Особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков

Опубликовано: 02.05.2024

Налог на прибыль – прямой налог, величина которого прямо зависит от итоговых финансовых результатов деятельности юридического лица.

Объектом налогообложения является прибыль – разница суммы доходов и суммы расходов организации.

Правила налогообложения налогом на прибыль определены в главе 25 Налогового кодекса РФ.

Плательщики налога

В соответствии со ст. ст. 246, 247 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются:

Все юридические лица РФ (ОАО, ЗАО, ООО, ИП и др.)
Иностранные юр. лица, работающие в РФ через постоянные представительства или получающие доход от источников в России.

В соответствии со ст. ст. 246.1, 346.1, 346.11, 346.26 НК РФ налог на прибыль платить не должны:

Налогоплательщики, применяющие спец. режимы налогообложения (УСН, ЕСХН, ЕНВД), а также являющиеся плательщиками налога на игорный бизнес
Участники проекта «Инновационный центр «Сколково»

Обязанность уплаты налога на прибыль возникает только при наличии объекта налогообложения. При отсутствии прибыли, налог на прибыль платить не нужно.

Для разных категорий налогоплательщиков прибылью для целей налогообложения могут являться разные категории доходов (ст. 247 НК РФ).

Налог на прибыль Объект налогообложения

Доходы Классификация доходов

Доходы — это суммы полученные от основного вида деятельности (доходы от реализации), а также от прочих видов деятельности (внереализационные доходы). Такие как: доходы от сдачи имущества в аренду, проценты по банковским вкладам и т.д. При исчислении налога на прибыль все доходы учитываются без НДС и акцизов.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг) .

Доходом от реализации является выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и приобретенных ранее, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется с учетом всех поступлений, за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права, выраженных как в денежной, так и натуральной формах.

Внереализационные доходы.

Внереализационными доходами являются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ, например такие как:

от долевого участия в других организациях;
в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы;
от сдачи имущества в аренду;
в виде процентов, по договорам кредита, займа, банковского вклада;
и т.д.

Доходы исчисляются на основании документов налогового учета, первичных и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы.

Часть доходов освобождена от налогообложения. Перечень доходов, не учитываемых при налогообложении предусмотрен ст. 251 НК РФ. :

в виде имущества, имущественных прав, полученных в форме залога или задатка;
доход в виде взносов в уставный капитал юридического лица;
в виде имущества или средств, полученных по договорам кредита или займа;
в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества, произведенных арендатором;
других доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ.

Расходы.

Расходы — это документально подтвержденные и экономически обоснованные понесённые затраты организации. Их можно разделить на расходы, связанные с производством и реализацией продукции (стоимость сырья и материалов, зарплата работников, амортизация основных средств и т.д.), и на внереализационные расходы (судебные и арбитражные сборы, отрицательная курсовая разница и др.). Также, существует закрытый перечень расходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль. Например: взносы в уставный капитал, дивиденды, погашение займов и т.д.

Расходы на производство и реализацию, понесённые в течение отчетного (налогового) периода:

— Прямые (ст. 318 НК РФ):

Материальные расходы (пп.1 и 4 п.1 ст. 254 НК РФ);
Суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (ст. 256-259 НК РФ);
Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (ст. 255 НК РФ).

— Косвенные (ст. 318 НК РФ) —

все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ):

расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;
проценты по долговым обязательствам;
расходы на выпуск собственных ценных бумаг;
расходы в виде отрицательной курсовой разницы, от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
затраты в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика;
расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты;
расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств и т.д.

Прямые расходы

ежемесячно распределяются на остатки незавершенного производства и стоимость изготовленной продукции (работ, услуг). Таким образом, прямые расходы учитываются в уменьшение базы по налогу на прибыль по мере реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике организации перечень прямых расходов для целей налогообложения, связанных с производством товаров (работ, услуг).

Сумма косвенных расходов

на производство и реализацию товаров (работ, услуг), осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода в полном объеме.

Расходы, оговоренные в ст. 270 НК РФ, не уменьшают полученные юридическим лицом доходы. Данный перечень закрытый и расширительному толкованию не подлежит. Все расходы, перечисленные в данном перечне, не могут уменьшать доходы организации.

Налог на прибыль Расчет

При расчете налога на прибыль, необходимо точно знать, какие доходы и расходы можно признать в данном периоде, а какие нет. Существует два метода для определения дат, на которые признаются расходы и доходы для целей налогообложения. (ст. 271-273 НК РФ)

Метод начисления.

При данном методе налогового учета доходы (расходы) признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (к которому они относятся). Дата признания доходов и расходов не зависит от даты фактического поступления средств (фактической оплаты расходов).

Порядок признания доходов:

доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав;
в том случае когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности;
для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств.

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг);
дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) организации.

Порядок признания расходов:

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В том случае, когда сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов;
дата подписания акта приемки-передачи услуг (работ) производственного характера и т.д.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается:

дата начисления налогов (сборов) — для расходов в виде сумм налогов;
дата расчетов в соответствии с условиями договоров или дата предъявления налогоплательщику документов.

Кассовый метод.

При применении данного метода ведения налогового учета доходы и расходы признаются по дате фактического поступления средств — фактической оплаты расходов.

Порядок определения доходов и расходов

датой получения дохода является день поступления денежных средств на счет в банк или в кассу организации, поступления иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом;
расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и т.д) признается прекращение встречного обязательства приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав, непосредственно связаное с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Необходимо выбрать единый метод налогового учета для доходов и расходов организациии.

Организации имеют право на определение даты получения дохода (расхода) кассовым методом, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации без учета НДС не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал.

Налог на прибыль Порядок расчета

Для того, чтобы рассчитать за налоговый период налог на прибыль, необходимо определить налоговую базу (то есть прибыль, подлежащую налогообложению) и умножить её на соответствующую налоговую ставку.

Размер налога = Ставка налога * Налоговая база

В соответствии со ст. 315 НК РФ, расчет налоговой базы должен содержать:

период, за который определяется налоговая база;
сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;
сумму расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации;
прибыль (убыток) от реализации;
сумму внереализационных доходов;
прибыль (убыток) от внереализационных операций;
итоговую налоговую базу за отчетный (налоговый) период;
для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащая переносу.

По прибыли, попадающей под разные ставки, базы определяются отдельно.

Основная ставка

2% — в федеральный бюджет

18% — в бюджет субъекта РФ. Законодательные органы субъектов РФ могут понижать налог на прибыль для отдельных категорий налогоплательщиков, но не более чем до 13,5%.

Налоговым кодексом РФ установлены, кроме основной, еще и специальные ставки на прибыль.

Налоговый период. Отчетный период

Налоговый период – это период, по окончании которого завершается процесс формирования налоговой базы, окончательно определяется сумма налога к уплате. (cт. 285 НК РФ)

Налог на прибыль — налоговым периодом признается календарный год.

Отчетные периоды: квартал, полугодие, 9 месяцев.

Налоговый период- год.

Налоговая декларация

Налоговая декларация предоставляется:

Не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода
Не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций заполняется и подается в налоговые органы по форме, утвержденной приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@.

Декларацию необходимо предоставить в ИФНС:

по месту нахождения организации;
по месту нахождения каждого обособленного подразделения организации.

Сроки уплаты налога и авансовых платежей

Наименования платежей	Сроки уплаты
Налог, уплачиваемый по итогам налогового периода	Не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом
Авансовые платежи по итогам отчетного периода: — уплачиваемые ежемесячно по фактически полученной прибыли — уплачиваемые ежеквартально	— Не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, за который исчисляется сумма авансового платежа. — Не позднее 28-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
Ежемесячные авансовые платежи	Ежемесячно не позднее 28-го числа текущего месяца
Налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащих налогообложению у получателя дохода	В течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход

Налоговый учет

Налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. (cт. 313 НК РФ)

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Система налогового учета организуется предприятиями самостоятельно.

Подтверждением данных налогового учета являются:

первичные учетные документы;
аналитические регистры налогового учета;
расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета — это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период.

Особенности регионального законодательства

Информация ниже приведена для Республики Марий Эл.

Налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в республиканский бюджет Республики Марий Эл для организаций, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Республики Марий Эл:

Налогоплательщики-банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от (понесенных при) осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным настоящей главой порядком признания дохода и расхода.

Аналитический учет доходов и расходов, полученных (понесенных) в виде процентов по долговым обязательствам, ведется в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 328 настоящего Кодекса.

Доходы и расходы по хозяйственным и другим операциям, относящимся к будущим отчетным периодам, по которым были произведены в текущем отчетном периоде авансовые платежи, учитываются в сумме средств, подлежащих отнесению на расходы при наступлении того отчетного периода, к которому они относятся. Аналитический учет доходов и расходов по хозяйственным операциям ведется в разрезе каждого договора с отражением даты и суммы полученного (выплаченного) аванса и периода, в течение которого указанная сумма относится на доходы и расходы.

Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, уплаченные налогоплательщиком, расходы по расчетно-кассовому обслуживанию, открытию счетов в других банках и другим аналогичным операциям относятся на расходы на дату совершения операции, если в соответствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной операции, либо на последнее число отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке налогоплательщиком ведется учет по доходам, связанным с осуществлением операций по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, корреспондентским отношениям и другим аналогичным операциям.

Часть пятая утратила силу. - Федеральный закон от 28.11.2015 N 328-ФЗ.

Часть шестая утратила силу. - Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ.

По сделкам, связанным с операцией купли-продажи драгоценных камней, налогоплательщик отражает в налоговом учете количественную и стоимостную (масса и цена) характеристику приобретенных и реализованных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом) налогоплательщика. При выбытии реализованных драгоценных камней доход (убыток) определяется в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью. Под учетной стоимостью понимается цена приобретения драгоценных камней.

Аналитический учет ведется по каждому договору купли-продажи драгоценных камней. В аналитическом учете отражаются даты совершения операций купли-продажи, цена покупки, цена продажи, количественные и качественные характеристики драгоценных камней.

Комментарии к ст. 331 НК РФ

При формировании налоговой базы по операциям с драгоценными металлами банкам следует иметь в виду, что учетная стоимость драгоценных металлов принимается равной цене приобретения с учетом переоценки в течение срока нахождения данных металлов у налогоплательщика. Следовательно, при покупке драгоценного металла по цене, отличной от учетной цены Банка России, не возникает дохода или расхода.

Согласно указанию Банка России от 28.03.2005 N 1283-У учетные цены на аффинированные драгоценные металлы рассчитываются Банком России, исходя из действующих на момент расчета значений цен на золото, серебро, платину и палладий, зафиксированных на лондонском рынке наличного металла "спот" в ходе стандартных процедур установления цен рынка, и пересчитываются в рубли по официальному курсу доллара США к российскому рублю, действующему на день, следующий за днем установления учетных цен.

В соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 290 и подпунктом 18 пункта 2 статьи 291 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма положительных (отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов при ее изменении, включается в состав доходов в виде суммы сальдо превышения положительной переоценки над отрицательной, а в состав расходов - в виде суммы сальдо превышения отрицательной переоценки над положительной на последний день отчетного (налогового) периода.

В вышеуказанном порядке, по мнению Минфина России, банки могут учитывать для целей налогообложения прибыли положительные (отрицательные) разницы, возникающие от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов, числящихся на вкладах (депозитах), при совершении банком сделок с указанными драгоценными металлами (письмо от 23.01.2009 N 03-03-06/2/10).

При применении статьи 331 НК РФ следует учитывать, что ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 04.05.2008 N А56-30650/2007 по вопросу того, основано ли на нормах НК РФ требование о представлении для налоговой проверки выписок о движении денежных средств по счетам клиентов банка, поддержал налогоплательщика.

Как указал суд, требование налогового органа о представлении расширенных банковских выписок по расчетным счетам клиентов налогоплательщика противоречит пункту 1 статьи 93 НК РФ. Форма расширенной выписки с содержанием, указанным в требовании N 3, в качестве единого документа не утверждена ни одним нормативным актом ЦБ РФ и не содержится в Общероссийском классификаторе управленческой документации ОК 011-93 (ОКУД), утвержденном Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30.12.1993 N 299, в разделе 0400000 "Унифицированная система банковской документации".

Суд отметил, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении не сослался на акт законодательства о налогах и сборах, которым предусмотрена обязанность налогоплательщика составлять и вести "расширенные выписки".

Как указал суд, расширенные выписки по расчетным счетам организаций - клиентов налогоплательщика не являются документами, на основании которых последним формируется налоговая база по налогу на прибыль, поскольку данные документы не содержат информации о хозяйственных операциях самого банка как проверяемого налогоплательщика. Исходя из пункта 2 статьи 328 НК РФ и статьи 331 НК РФ, порядок включения в налоговую базу, облагаемую налогом на прибыль, процентов банка как налогоплательщика осуществляется на основании выписки о движении денежных средств по счету самого банка, а не организаций - клиентов налогоплательщика, с которыми он заключил договоры банковского счета. Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 31 НК РФ и статьей 93 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика не любые, а только необходимые для проведения проверки документы, служащие основанием для исчисления и уплаты им налогов.

Таким образом, суд пришел к выводу, что в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

В то же время ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 07.11.2006 N А29-3812/2006А пришел к противоположным выводам, указывая на правомерность истребования в рамках выездной налоговой проверки банка выписок о движении денежных средств по клиентским счетам.

Руководствуясь статьей 31, пунктом 2 статьи 86, статьями 82 и 93, пунктом 2 статьи 290, статьями 291, 331 НК РФ и статьей 26 Закона N 395-1, суд пришел к выводу, что налоговый орган имел право требовать от банка представление справки по операциям организаций - клиентов банка, так как его требование не противоречит целям и существу налогового контроля.

В то же время следует отметить, что суд, приходя к выводу о том, что налоговый орган правомерно потребовал от банка представления справок по счетам организаций в целях получения информации об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях банка, сослался в том числе и на абзац 1 пункта 3 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", действующий в редакции до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ и предусматривающий право налоговых органов получать от предприятий, учреждений, организаций (включая банки и иные финансово-кредитные учреждения), а также от граждан с их согласия справки, документы и копии с них, касающиеся хозяйственной деятельности налогоплательщика и необходимые для правильного налогообложения.

В действующей редакции пункта 3 статьи 7 указанного Закона предусмотрено право налоговых органов осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Кроме того, данное судебное решение не учитывает изменения, внесенные указанным Законом в пункт 2 статьи 86 НК РФ (ранее редакция данной нормы не указывала, что справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) запрашиваются в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей)).

Таким образом, в настоящее время существует судебная практика, поддерживающая налогоплательщика - банка в случае его отказа предоставить налоговому органу расширенные выписки по расчетным счетам клиентов банка. Учитывая положения абзаца 2 пункта 2 статьи 86 НК РФ, а также иные положения НК РФ, приведенные выше, нет оснований не согласиться с позицией судов.

Статья 331. Особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков

(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Сумма положительных (отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов при ее изменении, включается в состав доходов в виде суммы сальдо превышения положительной переоценки над отрицательной, а в состав расходов - в виде суммы сальдо превышения отрицательной переоценки над положительной, на последнее число отчетного (налогового) периода. При реализации драгоценных металлов доходом признается положительная разница между ценой реализации и учетной стоимостью таких драгоценных металлов на дату их реализации, а расходом - отрицательная разница. Под учетной стоимостью драгоценных металлов понимается их покупная стоимость с учетом переоценки, проводимой в течение срока нахождения таких металлов у налогоплательщика в соответствии с требованием Центрального банка Российской Федерации.

(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

При учете операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются иностранная валюта и драгоценные металлы, требования и обязательства определяются с учетом переоценки стоимости базисного актива в связи с ростом (падением) курса иностранных валют к российскому рублю и цен на драгоценные металлы, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации.

Общество защиты прав потребителей в социальных сетях:

Часть пятая утратила силу. - Федеральный закон от 28.11.2015 N 328-ФЗ.

Часть шестая утратила силу. - Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ.

Комментарий к ст. 331 НК РФ

1. Анализ правил ст. 331 позволяет сделать ряд важных выводов:

а) они посвящены ведению налогового учета налогоплательщиками налога на прибыль организаций:

- коммерческими банками. При этом речь идет и об иностранных банках, осуществляющих свою деятельность (на основании лицензии, выданной ЦБР) в Российской Федерации;

- иными (небанковскими) кредитными организациями (имеющими соответствующую лицензию от ЦБР);

б) они обязывают банки вести налоговый учет доходов, полученных при осуществлении именно банковской деятельности и понесенных при этом расходов:

- на основании отражения операций в аналитическом учете (в нем отражаются также любые сделки, которыми банковские операции оформляются в соответствии с нормами действующего ГК, Закона о банках и изданных в их развитие банковских правил);

- в соответствии с порядком признания доходов и расходов (для целей налогообложения налогом на прибыль организаций), установленным в ст. 271 - 273, 290, 291, 313 - 317 НК (см. коммент. к ним);

в) они предписывают банкам (иным кредитным организациям) руководствоваться правилами ст. 328 НК при ведении аналитического учета:

- доходов, полученных в виде процентов по кредитному договору и иным долговым обязательствам (см. подробный коммент. к ст. 328 НК);

- расходов, понесенных в виде уплаты процентов по долговым обязательствам. В практике возник вопрос: относятся ли такие расходы к расходам от реализации? Да, относятся, если операции по таким долговым обязательствам осуществляются в рамках уставной деятельности банка: вывод сделан на основании систематического анализа абз. 3 ст. 328 НК и абз. 2 ст. 331.

2. В том случае, когда банк получает доходы (несет расходы) по хозяйственным и другим операциям (не относящимся к числу банковских), которые относятся к будущим отчетным периодам (например, сама операция была осуществлена 1 февраля, но относится к маю, т.е. к такому отчетному периоду, как полугодие) и по которым банк произвел (в текущем отчетном периоде) авансовые платежи (независимо от размера последних: пусть даже в сумме одного рубля), упомянутые суммы доходов (расходов):

а) учитываются налогоплательщиком налога на прибыль организаций в сумме средств, которые подлежат отнесению на расходы, причем на расходы, связанные с реализацией (а не внереализационные расходы);

б) относятся на расходы только при наступлении того отчетного периода, к которому они отнесены. Например, если авансовый платеж был осуществлен 17 марта (хотя сумма платежа относится к маю), то этот авансовый платеж относится на расходы банка только начиная с 1 апреля;

в) отражаются налогоплательщиком налога на прибыль организаций в аналитическом учете:

- применительно к каждому договору (которым оформляется хозяйственная операция) отдельно;

- с указанием даты и суммы полученного (или выплаченного) аванса. Речь идет о календарной дате, когда упомянутая сумма была фактически получена (либо выплачена) налогоплательщиком - банком;

- с указанием того будущего отчетного периода, к которому относится сумма дохода (расхода) в виде аванса. В практике возникли вопросы:

имеются ли в абз. 3 ст. 331 в виду (под будущими периодами) также и налоговые (а не только отчетные) периоды? Нет, в абз. 3 ст. 331 говорится только о будущих отчетных периодах;

идет ли в абз. 3 ст. 331 речь о будущих отчетных периодах, которые непосредственно следуют за текущим (когда был осуществлен авансовый платеж), или и об отчетных периодах, не относящихся к непосредственно следующим? Анализ показывает, что к будущим отчетным периодам (упомянутым в абз. 3 ст. 331) относятся как непосредственно следующие (за текущим отчетным периодом, когда аванс был уплачен), так и последующие периоды.

3. Уплаченные банком комиссионные сборы (правильнее было бы сказать, "комиссионные вознаграждения", что соответствует правилам ст. 990, 991 ГК) за услуги, оказанные другими банками (в рамках корреспондентских отношений), относятся на расходы:

а) на дату совершения операции по их уплате. При этом речь идет о дне, когда упомянутая операция была совершена фактически (о чем можно судить исходя из даты, указанной в платежных документах, банковских выписках об операциях по счету, в т.ч. и по корреспондентскому, иных документах, составленных в соответствии с действующими банковскими правилами для оформления платежей между банками - корреспондентами). Однако такой порядок отнесения расхода применяется лишь постольку, поскольку условиями договора (заключенного банком с банком - корреспондентом) предусмотрены расчеты по каждой операции отдельно (т.е. как только, например, услуга оказана, она должна быть оплачена: дата операции по такой оплате и имеется в виду);

б) по состоянию на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря. Такой порядок применяется, если в договоре между банками - корреспондентами не предусмотрена возможность (или обязанность) расчетов по каждой операции отдельно.

В порядке, аналогичном изложенному выше, налогоплательщик - банк ведет налоговый учет также:

- по своим расходам (т.е. по уплаченным банку - корреспонденту суммам), связанным с расчетно - налоговым обслуживанием в банке - корреспонденте;

- по расходам банка, связанным с открытием банковских счетов в других банках, и т.п. операциям;

- по доходам, полученным самим банком - налогоплательщиком налога на прибыль организаций, связанным с расчетно - кассовым обслуживанием своих клиентов (т.е. ЮЛ и физических лиц, открывших в данном банке в установленном порядке соответствующие банковские счета).

Банк во всех упомянутых выше случаях должен утвердить (в учетной политике организации) порядок ведения налогового учета доходов (расходов) по перечисленным (и подобным им) операциям.

4. Применяя правила абз. 5 ст. 331, нужно обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

а) переоценка учетной стоимости драгоценных металлов (упомянутая в ст. 331) осуществляется банком в соответствии с положениями действующих Закона о банках, Закона о драгметаллах, а также иных правовых актов (включая акты Правительства РФ, Минфина России и ЦБР), посвященных порядку, основаниям и периодичности проведения такой переоценки;

б) учетная стоимость драгоценных металлов (упомянутая выше) для целей налогообложения налогом на прибыль организаций легально определена в абз. 5 ст. 331. Если нормативные акты ЦБР, Минфина России и других государственных органов устанавливают иные признаки учетной стоимости драгоценных металлов, применению подлежат правила ст. 331;

в) сумма положительных (либо отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов:

- включается в состав доходов банка (учитываемых при определении им налоговой базы). При этом сумму дохода можно исчислить по следующей условной формуле:

СД - сумма дохода банка, полученная в результате того, что положительный результат переоценки превышает ее отрицательный результат (т.е. "новая" стоимость (после переоценки) драгоценного металла превышает прежнюю (имевшую место до переоценки);

ПРП - положительный результат переоценки драгоценного металла;

ОРП - отрицательный результат переоценки драгоценного металла;

>= - значок, обозначающий положительную разницу;

- включается в состав расходов банка (учитываемых при определении им налоговой базы). При этом сумму расхода можно исчислить по следующей условной формуле:

СР - сумма расхода банка, явившаяся следствием того, что

положительный результат переоценки по размеру меньше, чем

отрицательный результат переоценки;

ПРП - положительный результат переоценки драгоценного

ОРП - отрицательный результат переоценки драгоценного

= - значок, обозначающий положительную разницу;

- расходом банка признается отрицательная разница между ценой реализации драгоценного металла и его учетной стоимостью. Сумма расхода определяется по следующей условной формуле:

РБ - расход банка, являющийся результатом превышения учетной стоимости драгоценного металла над ценой его реализации;

ЦР - цена реализации драгоценного металла;

УС - учетная стоимость драгоценного металла;

= - значок, обозначающий положительную разницу.

В практике возник вопрос: как определяется учетная стоимость драгоценного камня, который был приобретен банком по безвозмездной сделке (например, в результате пожертвования, если при этом не были нарушены правила ст. 575 ГК, в порядке наследования)? К сожалению, в данном случае налицо пробел. В связи с тем, что НК отвергает возможность применения аналогии закона и аналогии права, видимо, законодателю необходимо этот пробел восполнить;

- расход (убыток, учитываемый банком при определении налоговой базы) в виде отрицательной разницы между ценой реализации и учетной стоимостью драгоценного камня. Сумму упомянутого убытка можно исчислить по следующей условной формуле:

УБ - убытки, понесенные банком при реализации драгоценного

ЦРК - цена реализации драгоценного камня;

УС - учетная стоимость драгоценного камня, превышающая по

____________________________________________________________________
Действие положений статьи 331 (в редакции Федерального закона от 28 декабря 2010 года N 395-ФЗ) распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года, - см. пункт 3 статьи 5 Федерального закона от 28 декабря 2010 года N 395-ФЗ.

____________________________________________________________________
Налогоплательщики - банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от (понесенных при) осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным настоящей главой порядком признания дохода и расхода.

Часть утратила силу с 1 января 2016 года - Федеральный закон от 28 ноября 2015 года N 328-ФЗ.

Часть утратила силу с 30 декабря 2010 года - Федеральный закон от 28 декабря 2010 года N 395-ФЗ.

Комментарий к статье 331 НК РФ

Статья 331 Налогового кодекса РФ первая описывает общие и отдельные правила налогового учета доходов и расходов банков. Согласно комментируемой статье банковские операции отражаются в аналитическом учете по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ, хозяйственные и прочие операции, относящиеся к будущим периодам, отражаются в том периоде, к которому относятся. Перечень банковских операций приведен в Федеральном законе от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности". Часть из них относится к доходам (и расходам) от реализации, часть к внереализационным.

Вторая часть статьи состоит из правил налогового учета отдельных операций. Скажем, в данной статье описан порядок формирования налоговой базы по операциям с драгоценными металлами: учетная стоимость драгоценных металлов принимается равной цене приобретения с учетом переоценки в течение срока нахождения данных металлов у налогоплательщика. В результате этого в налоговом учете при покупке драгоценного металла по цене, отличной от учетной цены Банка России, не возникает дохода или расхода.

Консультации и комментарии юристов по ст 331 НК РФ

Если у вас остались вопросы по статье 331 НК РФ и вы хотите быть уверены в актуальности представленной информации, вы можете проконсультироваться у юристов нашего сайта.

Задать вопрос можно по телефону или на сайте. Первичные консультации проводятся бесплатно с 9:00 до 21:00 ежедневно по Московскому времени. Вопросы, полученные с 21:00 до 9:00, будут обработаны на следующий день.

Читайте также: