Шведский стол для сотрудников налоги
Опубликовано: 16.05.2024
ЗАРПЛАТА И КАДРЫ | ТОЧНЫЙ РАСЧЕТ
Свистунова О. Н.,
практикующий юрист
Сотрудникам – шведский стол
Нередко компании предоставляют сотрудникам, помимо заработной платы, так называемый социальный пакет, куда входят бесплатные обеды, закрепив соответствующее условие в трудовых или коллективном договорах. Хотя подобные бонусы обычно влекут за собой различные налоговые последствия, иногда дополнительных налогов можно избежать.
Согласно ст. 222 ТК РФ работодатель обязан выдавать питание только определенным категориям работников: молоко и другие равноценные продукты лицам, работающим с вредными условиями труда, и лечебно-профилактическое питание лицам, работающим с особо вредными условиями труда. Нормы, порядок и условия выдачи молока и бесплатного питания, согласно постановлению Правительства РФ от 13.03.2008 № 168, утверждаются приказами Министерства труда и социального развития.
Для всех остальных категорий работников обязанности организовывать питание сотрудников у работодателя нет. Однако работодатель имеет право полностью или частично оплачивать обеды работников, указав это в коллективном договоре (ст. 41 ТК РФ). В трудовом договоре с сотрудниками в таком случае дается ссылка на этот пункт коллективного договора. Связано это с тем, что Налоговый кодекс запрещает учитывать в расходах любые виды вознаграждений сотрудников помимо тех, которые указаны в трудовом договоре. Поэтому в случае указания в договорах о бесплатном питании расходы на него не будут учитываться при определении налоговой базы (п. 25 ст. 270 НК РФ).
Полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога.
- Пункт 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного суда Российской Федерации 21.10.2015).
Существует несколько вариантов организации питания работодателем:
1. Компенсация обедов в денежной форме.
2. Заключение договора с организацией общественного питания или создание собственной столовой.
3. Заказ готовых обедов в офис с доставкой.
4. Оборудование одного из кабинетов компании под кухню.
Более подробно рассмотрим вариант, когда компания заключает договор с предприятием общественного питания, причем сотрудники компании питаются по принципу шведского стола. Шведский стол – это форма организации общественного питания, в основе которой лежит идея самообслуживания, причем оплачивается не стоимость конкретных блюд и напитков, а сама услуга шведского стола.
Пример записи в коллективном договоре
п. 17.2 "Работодатель обязуется обеспечить ежедневное бесплатное одноразовое питание работника в форме услуги "шведский стол" в период времени с 13.00 до 15.00 часов в помещении столовой "Свежесть" БЦ "Ромашка".
Плюс в договоре обязательно прописываются условия предоставления питания: это могут быть варианты, когда работники предъявляют в столовой (кафе) специальный талон, пропуск или расписываются в ведомости.
Пример ссылки в трудовом договоре на запись в коллективном трудовом договоре
10.1. "В соответствии с п. 17.2 коллективного договора от 05.02.2014 № 1 работодатель обязан обеспечить работника ежедневным бесплатным питанием".
Ежедневная выдача питания должна быть документально оформлена, форма оформления может быть любой, но с обязательными реквизитами, предусмотренными п. 2 ст. 9 ФЗ от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Кроме этого, необходимо оформить следующие внутренние документы:
1. Издать приказ руководителя об организации бесплатного ежедневного питания работников.
2. Вести табельный учет рабочего времени, позволяющий ежемесячно определять число реально работающих сотрудников, получивших бесплатное питание (без учета работников, находящихся в отпусках, командировках, отсутствующих по болезни и т. п.).
В бухгалтерском учете расходы на услугу "шведский стол" признаются внереализационными расходами (п. 12 ПБУ 10/99), учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91.2 "Прочие расходы".
Питание по системе "шведский стол" образует облагаемый НДФЛ "натуральный" доход (ст. 211 НК РФ). Доход каждого сотрудника можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.
- Письмо Минфина России от 18.04.2012 № 03-04-06/6-117.
"Шведский стол" – НДФЛ
В связи с тем, что при "шведском столе" невозможно определить конкретное количество пищи, потребляемое сотрудником, а НДФЛ является персонифицированным налогом, закономерно возникает вопрос: облагается ли "шведский стол" налогом на доходы физических лиц? Этот вопрос признавался спорным, в настоящий момент принята точка зрения, что такой принцип питания НДФЛ не облагается. Так, например, в своем письме от 07.09.2015 № 03-04-06/51326 Министерство финансов РФ указывает: "…если при потреблении сотрудниками питания, приобретенного организацией, отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, дохода, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц, не возникает". Ранее, в 2012 году, в своем письме от 18.04.2012 № 03-04-06/6-117 Минфин указывал, что в случае организации питания по методу "шведского стола" "…доход каждого налогоплательщика можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов".
Еще раньше, в 1999 году, вывод о недопустимости обложения сделал и Высший Арбитражный суд РФ. В п. 8 приложения к информационному письму от 21.06.1999 № 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" суд разъяснял, что вменяемый физическому лицу доход в виде материального блага включается в его совокупный доход только в случае, если размер дохода можно определить применительно к этому физическому лицу.
То, что сотрудник находился на рабочем месте, не означает, что он питался по системе "шведский стол". Значит, невозможно точно определить базу для начисления взносов.
- Постановление ФАС Центрального округа от 07.11.2012 № А14-505/2012 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 10.01.2013 № ВАС-17525/12).
"Шведский стол" – страховые взносы
Согласно федеральному законодательству (ч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ) выплаты в натуральной форме в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений облагаются пенсионными, медицинскими и социальными страховыми взносами. Согласно ч. 6 ст. 8 Федерального закона № 212-ФЗ, п. 3 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ базой для начисления страховых взносов при выплате питания будет считаться договорная стоимость этого питания на день его предоставления, включая НДС. База должна быть определена отдельно на каждое лицо. Но так как при организации питания по принципу "шведский стол" невозможно установить, какая часть стоимости питания приходится на каждого работника в отдельности, значит невозможно и определить объект обложения страховыми взносами в отношении каждого из сотрудников.
Такую позицию подтвердило в своем письме от 24.05.2013 № 14-1-1061 Министерство труда и социального развития РФ. Оно, в частности, указало: "…учитывая, что расходы организации по проведению. мероприятий… не являются адресными выплатами в пользу конкретных работников, сумма оплаты организацией данных мероприятий не признается объектом обложения страховыми взносами". Такого же мнения придерживаются и суды.
Пример из судебной практики. В своем постановлении от 30.06.2015 № Ф07-4399/2015 по требованию об оспаривании решения отделения ФСС РФ о доначислении страховых взносов из-за того, что общество не включило в базу для начисления страховых взносов стоимость питания, предоставленного своим сотрудникам бесплатно, Арбитражный суд Северо-Западного округа удовлетворил требование, указав, что поскольку обеспечение работников общества питанием не является вознаграждением за труд, не зависит от результата труда или квалификации работников, оплата питания производится в одинаковом размере для всех сотрудников, независимо от занимаемой должности, спорные выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами.
Что касается учета расходов на организацию питания, то они включаются в базу по УСН при наличии двух условий. Первое – затраты на бесплатное питание предусмотрены трудовыми (коллективным) договорами. Второе – организация может определить сумму дохода, полученного каждым сотрудником, то есть когда нет "шведского стола".
Закон № 125-ФЗ не содержит нормы об определении базы для начисления страховых взносов отдельно в отношении каждого физического лица, однако начисление взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний производится аналогично взносам на медицинское и социальное страхование. Таким образом, организация, оплачивающая своим работникам "шведский стол", освобождается и от необходимости начислять взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний от суммы, затраченной на питание.
Суд пришел к выводу, что предоставление обществом бесплатного питания работникам связано с процессом производства. А поскольку реализация производимого обществом конечного продукта облагается НДС, суммы «входного» НДС по приобретенному питанию подлежат вычету.
Карточка дела
Реквизиты судебного акта
Постановление АС Центрального округа от 07.07.2020 по делу № А09-6867/2019
Общество с ограниченной ответственностью «Дружба»
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Брянской области
Суть дела
Общество осуществляло деятельность в сфере животноводства (свиноводства). В связи с необходимостью соблюдения ветеринарно-санитарных и санитарно-эпидемиологических требований в обществе был разработан комплекс мер по обеспечению биологически безопасного функционирования предприятия. Одной из таких мер стал запрет работникам проносить с собой на территорию предприятия продукты питания.
Трудовой коллектив, в свою очередь, выдвинул руководству общества требование: обеспечить питание работников за счет общества. В результате было принято решение об организации питания сотрудников котловым методом (по принципу шведского стола) за счет средств общества без удержания из заработной платы. Решение было отражено в протоколе собрания.
Для организации бесплатного питания работников общество закупало продукты питания и заявляло налоговые вычеты по НДС по их приобретению в 2015—2016 гг. Стоимость продуктов учитывалась при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
В ходе выездной проверки налоговики пришли к выводу, что общество неправомерно применило налоговые вычеты по НДС при приобретении продуктов, используемых им для бесплатного питания работников. Как результат — доначисление НДС, начисление пеней и штрафа.
Общество с решением инспекции не согласилось и обратилось в суд.
Решение судов
Суды трех инстанций поддержали налогоплательщика. Арбитры рассуждали следующим образом.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные законом налоговые вычеты. Из подпункта 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам согласно п. 1 ст. 172 НК РФ подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
В пункте 4 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относится, в частности, стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ питания и продуктов. Кроме того, согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся любые виды расходов, произведенные в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.
В соответствии с п. 25 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).
Согласно ст. 263 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся прочие расходы, перечень которых приведен в ст. 264 НК РФ.
Статьей 163 ТК РФ предусмотрена обязанность работодателя обеспечить нормальные условия труда, к которым относятся: исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования; своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией; надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику; условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.
Согласно ст. 5 и 8 ТК РФ работодатель принимает локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права, и эти локальные акты входят в систему трудового законодательства.
Таким образом, единственным условием для правомерного включения в состав расходов сумм оплаты бесплатного питания является наличие в трудовом (коллективном) договоре, ином локальном акте организации положения о предоставлении работнику такого питания или соответствующее законодательное требование.
Суды установили, что в рассматриваемый период:
предоставление бесплатного питания работникам было закреплено в протоколе общего собрания;
организация питания сотрудников за счет средств общества обусловлена необходимостью соблюдения ветеринарно-санитарных и санитарно-эпидемиологических требований для обеспечения биологически безопасного функционирования общества и связана с процессом производства, в результате которого создается конечный продукт, реализация которого облагается НДС;
факт приобретения продуктов питания, принятие их к учету и дальнейшее использование только в целях организации бесплатного питания работников общества инспекцией не оспаривается;
замечаний к оформлению счетов-фактур у инспекции не имеется.
Исходя из этого, суды пришли к выводу, что организация питания работников непосредственно связана с производственной деятельностью налогоплательщика, обществом выполнены все условия для применения налоговых вычетов, в связи с чем у инспекции отсутствовали основания для доначисления спорных сумм налога, пеней и штрафа.
Позиция Минфина
Минфин России подходит к решению этого вопроса иначе. По его мнению, право на вычет «входного» НДС у компании есть только в том случае, если можно персонифицировать передачу питания.
Так, в письме от 08.04.2019 № 03-07-11/24632 он пришел к выводу, что при предоставлении сотрудникам организации, персонификация которых не осуществляется, продуктов питания объекта обложения НДС и права на вычет налога, предъявленного по данным товарам, не возникает. Если же продукты питания предоставляются сотрудникам организации персонифицированно, в отношении этих продуктов возникают и объект обложения НДС, и право на вычет НДС. Аналогичные разъяснения даны Минфином России в письме от 11.06.2015 № 03-07-11/33827.
То есть такое условие для принятия «входного» НДС к вычету, как использование приобретенных товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, чиновники связывают исключительно с операцией передачи продуктов работникам, а не с деятельностью компании в принципе. Если передача продуктов НДС облагается, то и «входной» налог по ним можно принять к вычету.
Компании предлагают работникам соцпакет для повышения их лояльности. Среди прочих благ в него включают питание за счет работодателя. Но от того, как организовано это питание, зависят налоговые последствия не только для компании, но и для самого сотрудника. Нередки споры с налоговыми органами и внебюджетными фондами.
Обычная денежная выплата увеличивает базу по страховым взносам
Работодатель вправе установить компенсации работникам (ст. 164, 165 ТК РФ). Но компенсация расходов на питание, как бы ее ни называли, по своей сути не подпадает под понятие компенсаций, о которых идет речь в трудовом законодательстве. Если питание предоставляется не в связи с условиями труда (работа на вредных производствах, например), то оно не считается обязательным по закону (ст. 222 ТК РФ).
Невозможность отнести оплату питания работника к компенсациям приводит к появлению у него дохода. А в таком случае возникает вопрос об обложении оплаты питания работникам НДФЛ и страховыми взносами. Начислить НДФЛ и страховые взносы компания должна. Но для этого необходимо персонифицировать доход каждого работника (ч. 1 ст. 7, ч. 1 , 6 ст. 8, ч. 6 ст. 15 , п. 2 ч. 2 ст. 28 Федерального закона от 24.07.09 № 212‑ФЗ, п. 1 ст. 209 , п. 1 ст. 210 , п. 1 , подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
Оплатить сотруднику питание компания может не только в виде компенсации его расходов, но и в качестве ничем не обусловленной прибавки к зарплате. Такая прибавка тоже облагается НДФЛ и страховыми взносами. НДФЛ компания удерживает как налоговый агент (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Есть рискованный способ не начислять страховые взносы на денежную выплату в виде компенсации. Для этого работодатель должен в коллективном договоре привязать оплату питания к социальной программе. Например, назвать мерой социальной защиты работника (ст. 40 ТК РФ).
Президиум ВАС РФ (постановления от 03.12.13 № 10905/13 и от 14.05.13 № 17744/12) подтвердил, что не облагаются страховыми взносами выплаты, если они:
• не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения работы;
• не носят стимулирующий характер;
• не связаны с вознаграждением работников за труд, в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами и не являются элементами оплаты труда.
Контролирующие органы с мнением ВАС РФ не согласны (письма Минтруда России от 20.01.14 № 17–3/В-13 , от 11.03.14 № 17–3/В-100). Свою позицию чиновники обосновывают буквальным прочтением норм закона. Данные компенсационные выплаты не включены в перечень льготных в статье 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212‑ФЗ. Есть риск, что суд согласится с таким мнением (постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.09.13 № Ф03-3403/2013).
Суды, опираясь на правовую позицию Президиума ВАС РФ, поддерживают работодателя (п. 20 Рекомендаций Научно-консультативного совета «Вопросы применения налогового законодательства» (утв. решением Президиума АС Волго-Вятского округа, протокол от 17.06.15 № 3), постановления АС Поволжского от 25.12.15 № Ф06-4463/2015 , от 15.07.15 № Ф06-25718/2015 , Северо-Западного от 28.08.14 № Ф07-6144/2014 , Северо-Кавказского от 07.04.15 № Ф08-1171/2015 , Центрального от 27.11.14 № А64-1219/2014 , ФАС Уральского от 24.03.14 № Ф09-1316/14 округов).
Шведский стол позволяет не персонифицировать доход
Если компания организует питание в форме шведского стола, то персонифицировать доход невозможно. Высшие суды разъяснили, что в этом случае налогообложение оплаты питания работникам невозможно, ведь нельзя определить налоговую базу. В такой ситуации НДФЛ компания исчислять не обязана и ее не могут привлечь к ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента (п. 8 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога, прил. к информационному письму ВАС РФ от 21.06.99 № 42 , п. 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утв. Президиумом ВС РФ 21.10.15).
С этим мнением согласен и Минфин России (письмо от 03.04.13 № 03-04-05/6–333). Но только если у компании объективно отсутствует возможность персонифицировать доход.
Если компания не ведет персонифицированный учет, то не нужно начислять и страховые взносы. Аргумент тот же — для социального страхования важно определить базу по каждому из работников (письма Минздравсоцразвития России от 05.08.10 № 2519–19 (п. 4) , от 19.05.10 № 1239–19 , Минтруда России от 24.05.13 № 14-1-1061 (п. 4)).
Расходы на оплату труда должны быть персонифицированы
Кодекс разрешает списать затраты на организацию питания работников, только если обеспечить это питание компанию обязывает закон (п. 4 ст. 255 НК РФ). Но состав расходов по оплате труда носит открытый характер. В общем случае по этой статье проходят те затраты, которые прямо предусмотрены коллективным или трудовым договором (ч. 1 , п. 25 ст. 255 НК РФ).
Минфин России с нормой не спорит (письма от 06.03.15 № 03-07-11/12142 , от 31.03.11 № 03-03-06/4/26). Но требует, чтобы такие расходы были персонифицированы (письма от 11.06.15 № 03-07-11/33827 , от 11.02.14 № 03-04-05/5487 , от 04.03.08 № 03-03-06/1/133). Условие о персонификации расходов в целях учета их для налогообложения прибыли обусловлено тем, что речь идет об оплате труда. Труд каждого работника оплачивается персонально. И такие выплаты должны быть документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Если персонифицировать расходы невозможно, то учесть их тоже нельзя (п. 25 ст. 270 НК РФ).
При выплате денежной компенсации или включении ее в сумму заработной платы проблем с персонификацией не возникает. Такие суммы учитываются в расходах на оплату труда.
Споры могут быть, если в коллективном договоре для оптимизации страховых взносов данные выплаты названы социальными. Если учесть их в качестве расходов на оплату труда, этот аргумент могут использовать фонды для доначисления страховых взносов. На квалификацию расхода могут указать и налоговики для того, чтобы поставить под сомнение его обоснованность.
Учет расходов на шведский стол осуществляется по тем же принципам. Персонификация расходов сделает невозможной оптимизацию их по НДФЛ. В отношении страховых взносов экономию можно отстоять, но только по рискованному способу. Если расходы не персонифицировать, то налоговики попытаются оспорить возможность учета затрат для налогообложения прибыли.
Если НДС не начислять, то теряются и вычеты
Оплата питания в денежной форме вне зависимости от того, как она будет названа, не облагается НДС. Но при организации шведского стола возможны споры. Организацию питания налоговые органы могут расценить как реализацию. А это объект обложения НДС, в том числе в случае безвозмездности (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ , письма Минфина России от 08.07.14 № 03-07-11/33013 , от 11.02.14 № 03-04-05/5487). Но если персонификации не возникает, то объекта обложения тоже нет (письма Минфина России от 11.06.15 № 03-07-11/33827 , от 06.03.15 № 03-07-11/12142 , от 13.12.12 № 03-07-07/133). Но в этом случае у компании нет и вычета входного НДС (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Есть решения, в которых суды пришли к выводам, что в таком случае не происходит как передачи товаров для собственных нужд, так и реализации товаров работникам. Соответственно, НДС начислять не надо (постановления ФАС Западно-Сибирского от 17.06.13 № А03-7961/2012 , Северо-Западного от 04.12.14 № А42-8734/2013 (определение ВС РФ от 31.03.15 № 307-КГ15-2001), от 12.04.13 № А44-4898/2012 округов).
Стоит отметить, что есть риск доначисления НДС из-за непризнания стоимости питания расходом. Налоговые органы могут указать, что товары для шведского стола используются работодателем для собственных нужд, поскольку он обеспечивает питанием работников в соответствии с нормами коллективного договора. А передача для собственных нужд товаров, стоимость которых не учитывается при исчислении налога на прибыль, признается объектом обложения НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Защитить себя от доначислений можно, указав на то, что данные расходы могут быть в принципе учтены для целей налогообложения прибыли (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.11 № А29-11750/2009 (определение ВАС РФ от 15.12.11 № ВАС-14312/11)). Тот факт, что компания не сделала этого, не означает, что возникает налоговая база по НДС (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.13 № А44-4898/2012).
Каждый из вариантов может быть выгоден
Сравнивая три варианта обеспечения работников питанием, можно сделать вывод, что каждый из них по-своему выгоден. Увеличение на эту сумму заработной платы позволит без проблем учесть ее для целей налогообложения прибыли. При этом не возникает объект по НДС. Но компания уплатит страховые взносы* и исчислит НДФЛ.
Самый спорный вариант — выплата компенсации в соответствии с коллективным договором в качестве меры социальной защиты. Это позволит не начислять страховые взносы при оплате питания работникам, хотя проверяющие постараются доказать, что объект обложения есть. Условия коллективного договора дают основания учесть эти суммы для целей налогообложения прибыли. Но социальный характер выплат может стать аргументом против этого. Бесспорным будет только обложение компенсаций НДФЛ и необложение денежных выплат НДС.
Если компания организовала шведский стол и не ведет персонифицированный учет, то расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Но при этом не возникают страховые взносы и НДФЛ. Кроме того, разъяснения Минфина России позволят не начислять НДС, но входную сумму компания не примет к вычету. А поскольку расходы не учитываются в целях налогообложения прибыли, то ее не уменьшает и предъявленный НДС (п. 1 ст. 170 НК РФ).
На цифрах
Предположим, что затраты на организацию шведского стола для питания сотрудников составляют 36 тыс. руб. в год в расчете на одного человека (с учетом входного НДС). Альтернатива — выплата компенсации в том же размере или же увеличение зарплаты на эту сумму. Во всех трех случаях компания не начисляет НДС. При выплате компенсации она учитывает расходы по налогу на прибыль и не начисляет страховые взносы — то есть применяет рискованный вариант учета. Страховые взносы рассчитаны исходя из предположения, что сумма заработной платы работников не превысила предельной базы для начисления страховых взносов.
Расчет (см. таблицу) показывает, что наиболее выгоден самый рискованный вариант — выплата компенсации в соответствии с коллективным договором как меры социальной защиты. Но он чреват для компании спорами с проверяющими. Наименее выгоден для компании (и для работника) вариант с увеличением заработной платы. Золотая середина — организация шведского стола без персонифицированного учета. Однако на доход сверх предельной величины страховые взносы начисляются только в ПФР по ставке 10 процентов и в ФФОМС по ставке 5,1 процента. Это означает, что в отношении высокооплачиваемых работников выгода для работодателя может сместиться в сторону повышения заработной платы.
Дата размещения статьи: 10.08.2012
А.Крюкова
Обед, организованный работодателем за свой счет или в качестве одной из составляющих системы оплаты труда, несет сотруднику определенную экономическую выгоду. Иными словами, есть все основания говорить о возникновении дохода, облагаемого НДФЛ, который "распорядитель пиршества" как налоговый агент обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет. Если питание предоставляется по принципу шведского стола, то в целях исчисления данного налога определить экономическую выгоду, которую получит каждый конкретный работник, просто невозможно. А стало быть, вопрос с уплатой НДФЛ в данной ситуации сам собой отпадает. Однако в Минфине на сей счет придерживаются иного мнения.
Согласно ст. 209 Налогового кодекса объектом обложения НДФЛ для физлица, обладающего статусом налогового резидента, является доход, полученный им от источников в Российской Федерации и за ее пределами; для физлица, не признаваемого резидентом, - доход от российских источников. Таким образом, возникновение объекта налогообложения в данном случае прежде всего обусловлено получением налогоплательщиком дохода. Таковым же в силу ст. 41 Кодекса признается экономическая выгода. В этой связи стоимость питания, полученного от работодателя или оплаченного им, безусловно, является для работника доходом. Причем не облагать его НДФЛ основания имеются только тогда, когда обеспечение персонала питанием, согласно законодательству, входит в обязанности работодателя. Речь, в частности, идет о предоставлении бесплатных продуктов и питания сотрудникам, которые заняты на работах с вредными и особо вредными условиями труда (ст. 222 ТК). В этом случае стоимость таковых рассматривается уже как компенсация, связанная с исполнением трудовых обязанностей. Между тем в силу п. 3 ст. 217 Налогового кодекса подобные суммы освобождены от обложения НДФЛ.
Согласно ст. 41 Налогового кодекса доходом признается экономическая выгода как в денежной, так и в натуральной форме. В свою очередь, п. 1 ст. 210 Кодекса определено, что в базе по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. При этом пп. 1 п. 2 ст. 211 НК закреплено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, отнесена и оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг), в том числе питания, в его интересах. В этом смысле, каким именно образом работодатель обеспечивает сотрудников обедами (оплачивает услуги специализированной компании, закупает продукты или выдает деньги), роли не играет. В любом случае речь идет о доходе, облагаемом НДФЛ. Огромное значение способ организации питания персонала приобретает в связи с иными обстоятельствами.
В силу ст. 41 Налогового кодекса экономическая выгода учитывается в целях налогообложения как доход только при условии, что ее можно оценить, и лишь в той мере, в которой это возможно в соответствии с нормами глав НК "Налог на доходы физических лиц" либо "Налог на прибыль организаций". На этот случай п. 1 ст. 211 Налогового кодекса предусмотрено, что при получении физлицом дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, база по НДФЛ определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен. Однако такой порядок расчета налоговой базы предполагает наличие возможности рассчитать точное количество и, соответственно, стоимость товаров (работ, услуг), потребленных конкретным работником. Если же персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, нельзя, то и дохода, облагаемого НДФЛ, не возникает.
В частности, столичные налоговики в отношении суммы оплаты организацией продуктов питания (кофе, чай, сахар) для своих работников в Письме от 14 июля 2008 г. N 28-11/066968 указали буквально следующее. В целях исчисления НДФЛ, отметили они, доходы должны иметь адресный характер, что означает, что они должны быть получены конкретными лицами. Если же невозможно установить размер дохода, полученного физическими лицами в натуральной форме, то суммы оплаты организацией расходов по приобретению чая, кофе, сахара в представительских целях не являются их доходами. К аналогичным выводам, рассмотрев в Письме от 15 апреля 2008 г. N 03-04-06-01/86 вопрос о порядке определения базы по НДФЛ при проведении работодателем корпоративных праздничных мероприятий, пришли и представители Минфина России. Если при проведении корпоратива, указали они, отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым участником праздника, то дохода, подлежащего обложению НДФЛ, у таковых не возникает.
По сути, не отказываются от данной позиции финансисты и в случае, когда речь идет об организации работодателем обедов для персонала по принципу шведского стола. Другое дело, что, по мнению чиновников, в данном случае расчет дохода, полученного каждым сотрудником, отнюдь не непосильная задача. Сделать это вполне по силам, подчеркивают они, на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов. Такие выводы содержатся в Письме финансового ведомства от 18 апреля 2012 г. N 03-04-06/6-117. Аналогичную точку зрения эксперты Минфина России высказывали также в Письме от 19 июня 2007 г. N 03-11-04/2/167. При этом очевидно, что факт присутствия сотрудника на рабочем месте еще не означает, что он получает питание, но чиновников, по всей видимости, это не смущает. Зато смущает судей.
НДФЛ не терпит обезличенного подхода
Еще в п. 8 Информационного письма от 21 июня 1999 г. N 42 Президиум ВАС РФ указал, что доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход налогоплательщика лишь в случае, если размер дохода мог быть определен применительно к данному физическому лицу. Поводом для подобных выводов высших судей стали материалы дела, в котором налоговая инспекция включила в совокупный годовой доход работников общества сумму денежных средств, выделенных его руководством на проведение коллективом новогоднего мероприятия. За неудержание подоходного налога с него компания как налоговый агент и была привлечена инспекторами к налоговой ответственности. При этом сумма доначисленного налога была рассчитана ревизорами обезличенно, исходя из общей суммы затрат на корпоратив. По сути, именно таким образом предписывает определять НДФЛ и Минфин при организации питания сотрудников по принципу шведского стола.
Между тем, как указал Президиум ВАС РФ, в рассматриваемом случае отсутствовало персонифицированное определение размера дохода в натуральной форме, который получен каждым физическим лицом, принявшим участие в новогоднем вечере. Инспекция не доказала также и того, что материальное благо использовали все сотрудники. В связи с этим, посчитали арбитры, суд правомерно удовлетворил иск общества о признании решения налоговиков недействительным.
И хотя в Информационном письме рассмотрена практика применения Закона от 7 декабря 1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц", который уже утратил силу, схожим образом суды рассуждают и в условиях действующего законодательства.
В частности, судьи ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 21 февраля 2008 г. по делу N А56-30516/2006 отметили, что работники питались по системе "шведский стол", а значит, получали питание в объеме, определенном самостоятельно. При этом инспекция не доказала, что конкретными работниками употреблялись в пищу продукты в том количестве, которое было закуплено и отражено в бухгалтерской отчетности.
О необходимости персонификации полученного дохода в целях исчисления НДФЛ и недопустимости его определения исходя из общей стоимости услуг по организации питания или продуктов говорится и в Постановлениях ФАС Уральского округа от 19 января 2010 г. N Ф09-10766/09-С2, от 20 августа 2009 г. N Ф09-5950/09-С2, ФАС Дальневосточного округа от 15 июня 2009 г. N Ф03-2484/2009.
Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
Экспертиза статьи: Надежда Шорохова, налоговый консультант компании UHY"Янс-Аудит"
Нередко обязанность предоставить бесплатное питание прописывают в трудовых договорах с работниками. Способов накормить много, один из них построен по принципу шведского стола. При этом не имеет значения, покупает фирма продукты самостоятельно или заключает договор на обслуживание с компанией общественного питания. Питаясь со шведского стола, каждый сотрудник вправе выбрать вид и количество потребляемых продуктов. В данном случае невозможно определить, кто сколько съел, и рассчитать сумму дохода в натуральной форме, которая была получена каждым сотрудником. А значит, нельзя персонифицировать доходы. Руководствуясь этим, компании на стоимость такого питания работников НДФЛ не начисляют.
Ранее чиновники разъясняли, что при оплате стоимости питания сотрудников у последних возникает доход в натуральной форме, облагаемый НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Работодатель обязан вести учет доходов, полученных от него сотрудниками в налоговом периоде (п. 1 ст. 230 НК РФ). В рассматриваемом случае доход каждого работника можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов (письмо Минфина России от 19.06.2007 № 03-11-04/2/167). Некоторые судьи подтверждают необходимость начисления на стоимость такого питания НДФЛ (пост. ФАС ПО от 22.06.2009 № А55-14976/2008).
Недавно финансовое ведомство высказало аналогичную позицию (письмо Минфина России от 18.04.2012 № 03-04-06/6-117). Однако необходимо отметить, что нельзя с уверенностью утверждать, что в этом письме Минфина России речь идет именно о бесплатном питании сотрудников, когда невозможно определить, кто сколько съел, и нельзя рассчитать сумму дохода в натуральной форме. Дело в том, что в вопросе фирмы, обратившейся за разъяснениями в финансовое ведомство, сказано, что "питание будет предоставляться в счет заработной платы работников". То есть из вопроса следует, что компания может определить, какую стоимость питания отнести на каждого работника.
Президиум ВАС РФ в своем письме придерживается иного мнения (п. 8 письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 № 42). Он указал, что стоимость материального блага включают в доход конкретного работника, если размер дохода можно определить применительно к данному физическому лицу. Однако расчетным путем - обезличенно, исходя из общей стоимости еды и количества сотрудников - сделать это нельзя.
Придерживается подобной позиции и часть арбитров. Так, судьи встали на сторону компаний и признали доначисления НДФЛ необоснованными. Они отметили, что сотрудники получали питание в объеме, определенном не компанией, а самостоятельно. Также инспекция не предоставила доказательств потребления продуктов конкретными работниками и в том количестве, которое было закуплено и отражено в бухгалтерской отчетности (пост. ФАС СЗО от 21.02.2008 № А56-30516/2006, ФАС ЗСО от 31.01.2007 № Ф04-9358/2006 (30538-А45-15), ФАС УО от 20.08.2009 № Ф09-5950/09-С2).
Таким образом, если компания не облагает НДФЛ стоимость питания работников в форме шведского стола, есть риск возникновения претензий со стороны контролеров. Если фирма не готова рисковать, следует вести персонифицированный учет доходов по предоставляемым продуктам и удерживать с него НДФЛ.
Страховые взносы также уплачиваются за конкретного работника (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ). Поэтому если персонифицировать доходы невозможно, то взносы не уплачивают. Однако здесь, как и в ситуации с НДФЛ, есть риск того, что контролеры решат определить сумму натуральных выплат в пользу каждого конкретного работника расчетным путем. Что приведет к доначислению взносов, пеням и штрафам. И отстоять свою позицию можно будет только в суде.
Налоговые последствия в части налога на прибыль
Контролирующие ведомства уверены, что если распределения затрат на питание по типу шведского стола между сотрудниками нет и отсутствует документальное подтверждение такого распределения, то относить затраты к расходам в целях исчисления налога на прибыль нельзя (письма Минфина России от 04.03.2008 № 03-03-06/1/133, УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 № 16-15/035625). Такой вывод они основывают на том, что расходы на бесплатное питание, предусмотренное трудовыми и (или) коллективными договорами, рассматриваются в налоговом законодательстве в качестве расходов, только если они являются частью системы оплаты труда (п. 25 ст. 255 НК РФ). А включение сумм в состав расходов на оплату труда предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника.
Из позиции контролеров можно сделать вывод, что если стоимость питания не персонализирована, а значит, с нее не начислены НДФЛ и страховые взносы, то отнести ее на расходы не получится. Даже если обязанность организовать сотрудникам обеды прописана в трудовых и (или) коллективных договорах.
Суд Московского округа не согласился с подобными выводами и указал следующее (пост. ФАС МО от 06.04.2012 № А40-65744/11-90-285). Компания вправе учесть в составе расходов на оплату труда для целей исчисления налога на прибыль затраты на оплату питания работников.
Главное, чтобы такое бесплатное питание было предусмотрено коллективным или трудовым договором. Довод о том, что нет оснований учитывать такие расходы в случае, когда питание организовано по принципу шведского стола (из-за невозможности определить фактический доход каждого работника), несостоятелен.
Подобное обстоятельство само по себе не свидетельствует о неправомерности признания расходов на оплату труда при исчислении базы по налогу на прибыль.
Арбитры Волго-Вятского округа (пост. ФАС ВВО от 19.07.2011 № А29-11750/2009) считают правомерным при исчислении налога на прибыль включить затраты на организацию шведского стола в состав расходов как прочие, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). В этом деле инспекция посчитала, что фирма неправомерно включила в состав расходов затраты на приобретение продуктов питания. Поскольку факт обеспечения работников индивидуальным питанием документально не подтвержден. Признавая решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль, судьи исходили из того, что фирма документально подтвердила и обосновала спорные затраты и доказала факт использования продовольственных товаров в производственной деятельности.
В подтверждение обоснованности расходов на продукты были представлены акты на их списание, требования-накладные, товарные отчеты. Еда была приобретена для обеспечения работников питанием в соответствии с условиями трудовых договоров. Следовательно, затраты на их приобретение связаны с обеспечением работников нормальными условиями труда.
Своим определением ВАС РФ (определение ВАС РФ от 15.12.2011 № ВАС-14312/11) отказал в передаче дела в Президиум для пересмотра в порядке надзора.
Таким образом, и по налогу на прибыль отстоять расходы без судебных тяжб скорее всего не получится.
Налоговые последствия в части НДС
В рассматриваемых делах Волго-Вятского и Московского округов арбитры не только признали правомерность расходов по прибыли, но и указали, что стоимость продуктов, переданных работнику, НДС не облагается. Главное, чтобы условие об организации питания было прописано в трудовых или коллективных договорах. Иначе предоставление питания работникам будет расценено налоговиками как безвозмездная передача, которая подлежит обложению налогом. Принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком питания, нельзя, поскольку продукты не используются в операциях, облагаемых НДС.
ПРИМЕР
На основании коллективного договора компания обеспечивает своим сотрудникам бесплатное питание по принципу шведского стола. Фирма наняла специализированную организацию для доставки в офис обедов.
В июне компания перечислила за питание 236 000 руб. (в т.ч. НДС - 36 000 руб.). Поскольку персонифицировать затраты не представляется возможным, компания не облагает питание НДФЛ и страховыми взносами. На стоимость питания НДС не начисляется, "входной" НДС (36 000 руб.) к вычету не принимается. Затраты на питание учтены в составе расходов при налогообложении прибыли.
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 236 000 руб. - оплачена стоимость обедов поставщику;
ДЕБЕТ 26 (91-2 субсчет "Прочие расходы") КРЕДИТ 60
- 236 000 руб. - отражена стоимость обедов, полученных от поставщика.
Оплата питания работников (шведский стол)
Говорить о налогообложении таких доходов можно, только если условие о предоставлении работникам питания содержится в трудовом или коллективном договорах.
Даже при этом определить, какие расходы понесены фирмой в отношении конкретного работника, не всегда представляется возможным.
При определении базы по НДФЛ учитывают доходы работника, полученные им в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ). К ним относят предоставление фирмой питания своим сотрудникам (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). В этом случае налоговую базу определяют как стоимость товаров, исчисленную исходя из их цен (ст. 105.3 НК РФ).
Если работодатель обеспечивает работников питанием самостоятельно, то с учетом разъяснений Минфина России от 18 апреля 2012 года № 03-04-06/6-117 доход каждого сотрудника можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.
Если питание работникам предоставляет специализированная компания, а работодатель оплачивает его, перечисляя вознаграждение такому предприятию на основании заключенного с ним договора об оказании услуг, то оснований для включения в налоговую базу по НДФЛ сотрудников указанных сумм у работодателя нет.
Во всех случаях, если предоставление питания предусмотрено в коллективном или индивидуальном трудовом договоре в определенном стоимостном размере, сумма дохода по каждому работнику, исчисленная с учетом данных табелей учета рабочего времени, подлежит обложению НДФЛ. Аналогичный подход применяется и при использовании талонной системы. В такой ситуации облагаемый доход сотрудника за истекший календарный месяц работодатель вправе скорректировать на сумму неиспользованных и возвращенных ему конкретным работником талонов.
Кирилл Котов, советник управления налогообложения ФНС России
Читайте также: