Субсидии в сельском хозяйстве налог на прибыль

Опубликовано: 02.12.2022

Государство стремится поддержать малое и среднее предпринимательство. Такая поддержка наиболее часто выражается в форме предоставления субсидий – безвозмездных выплат из бюджета или спецфонда в качестве долевого финансирования затрат на бизнес. Если условия выполнены и субсидия выделяется, нужно не только правильно ее распределить и потратить, но и адекватно отразить в учетной документации.

Поговорим о том, как проводить получаемые в рамках субсидирования средства по бухгалтерии и рассчитывать с них налоги.

Целевое назначение субсидий

Субсидия – это государственная дотация. Она призвана помочь юридическому или физическому лицу-предпринимателю решить один из финансовых вопросов:

  • покрыть часть понесенных на бизнес расходов;
  • возместить часть прошлых убытков;
  • компенсировать часть недополученной прибыли.

Держава выделяет субсидии в рамках 2 основных путей:

  1. Регулировка ценообразования – за счет этих денег власти помогают предпринимателям несколько восполнить расходы, выросшие за счет подорожания сырья, топлива, энергии и др.
  2. Социально-экономические программы – с целью способствовать экономическому росту и развитию государство дотирует производства и предприятия, значимые с социальной токи зрения.

СПРАВКА! На субсидию от государства могут рассчитывать госпредприятия, а также коммерческие и некоммерческие организации.

В зависимости от цели субсидия по-разному отражается в учетных бумагах: фиксируется в бухгалтерском учете и отражается в налоговой базе. В любом случае, они обязательны к учету, если одновременно выполняется два условия:

  • средства выделены бюджетом;
  • организация придерживается требований, выдвинутых государством для субсидирования.

Отражение в бухгалтерском учете получения коммерческой организацией субсидий на возмещение или финансирование расходов зависит от принятого в учетной политике организации способа их признания:
— по мере появления уверенности организации в получении этих средств;
— по мере фактического получения бюджетных средств.
Как отражается получение субсидий на возмещение или финансирование расходов?
Посмотреть ответ

Субсидии в Плане бухгалтерских счетов

Субсидия является государственным пособием и имеет строгое целевое назначение. Для регламентирования бухучета госдотаций существует План Бухгалтерских счетов «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000). Инструкция по его применению, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н, предписывает использовать для проводок счет 86 «Целевое финансирование».

Какие операции с субсидиями отражаются в проводках

Бухучет субсидий предусматривает три разновидности финансовых операций:

  • поступление дотационных средств;
  • применение финансов по целевому назначению;
  • возвращение части денег, которым не удалось найти целевое применение.

Когда отражать субсидии

Порядок освещения операций в учетных документах зависит от того финансового вопроса, который решает субсидия, то есть приходят ли деньги наперед или компенсируются постфактум. Отсюда вытекают два возможных пути отражения дотационных средств.

  1. «Задолженность по субсидии». Если имеется обоюдная уверенность – в соответствии требованиям финансирования и в получении денег – субсидию можно запланировать в балансе сразу после заключения договора, проведя ее как «государственную задолженность», погашаемую по мере получения траншей. В этом случае проводки будут следующими:
    • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 86 «Целевое финансирование» – отражение бюджетной дебиторской задолженности по предоставлению субсидии (на момент подписания договора);
    • дебет 51 «Расчетные счета» (10 «Материалы», 08 «Внеоборотные активы» или др.), кредит 76 – поступили денежные средства (или имущество) в счет предоставленной по договору субсидии.
  2. «Получили – отразили». Деньги или активы, поступившие в качестве субсидии, отражаются на балансе тогда, когда они фактически предоставлены предприятию. Проводка такова:
    • дебет 51 (10, 08 и др.), кредит 86 – отражение поступления финансов (или имущества, или и того, и другого) в рамках бюджетной субсидии.

Отражение субсидии на расходы прошлых периодов

Такой способ отражения субсидирования относится к первой отмеченной разновидности – погашению государственной задолженности. С ее помощью держава компенсирует целевые траты, которые уже были совершены ранее, а значит, нет сомнений в соблюдении условий субсидирования.

Согласно п. 10 ПБУ 13/2000, ее нужно отражать такой проводкой:

  • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 91.1 «Прочие доходы» – отражение бюджетной задолженности по государственному дотированию;
  • дебет 51 «Расчетные счета», кредит 76 – поступили средства по субсидии в компенсацию расходов, возникших в прошлые периоды.

Отражение субсидирования капитальных расходов

Капитальными признаются расходы на приобретение, строительство, создание основных средств (внеоборотных активов). Особенность бухучета в том, что такое имущество подвержено ежемесячной амортизации, которую необходимо регулярно списывать. Если на капитальные затраты предназначается субсидия, то отражать эти средства следует в таком порядке:

  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – средства на капитальное приобретение (строительство, создание…) внеоборотного актива, полученные за счет субсидии;
  • дебет 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.), кредит 02 «Амортизация основных средств» – начислена амортизация по основным активам, приобретенных в счет дотационных средств.

Если приобретенный на субсидию актив не подлежит амортизации, то это целевое финансирование следует учесть как доход будущих периодов, а потом отражать в составе «прочих доходов» по мере признания затрат.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Четкого регламента по отнесению средств по субсидии в разряд «прочих доходов» в законодательстве нет. Организация может сама закрепить его в своей документальной политике.

Как отразить субсидию на текущие расходы

Если государство предоставило средство не на приобретение актива, а на реализацию программы, то расходы будут не единовременными, а более-менее регулярными: организации нужно будет постоянно платить заработную плату, покупать сырье, расходники и т.п. Отражать эти затраты в бухучете следует в тот период, когда они признаются. Приведем пример признания бюджетных средств, затраченных на приобретение материалов:

  • дебет 10 «Материалы», кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – приобретены материалы у поставщика;
  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – сумма субсидии, направленная на покупку материалов, признана расходом будущих периодов;
  • дебет 20 (23, 25,26 и др.), кредит 86 – списаны использованные материалы;
  • дебет 98.2, кредит 91.1 «Прочие доходы» – в момент списания материалов сумма на их приобретение учтена в составе прочих доходов.

Для выплаты вознаграждения за труд из дотационных средств проводки будут такими:

  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – к будущим расходам отнесена сумма на выплату зарплаты, предоставленная субсидией;
  • дебет 20 (23, 25, 26 и др.), кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (69 «Расчеты по соцстраху и обеспечению», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» и др.) – начисление выплат для сотрудников;
  • дебет 98.2, кредит 91.1 – сумма из субсидии, затраченная на выплату зарплаты, учтена в составе прочих доходов.

Отражение возврата субсидий

Вернуть средства в бюджет организация обязана тогда, когда больше не сможет обеспечивать условий предоставления дотации. В бухучете это найдет свое отражение в зависимости от:

  • времени получения основного транша;
  • способа отражения этого получения.
  1. Если средства нужно вернуть в том же году, когда они были получены (финансирование на текущие расходы), то придется сторнировать проводки, имеющие отношение к субсидии, естественно, кроме той, что говорит о ее поступлении. Вернуть средства нужно с помощью проводки:
    • дебет 76, кредит 51 (08,10 и др.) – возврат средств по субсидии, полученной ранее.
  2. Если субсидия была получена в предыдущем отчетном году, возврат производится немного сложнее. Капитальные расходы, субсидию по которым надо возвратить, отражаются так:
    • дебет 86, кредит 76 – отражение задолженности, связанной с возвращением субсидии;
    • дебет 91.1, кредит 86 – восстановление начисленной амортизации (по средствам субсидии);
    • дебет 98.2, кредит 86 – восстановление полной суммы субсидии.

Если помощь давалась на текущие расходы, вернуть ее нужно таким образом:

  • дебет 86, кредит 76 – отражение задолженности по целевому финансированию;
  • дебет 91.2, кредит 86 – восстановление средств субсидии в сумме понесенных текущих расходов.

Субсидия и налоги

ВАЖНО! Рекомендации по учету субсидий в целях налога на прибыль от КонсультантПлюс доступны по ссылке

Деньги и имущество, предоставляемые государством, входят в доходы, облагаемые налогом, но не сразу по получении, а по мере того, как тратятся либо по мере начисления амортизации.

Средства по субсидии облагаются налогом на прибыль пропорционально затратам, которые были осуществлены на эти деньги, в течение не более чем двух налоговых периодов. По истечении этого времени неосвоенные средства надо признать доходом и заплатить с него полагающийся налог (на прибыль).

Для упрощенки особенность налогообложения субсидий состоит в том, что нужно тщательно учитывать, на что и когда тратятся дотационные суммы:

  • траты на приобретение или создание основных средств признаются прибылью до конца налогового периода, в котором они были поставлены на баланс (введены в эксплуатацию) – одномоментно или равными долями;
  • затраты на товары для перепродажи учитываются как база по налогу на дату реализации закупленных товаров.

Для плательщиков ЕНВД субсидия не может являться вмененным доходом (госпомощь не «вписывается» в рамки деятельности «вмененки»), поэтому полностью будет учитываться в целях налогообложения как прибыль полностью и рассчитываться обычным порядком – по правилам общего режима или УСН (Письмо Минфина России от 22.07.2011 № 03-03-10/66).

ВАЖНО! Налог на добавленную стоимость при выполнении работ и услуг, покупке товаров за счет бюджетных средств не признается расходом при расчете налога на прибыль (Письмо Минфина РФ от 19.03.2012 № 03-03-06/4/20).

В рыночной экономике сельское хозяйство рассматривается как сектор, требующий расширенного государственного вмешательства. Рассмотрим особенности налогообложения в сельском хозяйстве, в т.ч. носящие льготный характер.

Нулевая ставка по налогу на прибыль

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей и рыбохозяйственных организаций, отвечающих определенным критериям, п. 1.3 ст. 284 НК РФ установлена нулевая ставка по налогу на прибыль по деятельности, связанной с реализацией:

  • произведенной ими сельхозпродукции;
  • произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельхозпродукции.

Гл. 25 НК РФ содержит отсылочную норму к гл. 26.1, где дано определение сельскохозяйственного производителя для целей налогообложения. Сюда отнесены организации и индивидуальные предприниматели, не только производящие сельскохозяйственную продукцию, но и осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию. Доля таких операций в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) данных организаций и предпринимателей должна составлять не менее 70% (п. 2 ст. 346.2 НК РФ). Кроме того, для целей налогообложения сельхозпроизводителями считаются сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Законом о сельскохозяйственной кооперации. Доля доходов от реализации продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов тоже должна составлять в общем доходе не менее 70%.

Процесс производства представляет собой совокупность действий производителя с использованием основных средств, средств труда, трудовых ресурсов и т.п. с целью получения продукта определенного качества и в определенные сроки.

Распоряжением Правительства РФ от 25.01.2017 г. № 79-р утвержден Перечень сельхозпродукции, производство, первичную и последующую (промышленную) переработку которой осуществляют сельскохозяйственные товаропроизводители. Производство и переработка иных видов продукции с 01.01.2017 не дают организации статус такого товаропроизводителя. Однако этот перечень не может распространяться на налоговые отношения по требованиям п. 1 ст. 11 НК РФ при уплате налога на прибыль и ЕСХН.

В письме МФ РФ от 29.11.2016 г. № 03-03-06/1/70662 обращено внимание на организации и предпринимателей, которые осуществляют последующую промышленную переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства. Доля дохода от реализации продукции первичной переработки в общем доходе определяется исходя из соотношения расходов на производство сельхозпродукции и ее первичную переработку и общей суммы расходов на производство продукции из произведенного сельскохозяйственного сырья.

Следовательно, у производителей сельхозпродукции, выступающих одновременно ее переработчиками, на расчет необходимой доли влияют показатели по деятельности, подразумевающей промышленную переработку, после которого продукция поступает к конечному потребителю. Операции по первичной переработке сельхозпродукции у этих плательщиков исключаются из расчета доли основной деятельности, дающей право воспользоваться нулевой налоговой ставкой. Для применения нулевой ставки налога на прибыль обязательно вести раздельный учет доходов и расходов от деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции независимо от глубины ее переработки – письмо МФ РФ от 03.11.2016 г. № 03-03-06/1/64660. При ведении такого учета особенно важной является проблема распределения доходов к относимым к сельхозпродукции или иным доходам.

Пониженная ставка НДС

В сельском хозяйстве при начислении НДС во многих случаях применяется льготная ставка 10% в соответствии с п/п. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ. К данной продукции относятся и сельскохозяйственные товары, такие как скот и птица в живом весе, мясо и мясопродукты, молоко и молокопродукты, яйца, овощи (включая картофель).

Для точного применения налоговых норм следует обращаться к постановлениям Правительства РФ, где указываются коды продовольственных товаров, реализация которых подпадает под налоговую ставку 10%. В льготном списке, утвержденном постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 г. № 908, нет следующих видов сельскохозяйственной продукции:

  • плодово-ягодная продукция - письмо МФ РФ от 21.12.2016 г. № 03-07-03/76774;
  • сушеный жом, не являющийся кормовой смесью – письмо ФНС России от 25.10.2016 г. № СД-4-3/20214@).

Есть и другие виды сельскохозяйственной продукции, налогообложение которых по 10%-ной ставке НДС под вопросом: например, семена сахарной свеклы. В перечень эти семена внесены постановлением Правительства РФ от 17.12.2016 г. № 1377. Однако п. 2 ст.164 НК РФ, устанавливающий пониженную ставку 10%, содержит закрытый перечень случаев, в которых расчетная ставка применяется. При этом, поскольку налоговая ставка в соответствии с п. 1 ст. ст. 17 НК РФ является обязательным элементом налогообложения, а согласно п. 1 ст. 53 НК РФ налоговые ставки по федеральным налогам устанавливаются Налоговым Кодексом, то применение ставки на основании постановления Правительства РФ представляется крайне сомнительным. Следовательно, НДС может быть пересчитан налоговыми органами по ставке 18 % при реализации семян сахарной свеклы.

Также при определении ставки НДС следует учитывать правовую позицию Пленума ВАС РФ в п. 20 постановления от 30.05.2014 г. № 33: применение налоговой ставки 10 процентов в отношении конкретного вида товара не может быть поставлено в зависимость от того, имела ли место реализация этого товара на территории РФ либо товар был ввезен на территорию РФ, поскольку из п. 2 ст. 164 НК РФ не вытекает возможность различного налогообложения операций с одним и тем же товаром в зависимости от приведенного критерия. Учитывая изложенное, для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством РФ со ссылкой хотя бы на один из двух источников - Общероссийский классификатор продукции или Товарную номенклатуру внешнеэкономической деятельности.

Специальные налоговые режимы

Одной из мер поддержки КФХ и предприятий АПК, является специальный налоговый режим, который предусматривает замену уплаты налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на имущество организаций и соответствующих налогов у индивидуальных предпринимателей уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей за налоговый период - п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Налоговая ставка по ЕСХН для указанных налогоплательщиков составляет 6%. ЕСХН особо благоприятен тем, что не имеет лимита выручки для применения (по УСНО лимит 150 млн. руб. в год), а также позволяет в ускоренном порядке учитывать расходы на приобретение основных средств: расходы, связанные с приобретением в собственность земельных участков сельскохозяйственного назначения, учитываются при исчислении ЕСХН в полном объеме. Такие расходы можно учитывать в составе расходов после их фактической оплаты равномерно в течение определенного ею срока, но не менее семи лет (п. 4.1 и пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). При покупке основного средства всю его стоимость сразу включают в расходы, как только актив вводят в эксплуатацию. Расходы учитывают только по тем основным средствам, которые используются в предпринимательской деятельности (пп. 1 п. 2, пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

КФХ, предприятия и ИП агропромышленного комплекса вправе применять специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения, который согласно ст. 346.11 НК РФ также предусматривает замену вышеуказанных видов налогов налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка установлена в размере 6% по ст. 346.20 НК РФ; в Ростовской области для объекта доходы в сельском хозяйстве по перечню - 0% , если доходы минус расходы - 10% [1]. ЕСХН можно совмещать с ЕНВД и ПСН (последняя только для ИП).

Имущественные налоги, транспортный налог

Поскольку наиболее ценным активом у сельскохозяйственных производителей является земля, при ее использовании владельцы платят земельный налог. Налогообложение участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения и используемых для сельскохозяйственного производства, а также участков, приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, осуществляется по пониженным налоговым ставкам 0,3% на основании пп.1 п. 1 ст. 394 НК РФ.

По налогу на имущество организаций предоставляется льгота на движимое имущество организации в п. 35 ст. 381 НК РФ - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате:

  • реорганизации или ликвидации юридических лиц;
  • передачи, включая приобретение, имущества между взаимозависимыми лицами.

Хочется обратить внимание на необходимость отслеживания этой льготы с 01.01.2018 г. в региональном законодательстве, т.к. с этой даты такая льгота будет предоставляться (или не предоставляться) законом субъекта Федерации.

В общем случае плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых по законодательству зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ. Тракторы, самоходные комбайны всех марок, специальные автомашины (молоковозы, скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки и внесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, технического обслуживания), зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции (пп. 5 п. 2 ст. 358 НК РФ) не являются объектами обложения транспортным налогом.

Применение данной льготы разъяснено в письме МФ РФ от 19.01.2017 г. № 03-05-06-04/2135. Основной критерий ее обоснованности - соответствие физического или юридического лица понятию сельскохозяйственного товаропроизводителя. Это физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельхозпродукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50% общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельхозпродукции, в том числе рыбной, и уловы водных биологических ресурсов в которой составляют в стоимостном выражении более 70% общего объема производимой продукции. Такое определение дано в Федеральном законе «О сельскохозяйственной кооперации» от 08.12.1995 г. № 193-фз. Еще одним условием применения налоговой преференции является использование каждого транспортного средства, зарегистрированного на сельскохозяйственного товаропроизводителя, по целевому назначению в течение налогового периода по транспортному налогу. При этом согласно ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов.

Горобинская В.И. ,

бизнес-консультант компании «ПрофОбрТех»,

заместитель директора аудиторской компании,

советник налоговой службы II ранга

[1] Статья 11 Областного закона «О региональных налогах и некоторых вопросах налогообложения в Ростовской области» от 10.05.2012 г. № 843-зс. Конкретные ставки УСНО определяются региональным законодательством по категориям плательщиков.


Содержание Содержание
  • Сельхозпроизводители - кто они?
  • Налог на прибыль для сельхозпроизводителей по нулевой ставке
  • Налог на прибыль для сельхозпроизводителей - расчет налоговой базы
  • Законодательные акты по теме
  • Типичные ошибки
  • Ответы на распространенные вопросы по теме «Сельхозпроизводители и НДС»

Компании, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, уплачивают в бюджет единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН). Помимо основного налога, сельхозпроизводители уплачивают налог на прибыль, причем таким предприятиям вменена обязанность по применению нулевой ставки в отношении данного налога. Предлагаем разобраться с тем, как уплачивается налог на прибыль для сельхозпроизводителей, получающих доход от деятельности по продаже произведенной продукции.

Сельхозпроизводители – кто они?

Применение специальных режимов налогообложения существенно упрощает документооборот на предприятии, позволяет экономить средства на уплате налогов и предоставляет возможность налогоплательщикам пользоваться всяческими льготами. К льготным налоговым режимам относится и ЕСХН – единый сельскохозяйственный налог, однако, не каждая организация имеет право на его применение. Плательщики ЕСХН освобождены от уплаты:

  • налога на имущество организаций (имущественного налога для физических лиц, если речь идет об индивидуальном предпринимателе);
  • налога на добавленную стоимость (НДС);
  • налога на прибыль для организации (налога на доходы физических лиц, если речь идет об ИП). См. п. 3 ст. 346.1 НК РФ.

Так, на уплату ЕСХН могут быть переведены исключительно юридические лица и ИП, признанные производителями сельскохозяйственной продукции. Чтобы разобраться с тем, может ли фирма, осуществляющая деятельность в сфере сельского хозяйства, перейти на уплату ЕСХН, необходимо изучить определение сельхозпроизводителей, представленное в статье 346.2 НК РФ. Сельскохозяйственным товаропроизводителем признается:

  • организации, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, осуществлением ее переработки (первичной и/или промышленной), в том числе на основных средствах, взятых в аренду, а также реализацией такой продукции;
  • сельскохозяйственные потребительские кооперативы (животноводческие, огороднические, садоводческие, снабженческие, сбытовые (торговые), перерабатывающие), признаваемые таковыми на основании положений Федерального закона от 08.12.1995 № 193-ФЗ.

Необходимо также обратить внимание на перечень требований, которые должны быть соблюдены компанией, желающей уплачивать единый сельскохозяйственный налог. Согласно указаниям подп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ, основным условием для перехода на льготный режим является получение дохода от продажи произведенной сельскохозяйственной продукции (в том числе продуктов ее первичной переработки, полученных из сельскохозяйственного сырья собственного производства) в размере 70% от общей суммы дохода предприятия.

Важно! Доля 70-процентного дохода вычисляется с принятием во внимание доходов от оказания производителем сельскохозяйственной продукции вспомогательных услуг, оказанных другим сельхозпроизводителям по части животноводства и растениеводства (начиная с 1 января 2017 года). См. подп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Налог на прибыль для сельхозпроизводителей по нулевой ставке

Если компании присвоен статус сельскохозяйственного товаропроизводителя, налог на прибыль должен уплачиваться ей по нулевой ставке, если налог исчисляется исходя из размера прибыли, полученной от деятельности по продаже изготовленной продукции сельскохозяйственного производства и по реализации произведенной и переработанной этим налогоплательщиком продукции собственного изготовления. Таковы разъяснения Министерства финансов России, обозначенные в тексте Письма Минфина РФ от 13.09.2021 № 03-03-06/1/65651.

Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ, налоговой льготой считается как полное освобождение от уплаты налога, так и уплата налога в меньшем размере. При этом плательщик налога имеет право на то, чтобы отказаться от применения налоговой льготы или приостановить действие льготы на один или несколько налоговых периодов, но только если сделать это не запрещает налоговое законодательство. С этой точки зрения получается, что сельхозпроизводитель получает возможность не применять льготу по налогу на прибыль и отказаться от нулевой ставки.

Но налоговая ставка – это самостоятельный элемент налогообложения (ст. 17 НК РФ). И ни одна норма НК РФ не предполагает предоставление налогоплательщикам права отказа от утвержденной налоговой ставки или изменения величины ставки по какому бы то ни было налогу, даже если предприятие готово исчислять налог по более высокой ставке. В связи с этим, сельхозпроизводители обязаны применять нулевую ставку по налогу на прибыль, которая была получена от осуществления именно сельскохозяйственной деятельности.

Налог на прибыль для сельхозпроизводителей – расчет налоговой базы

Нулевая ставка по налогу на прибыль должна быть применена не ко всей сумме прибыли, подлежащей налогообложению, а только по отношению к доходам, полученным от осуществления деятельности, имеющей непосредственное отношение к реализации продукции собственного производства и к продаже переработанной продукции. В связи с этим налогоплательщик, согласно п. 2 ст. 274 НК РФ, обязан обеспечить раздельное исчисление налогооблагаемой базы по каждому виду хозяйственных операций, прибыль от которых должна облагаться налогом по другой ставке, отличной от от общей.

Прежде чем заниматься исчислением налога на прибыль, необходимо уменьшить размер налогооблагаемой базы на сумму затрат предприятия. Важно, чтобы при этом доходы и затраты соотносились – это означает, что доходы, полученные в рамках осуществления некоторых хозяйственных операций, могут быть уменьшены исключительно на те расходы, которые понесены по этим же самым операциям.

Что касается возможности учета внереализационных расходов, все зависит от того, получается ли определить принадлежность таких затрат к конкретному виду деятельности:

  • если отнесение внереализационных расходов к конкретному виду деятельности представляется возможным, их учитывают при определении налогооблагаемой базы в случае принадлежности затрат к деятельности, облагаемой по нулевой ставке;
  • если невозможно определить принадлежность внереализационных расходов к какому-либо виду деятельности, эти затраты должны быть распределены между видами деятельности налогоплательщика пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов фирмы.

По представленной выше схеме производится распределение общехозяйственных расходов предприятия.

Законодательные акты по теме

п. 2 ст. 274 НК РФ Об определении налоговой базы по налогу на прибыль сельсхозпроизводителями (налог на прибыль для сельхозпроизводителей)
Письмо Минфина РФ от 13.09.2021 № 03-03-06/1/65651 Налог на прибыль для сельхозпроизводителей по нулевой ставке
ст. 17 НК РФ О налоговой ставке как о самостоятельном элементе налогообложения

Типичные ошибки

Ошибка: Предприятие, обладающее статусом сельхозпроизводителя, применяет нулевую ставку по налогу на прибыль в отношении всех доходов компании.

Комментарий: Ставка 0% по налогу на прибыль применяется исключительно в отношении видов деятельности сельхозпроизводителя, имеющих отношение к реализации продукции сельскохозяйственного производства и переработанного селькохозяйственного сырья.

Ошибка: Сельскохозяйственное предприятие, уплачивающее ЕСХН, не ведет раздельный учет доходов, полученных от производства и продажи сельскохозяйственной продукции, и прочих доходов от иных видов деятельности.

Комментарий: Поскольку сельхозпроизводители вправе применять ставку 0% по налогу на прибыль только в отношении доходов, полученных от производства и продажи продукции сельскохозяйственного производства, предприятие обязано вести учет доходов, не связанных с таким видом деятельности, отдельно – он будет облагаться по иной налоговой ставке.

Ответы на распространенные вопросы по теме «Сельхозпроизводители и НДС»

Вопрос №1: Может ли сельхозпроизводитель учесть в расходах безнадежные к взысканию долги в целях исчисления налоговой базы по ЕСХН?

Ответ: Предприятия, уплачивающие ЕСХН, не имеют права учитывать безнадежные долги в расходах, поскольку они не являются плательщиками налога на прибыль.

Вопрос №2: По какой ставке облагаются доходы сельхозпроизводителя, не имеющие отношения к производству и реализации сельскохозяйственной продукции?

Ответ: Доходы, не связанные с производством сельскохозяйственной продукции, облагаются налогом на прибыль по ставке 20%.

Коммерческие организации — плательщики ЕСХН бюджетные субсидии включают в состав доходов. При этом для субсидий, полученных в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (далее — Закон № 209-ФЗ), предусмотрен специальный порядок их учета в составе доходов. Поскольку в вопросе не указано, какая именно субсидия получена компанией, рассмотрим два варианта: общий порядок учета субсидии и учет субсидии, полученной в соответствии с Законом № 209-ФЗ.

Общий порядок учета субсидий

Предоставление бюджетных субсидий регламентируется положениями ст. 78 БК РФ. Согласно этой норме субсидии даются производителям товаров (работ, услуг) в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров. Таким образом, субсидия или компенсирует неполученную выручку (если она предоставлена в целях возмещения неполученных доходов), или освобождает компанию от расходования собственных средств (если она получена в целях возмещения понесенных затрат). Следовательно, в любом случае у компании возникает экономическая выгода, которая в целях налогообложения признается доходом (ст. 41 НК РФ).

Получение субсидии

Пунктом 1 ст. 346.5 НК РФ установлено, что плательщики ЕСХН определяют доходы в порядке, предусмотренном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. К ним относятся доходы от реализации, представляющие собой выручку от продажи товаров (работ, услуг) и имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 248, ст. 249 НК РФ), и внереализационные доходы (подп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ). В состав доходов также включаются безвозмездно полученные имущество (работы, услуги) и имущественные права (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, при применении ЕСХН не учитываются (п. 1 ст. 346.5 НК РФ). Среди них, в частности, названы доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ), и целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Однако бюджетные субсидии производителям товаров (работ, услуг) ни к средствам целевого финансирования, ни к целевым поступлениям не относятся. В подпункте 14 п. 1 ст. 251 НК РФ определено, что средством целевого финансирования является имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования или федеральными законами. Но в случае бюджетной субсидии ее источником является не организация (физическое лицо), а соответствующий бюджет (федеральный, региональный, местный). Кроме того, в перечне видов целевого финансирования, приведенном в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, значатся лишь субсидии, предоставленные бюджетным и автономным учреждениям. А целевыми являются только поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, бюджетные субсидии сельхозпроизводителям под действие подп. 14 п. 1 ст. 251 и п. 2 ст. 251 НК РФ не подпадают и должны учитываться при определении налоговой базы по ЕСХН. Минфин России это подтверждает. В письмах от 15.03.2016 № 03-11-11/14239, от 24.02.2015 № 03-11-11/9002 он указал, что субсидии, полученные сельхозпроизводителями в целях возмещения затрат на производство молока, на приобретение сельскохозяйственной техники, на оказание несвязанной поддержки сельхозпроизводителям в области растениеводства, должны учитываться при определении налоговой базы по ЕСХН в порядке, предусмотренном главой 26.1 НК РФ.

На ЕСХН датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности иным способом (подп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Поэтому вся сумма субсидии включается в состав доходов на момент ее поступления на расчетный счет компании.

Возврат неиспользованного остатка субсидии

Чиновники рассматривают возврат в соответствующий бюджет суммы остатка не израсходованных организацией субсидий как новое обстоятельство, влияющее на размер действительных налоговых обязательств (письма Минфина России от 16.05.2014 № 03-03-10/23121, ФНС России от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@). В связи с этим они указывают, что на общем режиме налогообложения сумма перечисленного в доход бюджета остатка неиспользованных субсидий должна быть учтена в составе внереализационных расходов отчетного (налогового) периода, в котором произведено указанное перечисление.

Но на ЕСХН такой возможности у компаний нет, поскольку перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по ЕСХН (п. 2 ст. 346.5 НК РФ), является закрытым. И в нем суммы остатка неиспользованных субсидий, возвращенных в бюджет, не названы. На наш взгляд, при возврате неиспользованного остатка субсидии плательщик ЕСХН должен скорректировать налоговую базу, сформированную в периоде получения субсидии. Ведь та ее неиспользованная часть, которая возвращается, не принесла компании никакой экономической выгоды, а значит, не является ее доходом.

Учет субсидий, полученных в соответствии с Законом № 209-ФЗ

Статьей 17 Закона № 209-ФЗ предусмотрено, что оказание финансовой поддержки субъектам малого и среднего предпринимательства может осуществляться в соответствии с законодательством РФ за счет средств бюджетов субъектов РФ, средств местных бюджетов, в том числе путем предоставления субсидий. Таким образом, субсидии в соответствии с Законом № 209-ФЗ могут быть получены только из регионального или местного бюджета компаниями, которые относятся к субъектам малого и среднего предпринимательства в соответствии с условиями, указанными в п. 1.1 ст. 4 Закона № 209-ФЗ.

Для таких субсидий предусмотрен специальный порядок учета. Согласно подп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ субсидии признаются в доходах пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет субсидии, но не более двух налоговых периодов с даты ее получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода. В письме от 21.06.2011 № ЕД-4-3/9835@ ФНС России пояснила, что вышеуказанные субсидии признаются в доходах на дату признания расходов, произведенных за счет средств субсидии. Таким образом, в отличие от общего порядка, субсидия, полученная в соответствии с Законом № 209-ФЗ, включается в доходы не сразу в момент ее поступления на счет, а постепенно, вместе с расходами, произведенными за счет нее. И поскольку суммы одновременно признаваемых дохода и расхода одинаковы, никакой налоговой нагрузки на получателя субсидии не оказывается.

При возврате неиспользованного остатка субсидии, полученной в соответствии с Законом № 209-ФЗ, никаких налоговых последствий не возникает. Ведь неиспользованная часть субсидии не была учтена в доходах.

Государство стремится поддержать малое и среднее предпринимательство. Такая поддержка наиболее часто выражается в форме предоставления субсидий – безвозмездных выплат из бюджета или спецфонда в качестве долевого финансирования затрат на бизнес. Если условия выполнены и субсидия выделяется, нужно не только правильно ее распределить и потратить, но и адекватно отразить в учетной документации.

Поговорим о том, как проводить получаемые в рамках субсидирования средства по бухгалтерии и рассчитывать с них налоги.

Целевое назначение субсидий

Субсидия – это государственная дотация. Она призвана помочь юридическому или физическому лицу-предпринимателю решить один из финансовых вопросов:

  • покрыть часть понесенных на бизнес расходов;
  • возместить часть прошлых убытков;
  • компенсировать часть недополученной прибыли.

Держава выделяет субсидии в рамках 2 основных путей:

  1. Регулировка ценообразования – за счет этих денег власти помогают предпринимателям несколько восполнить расходы, выросшие за счет подорожания сырья, топлива, энергии и др.
  2. Социально-экономические программы – с целью способствовать экономическому росту и развитию государство дотирует производства и предприятия, значимые с социальной токи зрения.

СПРАВКА! На субсидию от государства могут рассчитывать госпредприятия, а также коммерческие и некоммерческие организации.

В зависимости от цели субсидия по-разному отражается в учетных бумагах: фиксируется в бухгалтерском учете и отражается в налоговой базе. В любом случае, они обязательны к учету, если одновременно выполняется два условия:

  • средства выделены бюджетом;
  • организация придерживается требований, выдвинутых государством для субсидирования.

Отражение в бухгалтерском учете получения коммерческой организацией субсидий на возмещение или финансирование расходов зависит от принятого в учетной политике организации способа их признания:
— по мере появления уверенности организации в получении этих средств;
— по мере фактического получения бюджетных средств.
Как отражается получение субсидий на возмещение или финансирование расходов?
Посмотреть ответ

Субсидии в Плане бухгалтерских счетов

Субсидия является государственным пособием и имеет строгое целевое назначение. Для регламентирования бухучета госдотаций существует План Бухгалтерских счетов «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000). Инструкция по его применению, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н, предписывает использовать для проводок счет 86 «Целевое финансирование».

Какие операции с субсидиями отражаются в проводках

Бухучет субсидий предусматривает три разновидности финансовых операций:

  • поступление дотационных средств;
  • применение финансов по целевому назначению;
  • возвращение части денег, которым не удалось найти целевое применение.

Когда отражать субсидии

Порядок освещения операций в учетных документах зависит от того финансового вопроса, который решает субсидия, то есть приходят ли деньги наперед или компенсируются постфактум. Отсюда вытекают два возможных пути отражения дотационных средств.

  1. «Задолженность по субсидии». Если имеется обоюдная уверенность – в соответствии требованиям финансирования и в получении денег – субсидию можно запланировать в балансе сразу после заключения договора, проведя ее как «государственную задолженность», погашаемую по мере получения траншей. В этом случае проводки будут следующими:
    • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 86 «Целевое финансирование» – отражение бюджетной дебиторской задолженности по предоставлению субсидии (на момент подписания договора);
    • дебет 51 «Расчетные счета» (10 «Материалы», 08 «Внеоборотные активы» или др.), кредит 76 – поступили денежные средства (или имущество) в счет предоставленной по договору субсидии.
  2. «Получили – отразили». Деньги или активы, поступившие в качестве субсидии, отражаются на балансе тогда, когда они фактически предоставлены предприятию. Проводка такова:
    • дебет 51 (10, 08 и др.), кредит 86 – отражение поступления финансов (или имущества, или и того, и другого) в рамках бюджетной субсидии.

Отражение субсидии на расходы прошлых периодов

Такой способ отражения субсидирования относится к первой отмеченной разновидности – погашению государственной задолженности. С ее помощью держава компенсирует целевые траты, которые уже были совершены ранее, а значит, нет сомнений в соблюдении условий субсидирования.

Согласно п. 10 ПБУ 13/2000, ее нужно отражать такой проводкой:

  • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 91.1 «Прочие доходы» – отражение бюджетной задолженности по государственному дотированию;
  • дебет 51 «Расчетные счета», кредит 76 – поступили средства по субсидии в компенсацию расходов, возникших в прошлые периоды.

Отражение субсидирования капитальных расходов

Капитальными признаются расходы на приобретение, строительство, создание основных средств (внеоборотных активов). Особенность бухучета в том, что такое имущество подвержено ежемесячной амортизации, которую необходимо регулярно списывать. Если на капитальные затраты предназначается субсидия, то отражать эти средства следует в таком порядке:

  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – средства на капитальное приобретение (строительство, создание…) внеоборотного актива, полученные за счет субсидии;
  • дебет 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.), кредит 02 «Амортизация основных средств» – начислена амортизация по основным активам, приобретенных в счет дотационных средств.

Если приобретенный на субсидию актив не подлежит амортизации, то это целевое финансирование следует учесть как доход будущих периодов, а потом отражать в составе «прочих доходов» по мере признания затрат.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Четкого регламента по отнесению средств по субсидии в разряд «прочих доходов» в законодательстве нет. Организация может сама закрепить его в своей документальной политике.

Как отразить субсидию на текущие расходы

Если государство предоставило средство не на приобретение актива, а на реализацию программы, то расходы будут не единовременными, а более-менее регулярными: организации нужно будет постоянно платить заработную плату, покупать сырье, расходники и т.п. Отражать эти затраты в бухучете следует в тот период, когда они признаются. Приведем пример признания бюджетных средств, затраченных на приобретение материалов:

  • дебет 10 «Материалы», кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – приобретены материалы у поставщика;
  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – сумма субсидии, направленная на покупку материалов, признана расходом будущих периодов;
  • дебет 20 (23, 25,26 и др.), кредит 86 – списаны использованные материалы;
  • дебет 98.2, кредит 91.1 «Прочие доходы» – в момент списания материалов сумма на их приобретение учтена в составе прочих доходов.

Для выплаты вознаграждения за труд из дотационных средств проводки будут такими:

  • дебет 86 «Целевое финансирование», кредит 98.2 «Доходы будущих периодов» – к будущим расходам отнесена сумма на выплату зарплаты, предоставленная субсидией;
  • дебет 20 (23, 25, 26 и др.), кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (69 «Расчеты по соцстраху и обеспечению», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» и др.) – начисление выплат для сотрудников;
  • дебет 98.2, кредит 91.1 – сумма из субсидии, затраченная на выплату зарплаты, учтена в составе прочих доходов.

Отражение возврата субсидий

Вернуть средства в бюджет организация обязана тогда, когда больше не сможет обеспечивать условий предоставления дотации. В бухучете это найдет свое отражение в зависимости от:

  • времени получения основного транша;
  • способа отражения этого получения.
  1. Если средства нужно вернуть в том же году, когда они были получены (финансирование на текущие расходы), то придется сторнировать проводки, имеющие отношение к субсидии, естественно, кроме той, что говорит о ее поступлении. Вернуть средства нужно с помощью проводки:
    • дебет 76, кредит 51 (08,10 и др.) – возврат средств по субсидии, полученной ранее.
  2. Если субсидия была получена в предыдущем отчетном году, возврат производится немного сложнее. Капитальные расходы, субсидию по которым надо возвратить, отражаются так:
    • дебет 86, кредит 76 – отражение задолженности, связанной с возвращением субсидии;
    • дебет 91.1, кредит 86 – восстановление начисленной амортизации (по средствам субсидии);
    • дебет 98.2, кредит 86 – восстановление полной суммы субсидии.

Если помощь давалась на текущие расходы, вернуть ее нужно таким образом:

  • дебет 86, кредит 76 – отражение задолженности по целевому финансированию;
  • дебет 91.2, кредит 86 – восстановление средств субсидии в сумме понесенных текущих расходов.

Субсидия и налоги

ВАЖНО! Рекомендации по учету субсидий в целях налога на прибыль от КонсультантПлюс доступны по ссылке

Деньги и имущество, предоставляемые государством, входят в доходы, облагаемые налогом, но не сразу по получении, а по мере того, как тратятся либо по мере начисления амортизации.

Средства по субсидии облагаются налогом на прибыль пропорционально затратам, которые были осуществлены на эти деньги, в течение не более чем двух налоговых периодов. По истечении этого времени неосвоенные средства надо признать доходом и заплатить с него полагающийся налог (на прибыль).

Для упрощенки особенность налогообложения субсидий состоит в том, что нужно тщательно учитывать, на что и когда тратятся дотационные суммы:

  • траты на приобретение или создание основных средств признаются прибылью до конца налогового периода, в котором они были поставлены на баланс (введены в эксплуатацию) – одномоментно или равными долями;
  • затраты на товары для перепродажи учитываются как база по налогу на дату реализации закупленных товаров.

Для плательщиков ЕНВД субсидия не может являться вмененным доходом (госпомощь не «вписывается» в рамки деятельности «вмененки»), поэтому полностью будет учитываться в целях налогообложения как прибыль полностью и рассчитываться обычным порядком – по правилам общего режима или УСН (Письмо Минфина России от 22.07.2011 № 03-03-10/66).

ВАЖНО! Налог на добавленную стоимость при выполнении работ и услуг, покупке товаров за счет бюджетных средств не признается расходом при расчете налога на прибыль (Письмо Минфина РФ от 19.03.2012 № 03-03-06/4/20).

Читайте также: