Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом по дивидендам

Опубликовано: 29.04.2024

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации получение 20.10.2008 дивидендов от участия в иностранной организации в сумме 285 000 евро (без учета налога, удержанного источником выплаты дивидендов)?

Сумма распределенных 30.09.2008 в пользу организации дивидендов составляет 300 000 евро. Налог удержан иностранной организацией 17.10.2008 (при перечислении дохода). Иностранная организация, выплачивающая дивиденды, является резидентом государства, с которым у РФ заключен международный договор, в соответствии с которым сумма налога, уплаченная с доходов в виде дивидендов в бюджет иностранного государства, может быть вычтена при уплате налога на прибыль с этого дохода в РФ. Такой вычет не может превышать сумму налога, уплачиваемую в РФ.

Курс евро, установленный ЦБ РФ, составляет:

на 30.09.2008 - 36,3700 руб/евро;

на 17.10.2008 - 35,3188 руб/евро;

на 20.10.2008 - 35,3988 руб/евро.

Корреспонденция счетов:

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль дивиденды, распределенные в пользу организации, учитываются в составе внереализационных доходов (п. 1 ст. 43, п. 1 ст. 250 Налогового кодекса РФ) и признаются на дату поступления денежных средств на валютный счет организации (пп. 2 п. 4 ст. 271), в данном случае - в октябре 2008 г. В налоговом учете доход в виде дивидендов, полученный в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату получения (п. 3 ст. 248, п. 8 ст. 271 НК РФ). Сумма признанного дохода составляет 10 619 640 руб. (300 000 евро x 35,3988 руб/евро).

Отметим, что поскольку доход в виде дивидендов признается организацией на дату фактического получения денежных средств, то курсовой разницы по расчетам с иностранной организацией в налоговом учете не возникает.

Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы причитающихся дивидендов и налоговой ставки 9%, предусмотренной в общем случае пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ (п. 1 ст. 275, п. 1 ст. 311 НК РФ). Соответственно, сумма налога на прибыль с полученных дивидендов в рассматриваемой ситуации равна 955 768 руб. (10 619 640 руб. x 9%).

Абзацем 2 п. 1 ст. 275, п. 3 ст. 311 НК РФ установлено, что налог, уплаченный в соответствии с законодательством иностранного государства, может быть зачтен при уплате налога на прибыль в РФ, но только если это предусмотрено международным договором. В рассматриваемой ситуации такое положение содержится в международном договоре, заключенном между РФ и страной местонахождения иностранной организации, выплачивающей дивиденды, поэтому организация вправе зачесть налог, удержанный за пределами РФ, в уменьшение налога на прибыль. Зачет может быть произведен только при условии представления организацией подтверждения налогового агента об удержании им налога.

Организации в целях осуществления зачета следует заполнить Налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, утвержденную Приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@ (п. 1 Инструкции по заполнению Налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, утвержденной Приказом N 709@).

В частности, в рассматриваемой ситуации в разд. I декларации организация указывает:

по строке 080 - код полученного дохода в виде дивидендов - 21000;

по строке 090 - общую сумму дохода (без удержания налога источником выплаты дивидендов);

по строке 140 - сумму налога, удержанную налоговым агентом, по курсу ЦБ РФ, действующему на дату удержания, - 529 782 руб. ((300 000 евро - 285 000 евро) x 35,3188 руб/евро) (абз. 9, 10, 16 разд. I Инструкции).

Таким образом, сумма налога, удержанная источником выплаты дивидендов, не превышает сумма налога на прибыль, подлежащую уплате с этого дохода в РФ (955 768 руб.).

При заполнении Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н, сумма дивидендов, распределенных иностранной организацией в пользу российской организации, указывается по строке 010 листа 04 (п. 12.2 Порядка заполнения Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н).

Сумма налога, удержанная налоговым агентом в соответствии с законодательством иностранного государства, засчитываемая при уплате налога на прибыль в РФ, указывается по строке 060 листа 04 декларации (п. 12.3 Порядка). При этом сумма налога на прибыль, исчисленная с полученного дохода в виде дивидендов по ставке 9%, указывается в строке 040 листа 04 - 955 768 руб.

Уплате в бюджет РФ подлежит разница между этими суммами - 425 986 руб. (955 768 руб. - 529 782 руб.).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999, п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, дивиденды включаются в состав прочих доходов организации на дату объявления решения о распределении прибыли в сумме, определяемой исходя из размера дивидендов, указанного в решении, и курса евро к рублю, действующего на дату объявления решения. Прочие доходы учитываются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Сумма дохода, признанная в бухгалтерском учете, равна 10 911 000 руб. (300 000 евро x 36,3700 руб/евро).

Удержание налоговым агентом налога, засчитываемого организацией при уплате налога на прибыль в РФ, отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", по курсу ЦБ РФ на дату удержания налога.

При получении дивидендов производится запись по дебету счета 52 "Валютные счета" и кредиту счета 76, субсчет 76-3, по курсу ЦБ РФ на дату получения валютных денежных средств (п. п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006, Приложение к ПБУ 3/2006).

Дебиторская задолженность иностранной организации, признанная организацией 30.09.2008, в соответствии с п. п. 7, 8 ПБУ 3/2006 подлежит пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату удержания налога (в связи с частичным погашением задолженности), и по курсу ЦБ РФ, действующему на дату погашения оставшейся задолженности.

В результате такого пересчета возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы, включаемые в состав прочих доходов (расходов) организации (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006).

Применение ПБУ 18/02

Вследствие признания доходов в виде дивидендов в бухгалтерском и налоговом учете на различные даты в бухгалтерском учете организации возникает налогооблагаемая временная разница, приводящая к образованию отложенного налогового обязательства в сумме 981 990 руб. (300 000 евро x 36,3700 руб/евро x 9%) (п. п. 12, 15, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Начисление отложенного налогового обязательства отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" .

Помимо этого, с суммы причитающихся дивидендов организация в отчетном периоде признания прочего дохода в бухгалтерском учете (в сентябре) начислит также условный расход по налогу на прибыль в сумме 981 990 руб. (300 000 евро x 36,3700 руб/евро x 9%) (п. 20 ПБУ 18/02). Начисление условного расхода по налогу на прибыль производится по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68.

Таким образом, в сентябре налоговых обязательств перед бюджетом по налогу на прибыль в связи с получением дохода в виде дивидендов у организации не возникает. В соответствии с нормами п. п. 21, 22 ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль равен 0 руб. (981 990 руб. - 981 990 руб.).

В октябре при признании дохода в налоговом учете записью по дебету счета 77 и кредиту счета 68 погашается отложенное налоговое обязательство только в сумме 955 768 руб. (10 619 640 руб. x 9%), то есть соответствующее сумме дохода, признанной в налоговом учете (п. 18 ПБУ 18/02). Оставшаяся часть отложенного налогового обязательства (981 990 руб. - 955 768 руб. = 26 222 руб.) на основании п. 18 ПБУ 18/02 списывается со счета 77 в кредит счета 99.

Как указано выше, в бухгалтерском учете организация на дату удержания налога, а также на дату погашения задолженности отражает курсовую разницу, связанную с пересчетом в рубли задолженности иностранной организации. При этом в налоговом учете доходов и расходов в виде курсовых разниц не возникает. Следовательно, суммы курсовых разниц, признанные прочими доходами (расходами) в бухгалтерском учете, образуют постоянные разницы, которые приводят к возникновению постоянного налогового актива (обязательств) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Кроме того, исходя из сложившегося сальдо курсовых разниц организации необходимо начислить в бухгалтерском учете условный расход (доход) по налогу на прибыль (п. 20 ПБУ 18/02).

При этом текущий налог на прибыль, определенный в соответствии с правилами бухгалтерского учета, равен условному расходу (доходу) по налогу на прибыль, скорректированному на сумму уменьшения отложенного налогового обязательства, а также на сумму постоянного налогового актива (обязательства) (п. п. 21, 22 ПБУ 18/02).

Бухгалтерская отчетность

Суммы доходов от долевого участия в других организациях (дивидендов) должны быть показаны в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

Если предположить, что других доходов (расходов) у организации нет, то исходя из приведенной ниже таблицы проводок форма N 2 заполняется следующим образом.

В сентябре:

- по строке 080 "Доходы от участия в других организациях" - 10 911 000 руб.;

- по строке 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения" - 10 911 000 руб.;

- по строке 142 "Отложенные налоговые обязательства" - 981 990 руб. в круглых скобках как отрицательная величина (п. 12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н);

- по строке 150 "Текущий налог на прибыль" - прочерк;

- по строке 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" - 9 929 010 руб. (10 911 000 руб. - 981 990 руб.).

В октябре:

- по строке 090 "Прочие доходы" - 22 800 руб.;

- по строке 100 "Прочие расходы" - 315 360 руб. в круглых скобках;

- по строке 142 - 955 768 руб.;

- по строке 150 - 955 768 руб. (-26 330 руб. + 28 382 руб. - 2052 руб. + 955 768 руб.) в круглых скобках как отрицательная величина ;

- по свободной строке, которую в этом случае можно назвать "Списанные отложенные налоговые обязательства", - 26 222 руб.;

- по строке 190 - 266 338 руб. (22 800 руб. - 315 360 руб. + 955 768 руб. - 955 768 руб. + 26 222 руб.) в круглых скобках, поскольку организацией получен убыток ;

- по строке 200 "СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы)" - 26 330 руб. (2052 руб. - 28 382 руб.) в круглых скобках, поскольку постоянные налоговые обязательства, уменьшающие чистую прибыль организации, больше постоянных налоговых активов.

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
В сентябре
Признан доход в виде дивидендов (300 000 x 36,3700) 76-3 91-1 10 911 000 Решение о распределении прибыли
Отражено отложенное налоговое обязательство 68 77 981 990 Бухгалтерская справка-расчет
Начислен условный расход по налогу на прибыль 99 68 981 990 Бухгалтерская справка-расчет
В октябре
Удержан налог налоговым агентом 68 76-3 529 782 Бухгалтерская справка-расчет
Отражена курсовая разница по расчетам с иностранной организацией ((35,3188 - 36,3700) x 300 000) 91-2 76-3 315 360 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (315 360 x 9%) 99 68 28 382 Бухгалтерская справка-расчет
Получены денежные средства в качестве дивидендов (285 000 x 35,3988) 52 76-3 10 088 658 Выписка банка по валютному счету
Отражена курсовая разница по расчетам с иностранной организацией ((35,3988 - 35,3188) x 285 000) 76-3 91-1 22 800 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен постоянный налоговый актив (22 800 x 9%) 68 99 2 052 Бухгалтерская справка-расчет
Погашено отложенное налоговое обязательство 77 68 955 768 Бухгалтерская справка-расчет
Списан остаток непогашенного отложенного налогового обязательства 77 99 26 222 Бухгалтерская справка-расчет
Начислен условный доход по налогу на прибыль ((315 360 - 22 800) x 9%) 68 99 26 330 Бухгалтерская справка-расчет
Списано сальдо курсовых разниц (315 360 - 22 800) 99 91-9 292 560 Бухгалтерская справка-расчет

Такой порядок применения ПБУ 18/02 при получении дохода в виде дивидендов приведен в Приложении к ПБУ 18/02 (п. 3 таблицы 1 Приложения).

Заметим, что полученное значение текущего налога на прибыль соответствует данным Налоговой декларации по налогу на прибыль (значению строки 040 "Исчислено налога с доходов" листа 04).

Полученное по строке 190 значение совпадает с данными бухгалтерского учета по счету 99 - 266 338 руб. (-28 382 руб. + 2052 руб. + 26 222 руб. + 26 330 руб. - 292 560 руб.).

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н) регулирует порядок бухгалтерского учета налога на прибыль. ПБУ 18/02 применяют организации, которые являются плательщиками налога на прибыль в случаях, когда имеются различия в формировании финансового результата в бухгалтерском учете и налоговой базы по налогу на прибыль в налоговом учете.

Различия между бухгалтерским и налоговым учетом носят вполне конкретный характер и могут быть представлены в числовом выражении. В теории бухгалтерского учета указанные различия называются постоянными и временными разницами.

Постоянные и временные разницы могут формироваться обособленно на счетах бухгалтерского учета на основании первичных документов, либо в отдельных ведомостях (регистрах). Порядок учета постоянных и временных разниц организация определяет самостоятельно. Обязательным требованием является ведение аналитического учета временных разниц по видам активов и обязательств, в оценке которых возникала временная разница (п. 3 ПБУ 18/02).

Постоянные разницы – это доходы и расходы:

а) формирующие прибыль (убыток) до налогообложения отчетного года, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как текущего отчетного периода, так и последующих отчетных периодов;

б) учитываемые при определении налоговой базы отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета как текущего отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

Временные разницы – доходы и расходы, формирующие прибыль (убыток) до налогообложения в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или других отчетных периодах.

В конечном итоге взаимосвязь прибыли (убытка) до налогообложения с налоговой базой по налогу на прибыль отражается через цепочку постоянных и временных разниц (см.таблицу 7 примера).

Постоянное налоговое обязательство (актив) (ПНО, ПНА) - сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница (ПР):

ПНО (ПНА) = ПР х СТннп

где СТннп – действующая ставка по налогу на прибыль.

Отложенный налоговый актив (ОНА) - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы (ВВР), при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах:

ОНА = ВВР х СТннп

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) - та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР):

ОНО = НВР х СТннп

Пример

В организации отчетными периодами по налогу на прибыль являются первый квартал, полугодие, девять месяцев.

В учете организации в 2015 году были следующие различия между бухгалтерским и налоговым учетом:

1. В налоговом учете при вводе в эксплуатацию основного средства организация применила амортизационную премию (на основании п. 9 ст. 258 НК РФ и налоговой учетной политики), включив в расходы 30% от первоначальной стоимости основного средства. ПБУ 6/01 такой нормы не содержит. Соответственно, в бухгалтерском учете указанная сумма признается не единовременно, а постепенно – через начисление амортизации. В данном случае возникли налогооблагаемые временные разницы (расходы в налоговом учете признаны раньше, чем в бухгалтерском). По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете происходит списание налогооблагаемых временных разниц;

2. Организация в налоговом периоде осуществляла рекламные расходы. Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Указанные расходы для целей налогообложения признаются в размере фактически произведенных затрат.

Иные расходы на рекламу, а также расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

В бухгалтерском учете расходы на рекламу признаются без ограничения предельной величиной. Соответственно, не признанные в налоговом учете расходы на рекламу являются постоянными разницами, приводящими к образованию постоянных налоговых обязательств.

В налоговом учете предельная величина расходов на рекламу определяется в специальном налоговом регистре (см. таблицу 1);

3. В 2014 году организация продала основное средство с убытком. В бухгалтерском учете этот убыток признается единовременно на дату продажи, а в налоговом учете – в течение оставшегося срока полезного использования. Иными словами, расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом учете. Соответственно, в бухгалтерском учете в 2014 году были отражены вычитаемые временные разницы. В налоговом учете финансовый результат от продажи основных средств, а также порядок списания убытка отражаются в специальных налоговых регистрах (см. таблицы 2, 3).

В бухгалтерском учете разницы (постоянные и временные) отражаются в специальных бухгалтерских регистрах (см. таблицы 4, 5, 6), а налоговые активы и обязательства (образованные и списанные) – бухгалтерскими проводками (таблица 8). В результате формируется бухгалтерский регистр по субсчету 68 «Расчет налога на прибыль» (см. таблицу 9).

В таблице 7 отражено формирование налоговой базы по налогу на прибыль по правилам главы 25 путем корректировки показателей бухгалтерского учета и отчетности.

Налоговый регистр по учету расходов на рекламу № 264

Нет времени читать?

Нет времени читать? Шпаргалка по содержанию статьи:

  • Как включить применение ПБУ 18\02 в «1С»
  • Что такое «постоянные разницы» (ПР) в налоге на прибыль
  • Что такое «временные разницы» (ВР) в налоге на прибыль
  • Условные доходы или расходы по налогу на прибыль (УН)
  • Учет разниц в оценке активов и обязательств
  • Выручка от реализации для целей налогового учета

О ПБУ 18/02

Основное предназначение Положения по бухгалтерскому учету 18/02 – учет расхождения между бухгалтерской прибылью (убытком) и прибылью, исчисленной в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ (утверждено Приказом Минфина от 19.11.2002 № 114н).

ПБУ 18/02 введено с 2003 г. Есть организации, которые вправе применять данное положение по желанию: субъекты малого предпринимательства, некоммерческие организации, организации, получившие статус участников проекта «Сколково». В связи с этим многие отказались от применения ПБУ 18/02, однако это не отменяет необходимости учитывать возникающие разницы между бухгалтерским учетом (БУ) и налоговым учетом (НУ). Необходимо понимать, возникли ли эти разницы в результате объективных обстоятельств либо в результате ошибки.

Поэтому мы рекомендуем все-таки не бояться и применять ПБУ 18/02.

Чтобы включить применение ПБУ 18/02 в учетной программе, в регистре «Учетная политика» нужно установить соответствующий флаг. Данную настройку рекомендуются выполнить с начала налогового периода (рис. 1).

Настройка применения ПБУ

Ключевые понятия:

ПР – постоянные разницы
ВР – временные разницы
ПНА – постоянные налоговые активы
ПНО – постоянные налоговые обязательства
ОНА – отложенные налоговые активы
ОНО – отложенные налоговые обязательства
Текущий НП – текущий налог на прибыль
Условный расход по НП
Условный доход по НП

Постоянные разницы

Постоянные разницы (ПР) – это доходы (расходы), которые влияют на формирование бухгалтерской прибыли (убытка), но не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (НП) как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Сюда относятся всевозможные добровольные отчисления в различные фонды, пожертвования, подарки.

Также это доходы (расходы), которые учитываются при определении налоговой базы по НП отчетного периода, но не признаются для целей бухучета доходами (расходами), как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В рамках трансфертного ценообразования налогоплательщик доначисляет какие-то доходы или расходы до рыночных цен. Его контрагент является взаимозависимым лицом, причем в бухучете все остается без всяких корректировок на основании первичных документов.

Помимо этого, ПР – это расходы, которые учитываются при формировании финансового результата в БУ в полном объеме, а для целей НУ нормируются: расходы на рекламу, представительские расходы, расходы на добровольное медицинское страхование.

В том отчетном периоде, когда возникают постоянные разницы, формируются постоянные налоговые активы (ПНА) и постоянные налоговые обязательства (ПНО).

ПНО и ПНА исчисляются как произведение постоянных разниц и ставки налога на прибыль, действующей на отчетную дату.

ПНО – это сумма налога, которая приводит к увеличению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Проводка, позволяющая начислить ПНО: Д 99.02.3 К 68.04.2.

Обратной проводкой начисляется ПНА: Д 68.04.2 К 99.02.3. Это сумма налога, уменьшающая налог на прибыль.

Временные разницы

Временные разницы (ВР) – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по НП в другом или других отчетных периодах.

В отчетном периоде, когда возникают ВР между данными БУ и НУ, формируются отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО).

Временные разницы подразделяются на вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР).

Вычитаемые временные разницы образуются, если какие-либо расходы в БУ уменьшают бухгалтерскую прибыль в отчетном периоде, а в НУ будут приняты только в следующих отчетных (налоговых) периодах.

Малые предприятия вправе единовременно амортизировать основное средство (ОС), которое относится к хозяйственному инвентарю, а в НУ, если такое ОС удовлетворяет условиям амортизируемого имущества, оно будет амортизироваться в течение срока полезного использования. Таким образом, будет образована ВВР.

И в том отчетным периоде, когда возникают ВВР, формируются отложенный налоговый актив, который также исчисляется как произведение этой разницы на текущую ставку налога на прибыль.

Начисляется ОНА по дебету счета 09, погашается – по кредиту счета 09 в корреспонденции со счетом 68.04.2.

Налогооблагаемые ВР образуются, если в отчетном периоде налоговая база по НП уменьшается, а бухгалтерская прибыль будет уменьшена на эту сумму в следующих отчетных (налоговых) периодах.

Если приобретено ОС, стоимость которого 60 000 руб., то в НУ оно амортизироваться не будет, а его стоимость будет сразу учтена в расходах текущего периода, а в БУ стоимость будет погашаться посредством амортизации в течение срока полезного использования.

В том отчетном периоде, когда возникает НВР, признаются отложенные налоговые обязательства.

Изменение величины ОНО рассчитывается как произведение НВР на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Начисляется ОНО по дебету счета 77, погашается – обратной проводкой по кредиту счета 77 в корреспонденции со счетом 68.04.2.

Условные доходы и расходы

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (УН) – это сумма, рассчитанная как произведение финансового результата по данным БУ и ставки налога на прибыль. Фактически, это налог на прибыль, исчисленный исходя из данных БУ.

Д 99.02.1 К 68.04.2 – начислен условный расход по налогу на прибыль.

Д 68.04.2 К 99.02.1 – начислен условный доход по налогу на прибыль.

Текущий налог на прибыль (Нпр) представляет из себя сумму условного дохода (расхода) по налогу на прибыль, скорректированную на суммы ПНО, ПНА, ОНО, ОНА:

Нпр = +/–УН + ПНО – ПНА +/– ОНА +/– ОНО

Согласно п. 22 ПБУ 18/02 организация имеет право определять величину текущего налога на прибыль одним из двух способов: либо на основе данных, сформированных в БУ, в соответствии с п. 20 и п. 21 ПБУ 18/02, либо на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

Но в любом случае, независимо применятся ли ПБУ 18/02, должно соблюдаться правило:

Сумма текущего налога на прибыль должна быть равна сумме налога на прибыль, рассчитанного по данным налогового учета.

Непосредственно в отчете о финансовых результатах и в налоговой декларации отражается одна и та же сумма текущего налога на прибыль.

Организация ООО «Феникс» применяет основную систему налогообложения, уплачивает ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль, применяет ПБУ 18/02. Доходы в первом полугодии 2016 г. – 2 500 000 руб., и расходы – 1 000 000 руб. по обычным видам деятельности. Помимо этого, ООО «Феникс» во II квартале 2016 г. получило причитающиеся дивиденды от иностранной компании в сумме 2 000 000 руб. Налог на прибыль с дивидендов исчислен по ставке 13%.

В программе сформируем Декларацию по налогу на прибыль. Мы увидим, что суммы налога на прибыль, исчисленные по ставкам, отличающихся от ставки 20%, отражаются в листе 04. При этом в стр. 010 Налоговая база – 2 000 000 руб., ставка налога 13%, по стр. 040 отражена сумма налога на прибыль 260 000 руб.

Доходы и расходы от обычных видов деятельности указываются в листе 02. Поскольку доход от дивидендов отражен во внереализационных доходах, то мы исключаем эти дивиденды из прибыли по стр. 070, чтобы избежать двойного налогообложения. Таким образом очищенная от дивидендов налоговая база умножается на ставку 20%, и исчисляется налог в размере 300 000 руб.

В БУ программа покажет исчисленный налог в размере 700 000 руб.

В то время как исходя из декларации по налогу на прибыль по стр. 040 листа 04 у нас 260 000 руб., и по стр. 180 листа 02 – 300 000 руб.

Получается расхождение между данными БУ и НУ, чего быть не должно. Где же ошибка?

Дело в том, что программа «1С» пока что не умеет исчислять налог на прибыль по разным ставкам, и в БУ программа исчисляет налог с дивидендов по ставке 20%. Поэтому нужно делать корректирующие проводки для того чтобы выровнять БУ и НУ.

Рекомендуем корректировать в БУ исчисление УН, ПНО, ПНА, ОНО, ОНА, если вы имеете доход, который облагается по ставке отличных от ставок, указанных в п. 1 ст. 284 НК РФ.

Учет разниц в оценке активов и обязательств

Для того чтобы отражать в БУ и отчетности ПНО, ПНА, ОНО, ОНА, рассчитать текущий налога на прибыль в соответствии с нормами ПБУ 18/02, необходимо определить величину ПР и ВР. Мы знаем, что ПР и ВР могут возникать при признании доходов и расходов, но это не всегда так.

Не всегда причина образования разниц возникает непосредственно при признании доходов и расходов (например, если возникает разница в оценке первоначальной стоимости объектов ОС или НМА – «потенциальные» ПР и ВР, т. к. амортизация может уже начисляться в следующем отчетном периоде)

Поэтому в «1С:Бухгалтерии 8» организован учет:

  • ПР и ВР в трактовке ПБУ 18/02
  • «потенциальные» ПР и ВР, которые когда-нибудь приведут к исчислению ПНО, ПНА, ОНО, ОНА.

Все разницы между БУ и НУ в «1С:Бухгалтерии 8» называются разницами в оценке активов и обязательств.

Что такое виды активов и обязательств в ПБУ 18/02 вы не найдете, но в терминах программы каждому виду актива или обязательства соответствует один или несколько счетов, в проводках, по которым отражаются ВР в оценке активов и обязательств. Причем есть такие виды активов и обязательств, по которым суммовая оценка определяется по нескольким счетам, например, ОС, НМА.

Каким образом регистрируется разница в оценке стоимости активов и обязательств?

Мы знаем, что у нас есть регистр бухгалтерии («проводка»). Если мы не применяем НУ, то в этом регистре у нас задействован только Дт, Кт и сумма. Если мы применяем НУ, то добавляются сумма НУ Дт, сумма НУ Кт. И если мы используем ПБУ 18/02, то у нас добавляется 4 ресурса: сумма ПР и ВР по Дт и Кт, где мы отображаем разницы в оценке стоимости активов и обязательств.

Причем для НУ не всегда может выполняться правило двойной записи, поскольку не на всех счетах поддерживается НУ. И суммовые показатели могут определяться как автоматически при проведении документов, так и могут указываться в операциях, введенные вручную.

Выручка от реализации для целей НУ

Напомним об особенностях учета для выручки от реализации для целей НУ.

Выручка от реализации для целей налогообложения учитывается без НДС и акцизов. Поэтому в НУ не отражаются суммы налогов, пошлин, акцизов, учтенных в БУ на счетах 90.03, 90.04, 90.05.

В БУ доход отражается с учетом НДС, а НДС учитывается на отдельных счетах. Но в свернутом виде все равно выручка указывается в нетто-оценке. А в НУ она сразу очищается от НДС и указывается в нетто-оценке без пошлин, акцизов и НДС. Поэтому визуально разница есть, но на деле ее не возникает.

Доходы по кредиту счета 90.01 учитываются в нетто-оценке.

Обратите внимание, что не возникает постоянных и временных разниц!

Чтобы проанализировать данные по ПР и ВР, во всех стандартных отчетах есть настройки, где можно включить соответствующие флаги и проанализировать ПР, ВР, скомбинировать различны показатели, чтобы просмотреть данные БУ, НУ.

Для суммовых показателей проводок должно соблюдаться следующее правило:

БУ = НУ + ПР + ВР

То есть оценка стоимости актива или обязательства в БУ должна равняться оценке стоимости актива или обязательства в НУ с учетом постоянных и временных разниц.

Где БУ и НУ – оценка стоимости актива или обязательства в БУ и НУ.

ПР и ВР – сумма постоянных и временных разниц в стоимости актива или обязательства.

Проконтролировать выполнение правила БУ = НУ + ПР + ВР можно с помощью стандартных отчетов, если установить флаг для показателя «Контроль».

Для тех счетов, где поддерживается НУ, должно соблюдаться ключевое правило соотношения сумм проводки: БУ = НУ + ПР + ВР, особенно для операций, введенных вручную!

Также стоит не забывать, что в оборотах счетов 68.04 и 99.09 может быть погрешность за счет округления налогов, но не более чем на 3-4 руб. за год.

Рекомендуем проверять обороты счета 68.04 в корреспонденции со счетом 99.09.

В программе есть обработка, которая позволит быстро отыскать ошибки, связанные с ведением учета по налогу на прибыль – «Анализ состояния налогового учета по НП». При формировании отчета за определенный период программа сразу укажет, если не будет выполняется правило БУ = НУ + ПР + ВР.

Анализ состояния налогового учета по налогу на прибыль за 2016 г.

Непосредственно из этого отчета можно попасть в диаграмму «Доходы» или «Расходы» и увидеть, где произошло несовпадение. Из диаграммы есть возможность перейти непосредственно к первичным документам. Таким образом, можно всегда проанализировать учет и найти ошибку.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.


Автор: Виктория Крашеникова,
бухгалтер-консультант


Эксперт по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения компании «Что делать Консалт»

В предыдущем номере мы осветили общие вопросы налогообложения дивидендов ООО и представления отчётности по налогу на прибыль и НДФЛ при их выплате участникам. В настоящей статье рассмотрим ситуации из практики, при которых возникают неоднозначные подходы к налогообложению дивидендов, выплачиваемых организациями.

Основы налогообложения дивидендов

Прежде чем перейдём к рассмотрению практических ситуаций, напомним основные моменты исчисления налогов с сумм выплачиваемых дивидендов.

Дивиденды, выплаченные физическим лицам – налоговым резидентам РФ, облагаются НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ, Письмо ФНС России от 23.06.2016 № ОА-3-17/2829@).

Дивиденды, выплаченные российским организациям, облагаются налогом на прибыль по ставке 13% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Дивиденды облагаются налогом по ставке 0%, если на дату принятия решения об их выплате российская организация, получающая дивиденды, владеет не менее чем половиной уставного капитала выплачивающей эти дивиденды организации как минимум 365 дней подряд (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, письма Минфина России от 29.12.2016 № 03-03-06/1/79221, от 07.04.2016 № 03-03-06/1/19746).

Налог с дивидендов рассчитывается по формуле в соответствии с п. 5 ст. 275 НК РФ:

H = Д/Д1 * Сн * (Д1 – Д2), где

Н – сумма налога, подлежащего удержанию;

Д – суммы дивидендов, начисленных участнику;

Д1– общая сумма дивидендов, начисленных всем участникам;

Сн – ставка налога;

Д2 – сумма дивидендов, полученных компанией, выплачивающей дивиденды. В неё включаются дивиденды, которые:

  • не облагались налогом на прибыль по ставке 0%;
  • ранее не учитывались при расчёте налогов с выплаченных организации дивидендов (Письмо Минфина России от 13.11.2017 № 03-03-06/1/74736).

Полученные дивиденды являются для компаний их получающих внереализационным доходом. Причём с этого дохода уже удержан налог.

Расчёты налогов при выплате дивидендов в различных ситуациях

Расчёт налогов с дивидендов у организации, которая сама не получает дивидендов, не вызывает трудностей. Все сложности возникают у организации, которая сама получает дивиденды. Рассмотрим это на примерах.

Ситуация 1

ООО «Эра» выплачивает дивиденды ООО «Весна» в сумме 1 млн руб. Доля участия ООО «Весна» в ООО «Эра» составляет 25%. ООО «Эра», выплачивающая дивиденды, сама от других компаний дивидендов не получает.

ООО «Весна» других доходов, кроме дивидендов, полученных от компании «Эра» не имеет. ООО «Весна» по решению учредителей выплачивает дивиденды ООО «Соло» в сумме 0,70 млн руб. Компания «Соло» имеет стопроцентнуюдолю участия в ООО «Весна» и владеет этой долей более года.

ООО «Соло» выплачивает дивиденды в сумме 3 млн руб. участникам – трём физическим лицам (по 1 млн руб. каждому).

Как рассчитать налог с дивидендов у каждого получателя?

Решение.

У ООО «Весна».

Так как доля участия ООО «Весна» в ООО «Эра» составляет 25%, что менее 50%, то сумма дивидендов, выплачиваемых ООО «Весна», облагается налогом на прибыль по ставке 13%. В данной ситуации ООО «Эра», выплачивающая дивиденды, сама их не получает, поэтому формула (1) для расчёта налога, удерживаемого у ООО «Весна», примет вид: H = Д*Сн = Д*13%, а сумма налога, которую обязано удержать ООО «Эра», как налоговый агент при выплате дивидендов, составит 130 000 руб. (1 000 000 * 13%), а сумма к выплате ООО «Весна» – 870 000 руб. (1 000 000 – 130 000).

У ООО «Соло».

ООО «Соло» является стопроцентным участником в ООО «Весна», при этом срок владения этой долей более 365 дней, следовательно, дивиденды, выплачиваемые ООО «Соло», облагаются налогом по ставке 0%, и сумма дивидендов к получению ООО «Соло» составит 700 000 руб.

У физических лиц.

ООО «Соло», выплачивая дивиденды участникам – физическим лицам, выступает налоговым агентом и удерживает НДФЛ по ставке 13%. Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов, считается по формуле: Н = Д/Д1 * Сн x (Д1 – Д2), при этом в показатель Д2 не включается сумма дивидендов, облагаемых налогом по ставке 0%, а следовательно, и показатель Д1 не будет уменьшен на данную сумму (п. 5 ст. 275 НК РФ).

В нашем случае ООО «Весна» налог на дивиденды не удерживала при выплате дивидендов ООО «Соло» (ставка 0%), поэтому ООО «Соло» при выплате дивидендов физлицам должна удержать НДФЛ по ставке 13% со всей суммы выплачиваемых дивидендов, а не за минусом 700 000 руб. Минфин России в своём Письме № 03-03-06/1/74736 от 13.11.2017 комментирует данную ситуацию так: «…если промежуточная организация уплачивает налог на доходы в виде дивидендов по ставке 0%, при дальнейшей выплате дивидендов от этой организации общая сумма дивидендов не может быть уменьшена на показатель Д2, так как рассматриваемая организация налог на дивиденды не уплачивала».

Итак, у каждого из физлиц НДФЛ будет удержан в размере 130 000 руб. (1 000 000/3 000 000 * 13% (3 000 000 – 0). Сумма дивидендов к перечислению каждому физлицу составит 870 000 руб.

Ситуация 2

Изменим условие ситуации 1. В году, следующим за отчётным, но до распределения дивидендов всеми компаниями, произошло присоединение ООО «Весна» к ООО «Соло», в результате чего к ООО «Соло» перешла доля ООО «Весна» в ООО «Эра» в размере 25%.

Как рассчитать налог с дивидендов у каждого получателя?

Решение.

У ООО «Эра».

Расчёт налогов при выплате дивидендов ООО «Эра» произведёт так же, как и в первом случае. Только дивиденды после налогообложения уже получит правопреемник ООО «Весна» компания «Соло». Сумма налога составит 130 000 руб., а сумма к выплате после налогообложения 870 000 руб.

У ООО «Весна».

Участники ООО «Весна» решили дивиденды на момент реорганизации путём присоединения к ООО «Соло» не распределять.

У ООО «Соло».

Все показатели счетов бухгалтерского учёта ООО «Весна» переносятся на баланс ООО «Соло» на дату регистрации в ЕГРЮЛ без бухгалтерских проводок, то есть нераспределённая прибыль ООО «Весна» и ООО «Соло» суммируется.

Поскольку произошло присоединение ООО «Весна» и её чистая прибыль «просуммировалась» с чистой прибылью ООО «Соло», то речь о дивидендах со ставкой 0% уже не идёт.

Тогда в формуле для расчёта налога для физлиц: Н = Д/Д1 * Сн * (Д1 – Д2), показатель Д2 будет равен сумме дивидендов, полученных от ООО «Эра», то есть 870 000 руб.

С каждого из физлиц НДФЛ будет удержан в размере:

Н = 1 000 000/3 000 000 * 13% * (3 000 000 – 870 000) = 92 442 руб.

Физлица.

После удержания налога налоговым агентом ООО «Соло» сумма дивидендов к получению каждого участника составит по 907 558 руб.

Ситуация 3

Российская организация является единственным учредителем юридического лица в Республике Беларусь (доля в УК 100%, срок владения долей более 365 дней). Налог на доходы с дивидендов удержан у российской организации в Республике Беларусь.

Российская организация выплачивает дивиденды своим участникам – трём физическим лицам по 1 млн руб. каждому.

Как рассчитать налог с дивидендов у каждого получателя?

Решение.

У российской организации.

По соглашению об избежании двойного налогообложения с РБ с данных дивидендов взимается налог на доходы по налоговому законодательству РБ. Российская организация получит дивиденды от белорусской компании за минусом налога, удержанного в соответствии с законодательством Республики Беларусь (п. п. 1 и 2 ст. 9 Соглашения об избежании двойного налогообложения между РФ и Белоруссией). Сумма налога на доход в виде дивидендов, подлежащая уплате в Республике Беларусь, может быть вычтена из суммы налога на прибыль, взимаемого с доходов в виде дивидендов в Российской Федерации (ст. 20 Соглашения). Однако данный вычет не может превышать сумму налога, исчисленного в РФ.

Поскольку российская организация владеет 100% уставного капитала белорусской компании более года и иностранная компания не является резидентом офшорной зоны, то, если бы российская компания уплачивала налог на дивиденды в РФ, такие дивиденды облагались бы налогом по ставке 0% (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Поэтому в данной ситуации отсутствует сумма налога, которую можно было бы уменьшить на сумму вычета.

У физических лиц.

С учётом того, что по законодательству РФ дивиденды российской компании облагались бы налогом по ставке 0%, дивиденды учредителям российской компании должны будут выплачиваться по формуле Н = Д/Д1 * Сн * (Д1 – Д2) без учёта в коэффициенте Д2 дивидендов от белорусской компании, то есть уменьшить при расчёте НДФЛ налогооблагаемую базу по выплачиваемым дивидендам на сумму белорусских дивидендов (за минусом белорусского налога на прибыль) российская организация не сможет (показатель Д2 будет равен 0).

У каждого из физлиц НДФЛ будет удержан в размере:

H = Д * Сн = Д * 13% = 1 000 000 * 13% = 130 000 руб.

Другие вопросы, связанные с исчислением налога на прибыль при выплате дивидендов

  1. Как рассчитать налог на прибыль при выплате дивидендов непропорционально доле участников?

Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, делится пропорционально их долям в уставном капитале.

Уставом общества при его учреждении или путём внесения в него изменений может быть установлен иной порядок распределения прибыли, например непропорциональное. Для обществ с ограниченной ответственностью в отличие от акционерных обществ такая возможность прямо предусмотрена в статье 28 Закона № 14-ФЗ.

Несмотря на прямую возможность ООО непропорционально делить чистую прибыль, контролирующие органы считают, что распределённая таким образом часть прибыли не признаётся для целей налогообложения дивидендами (п. 2 ст. 43 НК РФ). Такой вывод также содержится в письмах Минфина России от 30.07.2012 № 03-03-10/84, от 24.06.2008 № 03-03-06/1/366 и от 30.01.2006 № 03-03-04/1/65. Данная позиция поддерживается налоговым ведомством, примером чему служат письма Управления ФНС России по г. Москве от 19.04.2007 № 20-12/036014@(а) и от 21.08.2006 № 20-12/74629.

На этом основании контролёры делают вывод, что дивиденды, распределяемые непропорционально, не признаются дивидендами для целей налогообложения, в связи с чем к таким выплатам необходимо применять налоговую ставку по налогу на прибыль в размере 20%. Постановления ФАС Поволжского округа от 24.05.2012 № А65-18467/2011, Северо-Западного округа от 28.04.2012 № А13-7191/2010 и от 18.04.2012 № А13-13347/2010 подтверждают данную позицию.

  1. По какой ставке будет производиться налогообложение дивидендов при их непропорциональной выплате иностранному участнику-нерезиденту?

Если между Российской Федерацией и страной, под юрисдикцией которой находится нерезидент РФ – получатель дивидендов, заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то, как правило, в подобных договорах не содержится условие о пропорциональности распределения прибыли долям в уставном капитале организации. Данное обстоятельство позволяет российскому участнику признавать такие выплаты дивидендами в полном объёме, подлежащими налогообложению на территории РФ налогом у источника выплаты дохода по пониженной налоговой ставке (в зависимости от условий, предусмотренных соответствующим договором об избежании двойного налогообложения). С такой позицией согласны и контролирующие органы (Письмо Минфина России от 17.07.2015 № 03-08-05/41143).

  1. Как удержать налоги, если дивиденды выплачиваются имуществом?

Выплата дивидендов неденежными средствами не противоречит положениям законов № 208-ФЗ и № 14-ФЗ.

При передаче в качестве дивидендов имущества возникает и вопрос об удержании НДФЛ либо налога на прибыль с подобной выплаты (вопрос о начислении НДС в контексте данной статьи не рассматривается).

ООО, выплачивающая дивиденды участникам – физлицам, становится налоговым агентом и обязано удержать с суммы выплат НДФЛ и перечислить его в бюджет. Если, помимо дивидендов, никаких иных денежных выплат участнику со стороны общества нет, то удержать налог нельзя. Тогда налоговый агент обязан письменно сообщить получателю дивидендов и налоговикам (справка 2-НДФЛ с признаком «2») по месту своего учёта о невозможности удержать налог и о его величине (п. 5 ст. 226 НК РФ). В данной ситуации обязанность заплатить НДФЛ возлагается уже на физическое лицо (пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Что касается налога на прибыль, то он также подлежит удержанию налоговым агентом – лицом, передающим в счёт выплаты дивидендов имущество (п. 2 ст. 275 НК РФ). Но и в этом случае фактически удержать налог из натуральной выплаты не удастся.

Представляется, что передающая сторона может использовать правила, установленные для НДФЛ, уведомив получателя имущества и свою налоговую инспекцию о невозможности удержать сумму налога на прибыль с дивидендов. Поскольку для целей налога на прибыль форма такого уведомления не утверждена, видится, что его можно подать в произвольной форме. Получатель же имущества должен самостоятельно уплатить сумму налога в бюджет в течение 10 дней со дня выплаты ему дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ).

В статье мы постарались отразить те ситуации, с которыми чаще всего бухгалтерам приходится сталкиваться в работе. Надеемся, они будут полезны для вас.

Услуги

Вопрос

Как учесть начисленные, но не полученные дивиденды от долевого участия в иностранной организации, в бухгалтерском и налоговом учете? И надо ли отражать начисленные дивиденды в декларации по налогу на прибыль?

Ответ специалиста

В соответствии с п. 1 ст. 43 Налогового кодекса РФ любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств, признаются дивидендами для целей налогообложения прибыли.

Полученные организацией дивиденды признаются внереализационным доходом (п. 1 ст. 250 НК РФ).

Датой получения дохода в виде дивидендов независимо от применяемого организацией метода учета доходов и расходов является дата поступления денежных средств на расчетный счет организации-участника. При методе начисления эта дата определяется на основании пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ, а при кассовом методе - в силу п. 2 ст. 273 НК РФ.

В декларации по налогу на прибыль указывается сумма полученных дивидендов (п. п. 5.2, 5.3, 6.2 Порядка заполнения декларации), поэтому сумму пока только начисленных дивидендов в декларации отражать не надо.

Сумма дивидендов включается организацией в состав доходов от обычных видов деятельности, если участие в других организациях является предметом ее деятельности, или признается прочим доходом (п. п. 4, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В данной консультации исходим из того, что участие в уставных капиталах других организаций не является предметом деятельности организации и дивиденды учитываются в качестве прочих доходов.

В бухгалтерском учете величина дохода определяется в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, то есть в сумме, указанной в решении о распределении прибыли (п. п. 10.1, 6 ПБУ 9/99). Минфин России в Письме от 19.12.2006 N 07-05-06/302 рекомендует признавать поступления в виде дивидендов доходами в сумме за минусом суммы налога, удерживаемого налоговым агентом согласно законодательству РФ о налогах и сборах.

Согласно п. 16 ПБУ 9/99 признание дохода в виде дивидендов производится при выполнении условий, предусмотренных п. 12 ПБУ 9/99, то есть при наличии у организации права на получение дивидендов (пп. "а" п. 12 ПБУ 9/99), а также при наличии возможности определить сумму дивидендов, подлежащих получению (пп. "б" п. 12 ПБУ 9/99). В данном случае эти условия выполняются на дату распределения прибыли иностранной компанией.

Если сумма дивидендов будет определяется и выплачивается в иностранной валюте, то в соответствии с п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, Приложением к ПБУ 3/2006 причитающийся организации доход (дивиденды), а также задолженность иностранной компании (источника выплаты дивидендов) признаются в сумме, исчисленной по курсу Банка России, действующему на дату объявления решения о выплате дивидендов. В дальнейшем дебиторская задолженность организации - источника выплаты пересчитывается на отчетную дату, а также на дату удержания налога и погашения задолженности по курсу Банка России, действующему на указанные даты (п. п. 7, 8, 6 ПБУ 3/2006).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доход в виде дивидендов признается в бухгалтерском учете на дату принятия решения о распределении прибыли иностранной компании, а в налоговом - на дату поступления денежных средств. Кроме того, сумма дохода в бухгалтерском и налоговом учете определяется исходя из различных курсов иностранной валюты. При этом в бухгалтерском учете признаются отрицательные или положительные курсовые разницы, которых не возникает для целей налогообложения прибыли.

В примере ниже в бухучете как вариант отражения рассмотрена ситуация, если курс иностранной валюты снижался:

На дату распределения прибыли иностранной компанией отражен доход в виде дивидендов

Читайте также: