Пересчет налога на имущество по решению суда
Опубликовано: 14.05.2024
(1).jpg)
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
С 01.01.2019 вступили в силу ряд положений Федерального закона от 03.08.2018 N 334-ФЗ, которые внесли изменения в НК РФ, касающиеся порядка исчисления некоторых налогов в зависимости от изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения. Так, п. 15 ст. 378.2 НК РФ в новой редакции предусмотрено, что в случае изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения по налогу на имущество организаций, исчисляемому в отношении объектов недвижимости, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость имущества, на основании установления рыночной стоимости такого объекта по решению комиссии или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, внесенные в ЕГРН, учитываются при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания.
Аналогичные правила установлены п. 1.1 ст. 391 НК РФ применительно к изменению кадастровой стоимости земельного участка для целей исчисления земельного налога. В связи с этим специалисты ФНС России напоминают, что положениями п. 7 ст. 78 НК РФ установлен трехлетний срок для подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога (письмо ФНС России от 27.11.2018 N БС-4-21/22899@).
Если организация подала иск о пересмотре кадастровой стоимости в 2020 году, выиграла суд и внесла изменения в ЕГРН, то за какие периоды пересчитают налог на имущество и земельный налог?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация вправе вернуть переплату по налогу на имущество (земельному налогу) начиная с того налогового периода, в котором первый раз в целях налогообложения была применена старая (оспоренная измененная) кадастровая стоимость.
Если кадастровая стоимость объекта применялась в целях налогообложения более трех лет, заявление о возврате переплаты может быть подано только в отношении сумм налога, уплаченных за три предшествующих года.
Обоснование вывода:
На основании п. 2 ст. 375, п. 1 ст. 391 и п. 1 ст. 403 НК РФ в общем случае налоговая база по налогу на имущество организаций (в отношении отдельных объектов недвижимого имущества), земельному налогу и налогу на имущество физических лиц (для субъектов Российской Федерации, перешедших к исчислению налога по кадастровой стоимости) определяется как кадастровая стоимость соответствующих объектов недвижимого имущества, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН) и подлежащая применению с 1 января года, являющегося за налоговым периодом.
При этом, как отмечается в письме ФНС России от 27.11.2018 N БС-4-21/22899@, кадастровая стоимость, измененная на основании решений комиссии или суда об установлении рыночной стоимости объекта налогообложения, принятых после 01.01.2019, и внесенная в ЕГРН, будет учитываться при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания.
В свою очередь, следует учитывать положения п. 7 ст. 78 НК РФ, устанавливающего трехлетний срок для подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога.
То есть заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Следовательно, если кадастровая стоимость объекта применялась в целях налогообложения более трех лет, а заявление о пересмотре кадастровой стоимости объекта будет подано, например, в апреле 2020 года, налогоплательщик организация максимально имеет право вернуть переплату по земельному налогу (налогу на имущество), уплаченному в апреле 2017 года (письма Минфина России от 15.07.2019 N 03-05-05-02/52329, от 05.04.2019 N 03-05-06-02/23839).
В ином случае организация имеет право вернуть переплату по налогу начиная с того налогового периода, в котором первый раз в целях налогообложения была применена старая (оспоренная измененная) кадастровая стоимость.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: В 2019 году автономное учреждение обратилось в комиссию при Росреестре с заявлением о пересмотре кадастровой стоимости земельного участка. Бюджетное автономное учреждение провело переоценку кадастровой стоимости земли на 05.05.2017. Дата внесения записи в ЕГРН - 19.08.2019. За какое время можно пересчитать земельный налог? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.)
- Новый порядок пересчета земельного налога (Е. Крючков, журнал "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", N 5, май 2019 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий
Ответ прошел контроль качества
19 февраля 2020 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
«Клерк» Рубрика Налог на имущество физических лиц
С 1 января 2019 изменились правила применения кадастровой стоимости, установленной решениями комиссии или суда, в целях налогообложения (Федеральный закон от 03.08.2018 г. № 334-ФЗ о внесении изменений в НК РФ).
В чем принципиальная разница по сравнению с ранее действующими положениями?
До 1 января 2019 г. измененная комиссией или судом кадастровая стоимость могла быть применена в целях налогообложения, начиная с года, в котором подано заявление о ее оспаривании. Под датой подачи заявления понималась дата обращения в первый орган.
Например, обратились в комиссию, комиссия отказала в пересмотре, в итоге кадастровая стоимость была изменена только в судебном порядке. В этом случае датой подачи заявления будет считаться дата обращения в комиссию. При этом рыночная стоимость объектов недвижимости и земельных участков устанавливалась комиссией или судом на дату, по состоянию на которую была ранее установлена кадастровая стоимость (дата массовой оценки в субъекте РФ).
Например, заявление в комиссию о пересмотре кадастровой стоимости земельного участка было подано в сентябре 2017. Отрицательное решение комиссии пришлось обжаловать в судебном порядке. Решение суда вступило в законную силу в марте 2018 г. При этом рыночная стоимость устанавливалась на 01.01.2015 (дату определения кадастровой стоимости). Соответственно, для целей налогообложения кадастровая стоимость применялась с 01.01.2015.Как сейчас?
Согласно пункту 6 статьи 3 Закона № 334-ФЗ положения пункта 15 статьи 378.2, пункта 1.1 статьи 391 и пункта 2 статьи 403 НК РФ, устанавливающие порядок применения измененной в течение налогового периода кадастровой стоимости, подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в ЕГРН по основаниям, возникшим с 1 января 2019 года.
Такими основаниями являются, в том числе, решения комиссии и суда. Следовательно, если изменения в отношении кадастровой стоимости внесены в ЕГРН после 01.01.2019, применить новую стоимость можно в отношении прошлых налоговых периодов, начиная с даты установления кадастровой стоимости. Это правило распространяется, в том числе, на ситуации, когда заявление о пересмотре подавалось до 01.01.2019. Важно, чтобы основание для внесения изменений возникло после 01.01.2019.
Применительно к судебному акту датой возникновения основания будет считаться дата вступления в силу судебного акта. В связи с этим, если решение суда оспаривалось в апелляционном порядке, то для применения новых правил достаточно, чтобы апелляционное определение было вынесено после 01.01.2019.
Пример
В рассматриваемой ситуации налогоплательщик имеет возможность пересмотреть свои налоговые обязательства по земельному налогу не только за 2018 (год, в котором было подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости), но и за прошлые налоговые периоды. Однако некоторые ограничения для него все-таки имеются.
Следует учитывать положения пункта 2.1 статьи 52 НК РФ (в редакции Закона № 334-ФЗ), согласно которому перерасчет сумм ранее исчисленного земельного налога и налога на имущество физических лиц для налогоплательщиков — физических лиц осуществляется не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с перерасчетом, а также положения пункта 7 статьи 78 НК РФ, устанавливающего трехлетний срок для подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога, исчисляемый с соответствующей даты уплаты.
Таким образом, в приведенном примере налогоплательщик-организация сможет вернуть переплату по земельному налогу за период три года с момента возникновения переплаты. Т.е., подавая заявление в мае 2019 г., максимально можно вернуть налог, уплаченный в мае 2016 г.
Предыстория дела
Гражданка Низамова с 2013 года имела в собственности жилой дом в селе Гоньба Алтайского края. В Алтайском крае налог на имущество граждан рассчитывается от инвентаризационной стоимости недвижимости, переход к обложению по кадастровой стоимости произойдет лишь в 2020 году.
Инвентаризационная стоимость дома Низамовой была определена в размере 3,1 млн рублей. С учетом ставки налога в 1,5% размер налога составил 47,5 тыс. рублей. В отношении дома также была установлена и кадастровая стоимость в размере 2,8 млн рублей. Низамова подсчитала, что если бы Алтайский край уже перешел к налогообложению объектов недвижимости граждан по их кадастровой стоимости, то размер налога составил бы всего 2,8 тыс. рублей. Такое положение дел она сочла нарушающим принцип равенства налогообложения, поскольку она вынуждена платить налог в гораздо большем размере по сравнению с гражданами тех субъектов РФ, которые уже перешли к налогообложению по кадастровой стоимости.
Позиция Конституционного Суда РФ
Конституционный Суд РФ согласился с заявительницей, выдвинув несколько тезисов.
1. Вполне допустимо само по себе установление переходного периода, в пределах которого субъекты РФ самостоятельно решают, проводится ли налогообложение недвижимости по инвентаризационной или по кадастровой стоимости.
2. Но введение такого периода не должно приводить к тому, что на граждан, обладающих сопоставимой по рыночной стоимости недвижимостью, возлагалось бы существенно различное налоговое бремя.
3. Из-за несовершенства инвентаризационной стоимости и большого диапазона ставок, применяемых при обложении по инвентаризационной стоимости (от 0 до 2%) может сложиться ситуация, при которой налог на имущество, рассчитанный от инвентаризационной стоимости объекта окажется существенно больше налога, определенного исходя из кадастровой стоимости того же объекта. Это нарушает справедливость и соразмерность налогообложения.
С учетом всего сказанного КC РФ признал конституционной ст. 402 НК РФ, допускающую переходный период. Одновременно он указал на право налогоплательщиков в регионах, где в качестве налоговой базы используется инвентаризационная стоимость, требовать расчета налога на основании кадастровой стоимости (а при ее отсутствии – рыночной стоимости, определенной самим налогоплательщиком) и соответствующей ей налоговой ставки, но лишь в случае, если сумма налога, исчисленная исходя из инвентаризационной стоимости в два или более раз превышает налог, исчисленный исходя из кадастровой (рыночной) стоимости[1].
Таким образом КС РФ, по существу, позволил налогоплательщикам самим решить, продолжать ли им платить налог по инвентаризационной стоимости, или перейти к налогообложению по кадастровой стоимости, не дожидаясь соответствующего решения на уровне субъекта РФ.
Наделение подобным правом – это вполне эффективный способ решения проблемы неравенства налогоплательщиков в переходный период. В то же время этот подход ставит ряд вопросов, на три из которых хочу обратить внимание в этой заметке.
1. За какие налоговые периоды налогоплательщики вправе требовать расчета налога на имущество по кадастровой (рыночной) стоимости?
Видится три основных варианта ответа:
1.1. С 2015 года, когда в НК РФ появилась глава 32 «Налог на имущество физических лиц» и начался переходный период, в течение которого расчет налога в различных субъектах РФ мог проводится по инвентаризационной или по кадастровой стоимости.
Если право на индивидуальный переход к налогообложению по кадастровой стоимости, предоставленное Конституционным Судом РФ, – это мера защиты против неравного положения налогоплательщиков, вызванного переходным периодом, то такое право должно возникать одновременно с введением переходного периода. То есть сейчас в 2019 году граждане вправе требовать пересчета налога на имущество с 2015[2] года и далее.
1.2. С налогового периода, в котором налогоплательщик обратился к налоговому органу с требованием об исчислении налога на имущество от кадастровой (рыночной) стоимости.
По общему правилу последствия реализации права наступают только на будущее время. Поэтому если налогоплательщик реализует право на изменение налоговой базы по налогу на имущество, то он не может претендовать на пересчет налогов за предыдущие налоговые периоды, поскольку иное прямо не предусмотрено законом или в нашем случае – Постановлением № 10-П.
То есть на текущий момент граждане смогут потребовать пересчета налога на имущество лишь за 2019 год. Сумма налога за 2018 и предыдущие годы, исчисленная от инвентаризационной стоимости, останется неизменной.
1.3. С налогового периода, предшествующего году обращения налогоплательщика к налоговому органу с требованием об исчислении налога на имущество от кадастровой (рыночной) стоимости.
Данный подход основывается на буквальном прочтении резолютивной части Постановления № 10-П. В ней КС РФ указывает, что право на переход к налогообложению по кадастровой (рыночной) стоимости возникает в том случае, «когда сумма налога, исчисленная налоговым органом исходя из инвентаризационной стоимости этого имущества, существенно превышает сумму налога, исчисляемую исходя из его кадастровой стоимости». В силу ст. 408 сумма налога исчисляется налоговым органом по истечении налогового периода. То есть в 2019 году будет исчислен налог за 2018 год, и при существенном расхождении с суммой налога, исчисленной исходя из кадастровой (рыночной) стоимости, у налогоплательщика появится право в 2019 году заявить о перерасчете налога за 2018 год, но не за 2017 и предыдущие годы.
По первому впечатлению, Конституционный Суд РФ основывался на третьем варианта ответа. Для меня пока он тоже ближе, хотя я и не готов предложить ему достаточное обоснование в сопоставлении с первым вариантом. Возможные аргументы про принцип сбалансированности бюджетов и необходимость прогнозируемости бюджетных поступлений, которые могут быть выдвинуты против пересчета налога на имущество за предыдущие налоговые периоды, звучат неубедительно. Каких-то других пока не вижу. Возможно, кто-то из читателей сможет предложить свой взгляд на этот вопрос.
2. Вправе ли юридические лица по аналогии применять позицию КС РФ к налогу на имущество организаций?
В отдельных регионах налог на имущество организаций по-прежнему рассчитывается на основании остаточной стоимости недвижимости (в отношении всех или части объектов). Вправе ли юридические лица в таких регионах на основании Постановления № 10-П требовать расчета налога на имущество на основании кадастровой (рыночной) стоимости своей недвижимости?
Не уверен, что наберется много случаев, когда организации будут заинтересованы в таком расчете, поскольку обычно сумма налога, определенная по кадастровой стоимости, оказывается выше. Тем не менее ко мне несколько раз обращались организации, недовольные тем, что они не попали в перечень объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база определяется по кадастровой стоимости. Исходя из этого предполагаю, что в отдельных случаях у организации может быть заинтересованность в переходе к обложению налогом на имущество по кадастровой стоимости.
Что касается возможности применения позиции Конституционного Суда РФ по аналогии, то можно отметить, что к тому нет, по крайней мере, формальных препятствий. Для того, чтобы признать право на индивидуальный переход к налогообложению по кадастровой стоимости Конституционному Суду РФ не потребовалось признавать неконституционной ст. 402 НК РФ. Основания к данному праву он усмотрел в общих положениях НК РФ о равенстве и справедливости налогообложения, которые применимы и в случае, если мы говорим о налоге на имущество организаций.
В части обоснованности подобной аналогии нужно учитывать, что глава 32 НК РФ, по существу, также устанавливает переходный период, в течение которого субъекты РФ самостоятельно решают, когда им перейти к обложению налогом по кадастровой стоимости. В результате также может возникнуть ситуация, при которой, обладая недвижимостью одинаковой рыночной стоимости, организации из разных регионов будут вынуждены платить существенно отличающиеся размеры налогов из-за того, что в одном случае налог определяется исходя из кадастровой стоимости объекта, а в другом – исходя из его остаточной стоимости. В этом смысле предпосылки для признания права на индивидуальный переход к налогообложению по кадастровой стоимости одинаковы для налогов на имущество физических лиц и организаций.
На этом основании можно предположить, что и юридические лица вправе требовать перехода к расчету налога на имущество организаций от кадастровой стоимости в соответствии с Постановлением № 10-П.
3. По каким правилам должна определяться рыночная стоимость для целей определения налоговой базы?
Как уже отмечалось, если кадастровая стоимость объекта недвижимости не определена, то Конституционный Суд РФ признает за гражданином право требовать использования для расчета налоговой базы рыночной стоимости соответствующего объекта недвижимости.
Во-первых, необходимо подчеркнуть, что эта рыночная стоимость должна рассчитываться без учета прав аренды, залога и пр. частных ограничений; исходя из текущего вида использования недвижимости, а не наиболее эффективного; то есть в целом - исходя из тех правил определения, которые характерны для кадастровой стоимости, как стоимости налогооблагаемой. Иными словами, в действительности речь должна идти не о чисто рыночной стоимости, а об ограниченной рыночной стоимости – той, которая определяется в делах об оспаривании кадастровой стоимости. Подробнее об этом -см. Что такое правила определения кадастровой стоимости и почему они делают невозможным ее приведение в соответствие с рыночной? При противоположном подходе создается существенный риск злоупотребления гражданами правом, предоставленным Конституционным Судом РФ, за счет искусственного занижения рыночной стоимости, например, путем заключения фиктивных договоров аренды или залога.
Во-вторых, остается неопределенным, на какую дату следует рассчитывать рыночную стоимость? Конституционный Суд РФ не уточняет свою позицию на этот счет. Исходя из того, что налоговая база по налогу на имущество является количественным выражением капитала, как экономического основания данного налога, и с учетом действующих правил п. 2 ст. 375 НК РФ можно предположить, что рыночная стоимость должна определяться по состоянию на 1 января налогового периода, в котором она будет применяться для целей расчета налога.
Коллеги, буду рад услышать ваше мнение по Постановлению № 10-П в целом и выделенным проблемам в частности.
[1] Дословная цитата: «Признать не противоречащими Конституции Российской Федерации пункты 1 и 2 статьи 402 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку - по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования - они не исключают права налогоплательщика требовать в индивидуальном порядке (при разрешении налогового спора), в целях исчисления суммы налога на имущество физических лиц, использования сведений об определенной в надлежащем порядке кадастровой (рыночной) стоимости этого имущества и соответствующего размера налоговой ставки в том случае, когда сумма налога, исчисленная налоговым органом исходя из инвентаризационной стоимости этого имущества, существенно превышает сумму налога, исчисляемую исходя из его кадастровой стоимости».
[2] Пункт 2.1 ст. 52 Налогового кодекса РФ создает препятствия для пересчета налога в административном порядке за 2015 год, поскольку с тех пор прошло уже более 3 налоговых периода. Однако это не должно служить препятствием для пересчета в судебном порядке.
Письмо Министерства финансов РФ №03-11-06/2/66836 от 30.08.2019
Если кадастровая стоимость объекта недвижимости уменьшается по решению суда, налог на имущество пересчитывают. При этом излишне уплаченный налог не является следствием ошибки и не влечет корректировку расходов. А подача уточненных деклараций является обстоятельством, в результате которого фирма получает внереализационный доход.
Бывает, что кадастровую стоимость недвижимости пересматривают, и она может измениться в меньшую сторону. Как учитывать образовавшуюся «вынужденную» переплату по налогу на имущество организаций?
Как исправляют ошибку в налоговой базе
Неправильное начисление налога, как правило, связано с ошибкой в расчете налоговой базы. Если это произошло, в бухгалтерскую и налоговую отчетность нужно внести изменения.
В бухгалтерский учет исправления вносят в том отчетном периоде, в котором ошибка была обнаружена (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
В налоговом учете ошибку исправляют в том периоде, за который она была фактически допущена (ст. 54 НК РФ). Это в общем случае.
Но если ошибка не привела к занижению налога или невозможно определить период, когда она была совершена, ее исправляют в том периоде, когда она была обнаружена.
Корректировка налоговой базы по налогу на имущество
Налоговую базу по налогу на имущество, исчисляемого по кадастровой стоимости объекта, можно корректировать:
при исправлении технической ошибки, допущенной Росреестром;
при изменении кадастровой стоимости объекта на основании решения комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или по решению суда (п. 15 ст. 378.2 НК РФ).
В свою очередь, имеются два основания для пересмотра кадастровой стоимости в комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости:
недостоверность сведений об объекте недвижимости;
установление рыночной стоимости объекта недвижимости (ст. 24.18 Федерального закона от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»).
Таким образом, если налогоплательщик не согласен с величиной кадастровой стоимости принадлежащего ему объекта недвижимости, он вправе оспорить ее в суде или специальной комиссии при Росреестре.
До 01.01.2019 при определении налоговой базы сведения о кадастровой стоимости учитывали с момента подачи заявления о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости, а не с начала налогообложения объекта по оспоренной кадастровой стоимости. С этой же даты вступили в силу нормы Федерального закона 03.08.2018 № 334-ФЗ «О внесении изменений в статью 52 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Порядок уплаты налогов на недвижимость с учетом оспоренной кадастровой стоимости объекта изменился.
С 2019 года сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, учитываются при определении налоговой базы с начала налогообложения объекта по оспоренной кадастровой стоимости, а не с момента подачи заявления (абз. 3 п. 15 ст. 378.2 НК РФ).
То есть налог за предыдущие годы можно вернуть или зачесть.
Например, если налог на имущество рассчитан по кадастровой стоимости объекта с 2017 года, а заявление об оспаривании этой стоимости удовлетворено в 2019 году, то вам пересчитают налоговые платежи с 2017 года.
Переплату – в доход
Минфин рассмотрел ситуацию. Компания владеет недвижимостью, облагаемой налогом на имущество по кадастровой стоимости. С 01.01.2019 фирма перешла на УСН. Во втором квартале ей удалось оспорить в суде кадастровую стоимость, исходя из которой был рассчитан налог за 2017 - 2018 годы (в периоде работы на общей системе налогообложения). Образовалась переплата. Возник вопрос: что делать с суммами налога на имущество, излишне учтенными в расходах?
При ответе на этот вопрос Минфин обратился к постановлению Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 № 10077/11. Здесь разъяснено, что исчисление налогов, относимых на расходы, в излишнем размере из-за неприменения льготы или иного освобождения не считается ошибкой при исчислении налога на прибыль. Налогоплательщик исполнил обязанность по исчислению и уплате налога в соответствии с поданными декларациями. Затраты при этом отвечают требованиям статьи 252 НК РФ и правомерно отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
А корректировку налога и подачу уточненных деклараций в последующих налоговых (отчетных) периодах в связи с выявлением излишне уплаченной суммы следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как новое обстоятельство, которое привело к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода.
А как же применительно к рассматриваемой в письме ситуации? Ведь фирма перешла на УСН?
Ответ простой: доходы упрощенца от реализации определяются в соответствии со статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в соответствии со статьей 250 НК РФ, то есть по правилам, установленным для налога на прибыль. В связи с пересчетом налога на имущество компания получила внереализационный доход. Он учитывается в общеустановленном порядке в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Распечатать
НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журналаНовые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.
Ведущий экономист-консультант «Что делать Консалт»
На примере судебной практики Наталья Егоршина, ведущий экономист-консультант, рассказала, как быть бухгалтеру, если налогоплательщик оспорил кадастровую стоимость здания, грозят ли компании штрафы и в каком налоговом периоде учитывать изменение налога на имущество.
Кадастровая стоимость зданий, которые являются объектом налогообложения по налогу на имущество, зачастую завышена налоговыми органами. Нередко на практике налогоплательщики пользуются правом оспорить кадастровую стоимость объекта, тем самым уменьшить налоговую нагрузку. Сначала налогоплательщик обращается в комиссию с заявлением об изменении кадастровой стоимости здания, далее в зависимости от решения комиссии налогоплательщик может в судебном порядке оспорить кадастровую стоимость здания.
Рассмотрим следующую ситуацию. Компания оспорила через суд кадастровую стоимость здания и подала уточнённые декларации по налогу на имущество. Соответственно, уменьшение налога на имущество привело к увеличению прибыли. Обязана ли организация подать уточнённые декларации по налогу на прибыль? Возникает ли необходимость доплатить налог на прибыль и уплатить пени? В каком налоговом периоде организация имеет право учесть изменение налога на имущество?
Действительно, при выявлении переплаты по налогу на имущество организации следует сдать уточнённый расчёт (декларацию) по этому налогу. Для целей налогообложения прибыли уменьшение суммы налога на имущество приводит к возникновению внереализационного дохода в периоде корректировки. Поэтому доначисление налога на прибыль и штраф организации не грозят. Рассмотрим данную ситуацию подробнее, с учётом судебной практики и разъяснений контролирующих органов.
- Каким образом следует отражать уменьшение суммы налога на имущество, учтённого в составе расходов по налогу на прибыль?
Первоначально исчисленная сумма налога на имущество, учтённая в расходах, до изменения кадастровой стоимости, по мнению Минфина, не может рассматриваться как ошибка. В связи с подачей в налоговый орган уточнёнок по налогу на имущество, так как первоначальная кадастровая стоимость завышала налог на имущество и привела к излишней уплате этого налога в бюджет, данная сиитуация рассматривается в целях налога на прибыль как вновь возникшее обстоятельство, которое приводит к возникновению внереализационного дохода именно в текущем периоде (об этом речь в Письме от 23.08.2017 № 03-03-06/2/53941, от 15.10.2015 № 03-03-06/4/59102).
Арбитраж, в данной ситуации согласен с Министерством, в Определении ВС РФ от 08.11.2016 № 308-КГ16-8442 по делу № А25-269/2015 изложена следующая позиция: если налог, учтённый в налогооблагаемой прибыли в составе расхода, перечислен в бюджет в излишнем размере, а позднее скорректирован, то излишне переплаченная сумма должна быть включена во внереализационные доходы в том периоде, в котором произошла данная корректировка.
- Нужно ли сдавать уточнённые декларации по итогам отчётных периодов?
В рассматриваемой ситуации корректировка налоговой базы по налогу на имущество организаций должна рассматриваться как «новое обстоятельство» по смыслу Постановления ВАС РФ от 17.01.2012 № 10077/11. Представлять уточнённые декларации по налогу на прибыль организаций, равно как и доплачивать этот налог и пени за указанный период, в такой ситуации не нужно.
Начисленный налог на имущество включается в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Обычно у торговых или производственных организаций налог на имущество – косвенный расход и входит в базу по прибыли в периоде начисления. Если уменьшен налог на имущество по причине подачи уточнённой декларации, то это приводит к отражению внереализационного дохода в периоде корректировки. В связи с изложенным, доначисление налога на прибыль и штрафы организации не грозят. Данные выводы основаны на Письме Министерства финансов РФ от 23.08.2017 № 03-03-06/2/53941.
Из текста письма не следует, что позиция из Постановления не применяется, когда корректировки налоговых баз являются следствием ошибки организации.
Используя разъяснения Минфина и преобладающей арбитражной практики, мы полагаем, что в данной ситуации корректировка базы – это новое обстоятельство по смыслу Постановления, а излишне исчисленный налог на имущество учитывается как внереализационный доход.
- Если сдавать уточнённые декларации не нужно и организации следует отразить доход, то в каком периоде?
Если сумма налога на имущество или авансового платежа ошибочно завышена, то организация вправе, но не обязана подавать уточнённую отчётность (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ, письма Минфина России от 23.08.2017 № 03-03-06/2/53941, от 17.07.2012 № 03-03-06/1/339, от 20.06.2012 № 03-04-05/8-751, от 26.03.2010 № 03-02-07/1-130).
Вопрос, связанный с моментом учёта внереализационного дохода, в настоящее время не урегулирован. Минфин России в Письме от 13.04.2016 № 03-11-06/2/21006 считает такие доходы доходами прошлых лет, которые выявлены в отчётном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 251 НК РФ).
Датой получения таких доходов для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, признаётся дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода).
Перечень внереализационных доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, не является исчерпывающим, на что и ссылается ВАС РФ в Постановлении.
По нашему мнению, датой получения дохода в виде излишне уплаченного налога на имущество организаций должна признаваться дата получения от налоговой сообщения о принятом решении о возврате сумм излишне уплаченного налога (п. 9 ст. 78 НК РФ). До этого момента, ввиду отсутствия определённости в том, какое решение будет принято налоговым органом, у организации не возникает экономической выгоды, приводящей к образованию налогооблагаемого дохода (п. 1 ст. 41 НК РФ). Такой вывод можно сделать и из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 января 2012 г. № 10077/11, поскольку в нём ВАС РФ поддержал налогоплательщика, который учёл излишне уплаченную сумму налога после признания инспекцией факта излишней уплаты налога.
Правомерность указанной позиции усматривается и в других судебных решениях (смотрите, например, постановления Шестого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2015 № 06АП-7127/14, ФАС Московского округа от 07.03.2013 № Ф05-1017/13 по делу № А40-56201/2012, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2012 № 09АП-33404/12).
- Нужно ли доплатить налог на прибыль и пени за каждый период?
Основываясь на разъяснениях Минфина России и преобладающей арбитражной практики, мы придерживаемся позиции, что корректировка налоговой базы по налогу на имущество всё же рассматривается как «новое обстоятельство» по смыслу Постановления, а излишне исчисленная сумма налога на имущество организаций подлежит учёту в составе внереализационных доходов. Соответственно, представлять уточнёнки по налогу на прибыль организаций, равно как и доплачивать этот налог и пени за указанный период, в такой ситуации не нужно.
- Интересная ситуация. Компания обратилась в комиссию с заявлением об изменении кадастровой стоимости здания в 2017 году. Комиссия отказала. В 2018 году компания обратилась с иском в суд и выиграла. Вопрос: с какого периода применяется новая утверждённая судом кадастровая стоимость здания (с даты заявления в комиссию или с даты обращения в суд)?
Сложность заключается в том, что в п. 15 ст. 378.2 НК сказано: если изменена кадастровая стоимость по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или решением суда, нужно учитывать при определении базы начиная с периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре стоимости, но не ранее даты внесения в госкадастр недвижимости кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания. В норме НК указано, что налог пересчитывают с начала года, в котором подали заявление о пересмотре кадастровой стоимости, не уточняя, куда именно его подавали – в суд или в комиссию.
Для компаний обращение в комиссию является обязательным – иск в суд принят не будет при отсутствии решения комиссии об отказе в удовлетворении заявления о пересмотре кадастровой стоимости либо при отсутствии документов, подтверждающих факт обращения в комиссию и отказ рассмотреть ею заявление в установленный законом срок. В связи с этим для целей применения положений п. 15 ст. 378.2 кодекса датой подачи заявления для юрлиц является дата обращения в комиссию.
По общему правилу изменение кадастровой стоимости недвижимости в течение года не учитывается при расчёте налога в этом и предыдущих годах. Однако это правило не применяется, если кадастровая стоимость изменяется на основании судебного решения.
Пересмотренная по решению суда кадастровая стоимость недвижимости будет учитываться при расчёте налога с того года, в котором подано заявление о её пересмотре, но не ранее даты внесения в ЕГРН стоимости, являющейся предметом оспаривания.
В то же время ФНС сообщила, что при камеральной проверке декларации инспектор может учесть документы об изменённой кадастровой стоимости объекта, представленные проверяемой компанией и подтверждённые официальными сведениями с сайта суда, если решение суда вступило в силу. Причём использование проверяющими таких сведений не зависит от даты их внесения в ЕГРН.
Использование налоговыми органами сведений об оспоренной кадастровой стоимости (налоговой базе) не зависит от даты их внесения в государственный кадастр недвижимости (Письмо ФНС России от 26.12.2016 № БС-4-21/25054).
Мы придерживаемся следующей позиции: если вы оспаривали в суде решение комиссии, то новая утверждённая судом кадастровая стоимость здания применяется с периода обращения в комиссию, независимо от того, что позднее вы обратились в суд, чтобы оспорить решение комиссии.
Итак, в случае, если налогоплательщик оспорил кадастровую стоимость здания, которая зачастую завышена, в соответствии с имеющейся практикой при корректировке налоговой базы по прибыли, это рассматривается как новое обстоятельство. Излишне исчисленная сумма налога на имущество организаций подлежит учёту в составе внереализационных доходов в периоде получения от налогового органа сообщения о принятом решении о возврате сумм излишне уплаченного налога. До этого момента налогооблагаемого дохода у организации не возникает. Представлять уточнённые декларации по налогу на прибыль организаций, равно как и доплачивать этот налог и пени за указанный период, в такой ситуации не нужно.
Если изменена кадастровая стоимость по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или решением суда, нужно учитывать при определении базы начиная с периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре стоимости, но не ранее даты внесения в госкадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая была предметом оспаривания.
Читайте также:
