Постоянный налоговый расход это
Опубликовано: 19.09.2024
В бухгалтерском и налоговом учете прибыль формируется по разным правилам. Из-за таких отличий появляются постоянные и временные разницы. Постоянные налоговые обязательства (ПНО) формируются из постоянных разниц. В статье расскажем о применении ПБУ 18/02, возникновении, расчете и отражении ПНО.
Постоянные разницы
ПБУ «Учет расчетов по налогу на прибыль» рассказывают о взаимосвязи между налогом на прибыль, который рассчитан по бухгалтерским и налоговым правилам. ПБУ 18/02 используют организации, которые платят налог на прибыль, за исключением кредитных организаций и государственных учреждений. Организации, применяющие спецрежимы, могут не следовать правилам этого ПБУ, но тогда отразите отказ от его применения в учетной политике.
Если доходы и расходы формируют только бухгалтерскую прибыль — возникают постоянные разницы. В них проявляются неустранимые отличия бухучета от налогового. Информация о разницах в бухучете формируется по данным первичных документов. Постоянные разницы возникают если:
- на размер затрат, признаваемых для целей налогообложения, наложен лимит;
- имущество передается безвозмездно;
- полученный убыток перенесли на будущий период, но со временем его стало нельзя учесть в целях уменьшения налога.
Возможны и другие причины появления постоянных разниц. Статья 251 НК РФ устанавливает доходы, которые нельзя учесть при расчете налоговой базы, а статья 270 НК РФ содержит перечень таких расходов.
Что такое постоянное налоговое обязательство
Появление постоянных разниц приводит к появлению постоянных налоговых обязательств (ПНО) или активов (ПНА). Когда разница увеличивает сумму платежа по налогу на прибыль — образуется ПНО, когда платеж уменьшается — ПНА.
ПНО — это сумма налога, которая увеличивает налог на прибыль. Оно появляется, если доход признан исключительно в налоговом учете, или расход признан только в бухучете. В таком случае прибыль в бухучете меньше, чем в налоговом. И в бюджет придется заплатить больше, чем требуется по данным бухучета.
Сумма ПНО определяется как произведение постоянной разницы отчетного периода и ставки налога на прибыль. Признавайте ПНО в том же периоде, в котором возникли постоянные разницы.
ПНО = ПР * 20%
Отражение постоянных разниц в учете и отчетности
В первую очередь нужно определить влияние постоянной разницы на налог на прибыль. Сравните бухгалтерскую и налоговую прибыль. Если налоговая больше — постоянная разница положительна, нужно отразить ПНО. Для отражения ПНО проводку бухгалтер делает следующую: дебет 99 кредит 68. Если налоговая прибыль меньше, отражайте ПНА по дебету 68 и кредиту 99.
Постоянные разницы в бухбалансе учитывать не нужно. Для них предусмотрено поле 2421 отчета о финрезультатах. Поле 2421 указано справочно и не участвует в расчете других строк. Его влияние учтено в строке 2410 «текущий налог на прибыль».
Пример возникновения и отражения ПНО
ООО «Антуриум» безвозмездно передает своей дочерней компании ООО «Орхидея» одно из собственных торговых помещений. Остаточная стоимость помещения составляет 850 000 рублей, НДС начисленный 153 000 рублей.
| Дебет | Кредит | Сумма | |
|---|---|---|---|
| Отражена безвозмездная передача помещения | 91.02 | 01 | 850 000 рублей |
| Начислен НДС по переданному помещению | 91.02 | 68 | 153 000 рублей |
По правилам ст. 270 НК РФ налог на прибыль нельзя уменьшить на величину расходов, совершенных при безвозмездной передаче имущества. А п.4 ПБУ 18/02 указывает, что такие расходы должны быть учтены в качестве ПНО.
ПНО = (850 000 рублей + 153 000 рублей) * 20% = 200 600 рублей.
Начисление ПНО оформите проводкой:
| Дебет | Кредит | Сумма | |
|---|---|---|---|
| Начислено ПНО | 99 | 68 | 200 600 |
Текущий налог на прибыль (ТНП)
Учитывать разницы нужно для последующего расчета текущего налога на прибыль. ТНП — это налог на прибыль для целей налогообложения. Его расчет ведется исходя из условного дохода (расхода).
ПБУ 18/02 определяет условный расход как бухгалтерскую прибыль, умноженную на ставку налога 20%. Условный доход — как произведение убытка по данным бухучета и налоговой ставки.
УР (УД) = Бух. прибыль(убыток) * 20%
Условный расход и доход не отражается в отчетности. Однако, его нужно отражать в бухучете, используя проводки:
| Дебет | Кредит | |
|---|---|---|
| Условный расход | 99 | 68 |
| Условный доход | 68 | 99 |
ТНП рассчитывайте с учетом сумм ПНО и ПНА. Кроме того, нужно учесть изменение отложенного налогового актива (ОНА) и обязательства (ОНО) за отчетный период.
ТНП = УР(УД)+ПНО-ПНА+ОНА(начисленный)-ОНА (погашенный)-ОНОн+ОНОп
Для текущего налога отведена отдельная строка в отчете о финрезультатах — 2410. В балансе отражается только переплата или недоимка по налогу. Переплату включайте в дебиторскую задолженность, а недоимку в краткосрочные обязательства. Условный доход и расход не отражается в отчетности.
Облачный сервис Контур.Бухгалтерия — отличный помощник в ведении учета и составлении отчетности. Вы можете учитывать доходы и расходы, начислять зарплату и отправлять отчетность через интернет. Консультации наших экспертов помогут разобраться со всеми вопросами. В течение 14 дней все новые пользователи могут работать в сервисе бесплатно.
«Клерк» Рубрика 1С
Внесенные в ПБУ 18/02 изменения во многом соответствуют МСФО 12 «Налоги на прибыль» и рекомендациям БМЦ. В связи с указанными изменениями в отчете о финансовых результатах уточнены состав и наименование показателей, раскрывающих величину налога на прибыль. Организации вправе применить новые правила в отчетности за 2019 г., закрепив свое решение в учетной политике.
Что изменилось в стандарте
Главная цель стандарта ПБУ 18/02 — определить порядок учета налогов на прибыль. Этот стандарт помогает организации учитывать последствия:
- будущего возмещения стоимости активов, которые признаны в отчете о финансовом положении организации;
- событий текущего периода, признанных в финансовой отчетности организации (IAS 12 «Налоги на прибыль», Минфин, приказ от 28.12.2015 № 217н).
ПримерПредприятие приобрело оборудование в 2020 году. В течение трех лет с помощью этого оборудования предприятие рассчитывает получить доход.
Прибыль предприятия за эти три года будет доход за вычетом стоимости оборудования, амортизированной на три года. При этом согласно НК РФ срок амортизации может быть 10 лет. В таком случае в первый год деятельности налогооблагаемая прибыль будет существенно больше заработанной и налог с нее «съест» большую часть этой прибыли. Инвестор может решить, что и через три года на налоги будет уходить половина прибыли. Однако за счет амортизации налогооблагаемая прибыль будет меньше и налогов придется платить меньше — о чем стоит заранее знать инвестору. В ПБУ 18/02 есть инструменты, чтобы показать такие ситуации.
Отложенный налоговый актив (ОНА) отражает вероятность заплатить меньшую долю налога в будущем аналогично тому, как дебиторская задолженность отражает надежду вернуть долг в будущем (п. 14 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете
на отдельном синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы».В том периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, признаются отложенные налоговые обязательства (ОНО). ОНО — это та часть отложенного налога, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в будущем (п. 15 ПБУ 18/02). Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».
Кто обязан применять ПБУ 18/02:
Основные изменения ПБУ 18/02:
- Публичные общества (для информирования акционеров и инвесторов).
- Дочерние и зависимые общества (для подготовки консолидированной отчетности (МСФО).
- Остальные компании, кроме малых предприятий и некоммерческих организаций.
При соблюдении правил, предусмотренных Приказом Минфина РФ № 236н, расчета показателей по ПБУ 18/02 можно выполнять разными методами: балансовым или методом отсрочки. При этом стандарт не содержит ограничений для использования организацией любого из этих способов по своему выбору (Информационное сообщение Минфина РФ от 28.12.2018 № ИС-учет-13).
- из сферы действия ПБУ 18/02 исключаются организации государственного сектора;
- уточняется порядок определения временных разниц (ВР) и постоянных разниц (ПР), в том числе участником КГН;
- по некоторым видам разниц устраняется неопределенность, к каким видам их относить — временным или постоянным;
- устанавливается порядок определения расхода (дохода) по налогу на прибыль, который складывается из текущего и отложенного налога и отражается в отчете о финансовых результатах за отчетный период. Текущий налог на прибыль — это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый по данным налогового учета. Отложенный налог на прибыль определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток);
- уточняется терминология: вместо понятия «постоянный налоговый актив» (ПНА) используется термин «постоянный налоговый доход» (ПНД), а вместо понятия «постоянное налоговое обязательство» (ПНО) — «постоянный налоговый расход» (ПНР). При этом все определения данного понятия остаются прежними.
Упрощение расчетов по ПБУ 18/02
В приложении к новой редакции ПБУ 18/02 приведен практический пример, который наглядно демонстрирует, что все показатели, необходимые для выполнения требований ПБУ 18/02, можно получить, используя только данные бухгалтерского и налогового учета — без выделения в учете ПР и ВР.
Рекомендация БМЦ от 26.04.2019 № Р-102/2019-КпР «Порядок учета налога на прибыль» предлагает отражать суммы текущего и отложенного налога на прибыль на отдельных субсчетах счета 99 «Прибыли и убытки». При этом суммы постоянного налогового расхода (дохода) отражать на счете 99 не требуется. Следование рекомендации БМЦ № Р-102/2019-КпР также позволяет отказаться от детального учета ПР и ВР.
Поддержка в «1С»
- Не ведется.
- Ведется балансовым методом.
- Ведется балансовым методом с отражением постоянных и временных разниц.
- Ведется затратным методом (методом отсрочки).
Балансовый метод учета отложенного налога
При выполнении регламентной операции «Расчет налога на прибыль» по данным налогового учета рассчитывается сумма текущего налога на прибыль.
При выполнении регламентной операции «Расчет отложенного налога по ПБУ 18/02» по каждому виду активов и обязательств определяются временные разницы — как разницы между балансовой и налоговой стоимостью актива (обязательства) на отчетную дату.
Текущий и отложенный налоги соответствуют показателям, раскрывающим величину налога на прибыль в отчете о финансовых результатах в редакции Приказа № 61н:
- «Текущий налог на прибыль» — строка (2411).
- «Отложенный налог на прибыль» — строка (2412).
Порядок расчета отложенного налога
Балансовая стоимость — Налоговая стоимостьСальдо временных разниц * Ставка налогаОтложенный налог на отчетную дату — Отложенный налог на начало годаЗатем рассчитываются суммы отложенного налога. Отложенный налог на отчетную дату рассчитывается как произведение сальдо временных разниц по виду актива (обязательства) и текущей ставки налога. При этом проводки формируются исходя из сравнения отложенного налога, рассчитанного на отчетную дату и отложенного налога, рассчитанного на начало года.
В программе «1С» можно сформировать справку-расчет отложенного налога.
Расчет расхода по налогу на прибыль
Порядок расчета основан на приложении к ПБУ 18, иллюстрируется справкой-расчетом и включает простые арифметические действия.
Строки с А по Д содержат базовые данные. Строки с Б по 2 — данные справки-расчета отложенного налога. Строки с 1 по 8 — расчетные величины. Данные строк с 3 по 5 включаются в отчет о финансовых результатах. Данные в строках 6-7 рассчитываются без применения постоянных разниц.
Переход на балансовый метод
Первое выполнение закрытия месяца приведет суммы на счетах 09 и 77 в соответствии с
балансовым данным на 31 января 2020 г. Такое исправление может требовать ретроспективного пересчета, если:Суть ретроспективного пересчета заключается в том, что данные на начало периода необходимо откорректировать так, как если бы новый способ применялся всегда. Для этого после выпуска отчетности за 2019 г. нужно изменить настройки учетной политики на 2019 г. и выполнить закрытие месяца за декабрь 2019. В результате на 01.01.2020 данные на счетах 09 и 77 будут посчитаны балансовым методом, а разница отразится на счете 84 «Нераспределенная прибыль».
- результат пересчета существенный;
- организация не имеет права применять упрощенные способы учета (п. 15 ПБУ 1 «Учетная политика организации», п. 9 ПБУ 22 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
Как правило, прибыль, исчисленная по данным налогового учета, отличается от прибыли, рассчитанной по бухгалтерскому учету.
Это связано с различными нормативными правилами, применяемыми к отражению произведенных доходов и расходов коммерческих организаций. Для налогового учета эти правила определяет Налоговый Кодекс РФ, а для бухгалтерского учета – Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ).
Для отражения в бухучете и отчетности разницы между налогом на бухгалтерскую прибыль и налогом, показанным в декларации по налогу на прибыль, используется ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Обращаем внимание читателей: Приказом Минфина России от 20.11.2018 г. № 236н внесены изменения в ПБУ 18/02. Изменения применяются организациями, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 год. Начать применять изменения можно и раньше, отразив этот факт в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
ПБУ 18/02 может не применяться только для организаций субъектов малого предпринимательства.
Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом
Разницы между БУ и НУ бывают:
- постоянные;
- временные.
Постоянные налоговые разницы — это доходы или расходы, которые:
- принимаются в БУ, но не формируют налогооблагаемую прибыль (убыток) ни в текущем периоде, ни в последующих;
- признаются в НУ, но не формируют бухгалтерскую прибыль (убыток), т.е не принимаются к бухучету ни в текущем периоде, ни в последующих.
Временные налоговые разницы –это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль (убыток) в другом (других) отчетных периодах и проводят к образованию отложенного налога на прибыль.
Применение ПБУ 18/02 вызывает вопросы не только начинающих бухгалтеров, но и бухгалтеров со стажем, поэтому в данной статье мы решили в примерах из хозяйственной деятельности организаций рассмотреть тему «Постоянное налоговое обязательство (ПНО), постоянный налоговый актив (ПНА)».
Постоянное налоговое обязательство (ПНО)
Постоянное налоговое обязательство (ПНО) возникает и отражается в бухгалтерском учете, если бухгалтерская прибыль становится меньше налоговой (БП доходов по БУ; расходы по НУ НП), а это происходит в следующих случаях:
- доходы по НУ расходов по БУ.
ПНА рассчитывается по формуле:
ПНА = Величина доходов, которые учитываются только в бухгалтерском учете Х Ставка налога на прибыль (20%) или
ПНА = Величина расходов, которые учитываются только в налоговом учете Х Ставка налога на прибыль (20%).
Постоянные налоговые разницы формируются на основании первичных документов по счетам бухгалтерского учета налогоплательщика либо в ином порядке, определяемом организацией.
Постоянный налоговый актив приводит к уменьшению платежей в бюджет по налогу на прибыль в отчетном периоде.
Отражение ПНО (ПНА) в бухгалтерском учете
Постоянные налоговые обязательства (ПНО) в бухгалтерском учете учитываются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам, субсчет по учету расчетов по налогу на прибыль»
Постоянные налоговые активы (ПНА) учитываются по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам, субсчет по учету расчетов по налогу на прибыль» в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки»
Проводки будут такие:
Проводка Операция Дт 99-ПНО - Кт 68 Отражено ПНО Дт 68 - Кт 99-ПНА Отражено ПНА Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.
Примеры возникновения постоянных налоговых разниц
Постоянное налоговое обязательство (ПНО)
Постоянное налоговое обязательство возникает в следующих случаях:
1) Превышение фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка) над расходами, которые не принимаются для целей налогообложения (абз.4 п. 4 ПБУ 18/02)
Согласно ПБУ №10/99 «Расходы организации» в бухгалтерском учете учитываются все расходы организации, независимо от того к какому видов расходов они относятся: на себестоимость товаров, работ, услуг, к операционным расходам, в тоже самое время, согласно ст. 264 НК РФ, ст. 270 НК РФ часть расходов организации не может быть принята в полном объеме, на эти виды расходов существуют либо ограничения, либо нормы.
К данной категории расходов, в частности, относятся следующие виды расходов:
- Нормируемые расходы на рекламу, которые учитываются в размере 1% от выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 4 ст. 264 НК РФ);
- Представительские расходы, учитываемые в размере 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда (п. 2 ст. 264 НК РФ);
- расходы на командировки (суточные в пределах норм, утвержденных Правительством РФ);
- расходы по страхованию;
- расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов;
- расходы, поименованные в ст. 270 НК РФ.
Кроме того, при принятии к учету по налогу на прибыль расходы должны быть оформлены документами, иметь экономическое обоснование, а также должны быть связаны с деятельностью организации, направленной на получение дохода. Если у организации возникают расходы и они не соответствуют этим требования, то такие расходы исключаются из расходов для целей налогообложения.
При исключении из затрат организации расходов сверх норматива либо тех расходов, которые признаются в налоговом учете с учетом ограничений, в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль бухгалтерская прибыль становится больше налоговой (исполняется условие Расходы НУ Пример 2 – представительские расходы:
Представительские расходы организации за налоговый период составили 70 000 рублей. Расходы на оплату труда за этот период составили 1 200 000 рублей.
В бухгалтерском учете представительские расходы будут отражены в сумме 70 000 рублей.
В налоговом учете представительские расходы за налоговый период будут приняты в размере 4 % от расходов организации на оплату труда в сумме 48 000 (1 200 000*4%).
Превышение норматива образует постоянную налоговую разницу по представительским расходам в сумме 22 000 (70 000- 48 000) рублей.
У организации возникает постоянное налоговое обязательство (Расходы по НУ Пример 3 – исключаемые из НУ расходы:
Организация (ОСНО) решила провести корпоративное мероприятие для своих сотрудников. Сумма расходов на корпоративное мероприятие составили 400 000 рублей, в том числе НДС 20% в сумме 66 667 рублей. Персонификация участников корпоративного мероприятия организацией не осуществлялась.
Бухгалтер, при предоставлении ему первичных документов на произведенные в ходе мероприятия расходы, в налоговом учете не признает расходы в сумме 400 000 рублей, в том числе и сумму НДС, в связи с чем образуется постоянная налоговая разница в сумме 400 000 рублей.
У организации возникает постоянное налоговое обязательство (Расходы по НУ 2) Передача на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей (абз. 5 п.4 ПБУ 18/02)
Кроме того, под эту норму, в частности, подпадают организации, пользующиеся каким-либо имуществом на безвозмездной основе. Налоговые органы настаивают на том, чтобы организация в такой ситуации ежемесячно признавала внереализационный доход в размере рыночной цены на аренду идентичного имущества, а в бухгалтерском законодательстве не предусмотрено отражение стоимости таких работ (услуг) на счетах бухгалтерского учета.
Пример 1 – безвозмездная передача основного средства:
Организация безвозмездно передает объект основных средств, первоначальная стоимость которого 189 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет, фактический срок использования 4 года. Амортизация начислялась линейным способом, сумма начисленной амортизации- 151 200 рублей, остаточная стоимость передаваемого объекта 37 800 рублей.
При безвозмездной передаче основного средства в бухгалтерском учете необходимо начислить налог на добавленную стоимость (НДС 20%) с остаточной стоимости ОС в сумме 7 560 (37 800 * 20%) рублей.
Убыток в бухгалтерском учете при безвозмездной передаче ОС сформирует постоянную налоговую разницу, поскольку в налоговом учете убыток в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ) в сумме 45 360 (189 000-151 200+ 7 560) рублей.
У организации возникает постоянное налоговое обязательство (Расходы по НУ Доходов по БУ), то у организации ежемесячно возникает постоянное налоговое обязательство в сумме 12 000 рублей (60 000* 20%).
В бухгалтерском учете в момент признания внереализационного дохода должна быть сделана проводка:
Бухгалтерские проводки Сумма, руб. Описание операции Дт Кр 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» 68.04 субсчет «Налог на прибыль» 12 000 Отражено постоянное налоговое обязательство (60 000 руб. *20%) 3) Образование убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах (абз. 6 п.4 ПБУ 18/02)
С 01 января 2017 года действуют новые правила для переноса убытков прошлых лет на период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года (ст. 283 НК РФ). Согласно изменениям, переносить на будущее можно убыток в сумме, не превышающем 50% от налоговой базы текущего периода.
Кроме того, отменен ранее действовавший десятилетний ограничительный срок переноса убытков.
По старым правилам, постоянные налоговые разницы возникали в случае, если организации по истечении десяти лет не удавалось завершить списание убытка, перенесенного на будущее (п.2.1 ст. 283 НК РФ).
Применение положений ст. 283 НК РФ в новой редакции применяются в отношении убытков, полученных налогоплательщиком за налоговые периоды, начинающиеся с 01.01.2007 года.
Таким образом, по убыткам, возникшим у организации до 01.01.2007 года (в 2006 году), которые не удалось списать в течение десяти лет, постоянное налоговое обязательство у организации возникло бы в 2016 году.
Соответственно в 2019 году у организаций отсутствуют условия, при которых может возникнуть постоянная налоговая разница по убыткам, переносимым на будущее, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства.
Постоянный налоговый актив (ПНА)
Если бухгалтерская прибыль становится меньше налоговой прибыли в случаях, когда доходы по налоговому учету становятся меньше (Доходы по НУ Расходов по БУ), чем в бухгалтерском учете, то у организации возникает постоянный налоговый актив (ПНА).
Перечень доходов, не учитываемых для целей налогообложения содержится в ст. 251 НК РФ, которые могут привести к возникновению постоянного налогового актива (ПНА).
Пример 1 – безвозмездная помощь учредителя:
Учредитель организации, доля которого в уставном капитале составляет 70%, передает денежные средства в сумме 800 000 рублей.
В бухгалтерском учете отражены полученные денежные средства в составе прочих доходов в сумме 800 000 рублей (Дт 51 «Расчетный счет» Кр 91.1 «Прочие доходы»).
В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ стоимость безвозмездно полученного имущества от организации, доля которой в уставном капитале организации составляет более чем 50%, не включается в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль.
У организации возникает постоянная налоговая разница в сумме 800 000 рублей, приводящая к возникновению постоянного налогового актива в сумме 160 000 рублей.
В бухгалтерском учете должна быть сделана проводка:
Бухгалтерские проводки Сумма, руб. Описание операции Дт Кр 68 субсчет «Налог на прибыль» Пример 2 – разница между оценочной и балансовой стоимостью вклада в уставной капитал:
Компания приобрела долю в уставном капитале другой организации на сумму 70 000 рублей. В счет вклада в уставной капитал компания передала товары, балансовая стоимость которых составила 50 000 рублей.
Разница между оценочной и балансовой стоимостью вклада в уставной капитал в сумме 20 000 (70 000-50 000) рублей будет отражена в бухгалтерском учете, как доход от передачи товаров в счет вклада в уставной капитал другой организации. (Дт 76 «Расчеты с дебиторами» Кр 91.1 «Прочие доходы»).
В налоговом учете в соответствии с пп.2 п.1 ст. 277 НК РФ доход не возникает.
У организации возникает постоянная налоговая разница в сумме 20 000 рублей, приводящая к возникновению постоянного налогового актива в сумме 4 000 рублей.
В бухгалтерском учете должна быть сделана проводка:
Бухгалтерские проводки Сумма, руб. Описание операции Дт Кр 68 субсчет «Налог на прибыль» В ПБУ 18/02 перечень постоянных разниц не является исчерпывающим. На практике могут возникнуть иные ситуации, когда появятся постоянные налоговые разницы, ведущие к формированию постоянных налоговых обязательств (постоянных налоговых активов).
Распознать постоянные налоговые разницы бухгалтеру поможет простое правило: если какой-либо расход (доход) признается в бухгалтерском учете, но не признается совсем или хотя бы частично в налоговом учете (ни в текущем, ни в последующих, ни в предыдущем периодах), то возникает постоянная налоговая разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО) либо постоянного налогового актива (ПНА).
Источник: Пресс-центр АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», журнал «Расчет»
Постоянные и временные разницы
Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налоговой базой (убытком) состоит из постоянных и временных разниц (п. 3):
- формируются:
- на основании первичных документов по счетам БУ;
- в ином порядке;
- учитываются обособленно, на разных синтетических счетах (п. 3, 14,15);
- временные разницы учитываются дифференцировано по видам активов и обязательств.
Постоянные разницы
Постоянные разницы – это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток), но НИКОГДА не учитываемые при определении налоговой базы и наоборот:
- формируются:
- ПНР – постоянный налоговый расход;
- ПНД – постоянный налоговый доход.
Постоянные разницы НИКОГДА не отражаются на счетах учета активов и обязательств.
- признаются в одном периоде;
- учитываются на счетах 90, 91;
- не создают разниц в активах и обязательствах (в балансе постоянных разниц нет!).
Постоянный налоговый расход
Постоянный налоговый расход (ПНР) – сумма налога, которая увеличивает налоговый расход по налогу на прибыль в отчетном периоде.
Постоянный налоговый доход
Постоянный налоговый доход (ПНД) – сумма налога, которая уменьшает налоговый расход по налогу на прибыль в отчетном периоде.
См. также:
- Кто применяет ПБУ 18/02
- Что такое балансовый метод?
- Временные разницы
- Регистр учета временных разниц
- Взаимосвязь показателей
Если Вы еще не подписаны:
Активировать демо-доступ бесплатно →
или
Оформить подписку на Рубрикатор →
После оформления подписки вам станут доступны все материалы по 1С:Бухгалтерия, записи поддерживающих эфиров и вы сможете задавать любые вопросы по 1С.
Помогла статья?
Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно
Похожие публикации
- ПБУ 18/02. Постоянные разницы, ПНД (ПНР)У вас нет доступа на просмотр. Чтобы получить доступ: Оформите.
- Курсовые разницы и межкурсовые разницы при расчетах подотчетного лица заграницейДобрый день! Помогите провести операциями Расходы по А/о при расчете.
- Постоянные доплаты и надбавкиДобрый день! Вот какая у нас проблема. В программе были.
- Постоянные начисления уволенному сотрудникуДобрый день! Подскажите, пожалуйста, как можно установить ежемесячное начисление уволенному.
Карточка публикации
(1 оценок, среднее: 5,00 из 5)
Добавить комментарий Отменить ответ
Для отправки комментария вам необходимо авторизоваться.
Вы можете задать еще вопросов
Доступ к форме "Задать вопрос" возможен только при оформлении полной подписки на БухЭксперт8.
Оформить заявку от имени Юр. или Физ. лица вы можете здесь >>Нажимая кнопку "Задать вопрос", я соглашаюсь с
регламентом БухЭксперт8.ру >>Изменения в 2021 году, о которых нужно знать бухгалтеру
[06.04.2021 запись] Учетная политика на 2021 в 1С
Приобретение малоценных объектов сроком использования более 12 месяцев
Нам исполнилось 10 лет - с ЮБИЛЕЕМ! Идем и дальше вместе!
Здравствуйте!
Большое спасибо Марине Аркадьевне! Как всегда обстоятельно и доходчиво раскрывает тему и отвечает на вопросы.
Я пока еще только 3 года смотрю вебинары, но всегда остаюсь довольна.
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Организация планирует применять балансовый метод применения ПБУ 18/02 с 01.01.2020. За отчетный период прибыль в бухгалтерском учете составила 3 418 531 руб., в налоговом учете 3 404 712 руб. (разница 13 819 руб, в т.ч. за счет увеличения прибыли в налоговом учете на сумму амортизации в размере 6020 руб. и за счет уменьшения прибыли на сумму переходящих отпускных в размере 19 839 руб.). На начало отчетного периода величина отложенного налогового обязательства (Кредит счета 77) составила 24 356 руб., величина отложенного налогового актива (Дебет счета 09) составила 3968 руб. На конец отчетного периода остаточная стоимость ОС в бухгалтерском учете составила 796 232 руб., в налоговом учете 680 467 руб. Переоценка ОС не производится, операции, требующие раздельного формирования налоговой базы, не производились. Текущий налог на прибыль определяется по налоговой декларации.
Какие бухгалтерские проводки будут сформированы на конец отчетного периода?
Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 год организации обязаны применять ПБУ 18/02 с учетом изменений, внесенных приказом Минфина России от 20.11.2018 N 236н.
Изменения касаются квалификации разниц, применения балансового метода для расчета отложенных налогов и введения понятия "расход по налогу на прибыль".
Согласно п. 8 ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, а также результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль (убыток), но формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах.
С 2020 года в п. 8 ПБУ 18/02 добавлена фраза о том, что временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.
При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница (абзац 2 п. 3 ПБУ 18/01).
Иными словами, используется так называемый балансовый метод расчета временных разниц.
При применении балансового метода временные разницы на отчетную дату выявляются путем сравнения балансовой стоимости каждого актива и обязательства с его налоговой стоимостью.
Для реализации балансового метода рекомендуется создать специальный регистр временных разниц в виде таблицы (смотрите, например, Рекомендацию Р-109/2019-КпР "Регистр учета временных разниц" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 11.12.2019)), представляющий собой перечень признаваемых в бухгалтерском балансе активов и обязательств организации, а также объектов налогового учета, которые имеют отличную от нуля налоговую величину, но при этом не признаются в бухгалтерском балансе. По каждой статье перечня указывается ее балансовая стоимость, ее налоговая величина и соответствующая временная разница.
При этом под налоговой величиной актива или обязательства понимается сумма, которая в соответствии с требованиями налогового законодательства будет влиять на расчет налоговой базы по налогу на прибыль будущих периодов. Налоговой величиной актива является сумма, которая будет вычитаться из налоговой базы будущих периодов в связи с выбытием (погашением стоимости) данного актива. Налоговой величиной обязательства является сумма, которая не будет вычитаться из налоговой базы будущих периодов при выбытии ресурсов во исполнение данного обязательства.
При заполнении регистра временных разниц бухгалтер должен выполнить следующий алгоритм действий.
1. На отчетную дату определяем:
- стоимость активов по статьям бухгалтерского баланса и для целей налогового учета;
- стоимость обязательств по статьям бухгалтерского баланса и для целей налогового учета.
2. Определяем временную разницу между стоимостью активов и обязательств в бухгалтерском и налоговом учете по группам.
При этом если бухгалтерская стоимость активов меньше налоговой или бухгалтерская стоимость обязательств больше налоговой, образуется вычитаемая временная разница (ВВР).
Если бухгалтерская стоимость активов больше налоговой или бухгалтерская стоимость обязательств меньше налоговой, образуется налогооблагаемая временная разница (НВР).
3. Суммируем получившиеся разницы (ВВР с плюсом и НВР с минусом) и в результате суммирования получаем две временных разницы.
4. Вычитаем из большей меньшую и получаем на конец периода только одну (ВВР или НВР), что приведет к необходимости сделать единственную проводку по отражению отложенного налога на прибыль.
Исключение предусмотрено для случаев, когда законодательством РФ о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы (п. 19 ПБУ 18/02). Например, при наличии ценных бумаг, обслуживающих производств, уплате пониженных ставок по региональным обособленным подразделениям и т.д. По таким операциям отдельно группируются активы и обязательства и считаются временные разницы.
5. ВВР приводит к образованию отложенного налогового актива (ОНА), определяемого путем умножения ВВР на ставку налога на прибыль.
НВР приводит к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО), соответственно определяемого как произведение НВР на ставку налога на прибыль.
6. Далее величина ОНА или ОНО сравнивается с предыдущей отчетной датой. Получаем либо расход, либо доход по отложенным налогам.
Увеличение ОНО или уменьшение ОНА является расходом по отложенным налогам.
Уменьшение ОНО или увеличение ОНА является доходом по отложенным налогам.
Порядок отражения в учете налога на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 разъяснен Фондом НРБУ "БМЦ" в Рекомендации Р-102/2019-КпР "Порядок учета налога на прибыль" от 26.04.2019 (далее - Рекомендация Р-102/2019-КпР)*(1).
Сумма расхода по налогу на прибыль формируется по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (в случае дохода по налогу - по кредиту). Указанная сумма складывается из двух составляющих: текущего налога на прибыль и отложенного налога на прибыль. Каждую из составляющих рекомендуется учитывать на отдельном субсчете к счету 99 (п. 3, п. 4, п. 5 Рекомендации Р-102/2019-КпР):
- сумма текущего налога на прибыль отражается по дебету по дебету счета 99 (субсчет "Текущий налог на прибыль") в корреспонденции с кредитом счета 68 (субсчет "Расчеты по налогу на прибыль организаций");
- сумма отложенного налога на прибыль отражается по дебету или кредиту счета 99 (субсчет "Отложенный налог на прибыль") в корреспонденции соответственно с кредитом или дебетом счетов 09 или 77.
При этом увеличение НВР или уменьшение ВВР за отчетный период отражается по дебету счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 09 или 77.
Увеличение ВВР или уменьшение НВР за отчетный период отражается по дебету счета 09 или 77 в корреспонденции с кредитом счета 99.
В анализируемой ситуации необходимо учитывать, что переход на балансовый метод учета разниц с 2020 года предполагает ретроспективный пересчет показателей отчетности*(2).
Поэтому прежде всего необходимо определить по новым правилам временные разницы по состоянию на 1 января 2020 года.
У организации по состоянию на 1 января 2020 года числятся разницы по кредиту счета 77 - 24 356 руб. и по дебету счета 09 - 3968 руб.
Отметим, что ПБУ 18/02 не запрещает при переходе на новые правила отдельно формировать ОНО и ОНА. Однако в случае, когда организация считает текущий налог на прибыль по данным декларации, отражается только конечное сальдо (по счету 09, либо по счету 77).
Если бы организация изначально применяла балансовый метод, то на начало года у нее определилась бы итоговая ВВР, дающая остаток только по счету 77 в сумме 20 388 руб. (24 356 - 3968).
Изменение временных разниц в связи с ретроспективными изменениями учетной политики касаются только бухгалтерского учета и требуют корректировки в учете сформированных ранее данных по счетам учета отложенных налогов (счета 09, 77) до новых значений на начало 2020 года. При этом корректировка не должна приводить к изменению показателей бухгалтерской отчетности за 2019 год.
Поэтому изменение сумм ОНА и ОНО отражается на дату 31.12.2019 после реформации баланса и формирования отчетности последними записями:
Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Кредит 09,
- 3968 руб - погашен ОНА;
Дебет 77 Кредит 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"
- 3968 руб - погашено ОНО.
Изменения отражаются в пояснениях к балансу за 2020 год. Подробнее об отражении перехода на балансовый метод смотрите в Рекомендации Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-110/2019-КпР "Переход на новый порядок учета налога на прибыль с 2020 года" от 11.12.2019.
С 2020 года организация ведет учет разниц в установленном в учетной политике балансовым способом.
У организации на конец отчетного периода остаточная стоимость основных средств в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом. Соответственно, возникает НВР в сумме 115 765 руб. (796 232 руб. - 680 467 руб.), которая образует ОНО в сумме 23 153 руб. (115 765 руб. х 20%).
При сравнении с данными на начало отчетного периода выявляется увеличение ОНО на сумму 2765 руб. (20 388 - 23 153), то есть образуется расход по отложенным налогам.
Поскольку организация определяет текущий налог на прибыль на основании данных налоговой декларации, в бухгалтерском учете на конец отчетного периода начисление налога отразится записями:
Дебет 99, субсчет "Текущий налог на прибыль" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль организаций"
- 680 942 руб. (340 4712 х 20%) - отражен текущий налог на прибыль по данным налоговой декларации;
Дебет 77 Кредит 99, субсчет "Отложенный налог на прибыль"
- 2765 руб. (20 388 - 23153) - доначислено ОНО в части превышения суммы на конец отчетного периода.
Величина расхода по налогу на прибыль за отчетный период (строка 2410) будет выявляться как сумма, отраженная по дебету счета 99 (соответствующая бухгалтерской прибыли).Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет налога на прибыль (c 1 января 2020 года);
- Энциклопедия решений. Учет временных разниц (с 1 января 2020 года);
- Энциклопедия решений. Учет отложенных налоговых активов (с 1 января 2020 года);
- Энциклопедия решений. Учет отложенных налоговых обязательств (с 1 января 2020 года);
- Вопрос: Общество формирует проводки по отложенным налоговым обязательствам (ОНО) и отложенным налоговым активам (ОНА) в корреспонденции со счетом 99. В связи с применением балансового метода расчета отложенного налога на прибыль каков порядок заполнения строк 2411, 2412 отчета о финансовых результатах? После закрытия отчетного периода (года) счет 99 субсчет "Отложенный налог" должен закрыться на счет 84? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.);
- Варианты применения ПБУ 18/02 в "1С:Бухгалтерии 8" с 2020 года (журнал "БУХ.1С", N 1, январь 2020 г.);
- Ответы на вопросы о применении ПБУ 18/02 в "1С:Бухгалтерии 8" (журнал "БУХ.1С", N 3, март 2020 г.);
- Применение ПБУ 18/02 в "1С:Бухгалтерии 8" без учета постоянных и временных разниц (журнал "БУХ.1С", N 12, декабрь 2019 г.);
- Особенности аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, досрочно применяющих в бухгалтерском учете балансовый метод учета временных разниц (Л.В. Сотникова, журнал "Аудитор", N 9, сентябрь 2019 г.).Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА, профессиональный бухгалтер Макаренко ЕленаОтвет прошел контроль качества
22 апреля 2020 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) В Информационном сообщении Минфина России от 28.12.2018 N ИС-учет-13 обращено внимание на то, что расчет в Приложении к ПБУ 18/02 выполнен двумя способами: путем уменьшения прибыли до налогообложения на величину расхода по налогу на прибыль (так называемый балансовый способ) и путем уменьшения прибыли до налогообложения на величину условного расхода, скорректированную на сумму постоянного налогового расхода (так называемый способ отсрочки). При этом обращено внимание, что ПБУ 18/02 не содержит ограничений для применения организацией любого из этих способов по своему выбору.
Полагаем, что организация вправе разработать свою методику учета налога на прибыль (в том числе и с использованием счета 68). Вместе с тем с учетом положений абзаца третьего п. 20, п. 24 ПБУ 18/02 и Рекомендации Р-102/2019-КпР представляется, что величина расхода по налогу на прибыль с подразделением на текущий и отложенный налог теперь должна определяться в пределах данных, отраженных непосредственно на счете 99, в связи с чем отражение операций по предложенной Фондом НРБУ "БМЦ" методике полагаем более предпочтительным.
*(2) В силу требований п.п. 14 и 15 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) последствия изменения учетной политики, вызванного изменением нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, отражаются в порядке, установленном соответствующим нормативным правовым актом, а если порядок не установлен, то последствия изменения учетной политики, способные оказать существенное влияние на финансовые показатели, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, как если бы новый порядок учета применялся с самого раннего момента, затрагиваемого изменениями в учете.Читайте также:
(1).jpg)
