Ответственность за третьих лиц налоговая

Опубликовано: 20.09.2024

Руководитель налоговой практики юридической фирмы Howard Russia, к. ю. н.

специально для ГАРАНТ.РУ

По общему правилу каждая организация должна самостоятельно исполнить свою обязанность по уплате налогов. Однако из этого правила есть исключения и если налогоплательщик своевременно не уплатит налоги, то за него это придется сделать другим лицам. Рассмотрим ситуации, при которых налоговые органы могут перевести долги организации на третье лицо.

Взыскание налога с зависимого лица налогоплательщика

Отдельные фирмы, стремясь избежать взыскания налогов, переводят бизнес на другие организации. Подобные манипуляции хорошо известны сотрудникам налоговых органов, которые предъявляют судебные претензии этим компаниям, руководствуясь положениями п. 2 ст. 45 Налогового кодекса.

Налоговый орган вправе взыскать недоимку налогоплательщика с зависимого лица в следующих случаях:

на банковские счета зависимого лица поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги);
зависимому лицу переданы денежные средства и иное имущество налогоплательщика.

В законе прямо названы в качестве зависимых лиц только основное и дочернее общества, однако суд вправе признать и иных лиц зависимыми между собой (подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ).

Проиллюстрируем сказанное на следующем примере из арбитражной практики.

Организация в целях неисполнения налоговых обязательств фактически перевела свою финансово-хозяйственную деятельность зависимому лицу. Последнее было учреждено взаимозависимым по отношению к налогоплательщику лицом. Работники налогоплательщика массово перешли на работу в зависимое лицо, которое продолжило продажу одежды на тех же торговых площадях, которые ранее занимал налогоплательщик.

На складе зависимого лица находится товар, выручка, от которого поступает на счета зависимого лица до момента несения соответствующих расходов по его приобретению. Зависимое лицо имело взаимоотношения с теми же организациями, которые ранее являлись контрагентами налогоплательщика.

В итоге суд взыскал задолженность налогоплательщика по уплате обязательных платежей с зависимого лица (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 19 июля 2019 г. № Ф05-958/2018 по делу № А41-98154/2017).

Субсидиарная ответственность контролирующего должника лица при банкротстве

Иногда компания может задолжать крупные суммы не только бюджету, но и другим кредиторам. При недостаточности активов для погашения долгов организация рискует пополнить ряды банкротов. Тогда по долгам несостоятельного предприятия будут отвечать контролирующие должника лица, если их действия и (или) бездействия сделали невозможным полное погашение требований кредиторов. Это предусмотрено п. 1 ст. 61.11 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Под контролирующим должника лицом понимается физическое или юридическое лицо, имеющее право давать обязательные для исполнения должником указания или возможность иным образом определять действия должника, в том числе по совершению сделок и определению их условий.

Контролирующими лицами должника могут быть признаны, в частности, следующие субъекты:

генеральный директор;
финансовый директор;
главный бухгалтер;
управляющая организация;
учредитель.

В качестве примера приведем судебный прецедент о привлечении учредителя должника и его руководителя к ответственности за налоговые долги организации.

По итогам выездной налоговой проверки инспекторы установили необоснованное занижение компанией доходов от реализации услуг общественного питания в налоговой и бухгалтерской отчетности. Банкротство должника было вызвано не самим фактом доначисления налогов по результатам проверки, а действиями контролирующих должника лиц по сокрытию реальной выручки и занижению налогооблагаемого дохода. Конкретные указания директору должника давал учредитель. При этом директор не утрачивал возможности влиять на действия возглавляемой организации.

В условиях отсутствия ликвидного имущества банкротство должника вызвано неправомерными действиями контролирующих лиц по сокрытию реальной выручки и занижению налогооблагаемого дохода. Поэтому погасить долги банкрота перед бюджетом должны его учредитель и генеральный директор (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24 марта 2020 г. № Ф05-3769/2020 по делу № А40-135899/2018).

Имущественная ответственность руководителя по уголовному делу

За уклонение от уплаты налогов установлена уголовная ответственность должностных лиц организации. Уголовное дело по статье 199 Уголовного кодекса может быть возбуждено при неуплате налогов в сумме свыше 15 млн руб.

В том случае, если сама организация не рассчитается по налоговой задолженности, налоговые органы предъявят претензии к ее руководству.

Так, суд установил, что генеральный директор организации совершал противоправные действия, направленные на уклонение от уплаты налогов, в результате чего причинен ущерб бюджету. Данный ущерб государству в виде неуплаченных налогов причинен физическим лицом, возглавляющим юридическое лицо и являющимся его законным представителем.

Суд пришел к выводу о том, что ущерб государственной казне в виде неуплаченных налогов причинен по вине руководителя организации, который является лицом, ответственным за возмещение причиненного государству ущерба (апелляционное определение Московского городского суда от 16 июня 2020 г. по делу № 33-21214/2020).

Между тем привлечение физического лица к ответственности за неуплату налогов организацией возможно лишь при исчерпании либо отсутствии правовых способов взыскания налогов за счет самой организации или лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам.

В частности, руководитель организации может быть ответчиком по иску налоговой инспекции в следующих случаях:

после внесения в ЕГРЮЛ сведений о прекращении организации;
организация-налогоплательщик фактически является недействующей, в связи с чем невозможно взыскание с нее или с указанных лиц налоговой недоимки и пени.

Как показывает практика, суды руководствуются приведенной правовой позицией.

По приговору суда была установлена вина генерального директора в уклонении от уплаты организацией налогов. Основанием для привлечения руководителя к гражданско-правовой ответственности послужили следующие обстоятельства.

Все принятые судебным приставом-исполнителем меры по отысканию имущества организации оказались безрезультатными в связи с тем, что у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание. Вынесено постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа взыскателю.

Организация-налогоплательщик фактически является недействующей, в связи с чем взыскание с нее недоимки в порядке налогового и гражданского законодательства невозможно.

Поскольку отсутствовала возможность иным образом компенсировать потери бюджета, суд возложил ответственность за неуплату организацией налогов на ее директора (апелляционное определение Свердловского областного суда от 3 июня 2020 по делу № 33-5610/2020).

Таким образом, ответственность учредителей, руководителей, работников налогоплательщика и иных лиц за неуплату организацией налогов не является общим правилом. Взыскание с указанных физических лиц налоговой недоимки и возложение на них ответственности по долгам юридического лица перед бюджетом допускаются лишь в случаях, специально предусмотренных законом (Постановление Конституционного Суда РФ от 8 декабря 2017 г. № 39-П).

Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ внес поправки в п. 1 ст. 45 НК РФ, в которых содержатся серьезные последствия для налогоплательщиков. По сути, новшества касаются замены всего одного слова, но на этот факт важно обратить внимание всем предпринимателям, чтобы адекватно оценивать риски, связанные с коммерческой деятельностью.

Когда один платит за другого

В налоговой сфере бизнеса скрывается три вида рисков:

риски самого бизнеса (недоимки, штрафы, пени);
риски директора и бухгалтера (административная и уголовная ответственность);
риски, когда компания вынуждена оплачивать налоговую недоимку за другую компанию или когда физлицо, признанное виновным в уклонении от уплаты налогов (директор и главбух), вынуждено лично компенсировать те денежные суммы, которые выставлены в виде недоимки и прочих платежей на юрлицо, где оно осуществляло управленческую деятельность.

Таким образом, государство может предъявлять претензии к двум категориям налогоплательщиков: к юрлицам, которые должны оплачивать налоги за другое юрлицо, и к физлицам, которые должны компенсировать ущерб, понесенный в результате их руководства.

Существует несколько типов ситуаций, когда приходится платить за других:

В рамках камеральной и выездной проверки одно юрлицо платит за другое юрлицо.
Физлица в рамках уголовного процесса компенсируют деньги, которые потерял бюджет в связи с их деятельностью в юрлице, где они были бухгалтерами или гендиректорами.
Генеральный директор за свою плохую управленческую деятельность платит собственнику.

Новшество, действующее с конца ноября 2016 года, коснулось именно первой ситуации. Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ расширил перечень тех лиц, которые могут попасть в ситуацию, когда им придется гасить чужие недоимки.

Ситуация №1: Материнская компания и «дочка»

Ст. 53.2 ГК РФ вводит понятие аффилированности юрлиц. В ст. 4 Закона о конкуренции объясняется, что аффилированные лица — это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Так, если в каких-то обстоятельствах одно юрлицо может влиять на другое, например, в результате отношений собственности, то они считаются аффилированными.

В ст. 67.3 ГК РФ дается определение «дочки»: «Хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное товарищество или общество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом». В этой же статье уточняется, что дочернее общество не отвечает по долгам основного хозяйственного товарищества или общества.

В соответствии с Налоговым кодексом в редакции, которая действовала до принятия Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ, можно взыскать с иного юрлица долг, в том случае если та организация, которая не платит налог больше трех месяцев, находится с третьей организацией в отношениях «мамы» и «дочки».

Случаи для взыскания могут быть следующие:

если на счета «мамы» поступает выручка «дочки» (в этом случае долг взыскивается с «мамы» за «дочку»);
если с момента, когда «дочка» узнала или должна была узнать о назначении проверки, произошла передача денежных средств, иного имущества «маме» и если такая передача привела к невозможности взыскания недоимки (долг взыскивается с «мамы» за «дочку»);
если на счета «дочки» поступает выручка «мамы» (долг взыскивается с «дочки» за «маму»);
если с момента, когда «мама» узнала или должна была узнать о назначении проверки, произошла передача денежных средств, иного имущества «дочке» и если такая передача привела к невозможности взыскания недоимки (долг взыскивается с «дочки» за «маму»).

Ст. 45 НК также разъясняет, как поступать в ситуации, когда между «мамой» и «дочкой» существует еще несколько юрлиц: если налоговым органом будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества «мамой» «дочке» были произведены через совокупность взаимосвязанных операций, в том числе в случае, если участники указанных операций не являются «мамами», «дочками», то надо идти до конца цепочки и выяснять, куда в итоге попали активы.

Этот порядок применяется, если налоговым органом в указанных случаях будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка. Если судом будет доказано, что между принимающей и передающей стороной существовали иные отношения, которые их делают взаимозависимыми, сам факт того, что получатель активов и приобретатель активов не являются «дочкой» и «мамой», уже не имеет значения, главное — доказать взаимозависимость.

Определение термину «взаимозависимые лица» дается в ст. 105.1 НК: «Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее — взаимозависимые лица)».

В ст. 105.1 НК называются 11 признаков взаимозависимости. Так, в частности, взаимозависимыми признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%; физлицо и организация в случае, если такое физлицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%; организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25% и др.

На п. 7 ст. 105.1 НК следует обратить особое внимание. В нем говорится, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным списком из 11 пунктов, которые приведены в ст. 105.1, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 НК (то есть: «….Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения»). В данном случае речь идет о том, что, если суд докажет, что лица являются взаимозависимыми, то тогда непринципиально, «мама» или «дочка» участвуют в операции.

История с взаимозависимостью до 30 ноября 2016 года имела отношения к организациям. Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ внес изменения в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации. В частности, в ст. 45 в п. 6 ст. 1 в пп. б в абз. 8 слово «организациям» изменено на слово «лицам»; также в абз. 9 слово «организациям» изменено на слово «лицам». Сам термин «лица» разъясняется в п. 2 ст. 11 НК РФ: «Лица (лицо) – это организации и (или) физические лица». Таким образом, поскольку сфера применения налогового порядка распространилась и на физлиц, то увеличилась степень налогового риска у налогоплательщиков. Теперь процедуру взыскания недоимки, не уплаченной более трех месяцев, можно применять с другой организации и с другого физического лица, в том случае если они являются зависимыми.

Ситуация №2: Ответственность менеджмента

Алексей Петров, практикующий аудитор, независимый консультант по налоговому, финансовому и управленческому консалтингу, ведущий вебинара «Уплата налогов организации и ИП третьими лицами», рассказывает, что бывает в ситуации, когда есть признанные судом виновные лица в совершении уголовного преступления — уклонения от уплаты налогов.

Ситуация №3: Ошибки директора

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 62 оговаривает случаи, в результате которых собственники могут предъявить генеральному директору претензии. В документе прямо указывается, что они могут предъявить претензии в том случае, если возникли не просто хозяйственные, но и налоговые проблемы.

Предполагается, что, если гендиректор действовал недобросовестно или неразумно, собственники имеют право предъявить к нему претензии на предмет компенсации понесенного материального ущерба. Постановление дает определение недобросовестному поведению директора и неразумному поведению директора.

Так, недобросовестность действий (бездействия) директора считается доказанной, в частности, когда директор:

1) действовал при наличии конфликта между его личными интересами (интересами аффилированных лиц директора) и интересами юрлица, в том числе при наличии фактической заинтересованности директора в совершении юрлицом сделки, за исключением случаев, когда информация о конфликте интересов была заблаговременно раскрыта и действия директора были одобрены в установленном законодательством порядке;

2) скрывал информацию о совершенной им сделке от участников юрлица (в частности, если сведения о такой сделке в нарушение закона, устава или внутренних документов юрлица не были включены в отчетность юрлица) либо предоставлял участникам юрлица недостоверную информацию в отношении соответствующей сделки;

3) совершил сделку без требующегося в силу законодательства или устава одобрения соответствующих органов юрлица;

4) после прекращения своих полномочий удерживает и уклоняется от передачи юрлицу документов, касающихся обстоятельств, повлекших неблагоприятные последствия для юрлица;

5) знал или должен был знать о том, что его действия (бездействие) на момент их совершения не отвечали интересам юрлица, например, совершил сделку (голосовал за ее одобрение) на заведомо невыгодных для юрлица условиях или с заведомо неспособным исполнить обязательство лицом («фирмой-однодневкой» и т.п.).

Подписывайтесь на наш канал в Telegram, чтобы узнавать обо всех самых важных изменениях, которые касаются бизнеса!

Не пропустите новые публикации

Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.

Будущее или реальность?

Возмещение НДС допустимо только если фирма докажет перечисление налога всей цепочкой поставщиков. Такой вывод напрашивается из недавних постановлений Президиума ВАС РФ. Фактически судьи ввели ответственность налогоплательщиков за третьих лиц, которая российским законодательством не предусмотрена, утверждают многие эксперты.

Рецепты от мошенничества

При создании российской налоговой системы многое было взято из иностранного права. В части НДС, например, это первая и шестая директивы Европейского союза. Позаимствовать-то позаимствовали, а как применять - не разобрались. В итоге, когда государство столкнулось с цепной реакцией мошенничества в области НДС, оно оказалось в растерянности и найти действенные механизмы борьбы не смогло. Предложений было много. Правительство РФ и Счетная палата России, к примеру, настаивали на создании так называемых НДС-счетов, средства с которых направляются исключительно на уплату налогов и закрыть которые без ведома ревизоров нереально. А КС РФ известным определением от 8 апреля 2004 г. № 169-О хотел ввести понятие «реальных затрат». Самое радикальное предложение внесла администрация президента - заменить НДС налогом с продаж.

Очередной рецепт борьбы с мошенничеством в сфере НДС выдал Президиум ВАС РФ в постановлениях от 13 декабря 2005 г. № 10048/05, 10053/05, 9841/05 (далее - постановления Президиума ВАС РФ). В выводах арбитров есть много недосказанного, и создается впечатление, что они сознательно умолчали о чем-то важном. Однако из всего этого видно, что в основу принятых решений легли два момента: учет всей цепочки поставок, а не конкретной хозяйственной операции фирмы, и отказ от субъективного подхода, то есть от учета возможной невиновности налогоплательщика. По мнению многих специалистов, арбитры таким образом ввели ответственность налогоплательщиков за третьих лиц, которая российским законодательством не предусмотрена.

Решение Суда ЕС

Как-то так получилось, что спустя месяц после принятия постановлений Президиума ВАС РФ Европейский суд справедливости в Люксембурге (далее - Суд ЕС) рассматривал аналогичное дело (решение от 12 января 2006 г. по объединенным делам № С-354/03, С-355/03 и С-484/03). В отличие от Европейского суда по защите прав человека его разъяснения для нас не обязательны, однако они показывают, как надо правильно применять законодательство о НДС, потому как, напоминаю, в основе главы 21 НК РФ лежат подходы европейского права. Я, например, был свидетелем, когда ВАС РФ при рассмотрении достаточно сложного вопроса искал теоретические подходы как раз в шестой директиве Европейского союза. Решение Суда ЕС нам интересно еще и тем, что если наши налогоплательщики решат подать жалобу в Европейский суд по защите прав человека, последний практику европейского законодательства наверняка будет учитывать.

Итак, Суд ЕС рассмотрел жалобу английских компаний, которым отказали в вычете НДС. Никаких подозрительных действий они не совершали, занимались обычной деятельностью, проводили стандартные операции. Однако одним из звеньев цепочки поставок оказался контрагент, не перечисливший налог в бюджет и исчезнувший, о чем налогоплательщик, собственно, не догадывался. Таким образом, плательщик был вовлечен в «карусельную» схему мошенничества по чистой случайности.

Английские суды по делам НДС и пошлин указали, что если среди контрагентов хотя бы один недобросовестный, вся цепочка поставок утрачивает смысл, и налогоплательщику правомерно может быть отказано в возмещении НДС. Верховная судебная инстанция Англии усомнилась в правильности таких выводов, но прежде чем самой принять решение, обратилась в Суд ЕС. Последнему предстояло решить, что учитывать при проверке права на налоговый вычет. Один вариант - только конкретную операцию, в которой налогоплательщик участвовал, а также цели, которые он в ней преследовал. Другой - необходимо рассматривать совокупность сделок, образующих замкнутую цепочку поставок, а также цели, которых добивались все участники этой цепочки, даже если налогоплательщик о них не знал. Принимая решение, Суд ЕС исходил из шестой директивы, по которой объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров и услуг. В свою очередь, реализацией считается передача права распоряжаться имуществом как собственник. В итоге судьи пришли к выводу, что в соответствии с европейским законодательством каждая операция должна рассматриваться по существу и предшествующие или последующие события не могут влиять на характер отдельной сделки.

Российское законодательство основывается на тех же положениях, которые использовал Суд ЕС. Так, по статье 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг), под которой подразумевается передача права собственности (ст. 39 НК РФ). Каких-либо норм, позволяющих относить к единой реализации совокупность всех операций, в российском законодательстве нет.

То, что налогоплательщик не должен нести ответственность за других участников цепочки поставок, подтвердил и КС РФ в определении от 16 октября 2003 г. № 329-О. Заявитель жалобы просил признать неконституционными положения статьи 176 НК РФ. Они в соответствии со сложившейся правоприменительной практикой ставят в зависимость возможность добросовестного налогоплательщика принять НДС к вычету от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет всеми предшествующими поставщиками. На это КС РФ указал, что из Конституции не следует обязанность налогоплательщика нести ответственность за действия всех контрагентов, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Когда отказ законен

По мнению Суда ЕС, есть два случая, когда организации на законных основаниях может быть отказано в возмещении НДС: если доказано, что она либо соучастник мошеннических операций, либо при выборе контрагента не проявила должной осмотрительности. Причем сама обязанность проявлять необходимую осмотрительность, ее формы, способы и последствия неисполнения должны быть четко прописаны в законе, а не диктоваться судебной практикой. Последний путь не соответствует принципу правовой определенности, по которому негативные меры обязаны иметь однозначный характер, а их применение быть предсказуемым для лиц, в отношении которых они используются. Иначе в судебных решениях появляются формулировки, не выдерживающие критики. Например, в тех же постановлениях Президиума ВАС РФ есть высказывание: «. представление полного пакета документов, соответствующих требованиям статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, не влечет автоматического (выделено мною. - С. П.) применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения налога на добавленную стоимость». Однако ни теория права, ни законодательство не знают, что значит «автоматическое применение закона». Он либо выполняется, либо нет. По сути слова арбитров означают избирательный подход к налогоплательщикам, что в свою очередь недопустимо (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Английские законодатели прописали у себя норму, по которой не уплаченный третьим лицом налог взыскивается с налогоплательщика, если будет доказано, что последний знал о мошенническом характере сделки либо при выборе контрагента не проявил должной осмотрительности. Сейчас в Суде ЕС одна английская компания оспаривает эту норму и просит проверить, а может ли вообще налоговая обязанность перекладываться с одного лица на другое. Решения суда пока нет, однако в материалах дела есть заключение Генерального адвоката Суда ЕС, где указывается следующее. В принципе страны могут таким методом бороться с налоговым мошенничеством, но это опять же должно быть установлено в законе. Скорее всего, суд ЕС одобрит соответствие английской нормы европейским принципам. И наверняка через какое-то время российские законодатели задумаются, а не ввести ли и нам нечто подобное.

В другом судебном разбирательстве Генеральный адвокат Суда ЕС в заключении написал, что страны вправе для организаций устанавливать обязанность проявлять должную осмотрительность и наводить справки о происхождении купленных товаров. В то же время эта обязанность не должна слишком обременять добросовестных налогоплательщиков. Эта же мысль прослеживается в определении КС РФ № 329-О, в котором судьи указали, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Инспекторы понятие добросовестности не могут истолковывать как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

По НК РФ фирмы не обязаны проверять своих контрагентов. Есть принцип должной осмотрительности, однако он установлен гражданским законодательством. Скажем, приходит к вам человек и говорит, что вы купили вещь, которая была украдена у него. Вы как добросовестный приобретатель получите защиту, но только если при покупке проявили должную осмотрительность: не приобрели вещь в подворотне, у подозрительного лица и т. д. В противном случае у вас ее отберут, а свои деньги вы, скорее всего, потеряете. Так в гражданском праве реализуется принцип должной осмотрительности. Но взять его и пересадить в право налоговое невозможно. Однако на сегодняшний день практика такова, что де-факто от организаций требуют проверять своих контрагентов. Поэтому клиентам я советую все же собирать «справки о добросовестности». Иначе говоря, стоит доказать, что при выборе поставщика вы проявили ту долю осмотрительности, которая присутствует у вас при гражданском выборе контрагента, то есть потребовали копию его устава, проверили, нет ли о нем негатива в прессе, и т. д.

Сергей Пепеляев
в 1987 году с отличием окончил юридический факультет МГУ им. Ломоносова, в 1991 году ему присвоена степень кандидата юридических наук. Является консультантом комитета Государственной думы по бюджету и налогам, принимал участие в обсуждении и доработке Налогового кодекса, а также в проектах, направленных на совершенствование налогового законодательства России, в том числе в рамках программы «ТАСИС». Включен в состав научно-экспертного совета при комитете Совета Федерации по правовым и судебным вопросам. Неоднократно участвовал в совещаниях ВАС РФ и приглашался КС РФ в качестве эксперта по вопросам налогообложения. Лауреат премии «Фемида». Член Экспертного совета журнала «Двойная запись». Автор книг и статей по налоговой тематике.

С тех пор как ФНС ввела в действие систему АСК НДС-2, выявлять незамкнутые НДС-цепочки стало весьма просто. Теперь сотрудники налоговой службы во время проверок пристальное внимание уделяют не только самому налогоплательщику, но и его контрагентам. Причем второго, третьего и любого другого звена. И проверяемая компания запросто может лишиться вычета НДС из-за того, что кто-то из ее непрямых партнеров по сделке «не подтвердил взаимоотношения», не заплатил, не возместил и так далее.

Такие случаи стали абсолютной реальностью сегодняшнего дня. Специалисты местных инспекций так расстарались, что ФНС вынуждена была немного охладить их пыл. В письме службы № ЕД-5-9-547/@ от 23.03.2017 отмечено, что порой проверяющие отклоняют вычеты и налагают санкции по формальным основаниям. А также дано разъяснение, как следует поступать.

Что не так делают ИФНС

Свои подозрения о фиктивности сделки инспекторы должны подтверждать вескими доказательствами. Как и тот факт, что налогоплательщик в результате осуществления спорной операции получил необоснованную налоговую выгоду. Однако проверяющие чаще всего удовлетворяются доказательствами того, что документы по сделке составлены с нарушениями — и только!

Например, директор контрагента проверяемой компании заявляет, что является лишь формальным руководителем и документов по операции не подписывал. Или почерковедческая экспертиза подтверждает, что документы подписаны неуполномоченным лицом. Все это, безусловно, нарушения документального оформления сделки. Однако это не говорит о том, что, проведя фиктивную операцию, компания необоснованно обогатилась на сумму вычтенного НДС.

В указанном письме приводится ссылка на позицию ВС РФ (Обзор судебной практики № 1 за 2017 год) по данному вопросу. Заключается она в следующем: нельзя возлагать на налогоплательщика ответственность за недобросовестные действия его контрагентов второго и последующих звеньев, если не доказано, что этот недобросовестный контрагент не подконтролен налогоплательщику.

Куда следует «копать»

Чтобы тщательно проверять всю цепь НДС вплоть до n-ного звена, специалисты ИФНС должны доказать следующее:

контрагент юридически либо экономически зависит от проверяемой компании, напрямую или через взаимозависимость с другими контрагентами;
факты подтверждают, что стороны сделки действовали в сговоре либо что операция не была реальной.

Итак, первичным для налоговиков должно быть то, что проверяемая компания осмотрительно выбрала контрагента и осуществила с ним реальную сделку. При этом, например, тот факт, что подписавшее документ лицо это отрицает, еще не повод обвинять налогоплательщика в неосмотрительности.

Критерии оценки спорных сделок

Спорные сделки в ФНС рекомендуют оценивать по таким критериям:

Как налогоплательщик выбирал контрагента для этой сделки? Так, как он это делает обычно, как принято в соответствии с обычаями делового оборота либо как-то «по-особенному»?
Что предпринял налогоплательщик, чтобы оценить:
- коммерческую привлекательность сделки;
- репутацию, надежность и платежеспособность потенциального контрагента;
- наличие у него достаточных ресурсов для исполнения своих обязательств;
- уровень риска их неисполнения.
Не является ли обычной для налогоплательщика практика заключать сделки с контрагентами, которые имеют налоговые нарушения?

Что же такое «непроявление должной осмотрительности»?

О том, что контрагент не был должным образом проверен, по мнению ФНС, свидетельствует следующее:

Руководители организации или их уполномоченные лица не контактировали по поводу обсуждения условий сделки и заключения договора.
Компания не позаботилась о том, чтобы получить от руководителя контрагента документы, подтверждающие его полномочия и удостоверяющие его личность.
Компания не располагает информацией о том, где фактически находится контрагент (его офис, торговые, производственные помещения, склады).
Налогоплательщик не может объяснить, как он узнал о спорном контрагенте. Это применимо к ситуации, когда информации о компании нет в СМИ и в интернете, отсутствуют рекомендации. Проверяющим также необходимо учесть, насколько доступна информация о других поставщиках аналогичных товаров, работ или услуг, в том числе тех, чьи цены отличаются в более выгодную сторону.
Запись о контрагенте отсутствует в ЕГРЮЛ или других открытых реестра, в которых она должна быть. Например, для осуществления деятельности поставщик должен иметь лицензию, однако в реестре лицензий записи о нем нет.

Как компания может подтвердить, что контрагент проверялся

Задача компании — убедить налоговиков, что он сделал все для выбора надежного партнера. В качестве таких доказательств следует рассматривать разного рода документы, которые подтвердят, что налогоплательщик активно мониторил и анализировал рынок нужных товаров (работ, услуг) и тщательно отбирал кандидатов. Это могут быть, например, документы о проведении тендера. Хорошо, если в компании существует порядок оценки рисков при выборе партнеров, и риск взаимодействия со спорным контрагентом был оценен как небольшой. Важно предоставить источник информации о выбранном поставщике — интернет-сайт, рекламное объявление, коммерческое предложение, рекомендации, информация о его прежних операциях. Тот факт, что две компании вели переговоры об условиях сделки, может подтвердить деловая переписка.

Выводы

Безусловно, тот факт, что ФНС обратила внимание на эту тему, не может не радовать. Тем более в письме содержится требование к налоговым органам обеспечить неукоснительное исполнение его положений. Скоро мы увидим, как отреагировали налоговики «на местах» на новые инструкции вышестоящего органа. Но как бы то ни было, у налогоплательщиков появился еще один весомый аргумент в спорах с ИФНС по поводу отказа в вычетах из-за действий контрагента n-ного звена.

Еще в 2016 году, а если быть точнее, 30 ноября вступил в силу «сенсационный» закон №401-ФЗ, исходя из которого, появилась некоторая свобода в уплате налогов. Нет, конечно, речь не идет об их послаблении, а скорее о новых возможностях перечисления платежей. В частности, за организацию налоги могут быть уплачены «третьими лицами». Кто они такие эти «третьи лица»? Мы решили разобраться в этом вопросе, и нам удалось выяснить, что речь идет как о компаниях, так и простых гражданах страны. Спрашивается, зачем это стало нужно государству?

Нет ничего удивительно в том, что фискальный аппарат заинтересован в регулярных платежах со стороны юридических лиц. Нередки случаи, когда на расчетном счете организации просто не оказывается необходимой для этого суммы. В этой ситуации приходится прибегать к сторонней помощи, например, «выбивать» деньги со своих контрагентов, которым отгружался товар или оказывались услуги в долг. Или, что еще более неприятно, брать кредиты в банках. Не платить – вариант, предполагающий неблагоприятные перспективы на будущее. Ныне же можно кого-то «попросить» помочь. Мол, заплатите за нас налоги, а мы потом в долгу не останемся. «Свои люди - сочтемся», прям, как у Островского. В это разве можно поверить? Какие должны быть отношения между двумя юридическими лицами, которые не имеют между собой других связей, кроме деловых? Представить себе сложно. У нас же есть немного другая теория по этому вопросу.

Из истории одного бухгалтера

Один хорошо знакомый нам бухгалтер рассказал занимательную историю по поводу уплаты налогов третьими лицами. Ситуация такова, что у директора есть множество юридических лиц, которыми фактически управляет он сам. Более того, у него есть статус индивидуального предпринимателя. Раньше, если требовалось заплатить налоговые сборы, ему приходилось через нашего бухгалтера выводить средства с одной фирмы, а далее вносить их на расчетный счет другой организации. Затем они благополучно платили все начисленные им налоги. Теперь же ему не требуется проводить никаких сложных операций. Он просто поручает нашему бухгалтеру проводить платежи, скажет от ООО «Яблочко» в пользу ООО «ГрунтПластИнвест» и в назначении платежа прописать что-то похожее на «Налог на доходы физических лиц с зарплаты за май 2017 года за Общество с ограниченной ответственностью «ГрунтПластИнвест»» . В общем-то все, проблемы решены. Или же бывает другой случай, когда директор сам переводит деньги в счет оплаты налоговых начислений со своих личных средств (не со счета ИП). Такой вариант тоже возможен. «Государству выгодно, когда налоги платятся вовремя и штрафы начисляются большие за ошибки» - шутит наше контактное лицо. Собственно, поэтому ФНС стала более лояльна к подобным действиям. Кстати, раньше в статье 45 НК РФ еще до всех изменений, уплата налогов третьими лицами была категорически запрещена.

Мы смеем предположить, что текущими новшествами будут пользоваться руководители организаций для выполнения своих долговых обязательств в рамках пула «родственных» фирм, т.е. один «самый главный человек» будет платить налоги за свои фирмы и при этом помогать своим коллегам или контрагентам он вряд ли станет. Хотя… Но нам все же такие истории пока за более, чем полгода еще не встречались. Более того, нам не так уж часто попадаются истории коллег, в которых вообще встречается эта тема. Как спросишь: «Марья Ивановна, а ваша компания платит налоги за ваших контрагентов»? Слышим ответ: «За нас бы кто заплатил»! Ладно, хоть воспринимают вопросы с улыбкой. Значит, не все потеряно.

Правовые нюансы

Если обратиться к информации, поступившей от ФНС России от 20 декабря 2016 года, то становится понятным, что плательщиком налогов в нашем случае становится все-таки не лицо, фактически производящее уплату, а сам налоговый агент, на которого возложена такая обязанность . Для того, чтобы корректно оформить платежное поручение необходимо соблюсти следующие указания:

ИНН плательщика, то есть лица, чья обязанность по уплате налогов исполняется;

"Плательщик". Здесь указывается информация о лице, которое вносит деньги в счет уплаты налога (для юридических лиц – это наименование организации, для физических лиц – ФИО);

«Назначение платежа». Указывается ИНН и КПП (для физлиц только ИНН) лица, осуществляющего платеж, и наименование (ФИО) плательщика, чья обязанность исполняется. Для выделения информации о плательщике используется знак "//";

«Статус плательщика». Здесь указывается статус того лица, чья обязанность по уплате налоговых платежей, страховых взносов и иных платежей в бюджет исполняется. Для юрлица статус "01", для ИП – "09", нотариуса, занимающийся частной практикой – "10", адвоката, учредившего адвокатский кабинет – "11", главы крестьянского (фермерского) хозяйства – "12", физлица – "13", ИП производящего выплаты физлицам – "14".

Соблюдение вышеуказанных требований должно стать гарантией того, что платеж будет учтен ФНС и необходимости возвращать или уточнять платеж не придется.

Более детально с предписаниями Налоговой по данному вопросу пользователи «облачной программы 1С» могут ознакомиться на сайте.

Кто и за что платит?

Выяснилось, что не все платежи и взносы третьих лицам можно уплатить за основного плательщика. По факту такая возможно сохраняется за всеми теми налогами, которые находятся в ведомстве ФНС. К ним относятся: НДС, НДФЛ, Налог на прибыль, Водный налог, на добычу полезных ископаемых, госпошлины, ЕСХН, единый налог на УСН, налог на ПСН, ЕНВД, страховые взносы, Налог на имущество организаций, Налог на игорный бизнес, Транспортный налог, Земельный налог, Налог на имущество физических лиц, Торговый сбор. Кажется, мы никого не пропустили.

Обратите внимание на то, что из этого списка выпадают взносы «на травматизм». Их уплата третьими лицами пока невозможна ввиду того, что они подведомственны ФСС. Что касается других страховых взносов, то платежи по ним уже принимает ФНС, следовательно, платить вашему товарищу за вас по ним можно, если соблюдать все правила, которые мы указали выше.

На самом деле платежи от третьих лиц – достаточно вариативная методика расчета с ФНС. Мы со своей стороны можем предложить несколько возможных ситуаций для наглядности, чтобы понимать, как эти правила могут работать на практике:

К примеру, организация может заплатить налоги и сборы за другую организацию, ИП или физическое лицо;

Или же индивидуальный предприниматель может перечислить налоги и сборы за другого ИП, организацию или физическое лицо;

Также физическое лицо вправе оплатить налоги и сборы за другое физическое лицо, организацию или ИП.

Другими словами ФНС дает нам больше свободы в этом вопросе и это, надо признаться, должно быть удобным. Т.к, во-первых, от налоговых платежей нас все равно никто не освобождает, а, во-вторых, дает возможность помочь «своему ближнему» или чтобы он помог тебе, когда в этом будет прямая необходимость. Однако при этом при всем возникает вполне себе логичный вопрос: «Может ли лицо, совершившее платеж за другую организацию, требовать от нее компенсации»? Выяснилось, что права она такого не имеет, т.к. предполагается, что такая «благотворительность» была абсолютно безвозмездной услугой. Есть еще один: «Можно ли уточнить платеж на обязательное пенсионное страхование, если ПФР успело учесть на лицевых счетах застрахованных уплаченные суммы»? Опять-таки, нельзя. Если суммы были учтены, то считайте, что ваш поезд давно уехал и уточнять никто ничего не даст.

У каждой медали есть…

…ее обратная сторона. Да, и касаемо нашей темы это утверждение также применимо. Если поразмыслить над этим вопросом, то остается твердое ощущение того, что регулярные платы третьими лица налогов, начисляемых компании, могут вызвать некоторые подозрения со стороны ФНС. Основной причиной подозрений может стать явная «взаимозависимость» между предприятиями, что в теории может стать поводом для очередной налоговой проверки. Инспекторы ФНС, скорее всего, заходят уточнить, почему вроде бы самостоятельная фирма, у которой предполагаются хотя бы «средние» обороты по региону не в состоянии выполнить свои налоговые обязательства? Более того, на сегодняшний день мы имеем дело с «не обкатанной» методикой, к которой прибегают пока только в крайних случаях. Юридические лица и ФНС пока не успели «набить шишки» в этом деле, следовательно, пока остается высокая вероятность того, что платежи могут уйти «не туда». Все-таки все новшества у нас воспринимаются с опаской и прорабатываются с трудом, но это скорее наша национальная черта и от этого, к сожалению, пока никуда не деться.

Выводы

Если проанализировать всю подготовленную нами информацию, то получится, что данное новшество носит достаточно положительных характер. Возможность платить налоги третьим лицам позволит лишний раз не попасть в ту ситуацию, когда из-за никчемной просрочки по платежам будет заблокирован счет или когда руководителю организации приходится «собирать» деньги отовсюду лишь бы только рассчитаться по своим налоговым обязательствам. Хорошо, когда такая возможность есть. При этом при всем стоит помнить и о нежелательных последствиях злоупотребления такой возможностью, которые могут принести немало хлопот хозяйствующему субъекту и его руководству. Все же рекомендуем компаниям хотя бы один раз воспользоваться этой «опцией», дабы на практике проверить работоспособность этой методики. Если получится, считайте, что вы уже точно знаете, как поступить в критической ситуации.

Читайте также: