/20571 Минфин России и ФНС России договорились, что Минфин будет направлять в ФНС информацию обо всех судебных актах, предусматривающих взыскание судебных издержек на оплату труда адвоката за счет средств проигравшего госоргана. Это позволит налоговым органам оперативно провести налоговую проверку услугодателя на предмет полноты налогообложения его выручки, компенсированной доверителю за счет средств федерального бюджета. О результатах такой проверки ФНС должен будет отчитаться перед Минфином.

Для адвокатов это означает одно: как только доверитель обращается в суд за возмещением налоговым органом судебных расходов, потраченных на адвоката в рамках судебного налогового спора, адвокат должен быть готов к налоговой проверке того периода, в котором эти доходы были им получены.

Можно предположить, что отрицательные результаты налоговой проверки адвоката могут негативно отразиться и на правах его доверителя: если будет установлено, что доверитель знал или должен был знать о налоговой недобросовестности услугодателя, суд сможет снизить размер заявленных судебных расходов до разумных (ч. 2 ст. 110 АПК РФ) либо полностью отказать в защите его права (п. 2 ст. 10 ГК РФ).

Налоговый учет судебных издержек

Судебные издержки учитываются их плательщиком для целей исчисления налога на прибыль в составе внереализационных расходов на основании подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ (как судебные расходы и арбитражные сборы). С этим согласны налоговые органы и Минфин России [7] .

Если судебные издержки возмещаются стороне по правилам АПК РФ, они учитываются как внереализационные доходы на основании п. 3 ст. 250 НК РФ (возмещение убытков) [8] .

Часто возникают ситуации, когда суд снижает возмещаемую сумму по мотиву ее чрезмерности. В этом случае внереализационный расход налогоплательщика оказывается выше его внереализационного дохода (налоговая выгода). Признать ее необоснованной вряд ли получится, поскольку она образовалась по воле не налогоплательщика, а суда.

В практике были попытки налогового органа снизить размер судебных издержек, принятых в налоговом учете, по мотиву их неразумности и чрезмерности. Налогоплательщики возражают, поскольку такого права налогового органа НК РФ не предусматривает. Подобный налоговый спор рассматривался Президиумом ВАС РФ еще в 2008 г. [9]

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что отнесение на затраты для целей налогообложения всей суммы судебных издержек налогоплательщика незаконно, поскольку не соблюден критерий экономической обоснованности затрат, установленный в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования и признавая произведенные обществом расходы по оплате юридических услуг экономически необоснованными, суды трех инстанций, применив положения ст. 40 Кодекса, исходили из несоответствия размера произведенных затрат сложившейся в регионе стоимости помощи адвокатов с учетом продолжительности рассмотрения и сложности судебного дела. Кроме того, по мнению судов, наличие в структуре общества собственной юридической службы, сотрудники которой имеют достаточный опыт работы, также свидетельствует об экономической необоснованности произведенных расходов.

ВАС РФ не поддержал доводы судов трех инстанций и вынес решение в пользу налогоплательщика по следующим основаниям.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу ст. 252 Кодекса расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией ее деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

При этом НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 24 февраля 2004 г. № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Факт реального оказания юридических услуг инспекция не оспаривала, доказательства их оплаты представлены в ходе камеральной налоговой проверки. Производственная направленность этих расходов следует как из условий договоров, так и материалов арбитражного дела.

Каких-либо обстоятельств, указывающих на недобросовестность общества как налогоплательщика, суды не установили. Ввиду отсутствия по данному спору предусмотренных в ст. 40 НК РФ оснований инспекция была не вправе проверять правильность применения цен по заключенным обществом договорам на оказание юридических услуг и ставить эти цены под сомнение. Поскольку общество подтвердило факт и размер произведенных расходов, возлагать на него дополнительно бремя доказывания разумности названных расходов суды правовых оснований не имели.

Президиум ВАС РФ счел ошибочной ссылку суда кассационной инстанции на информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 августа 2004 г. № 82 «О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», так как порядок отнесения к расходам в целях исчисления налога на прибыль оплаты юридических услуг установлен гл. 25 Кодекса и не связан с оценкой разумности таких расходов при их распределении в составе судебных издержек.

Анализ данного судебного акта указывает на различия в установлении разумного размера судебных издержек для целей возмещения стороной и для целей налогового учета. Вывод о том, что снижение судом размера возмещаемых издержек до разумного не имеет значения для налогообложения прибыли, поддерживают и другие авторы [10] .

[1] Постановление ВАС РФ от 20 января 2009 г. № 2236/07 по делу ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит».

[2] Определение КС РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П и 366-О-П.

[3] Постановление Президиума ВАС РФ от 18 февраля 1997 г. № 3982/96.

[4] Постановление Президиума ВАС РФ от 17 ноября 1998 г. № 3501/98.

[5] Постановление Президиума ВАС РФ от 18 марта 2008 г. № 14616/07.

[7] См., например, письмо УФНС России по г. Москве от 27 декабря 2005 г. № 20–12/97003 и письмо Минфина России от 18 января 2005 г. № 03–03–01–04/2/8.

[8] См. об этом письма Минфина России от 22 декабря 2008 г. № 03–03–06/2/176; от 18 января 2005 г. № 03–03–01–04/2/8 и от 21 августа 2009 г. № 03–11–06/2/157; письма УФНС России по г. Москве от 22 февраля 2005 г. № 20–12/10937; от 27 декабря 2005 г. № 20–12/97003 и др.

[9] Постановление Президиума ВАС РФ от 18 марта 2008 г. № 14616/07.

[10] См.: Камалова Е. Как учесть судебные расходы // Новая бухгалтерия. 2009. № 11.

Независимо от того, чью сторону поддерживают служители Фемиды при вынесении тех или иных постановлений по налоговым спорам, приводимые ими основания могут служить своеобразным ликбезом для налогоплательщиков при подготовке к защите своей позиции в арбитражном суде.

В статье представлены выводы, к которым пришли федеральные арбитры Поволжского округа, рассматривая в 2013 году споры, касающиеся исчисления налога на прибыль.

Что обязаны учитывать при определении сумм налогов.

Налоговый орган, используя расчетный метод при определении сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, обязан учитывать данные как о доходах налогоплательщика, так и о его расходах.

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании незаконным решения налогового органа в части доначисления налога, пени и штрафа. Основанием для доначисления налога, пени и штрафа явилось непредставление налогоплательщиком во время выездной проверки первичных учетных документов в подтверждение сумм, отраженных в налоговых декларациях, и применение в связи с этим налоговым органом положений ст. 31 НК РФ.

Арбитры пришли к выводу, что налоговый орган неправильно применил положения названной статьи при проведении проверки. С одной стороны, расчетный метод обеспечивает безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в большем размере, чем с аналогичных налогоплательщиков.

При надлежащем соблюдении требований ст. 31 НК РФ налоговый орган в ходе проверки мог определить обязанность налогоплательщика по уплате налогов расчетным способом на основании полученных данных как о доходной, так и о расходной части.

Инспекция в данном случае не воспользовалась пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, а установила объем налоговых обязательств налогоплательщика по неполным данным: исходя только из доходов налогоплательщика, без учета расходов, связанных с получением этого дохода, – и потому неправомерно доначислила налоги, соответствующие пени и налоговые санкции (Постановление ФАС ПО от 26.06.2013 № А72-3176/2012).

Списание кредиторской задолженности и налог на приыбль.

При ликвидации кредитора у налогоплательщика не имеется обязанности списывать с баланса кредиторскую задолженность до истечения срока исковой давности.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о начислении налога на прибыль, пени и штрафа. Налоговым органом начисление налога было произведено в связи с тем, что у общества числится неоплаченная кредиторская задолженность перед ликвидированной организацией.

Суд указал, что общество не обязано списывать с баланса кредиторскую задолженность до истечения срока исковой давности. В соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности [1] и ст. 196, 203 ГК РФ ликвидация кредитора не означает обязанности общества применить с этой даты норму п. 18 ст. 250 НК РФ и списать кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов. Нормы налогового законодательства не устанавливают такой обязанности до истечения трехлетнего срока исковой давности. Статья 419 ГК РФ не предполагает однозначного прекращения обязательств в связи с ликвидацией контрагента (Постановление ФАС ПО от 02.07.2013 № А65-23563/2012).

Начисление амортизации на передаваемые ОС.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения начисление амортизации на передаваемые основные средства производится непрерывно, независимо от момента перехода права собственности на них у созданного юридического лица.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты налога на прибыль, пеней и штрафа. Налогоплательщик является правопреемником присоединившегося к нему в 2008 году общества (в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения от 25.12.2008). Согласно позиции налогового органа амортизационные отчисления за декабрь 2008 года не могли быть начислены и учтены при налогообложении прибыли, поскольку налогоплательщик не имел права собственности на это имущество до завершения реорганизации и внесения записи в ЕГРЮЛ.

По мнению судей, положения п. 6 ст. 259 НК РФ не могут применяться к юридическим лицам, реорганизация которых происходит в форме присоединения, поскольку в данном случае положения ст. 55 НК РФ не подлежат применению в силу прямого указания в законе. Установленные п. 3 ст. 55 НК РФ правила определения начала либо окончания налогового периода не применяются в отношении организаций, к которым присоединяется одна или несколько организаций. Это обусловлено тем, что для юридических лиц, реорганизация которых происходит в форме присоединения, налоговый период не начинается и не заканчивается, а продолжает течь непрерывно. Статья 259 НК РФ не препятствует начислению амортизации по основным средствам, передаваемым в ходе реорганизации в форме присоединения, в том месяце, в котором в установленном порядке завершена реорганизация (Постановление ФАС ПО от 06.06.2013 № А65-9855/2012).

Как отнести в расходы сумму страхования имущества.

Налогоплательщик имеет право отнести в расходы, связанные с производством и реализацией, всю сумму страхования имущества в пределах его действительной стоимости, даже если она превышает остаточную стоимость, определенную по данным бухгалтерского учета.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания налога на прибыль, штрафа и пени. Налоговый орган доначислил налог на прибыль, посчитав, что по договору страхования имущества в соответствии с его действительной стоимостью имущество застраховано по завышенной стоимости его восстановления (замещения), превышающей остаточную стоимость.

Суд пришел к выводу, что ни налоговое, ни гражданское законодательство не содержит норм, обязывающих страхователя страховать имущество только в пределах его остаточной стоимости или производить оценку имущества, подлежащего страхованию. Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что стоимость застрахованного обществом имущества не соответствует его действительной стоимости на момент заключения договора страхования исходя из реального состояния имущества и его способности приносить доход предприятию. Превышение действительной стоимости имущества над его остаточной стоимостью, определенной по данным бухгалтерского учета, не может влиять на право налогоплательщика учесть в расходах всю сумму страхования (Постановление ФАС ПО от 17.04.2013 № А55-21697/2012).

Расходы и арендные платежи.

Налогоплательщик имеет право отнести в расходы, связанные с производством и реализацией, единовременно всю сумму арендных платежей за арендуемое имущество, в том числе арендные платежи за земельные участки.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты налога на прибыль, пени и штрафа. Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о необоснованном включении обществом в расходы по налогу на прибыль арендной платы за земельный участок, занятый объектами незавершенного строительства.

Напрямую арендные платежи (равно как и какие-либо иные виды платежей за землю, на которой ведется строительство) не внесены в список расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства. Налоговое законодательство позволяет единовременно учесть в качестве расходов арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Указанная норма не предусматривает такого условия, как разделение размера арендной платы исходя из площади зданий и сооружений, расположенных на земельном участке.

Формулировка п. 1 ст. 257 НК РФ оставляет налогоплательщику возможность доказать свою правоту, если арендную плату он не включает в первоначальную стоимость строения, а списывает единовременно.

Таким образом, суды признали единовременное списание заявителем затрат в виде арендной платы за земельный участок в расходы по налогу на прибыль правомерным (Постановление ФАС ПО от 13.02.2012 № А65-6367/2011).

Затраты на проведение ремонта при отсутствии согласия арендодателя.

Затраты арендатора при отсутствии согласия арендодателя на проведение капитального ремонта арендованного имущества являются необоснованными и не учитываются в качестве расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Общество обратилось в суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительным решения в части доначисления налога на прибыль, начисления пени и штрафа. Обществом осуществлен капитальный ремонт арендуемого складского помещения, затраты на его проведение отнесены в расходы по налогу на прибыль. Судами установлено, что арендодатель письменного согласия на проведение капитального ремонта не давал, арендуемое обществом складское помещение является строительной конструкцией, годной для его эксплуатации в качестве склада других видов товаров.

Если арендатор осуществляет неотделимые улучшения в арендованном имуществе с согласия арендодателя (оно должно быть отражено в договоре аренды имущества) и арендодатель возмещает арендатору понесенные им расходы, то указанные затраты могут быть учтены арендатором для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Если арендатор осуществляет неотделимые улучшения арендованного имущества, а арендодатель не возмещает арендатору понесенные расходы, то подобные затраты не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ.

Таким образом, суд пришел к выводу, что затраты заявителя на проведение капитального ремонта являются экономически не обоснованными расходами (Постановление ФАС ПО от 16.08.2013 № А55-28526/2012).

Учет расходов по инвестиционному проекту при расчете налога на прибыль.

Расходы, понесенные налогоплательщиком в целях реализации инвестиционного проекта по созданию объекта капитального строительства, формируют первоначальную стоимость строящегося объекта и учитываются при расчете налога на прибыль только через начисление амортизации.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части уменьшения убытков при исчислении базы по налогу на прибыль. Общество за счет вкладов в уставный капитал и получения займов осуществляло долгосрочные инвестиции в форме строительства комбината по производству удобрений для собственных нужд. Налоговый орган установил, что часть расходов на строительство (управленческие и общехозяйственные расходы, расходы на командировки, налоги, обучение персонала, аренду, транспортные услуги, охрану, проценты по займам) общество необоснованно отнесло на убытки, уменьшающие прибыль при исчислении налога. Общество не вело деятельности по производству продукции и строительству, дохода от реализации не имело.

Суд согласился с налоговым органом и указал, что расходы понесены в рамках реализации инвестиционного проекта, их включение в расходы текущего периода, увеличивающие убыток, неправомерно. Эти расходы формируют первоначальную стоимость строящегося комбината и учитываются при исчислении налога на прибыль через начисление амортизации построенного комбината (Постановление ФАС ПО от 18.04.2013 № А12-15313/2012 [2] ).

Обоснование расходов по коммунальным платежам.

Расходы по коммунальным платежам на содержание объектов недвижимого имущества налогоплательщика могут быть признаны обоснованными в случае, если такие объекты используются налогоплательщиком для получения дохода (прибыли).

Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа. Предметом разногласий между обществом и налоговым органом является отнесение в расходы по налогу на прибыль коммунальных платежей, уплаченных обществом по содержанию помещения мини-рынка, переданного предпринимателю по договору безвозмездного пользования.

Статьями 689 и 695 ГК РФ изначально предусмотрено наличие у лица, получившего имущество в безвозмездное пользование, обязанности по содержанию имущества, в том числе по несению расходов на коммунальные платежи. Данная обязанность получила свое дальнейшее закрепление и в договорах безвозмездного пользования, заключенных между обществом и предпринимателем. Следовательно, договор между обществом и налогоплательщиком является безвозмездным, и материалами дела не установлено, что обществом получено какое-либо встречное исполнение от предпринимателя в натуре.

При данных обстоятельствах вывод об обоснованности отнесения обществом расходов по коммунальным платежам на содержание помещения мини-рынка к расходам в целях определения базы по налогу на прибыль противоречит нормам материального права, в связи с чем судебные акты в данной части подлежали отмене (Постановление ФАС ПО от 21.02.2013 № А65-17222/2012 [3] ).

[1] Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

[2] Определением ВАС РФ от 20.06.2013 № ВАС-8095/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

[3] Определением ВАС РФ от 29.04.2013 № ВАС-5329/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

Конституционный Суд опубликовал собрание своих правовых позиций о судебных расходах в гражданском и арбитражном судопроизводстве. В обзор вошли три постановления и 10 определений, первое из которых вынесено в 2004 г.

Расходы компенсируются в разумных пределах

В Определении № 454-О/2004 отмечается, что обязанность суда взыскивать расходы на оплату услуг представителя победившей стороны с проигравшей в разумных пределах – это один из правовых способов борьбы с необоснованным завышением размера оплаты таких услуг. «Вместе с тем, вынося мотивированное решение об изменении размера сумм, взыскиваемых в возмещение соответствующих расходов, суд не вправе уменьшать его произвольно, тем более если другая сторона не заявляет возражения и не представляет доказательства чрезмерности взыскиваемых с нее расходов», – указал КС.

Руководитель арбитражной практики АБ «Халимон и партнеры» Игорь Ершов отметил, что это определение широко применяется на практике, но зачастую суды понимают «разумные пределы» произвольно. По его словам, снижение предъявленных ко взысканию расходов нередко происходит без мотивировки.

«Ни законодатель – что, вероятно, невозможно в силу свободы договора, – ни Конституционный Суд, ни Высший Арбитражный Суд, ни Верховный Суд не предложили жесткие критерии для установления, что есть “дорого”, “неразумно” и “чрезмерно” применительно к судебным расходам», – указал эксперт. Размытость этих критериев приводит к тому, что разрешение вопроса о распределении расходов на оплату юридических услуг для взыскивающего лица переходит в категорию исключительно везения, а для суда – произвольности и свободы установления любой суммы, убежден Игорь Ершов.

Когда судебные расходы можно взыскивать как убытки

В Определении № 88-О-О/2010 отмечается, что суд распределяет судебные расходы между сторонами при прекращении производства по делу из-за отказа от иска лишь тогда, когда выявляет правомерность или неправомерность заявленных истцом требований или позиции ответчика, отказавшегося добровольно удовлетворить такие требования.

Игорь Ершов согласился с тем, что позиция КС о невозможности по общему правилу распределять судебные расходы в случае прекращения производства важна. «Однако в настоящее время суды уже исходят из необходимости возмещать судебные расходы лицу, которое их понесло, за счет лица, не в пользу которого принят итоговый судебный акт по делу, включая в список судебных актов не только решения суда, но также определения о прекращении производства по делу или об оставлении заявления без рассмотрения. Указанный подход сформулирован в п. 1 Постановления Пленума ВС РФ от 21 января 2016 г. № 1. Таким образом, упомянутая позиция КС РФ, видимо, не будет применяться на практике», – пояснил юрист.

В том же Определении № 88-О-О/2010 КС указал, что отсутствие в процессуальном законе нормы, регулирующей возмещение судебных расходов, не означает, что такие расходы не могут быть возмещены в порядке ст. 15 ГК. «Внимание КС РФ к данной проблеме, вероятно, обусловлено тем, что на практике до сих пор возникают сложности при взыскании судебных расходов, когда требования поданы не в порядке специальных глав процессуального законодательства, а в рамках общих правил о взыскании убытков», – полагает адвокат АП г. Москвы, преподаватель НИУ ВШЭ Валерия Романова.

При этом, пояснила она, проблема взыскания судебных расходов в качестве убытков до сих пор существует – прежде всего в административных делах: «Так, в двух относительно недавно рассмотренных делах № 44-КГ20-6-К7 и № 48-КГ20-9-К7 Верховный Суд прямо указал на возможность взыскания судебных расходов на основании ст. 15 ГК РФ в связи с отсутствием специальных норм в процессуальном законодательстве».

Иные позиции из определений

Определением № 1236-О/2012 КС напомнил, что возмещение судебных издержек производится только той выигравшей стороне, которая на самом деле понесла такие расходы в связи с защитой своих нарушенных прав в арбитражном суде. «В случае же, когда участником гражданского судопроизводства в арбитражном суде является общество с ограниченной ответственностью и его интересы в суде представляет в силу своего должностного положения единоличный исполнительный орган этого общества – директор, нельзя утверждать, что это общество в действительности понесло расходы на оплату услуг представителя в связи с рассмотрением данного дела», – считает КС РФ.

В Определении № 1851-О/2012 указано, что перечень судебных издержек в АПК не является исчерпывающим, поэтому за счет проигравшей стороны могут возмещаться и расходы, связанные с получением сведений о факте, которые затем представляются в суд для подтверждения требований или возражений. «Однако при разрешении вопроса о судебных издержках расходы, связанные с получением указанных сведений, как и иные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, требуют судебной оценки на предмет их связи с рассмотрением дела, а также их необходимости, оправданности и разумности», – подчеркнул КС.

Определение № 461-О/2013 говорит о том, что участие в рассмотрении заявления о взыскании судебных расходов по делу не порождает дополнительного права на возмещение судебных расходов, вызванного таким участием.

В Определении № 807-О/2014 отмечается, что необходимость пересмотреть дело по новым или вновь открывшимся обстоятельствам сама по себе не влияет на правомерность вывода суда об обоснованности правовых претензий истца к ответчику, а значит, не изменяет и первоначального распределения судебных расходов между сторонами.

В соответствии с Определением № 1469-О/2014 при частичном удовлетворении иска и истец, и ответчик вправе требовать присуждения понесенных ими судебных расходов. «Но только в части, пропорциональной соответственно или объему удовлетворенных судом требований истца, или объему требований истца, в удовлетворении которых судом было отказано», – пояснил КС.

Определением № 137-О/2015 Суд напомнил, что, согласно ч. 2 ст. 100 ГПК, если услуги адвоката оказаны бесплатно победившей стороне, то расходы на оплату таких услуг взыскиваются с другой стороны в пользу соответствующего адвокатского образования. «При этом в части второй статьи 100 ГПК Российской Федерации имеются в виду только случаи возмещения стоимости труда адвокатов, когда адвокат обязан в силу закона оказывать правовую помощь бесплатно. Эти случаи закреплены в статье 26 Федерального закона от 31 мая 2002 г/ № 63-ФЗ “Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации”», – указал КС.

Для общественных объединений, в частности профессиональных союзов, законодательством подобная обязанность не предусмотрена. «Соответственно, на сторону, против которой было вынесено решение суда, не может быть возложена обязанность возмещать расходы общественных объединений, которые оказывали услуги по предоставлению другой стороне правовой помощи бесплатно по своей инициативе», – считает КС.

В Определении № 1388-О/2019 КС отметил, что, устанавливая в ч. 2 ст. 112 АПК шестимесячный срок (с даты вступления в законную силу последнего судебного акта, завершившего рассмотрение дела по существу) для обращения с заявлением о судебных расходах, законодатель действовал в целях обеспечения принципа правовой определенности, стабильности гражданского оборота и прозрачности осуществления правосудия. Кроме того, по мнению Конституционного Суда, важно и исключение возможности затянуть процесс или необоснованно возобновить разбирательство.

Согласно Определению № 1677-О/2019 обязанность сторон при заключении мирового соглашения предусмотреть порядок распределения судебных расходов – одно из следствий принципа диспозитивности в гражданском процессе. Стороны должны принять на себя последствия совершения или несовершения ими процессуальных действий, в том числе включения в мировое соглашение пункта об отсутствии претензий по судебным расходам, считает КС.

Позиции из постановлений

В Постановлении № 27-П/2015 отмечается, что, если для проверки законности и обоснованности определения о распределении судебных расходов в апелляционной инстанции необходимо исследовать новые доказательства, суд обязан назначить заседание с проведением слушания. «Поскольку для этих случаев именно такая процессуальная форма разрешения дела не только выступает предпосылкой для представления и исследования определенных видов доказательств (например, показаний свидетелей), но и служит гарантией осуществления судопроизводства на основе конституционного принципа состязательности и равноправия сторон», – пояснил КС.

Согласно Постановлению № 20-П/2017 дифференциация правового регулирования распределения судебных расходов в зависимости от характера категорий дел сама по себе не является отступлением от конституционных принципов правосудия, поскольку необходимость распределить судебные расходы обусловлена не судебным актом как таковым, а установленным по итогам разбирательства вынужденным характером соответствующих материальных затрат, понесенных лицом, прямо заинтересованным в восстановлении нормального режима пользования своими правами и свободами. «Однако в любом случае такая дифференциация не может носить произвольный характер и должна основываться на законе», – добавил КС.

В Постановлении № 6-П/2019, о котором также писала «АГ», Суд признал конституционным возмещение судебных расходов заинтересованному лицу, с правами и обязанностями которого непосредственно связан спор и которое участвовало в деле на той стороне, в чью пользу принят судебный акт. Однако, как указал КС, такие расходы должны быть реальными, вынужденными и разумными.

Еще раз о важности критериев определения размера расходов на юристов

«Все правовые позиции, высказанные КС РФ в упомянутых актах, несомненно важны для судебной практики, так как служат ориентиром как для законодателя, так и для правоприменителя, – указал старший партнер АБ «Бартолиус» Дмитрий Проводин. – Однако вопрос, который не нашел отражения в правовых позициях КС РФ и который целиком и полностью отдан на усмотрение суда при разрешении конкретного спора – это вопрос размера присуждаемых расходов».

По словам адвоката, Конституционный и Верховный суды исходят из двух посылов: расходы не могут быть произвольно уменьшены и взыскиваются в разумных пределах. «Но что лежит за этими критериями? Полное судебное усмотрение, не связанное ни с какими критериями. В актах по разрешению вопросов о взыскании судебных расходов суды зачастую цитируют нормы права, позиции КС и ВС, используемые в качестве шаблона, а потом произвольно устанавливают сумму», – отметил Дмитрий Проводин.

Вопрос предсказуемости суммы расходов важен как для истца при обращении в суд, так и для ответчика, совершающего те или иные действия (например, недобросовестно затягивающего судебный спор), убежден эксперт. «При заключении соглашения о правовой помощи большая часть клиентов спрашивает нас: а могу ли я выплаченный вам гонорар взыскать с проигравший стороны? И мы вынуждены отвечать все теми же шаблонами, что суд взыщет расходы в разумных пределах, то есть, как правило, намного меньше того, что было заплачено», – рассказал адвокат.

При такой неопределенности лица, чьи права нарушены, находятся в позиции дважды ущемленных, убежден Дмитрий Проводин: «Их права и так нарушены, и они еще раз будут нарушены, когда нарушившая сторона “отделается” символической компенсацией расходов на юристов».

Все это, добавил адвокат, негативно влияет и на развитие института финансирования судебных процессов за счет третьих лиц, то есть сдерживает развитие рынка юридических услуг. «Поэтому без выработки четких обязательных критериев, по которым суды смогут более или менее предсказуемым способом определять сумму подлежащих взысканию судебных расходов с проигравший стороны, принцип полного возмещения вреда не сможет быть реализован на практике», – заключил он.

Статья 318. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию

1. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

2. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

3. В случае, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с настоящей главой предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде, начиная с даты вступления такого договора в силу.

Судебная практика и законодательство — Налоговый кодекс ч.2. Статья 318. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 164, 165, 167, 169, 171, 172, 252, 254, 318, 319 Налогового кодекса, статей 72, 73 Лесного кодекса Российской Федерации, принимая во внимание ГОСТ 1746184 "Межгосударственный стандарт. Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения", утвержденный Постановлением Госстандарта СССР от 14.12.1984 N 4435, пришли к выводу о законности оспариваемого решения инспекции, с чем согласился суд округа.

Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанции пришли к выводу, что положениями статей 318, 319 Налогового кодекса налогоплательщику дано право определять в учетной политике порядок распределения прямых расходов и сумм остатка незавершенного производства, что и было реализовано обществом с учетом особенностей его производственной деятельности. В связи с чем суды признали незаконным вывод инспекции по спорному эпизоду.

Отказывая частично в удовлетворении заявления, суды руководствовались статьями 252 - 255, 265, 270, 318, 319 Налогового кодекса, принимали во внимание Учетную политику для целей налогообложения на 2011, 2012 годы по операциям производства продукции (выполнения работ, услуг). Суды согласились с выводом инспекции о неправомерном учете обществом за 2011, 2012 годы в составе косвенных расходов стоимости сырья и материалов, использованных при производстве основного вида продукции - угольного концентрата, которые фактически относятся к прямым расходам. В рассматриваемом случае заявитель неправомерно сузил приведенный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса перечень прямых расходов, исключив из состава прямых расходов в целях налогообложения прибыли затраты по приобретению реагентов, непосредственно участвующих в процессе добычи (обогащения) угля, без какого-либо экономического обоснования.

Оценив представленные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь положениями статей 254, 318 Налогового кодекса, суд апелляционной инстанции установив, что общество продает фуз, разница в стоимости растительного масла и фуза остается на счете 20 "Основное производство" и в составе материальных расходов влияет на формирование себестоимости конечного результата, при этом налогоплательщик себестоимость фуза относил в прочие расходы по цене подсолнечного масла, тем самым искажая себестоимость конкретного вида продукции, исходил из того, что разница между стоимостью растительного масла и фуза должна быть отражена в составе прямых материальных расходов и по мере реализации продукции, работ, услуг, списываться в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; поскольку возвратные отходы были реализованы на сторону, то они должны быть оценены по цене реализации.

При рассмотрении настоящего спора суды, изучив представленные в материалы дела доказательства, установили, что спорная транспортировка нефтяной жидкости входит в единый комплекс технологических процессов, необходимых для ее доведения до состояния, пригодного для реализации. В связи с чем, руководствуясь положениями статей 318 и 319 Налогового кодекса, суды пришли к выводу о правомерном отнесении налоговым органом спорных затрат общества к прямым расходам для целей налогообложения прибыли.

Общество считает такой подход ошибочным, так как в соответствии с его учетной политикой и на основании пунктов 1 и 2 статьи 318 НК РФ, расходы по спорным договорам подряда и аренды являются косвенными и подлежат единовременному списанию.

Оценив в соответствии с требованиями главы 7 Кодекса представленные сторонами доказательства, в их совокупности и взаимосвязи, исходя из фактических обстоятельств дела, руководствуясь статьями 146, 148, 161, 167, 174, 218, 252, 265, 272, 283, 313, 314, 318 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из того, что спорные расходы должны были учитываться обществом как косвенные в соответствии с действующей в 2004-2005 гг. учетной политикой, основанной и не противоречащей действующему на тот момент налоговому законодательству, учитывая отсутствие доказательств правомерности применения положений учетной политики, принятой через 3-4 года по окончании налоговых периодов, в которых возникли спорные расходы, суды признав неправомерным учет обществом затрат в качестве прямых расходов в 2010, 2011 годах, отказали в удовлетворении заявленных требований.

По строке 040 организации, применяющие метод "по начислению", отражают расходы, относящиеся к косвенным расходам, в соответствии со статьей 318 Кодекса.

Организации, применяющие кассовый метод определения доходов и расходов, по строке 040 отражают расходы, признаваемые в уменьшение налоговой базы по налогу в соответствии со статьей 273 Кодекса.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

По строке 040 организации, применяющие метод "по начислению", отражают расходы, относящиеся к косвенным расходам, в соответствии со статьей 318 НК.

Организации, применяющие кассовый метод определения доходов и расходов, по строке 040 отражают расходы, признаваемые в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со статьей 273 НК.

5. Организации, применяющие порядок признания доходов и расходов по методу начисления, по строке 060 отражают сумму расходов, относящихся к косвенным расходам, в соответствии со статьей 318 Кодекса.

11) затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции. Признание расходов по аннулированным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со статьями 318 и 319 Налогового кодекса;

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего – Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Бациева В.В., Витрянского В.В., Завьяловой Т.В., Козловой О.А., Никифорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. –

рассмотрел заявление индивидуального предпринимателя Михеевой Елены Евгеньевны о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Самарской области от 29.06.2011 по делу № А55-5386/2011, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2011 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 09.11.2011 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя – индивидуального предпринимателя Михеевой Е.Е. – Калядин А.В.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району города Самары – Кедров О.Г., Косарев А.А., Суховеев Е.М.

Заслушав и обсудив доклад судьи Завьяловой Т.В. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Михеева Е. Е. (далее – предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району города Самары (далее – инспекция) от 31.12.2010 № 14-13/28963 (далее – решение инспекции) с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 17.03.2011 № 03-15/06084 (далее – решение управления), ссылаясь на нарушение ее прав и законных интересов, выразившихся в несоблюдении процедуры рассмотрения материалов проведенной выездной налоговой проверки, а также в необоснованном доначислении налогов, начислении пеней и взыскании штрафов ввиду исключения из расчета налогов сумм фактически произведенных и документально подтвержденных расходов по ведению предпринимательской деятельности.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 29.06.2011 в удовлетворении требования отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2011 решение суда первой инстанции изменено: решение инспекции признано недействительным в части взыскания 4 378 рублей штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), за неуплату налога на добавленную стоимость за 2008 год, 7 554 рублей штрафа на основании статьи 119 Кодекса – за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, а также в части начисления 5 829 рублей пеней за несвоевременное перечисление данного налога; в остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 09.11.2011 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций предприниматель просит их отменить в части отказа в удовлетворении требования, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм материального права.

В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в период с 01.01.2008 по 31.12.2009 предпринимателем осуществлялась деятельность по производству и доставке горячих обедов, а также проведена презентация автомобиля Citroen C4. Размер полученного предпринимателем дохода определен инспекцией на основании данных представленных налоговых деклараций, материалов встречных проверок его контрагентов: обществ с ограниченной ответственностью «Самара Моторс», «Самарские автомобили-М», «Самарские автомобили-Люкс» и закрытого акционерного общества «Сервис Моторс», а также информации банка о поступлении денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

Вместе с тем, поскольку копии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов в рассматриваемые налоговые периоды, были представлены предпринимателем в инспекцию после составления справки по результатам проведенной выездной налоговой проверки и, по мнению инспекции, были плохо читаемы, они не были учтены при расчете сумм доначисленных налогов. Так, из заявленных в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу за 2008 год 1 195 546 рублей расходов, в декларации по упрощенной системе налогообложения за 2009 год 1 154 235 рублей расходов инспекцией учтены только расходы на расчетно-кассовое обслуживание банка, суммы уплаченных предпринимателем страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также 38 рублей 89 копеек налога на добавленную стоимость за I квартал 2008 года.

Упомянутым решением инспекции, вынесенным по результатам налоговой проверки, предпринимателю доначислены налоги за 2008 – 2009 годы в общей сумме 387 389 рублей, в том числе 148 075 рублей налога на доходы физических лиц, 44 900 рублей единого социального налога, 25 971 рубль налога на добавленную стоимость и 168 443 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Кроме того, инспекция начислила предпринимателю 46 252 рубля пеней за несвоевременную уплату названных налогов и привлекла его к налоговой ответственности по основаниям, установленным статьями 119, 122 и 126 Кодекса, в виде взыскания штрафов в общей сумме 86 231 рубль.

Решение инспекции было обжаловано предпринимателем в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления сумма подлежащего взысканию штрафа уменьшена на 816 рублей.

Суды трех инстанций признали правомерными выводы инспекции об отсутствии доказательств несения предпринимателем соответствующих расходов, поскольку им своевременно не были представлены для проверки необходимые первичные документы и не обоснован расчет затрат, производимых в процессе производства обедов.

Между тем судами не учтено следующее.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Кодекса установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 – 221 Кодекса.

В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Определение налогоплательщиками-предпринимателями налоговой базы при исчислении единого социального налога и налога по упрощенной системе налогообложения (при выборе объекта налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов) также производится в порядке, установленном главой 25 Кодекса, с учетом особенностей исчисления названных налогов.

В статье 252 Кодекса определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными – затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Наряду с указанными положениями Кодекса подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Инспекция расценила в качестве недопустимых доказательств представленные предпринимателем первичные документы, а также не воспользовалась своим правом на изъятие подлинников данных документов после завершения налоговой проверки, в то время как на ней лежала обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Применяя названную норму Кодекса, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

Такое толкование подтверждается правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 19.07.2011 № 1621/11, которая не была учтена судами при принятии соответствующих актов.

При названных обстоятельствах обжалуемые судебные акты в части отказа в признании недействительным решения инспекции о доначислении 148 075 рублей налога на доходы физических лиц, 44 900 рублей единого социального налога и 168 443 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также начисления соответствующих указанным налогам сумм пеней и взыскания сумм налоговых санкций основаны на неправильном применении норм права и нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами правовых норм, поэтому согласно пункту 1 части 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат в этой части отмене.

Требование предпринимателя в данной части подлежит удовлетворению.

Вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если для этого нет других препятствий.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

решение Арбитражного суда Самарской области от 29.06.2011 по делу № А55-5386/2011, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2011 и постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 09.11.2011 по тому же делу в части отказа индивидуальному предпринимателю Михеевой Е.Е. в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району города Самары от 31.12.2010 № 14-13/28963 о доначислении 148 075 рублей налога на доходы физических лиц, 44 900 рублей единого социального налога и 168 443 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также о начислении соответствующих сумм пеней и взыскании сумм налоговых санкций отменить.

Решение инспекции в указанной части признать недействительным.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.

Получайте свежие нормативные акты в удобном формате!
Загрузите бесплатное приложение «Нормативные акты для бухгалтера» для Windows!

Читайте также: