Резерв по сомнительным долгам проводки в бухгалтерском и налоговом учете

Опубликовано: 22.09.2024

Дата публикации 16.04.2019

Использован релиз 3.0.70

Для формирования резервов по сомнительным долгам в программе "1С:Бухгалтерия 8" необходимо:

для создания резервов в бухгалтерском учете установить флажок Формируются резервы по сомнительным долгам в форме "Учетная политика" (рис. 1);
для создания резервов в налоговом учете установить флажок Формировать резервы по сомнительным долгам в форме "Налоги и отчеты" (рис. 2);
установить сроки расчетов с покупателями, по истечении которых задолженность для расчета резервов будет признаваться сомнительной (в справочнике "Договоры" – для конкретного договора с покупателем (рис. 3) и/или в форме "Параметры учета" – для всех договоров с покупателями (рис. 4); приоритет имеет настройка в справочнике "Договоры").

Поскольку правила формирования резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете организация разрабатывает самостоятельно, в программе для удобства учета правила формирования резерва в бухгалтерском учете соответствуют правилам формирования резерва в налоговом учете. Отличие только в том, что для налогового учета резервы нормируются, а для бухгалтерского учета такого ограничения нет.

Настройка формирования резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете (рис. 1):

Раздел: Главное – Учетная политика (рис. 1).
Установите флажок Формируются резервы по сомнительным долгам.
В поле Применить с выберите январь того года, с которого в бухгалтерском учете будут формироваться резервы по сомнительным долгам.
Если организация применяет ПБУ 18/02 и переключатель Учет отложенных налоговых активов и обязательств установлен в положение:
- "Ведется в соответствии с действующей редакцией ПБУ" (ПБУ 18/02 в редакции от 06.04.2015), то при наличии разниц по резерву между бухгалтерским и налоговым учетом (резервы в налоговом учете не формируются или отличается размер резерва) эти разницы будут учитываться в программе как постоянные;
- "Ведется в соответствии с проектом Минфина от 05.12.2017" (ПБУ 18/02 в редакции от 20.11.2018), то при наличии разниц по резерву между бухгалтерским и налоговым учетом (резервы в налоговом учете не формируются или отличается размер резерва) эти разницы будут учитываться в программе как временные.
Кнопка "ОК".

Настройка формирования резервов по сомнительным долгам в налоговом учете (рис. 2):

Раздел: Главное – Налоги и отчеты.
В списке слева выберите Налог на прибыль.
В открывшейся в правой части форме "Налог на прибыль":
- установите флажок Формировать резервы по сомнительным долгам;
- В поле Применяется с выберите год, с которого в налоговом учете будут формироваться резервы по сомнительным долгам.
Кнопка "ОК".

Установка сроков расчетов с покупателями, по истечении которых задолженность для расчета резервов в программе будет признаваться сомнительной:

Настройка сроков для сомнительной задолженности по конкретному договору (имеет приоритет) (рис. 3):
- Раздел: Справочники – Договоры.
- Выберите (или создайте новый) договор, вид договора – С покупателем.
- Раскройте ссылку "Расчеты", установите флажок Установлен срок оплаты и укажите срок в днях, по истечении которого задолженность по договору будет считаться сомнительной.
- Кнопка "Записать и закрыть".

Настройка сроков для сомнительной задолженности по всем договорам (используется для тех договоров, у которых не указаны сроки оплаты в справочнике "Договоры") (рис. 4):
- Раздел: Администрирование – Параметры учета.
- Перейдите по ссылке Сроки оплаты покупателями.
- В поле "Срок оплаты долга покупателями" установите срок в днях (общий для всех договоров и покупателей), по истечении которого задолженность будет считаться сомнительной.

Смотрите также

Учет резервов по сомнительным долгам
Создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете (раз в год)

Не пропускайте последние новости - подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:

десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
ваш e-mail не передается третьим лицам;

Резервы организации создаются, чтобы покрыть затраты или убытки, которые предположительно возникнут в будущем. Налоговый кодекс РФ разрешает включать резервируемые суммы в расходы. При этом формирование резервов в налоговом учете имеет ряд ограничений, которые нужно соблюдать для корректного расчета базы по налогу на прибыль.

Резерв по сомнительной задолженности в налоговом учете

Первый тип резервов, который может создавать компания, — это резерв по сомнительным долгам. Представим ситуацию: компания заключила договор с покупателем и отгрузила товар. Однако контрагент не произвел оплату в срок, а обеспечение задолженности не предусматривалось. Такая задолженность переходит в категорию сомнительной. Согласно ст. 266 НК РФ, организация-кредитор может создать резерв по такому долгу и принять эту сумму в качестве внереализационного расхода в текущем отчетном/налоговом периоде. Величина средств, которую разрешается учесть, определяется в ходе инвентаризации задолженности покупателей на отчетную дату.

На практике встречаются ситуации, когда вы имеете встречное обязательство перед контрагентом. В учете одновременно возникают дебиторская и кредиторская задолженности. Сомнительным долгом здесь может выступать только та часть, которая превышает ваше обязательство перед контрагентом.

Резерв сомнительных долгов в налоговом учете в 2021 году формируется в зависимости от числа дней просрочки оплаты:

более 90 дней: на всю сумму задолженности;
от 45 до 90 дней (включительно): на сумму, равную 50 % от долга;
менее 45 дней: задолженность не включается в сумму резерва.

Отчитайтесь по налогу на прибыль через интернет

Контур.Экстерн поможет выполнить расчеты, проверит декларацию на ошибки и передаст в налоговую. 3 месяца бесплатно пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерна.

Попробовать

Если вы ведете учет кассовым способом, а не по методу начисления, резервы не предусматриваются. Это объясняется тем, что расходы в этом случае разрешено принимать только по факту оплаты.

По итогам налогового периода резервируемые суммы не могут составлять больше чем 10 % от выручки от реализации за этот же период. Если же резерв рассчитывается по окончании отчетного периода, в качестве предела берется наибольшая из двух сумм: 10 % выручки за истекший налоговый период либо 10 % выручки за настоящий отчетный период.

Контрагент-покупатель может перечислить вам неуплаченные суммы. В этом случае разница между резервом на предыдущую и на текущую отчетную дату учитывается как внереализационный доход.

Резерв может быть использован только на покрытие убытков, полученных в результате признания долга безнадежным, то есть нереальным для возврата.

Резерв на гарантийный ремонт в налоговом учете

Предприятия, реализующие товары или осуществляющие работы, зачастую несут ответственность за дальнейшее гарантийное обслуживание в течение определенного срока. Таким лицам разрешается формировать для данных целей резервы предстоящих расходов в налоговом учете. Это касается тех случаев, когда гарантия официально закреплена в договоре с клиентом. Максимальную величину резерва необходимо отразить в учетной политике.

Резерв начисляется при продаже товаров или работ. В этот же момент он включается в состав расходов (ст. 267 НК РФ). Размер резервируемой суммы ограничен и рассчитывается следующим образом:

определяется доля фактических издержек на ремонт по гарантии и обслуживание в выручке от продаж данных товаров/работ за три предыдущих года (без НДС);
исчисленная доля умножается на текущую выручку от реализации данных товаров и услуг за отчетный (налоговый) период.

Полученное значение и будет являться предельным значением резерва, который можно отнести на расходы. Если товары или работы с гарантией реализуются менее чем в течение трех лет, следует взять данные за фактические сроки их продажи. Если же такие реализации производятся впервые, за лимит принимается потенциальный размер расходов на обслуживание и ремонт.

Издержки на ремонт и обслуживание относятся к категории прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Все затраты, связанные с гарантией, списываются за счет резерва. Та часть, которая не израсходована полностью, переносится на следующий налоговый период. По его окончании величина вновь формируемого резерва сопоставляется с остатком. Если вы получаете меньшую сумму, то разность требуется учесть как внереализационный доход.

Когда вы прекращаете продажу продукции/работ с гарантией, весь оставшийся не использованным резерв следует отнести на доходы.

Резерв по отпускам в налоговом учете

Еще один вид резервов, создаваемых предприятиями, это резервы по отпускам (ст. 324.1 НК РФ). Они формируются в текущем периоде для их последующего расходования. Порядок определения резервов под отпуска в налоговом учете нужно прописать в учетной политике. Налоговый кодекс не предусматривает обязательного алгоритма для их вычисления.

Начисление резерва отпусков в налоговом учете осуществляется ежемесячно, а процент отчислений берется исходя из отношения планируемых расходов по отпускам, включая взносы, к планируемым расходам на оплату труда. Определить такие затраты можно, например, исходя из соответствующих издержек прошедшего периода. Полученная доля умножается на фактический объем расходов на оплату труда.

Расходы на создание резервов по отпускам следует относить на тот счет учета, где указывается заработная плата работника. Таким образом, выделяются группы: сотрудники производства, администрации и т.д.

В конце налогового периода бухгалтер производит инвентаризацию резерва. Могут возникнуть две ситуации: либо зарезервированных средств будет недостаточно, либо они будут недоиспользованы. Теоретически выплачиваемые отпускные могут совпасть с заранее подсчитанным резервом. Однако поскольку он формируется на основе плана, такой вариант маловероятен.

Если зарезервированных сумм не хватило на покрытие издержек по отпускам, эта разница учитывается как расход на оплату труда.
Если в учете числится остаток, это значит, что сотрудники не полностью использовали свое право на отпуск. Здесь возможны два варианта:
- когда вы не планируете создавать резерв в следующем году, остаток просто списывается как внереализационный доход;
- если создание резерва по-прежнему целесообразно для предприятия, его остаток подлежит корректировке. Для этого сначала рассчитывается резерв по неиспользованным отпускам. Он равен произведению среднедневного заработка сотрудника и фактического числа неиспользованных дней отпуска. После этого определяется разница между остатком на отчетный день и уточненным резервом:

Уточненный резерв > Остаток резерва =>разница идет на расходы по оплате труда

Уточненный резерв разница идет на внереализационные доходы

Прочие резервы

Помимо вышеуказанных Налоговым кодексом предусматривается создание и других резервов. К ним относятся, в частности, резервы по ремонту основных средств предприятия, а также резервы по предстоящим расходам на НИОКР. Отметим, что некоторые виды резервов, которые предусмотрены бухгалтерским учетом, не затрагивают налоговый учет. Резерв по незавершенным судебным делам является оценочным обязательством наряду с прочими расходами будущих периодов, однако не создается в налоговом учете и не включается в расчет базы по налогу на прибыль.

Еще одним различием резервов в бухгалтерском и в налоговом учете является то, что во втором случае их создание является правом плательщика. Для бухгалтерского учета резерв — это обязанность, закрепленная ПБУ. Она обусловлена необходимостью максимально достоверно отражать финансовое положение и результаты деятельности.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация в налоговом учете резервы по сомнительным долгам не создает. При создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете в части учета расчетов с поставщиками и подрядчиками (счет 60) и расчетов с прочими дебиторами и кредиторами (счет 76) организация отражала в учете постоянные разницы. А при создании резерва по сомнительным долгам в части расчетов с покупателями и подрядчиками отражала в учете временные разницы. В связи с вступлением в силу с отчетности за 2020 год приказа Минфина России от 20.11.2018 N 236н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02), необходимо ли отражать все разницы при создании резерва по сомнительным долгам между бухгалтерским и налоговым учетом как временные? Необходимо ли перенести уже созданные резервы по сомнительным долгам в части учета расчетов с поставщиками и подрядчиками и расчетов с прочими дебиторами и кредиторами с постоянных разниц на временные?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Поскольку резерв по сомнительным долгам в налоговом учете не создавался, разницы, возникающие при создании в бухгалтерском учете резерва по сомнительным долгам, признаются временными.
Учитывая, что при создании резерва часть разницы была признана постоянной, в учете следует произвести корректировку данных по счету 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (если ошибка признается существенной) либо со счетом 99 "Прибыли и убытки" (если ошибка признается несущественной).

К сведению:
С 2020 года в п. 8 ПБУ 18/02 добавлена фраза о том, что временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.
Иными словами, используется так называемый балансовый метод расчета временных разниц. Это означает, что выявлять временные разницы по каждой операции больше не обязательно (хотя из п. 3 ПБУ 18/02 не исчезло упоминание об учете ВР на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета). Теперь сравнивать соответствующие налоговые и бухгалтерские показатели можно только на отчетную дату. Смотрите дополнительно: Обзор изменений ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (с отчета за 2020 год) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, май 2020 г.); Вопрос: Бухгалтерские проводки при балансовом методе применения ПБУ 18/02 с 01.01.2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет временных разниц (с 1 января 2020 года);
- Энциклопедия решений. Учет постоянных разниц, постоянных налоговых доходов и расходов (с 1 января 2020 года);
- Вопрос: 2018 году в бухгалтерском учете был создан резерв сомнительных долгов. Для целей налогового учета такой резерв не создавался, при этом разница между налогооблагаемой и бухгалтерской базой была признана как постоянная (настройки бухгалтерской программы). В 2019 году задолженность по одному из контрагентов подлежит списанию (в бухгалтерском учете за счет резерва) вследствие получения постановления об окончании производства и возвращении исполнительного дела. Как теперь отразить списание дебиторской задолженности, в том числе с учетом требований ПБУ 18/02? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)
- Вопрос: Организация исправляет ошибки прошлых лет в начислении временных разниц. Разницы были отражены 12 лет назад. На сегодняшний момент разницы начислены неверно - они никогда не должны были быть начислены, сейчас организация планирует списать их как постоянные, не влияющие на налоговый расчет. Выявлено, что никогда не должны были быть начислены ни временные, ни постоянные разницы. Выявленные ошибки не являются существенными. Какие проводки надо оформить при исправлении? Можно ли оформить проводку: Дебет 99 "Постоянные разницы" Кредит 09 без участия счета 68? Как это повлияет на формирование финансового результата текущего периода? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2018 г.)
- Вопрос: Отражение в бухгалтерском учете и отчете о финансовых результатах временной разницы и отложенного налогового обязательства (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2020 г.);
- Вопрос: Организация планирует использовать балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц, предусмотренный в бухгалтерской программе с 01.01.2020. Возможно ли для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения при балансовом методе при применении ПБУ 18/02 оформить проводки с использованием счета 68 применительно к отражению временных разниц, возникающих в результате разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2020 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

25 декабря 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предусмотрено, что для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов предназначен счет 09 "Отложенные налоговые активы". По дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода. По кредиту счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.
*(2) Возникновение постоянной разницы влечет образование постоянного налогового расхода (ПНР) или дохода (ПНД) (п. 7 ПБУ 18/02).

В России, как и во многих других государствах, рост дебиторской задолженности является последствием экономических кризисов, нестабильности экономики. Расмотрим проблему формирования резерва по сомнительным долгам с точки зрения бухгалтерского и налогового учета.

Главная проблема состоит в том, что в практической деятельности организации не всегда проводят регулярную оценку анализ дебиторской задолженности, отражая ее в бухгалтерской финансовой отчетности без создания резервов, что приводит к неверности данных бухгалтерского баланса и нарушению требования достоверности бухгалтерской отчетности. В результате в активе баланса отражается сумма потенциальных убытков, что в свое очередь ведет к искажению имущественной оценки компании. Зачастую погашение дебиторской задолженности некоторыми из контрагентов является маловероятным. Именно поэтому в целях равномерного списания возникающих в этой связи затрат, организации могут воспользоваться правом на создание резерва по сомнительным долгам.

Несмотря на это, сегодня вопрос о формировании резерва по сомнительным долгам является достаточно спорным и актуальным, так как многие экономисты, такие как Чирикова М.Б., Малицкая В.Б., считают, что формирование данного резерва позволяет удовлетворять предъявляемые требования о достоверности бухгалтерской отчетности (Федеральный закон «О бухгалтерском учете») и приоритета содержания над формой (ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Однако в ответ на данное мнение другие специалисты в области экономики, Куликова Л.И., Фаррахова Ф.Ф., утверждают, что обязательное создание резерва является нарушением принципа осмотрительности и приводит к искажению данных в бухгалтерской финансовой отчетности, поскольку более достоверно и информативно будет отражаться в балансе задолженность без резерва и в пояснительной записке прописано, что определенная часть задолженности просрочена. Если при этом указать размер данной задолженности, срок задержки оплаты по договору, ее причины и возможные альтернативные варианты урегулирования задолженности, то пользователи бухгалтерской отчетности получат более полную и достоверную картину о состоянии дебиторской задолженности организации, чего нельзя сказать о ситуации, когда такая задолженность уменьшена на величину резерва и показана в составе финансовых результатов.

Таким образом, резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете может быть создан только по той дебиторской задолженности, которая ранее привела к формированию доходов от обычной деятельности, то есть выручкой от продажи товаров, работ и услуг, а задолженность по штрафам, начисленным за нарушение договоров, в состав названного резерва не включаются.

Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина №34н, любая организация создает резервы сомнительных долгов, в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Так же в данном Положении раскрывается понятие сомнительной задолженности: «Сомнительной считается дебиторская задолженность хозяйствующего субъекта, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями».

Экономисты рекомендуют порядок формирования резерва по сомнительным долгам оговаривать в учетной политике организации. Важно, что величина резерва определяется отдельно по каждому конкретному сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника-контрагента и оценки вероятности погашения этого долга полностью либо частично. Периодичность формирования резерва зависит от отчетного периода, которое предприятие применяет по налогу на прибыль.

Положение гласит: «Если до конца отчетного года, который следует за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к финансовым результатам при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года».

Для учета резерва по сомнительным долгам согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». При создании резерва, бухгалтер осуществляет следующую бухгалтерскую запись: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 63 «Резервы по сомнительным долгам». Аналитический учет осуществляется по каждому сомнительному долгу по которому создан резерв.

Если предприятие создает рассматриваемый резерв, то в бухгалтерском балансе дебиторскую задолженность показывают за минусом суммы образованного резерва. В пассиве баланса сумма созданного резерва отдельно не отражается. В Отчете о финансовых результатах расходы в части формирования резерва показываются свернуто с суммой прочих доходов от списания неиспользованной суммы резерва.

Для определения величины резерва по сомнительным долгам в организации проводят инвентаризацию дебиторской задолженности, затем в отдельную группу выделяют сомнительные долги и рассчитывают срок просрочки платежей по сомнительным долгам и в конце определяют общую сумму, которая подлежит резервированию.

Существуют отличия в формировании и определении резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете:

1. Сумма резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете отражается в составе прочих, а в налоговом – в внереализационных расходах;

2. НК РФ устанавливает ограничения по созданию резерва в зависимости от срока образования сомнительной задолженности и четко определяет суммы отчислений, тогда как бухгалтерский учет такие ограничения не устанавливает.

Так в статье 266 НК РФ сказано, что сумма резерва по сомнительным долгам исчисляется следующим способом:

По сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
По сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней – в сумму резерва включается 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;
По сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 календарных дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма резерва по сомнительным долгам согласно НК РФ не может превышать 10% от выручки отчетного периода.

3. Сомнительным долгом для целей налогообложения прибыли, согласно п.1 ст. 266 НК РФ, признается не любая не погашенная в срок и необеспеченная задолженность, а только задолженность перед организацией, возникшая в результате реализации товаров, работ и услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией;

4. В налоговом учете не использованный на конец отчетного периода остаток резерва может быть перенесен на следующий отчетный период (в бухгалтерском учете неиспользованный остаток не переносится на следующий год);

5. Цель формирования резерва в бухгалтерском и налоговом учете различна. В рамках бухгалтерского учета резерв по сомнительным долгам необходим для отражения в отчетности достоверной суммы дебиторской задолженности, а в рамках налогового учета – для получения отсрочки по уплате налога на прибыль.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ долгами, нереальными к взысканию признаются те долги перед организацией, по которым истек срок исковой давности (три года согласно ст.196 Гражданского кодекса РФ). Использовать резерв сомнительных долгов можно только для того, чтобы погасить задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также другие долги нереальные для взыскания. При списании безнадежных долгов по истечении срока исковой давности у организации должны имеется доказательства о том, что были предприняты все меры по взысканию долга до его списания. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности №34н, при списании задолженности по причине неплатежеспособности контрагента, списываемая сумма должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что формирование резерва по сомнительным долгам предусмотрено как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. При этом резервы в рамках бухгалтерского и налогового учета формируются независимо друг от друга. Для целей их сближения организации целесообразно применять порядок начисления суммы резерва в бухгалтерском учете аналогично порядку, предусмотренному в ст. 266 НК РФ.

Колбасина Е.И. – студент Оренбургского государственного университета

Научный руководитель - Курманова А.Х. - доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Оренбургского государственного университета

Е.И. Колбасина, для сайта Бухгалтерия.ру

Резервы сомнительных долгов формируются и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Однако экономическая сущность указанных резервов, а также порядок их формирования в бухгалтерском и налоговом учете абсолютно разные.

В налоговом учете резервы сомнительных долгов выполняют функцию резервов предстоящих расходов. Цель формирования указанных резервов – снизить налоговую нагрузку организации, которая исчислила налог на прибыль методом начислений с реализованных товаров (работ, услуг) и уплатила его в бюджет, но оплату от покупателей не получила. Фактически организация для уплаты налога отвлекла собственные средства.

Когда долг покупателя (заказчика) становится безнадежным, то он включается непосредственно в состав внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли. Если организация заранее сформировала под эту задолженность резерв, то безнадежный долг списывается за счет резерва.

Порядок формирования резервов по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли регулируется ст. 266 НК РФ.

Сомнительный долг – любая задолженность, которая:

- возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

- (и) не погашена в сроки, установленные договором;

- (и) не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежный долг (долг, не реальный ко взысканию):

- долг, по которому истек срок исковой давности (3 года согласно ст. 196 ГК РФ);

- (или) долг, по которому в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено:

а) вследствие невозможности его исполнения;

б) на основании акта государственного органа;

в) вследствие ликвидации организации.

Извлечение из ГК РФ

Статья 416. Прекращение обязательства невозможностью исполнения

1. Обязательство прекращается невозможностью исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает.

2. В случае невозможности исполнения должником обязательства, вызванной виновными действиями кредитора, последний не вправе требовать возвращения исполненного им по обязательству.

Статья 417. Прекращение обязательства на основании акта государственного органа

1. Если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично, обязательство прекращается полностью или в соответствующей части. Стороны, понесшие в результате этого убытки, вправе требовать их возмещения в соответствии со статьями 13 и 16 настоящего Кодекса.

Статья 419. Прекращение обязательства ликвидацией юридического лица

Обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Резерв создается по окончании каждого отчетного и налогового периода на основании проведенной инвентаризации:

- по задолженности более 90 дней – вся сумма долга включается в резерв;

- по задолженности от 45 до 90 дней – в резерв включают 50% суммы долга;

- по задолженности до 45 дней – резерв не создается.

Общая сумма резерва в отчетном (налоговом) периоде не может превышать 10% дохода от реализации за указанный период, который определяется в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Начисленная сумма резерва (но не больше предельной величины) относится во внереализационные расходы на последнюю дату отчетного (налогового) периода (пп.7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ).

В следующих случаях сумма образованного резерва относится во внереализационные доходы:

- при погашении дебитором задолженности;

- при превышении на конец отчетного периода предельной величины резерва (10% от доходов ) ;

- неиспользованная сумма резерва.

В налоговой учетной политике следует определить (п. 5 ст. 266):

- неиспользованная в отчетном периоде сумма резерва переносится на следующий отчетный (налоговый) период;

- (или) неиспользованная на конец отчетного (налогового) периода сумма резерва восстанавливается (относится во внереализационные доходы).

Кроме этого, в налоговой учетной политике следует утвердить формы налоговых регистров по формированию и использованию резервов по сомнительным долгам. Примерный образец регистра по формированию резерва приведен в таблице 1.

Наименование организации:_______________ ИНН _____________________

Регистр формирования резервов по сомнительным долгам по состоянию на _______

Протокол инвентаризации № ____ от _______

Документ, на основании которого возникла дебиторская задолженность (дата, номер)

в том числе по количеству дней просрочки от срока, установленного договором:

от 45 до 90 дней

Итого дебиторская задолженность

в том числе подлежит включению в резерв

сумма граф 5 и 6 по этой строке

50% от итоговой суммы по графе 5

100% от итоговой суммы по графе 6

Предельная величина резерва

10% от выручки за отчетный (налоговый период)

Сумма резерва для отнесения во внереализационные расходы

определяется путем сравнения суммы исчисленного резерва и предельной величины

В бухгалтерском учете резервы сомнительных долгов являются оценочными резервами. Эти резервы формируются на конец отчетного периода с целью доведения стоимости активов, представленных в бухгалтерском балансе, до их текущей (реальной) стоимости. На суммы образованных резервов уменьшается отраженная в бухгалтерской отчетности дебиторская задолженность.

Порядок формирования резервов регулируется п. 70 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина от 29.07.1998 № 34н).

Сомнительной считается любая дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Сумма созданного резерва отражается по кредиту балансового счета 63 в корреспонденции с субсчетом 91.2 «Прочие расходы».

Согласно бухгалтерской учетной политике организации резерв сомнительных долгов создается по результатам годовой инвентаризации на основании протокола инвентаризационной комиссии, утвержденного руководителем организации. В протоколе члены комиссии принимают решение о признании просроченной задолженности сомнительной.

На конец 2010 года в бухгалтерском учете были образованы резервы по задолженности «Фирмы А» в размере 1 700 000 руб. и «Фирмы В» в размере 300 000 руб.

В течение 2011 года «Фирма А» частично погасила свою задолженность. На указанные суммы резерв по «Фирме А» был восстановлен.

Движение резерва сомнительных долгов отражается в специальном бухгалтерском регистре (см. таблицу 2). В таблице 3 приведена выписка из Книги хозяйственных операций по начислению резерва на конец 2010 года и движению резерва в 2011 году.

На конец 2011 года сумма неиспользованного резерва по «Фирме А» в размере 200 000 руб. была восстановлена. По задолженности «Фирмы В» истек срок исковой давности, эта задолженность была списана за счет резерва. По результатам годовой инвентаризации на основании протокола инвентаризационной комиссии в бухгалтерском учете на 31.12.2011 были сформированы резервы сомнительных долгов по «Фирме А» и «Фирме Б». Проводки по восстановлению и созданию резервов оформлены бухгалтерской справкой (см. таблицу 4).

Читайте также: