Особенности налоговых проверок обособленных подразделений организации
Опубликовано: 29.04.2024
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места.
Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Статья 1 Федерального закона от 17 июля 1999 года №181-ФЗ «Об основах охраны труда в Российской Федерации» и статья 209 Трудового кодекса Российской Федерации определяют рабочее место как место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.
Как следует из данного определения, оно распространяется на случаи, при которых возникают отношения работника и работодателя, являющихся сторонами трудового договора (контракта).
Согласно статье 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений и в этих целях не имеет значения создание одного или нескольких рабочих мест, территориально отделенных от основной организации.
В определении обособленного подразделения, приведенном в статье 11 НК РФ, одним из критериев такого подразделения действительно значится оборудование стационарных рабочих мест. Но следует учитывать, что это поглощает понятие одного оборудованного стационарного рабочего места.
Таким образом, создание рабочего места организацией вне места ее нахождения является основанием для постановки на учет в налоговом органе организации по месту нахождения обособленного подразделения (Письмо МНС Российской Федерации от 29 апреля 2004 года №09-3-02/1912 «О признании одного рабочего места обособленным подразделением»).
Как видно из вышесказанного, понятие «обособленное подразделение» достаточно широкое. В теории налогового права возник вопрос, как соотносить понятия «обособленное подразделение», «филиал», «представительство». Данные понятия относятся к разным отраслям права: филиал и представительство к гражданскому, а обособленное подразделение к налоговому праву. В связи с этим наиболее часто встречается такая точка зрения, согласно которой обособленное подразделение - понятие собирательное и включает любую территориально обособленную структуру организации, в том числе филиалы и представительства.
Статьей 89 НК РФ установлено, что при проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства.
Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика независимо от проведения проверок самого налогоплательщика.
Таким образом, если строго следовать букве закона только филиалы и представительства могут быть проверены независимо от проведения проверки самого налогоплательщика. Остальные обособленные представительства не могут быть проверены без проведения проверки основной организации.
В тоже время, согласно статье 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых, в соответствии с НК РФ, возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения.
В целях налогового учета признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.
Исходя из этого, налоговый орган вправе проводить выездную налоговую проверку в отношении обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс и расчетный счет, а также исполняющего обязанности по уплате налогов вне зависимости от выездной налоговой проверки головной организации.
Согласно Постановлению ФАС Уральского округа от 11 августа 2005 года по делу №Ф09-3392/05-С7 налоговый орган вправе проводить выездную налоговую проверку обособленного подразделения налогоплательщика (юридического лица) по месту нахождения данного обособленного подразделения.
Выездная налоговая проверка в отношении обособленного структурного подразделения организации, которая в соответствии с действующим законодательством и учетной политикой осуществляет уплату налогов централизованно по месту нахождения головной организации, не может быть проведена налоговым органом независимо от проведения выездной налоговой проверки головной организации, поскольку на такие обособленные подразделения обязанность по исчислению и уплате налогов не возложена.
Из вышеизложенного можно сделать вывод о том, что выездная налоговая проверка обособленного структурного подразделения, не являющегося в соответствии с учредительными документами юридического лица его филиалом или представительством, а также не являющимся подразделением, имеющим отдельный баланс и расчетный счет, является выездной налоговой проверкой самого налогоплательщика.
Выездная налоговая проверка обособленных подразделений осуществляется по общим правилам.
При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Проведение выездной налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения не может быть начато ранее начала проведения проверки головной организации (Письмо МНС Российской Федерации от 7 мая 2001 года №АС-6-16/369@ «О направлении Методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков - организации (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения»).
Более подробно вопросами, касающимися налоговых проверок, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Налоговые проверки».
«Клерк» Рубрика Обособленные подразделения, филиалы
Вопрос. Людмила Петровна ничего не сказала о том, как налоговики могут проверить обособленные подразделения организации. Не могли бы вы рассказать об этом?
А. К.: Конечно, давайте разберемся. И начнем, пожалуй, с камеральных проверок. Сразу оговорюсь, камеральная проверка ОП может быть проведена только по тем налогам, отчетность по которым сдается по месту нахождения этого ОП . То есть налоговый орган может камерально проверить ОП:
- по налогу на прибыль . Впрочем, ОП сдают всего два листа декларации, один из которых титульный, так что налоговый инспектор вряд ли сможет что-то найти в такой декларации;
- налогу на имущество ;
- ЕНВД, если в регионе, где находится ваше ОП, его деятельность подпадает под этот спецрежим .
Срок на проверку представленной ОП декларации такой же, как если бы отчетность представил головной офис, - 3 месяца со дня ее подачи .
К счастью для бухгалтеров, теперь не так много случаев, когда налоговый орган может потребовать от ОП документы в рамках камеральной проверки. Вот они :
- в декларации заявлены налоговые льготы - могут затребовать документы, подтверждающие право на льготу ;
- представлена декларация по земельному налогу - документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налога ;
- выявлены ошибки в декларации или противоречия между сведениями, содержащимися в документах, касающихся вашей деятельности, - инспектор потребует пояснений .
Вопрос. Так, с камеральными проверками вроде все понятно, а что в отношении выездных? Там есть какие-нибудь особенности?
А. К.: Выездные проверки ОП бывают двух типов:
- самостоятельная проверка филиала или представительства, а не любого обособленного подразделения ;
- проверка любого ОП в рамках проверки организации .
Проверки первого типа проводят сотрудники ИФНС по месту нахождения ОП . Проверить могут только :
- налог на имущество;
Все федеральные налоги, включая ЕНВД , в рамках самостоятельной проверки филиалов или представительств налоговики проверять не вправе . Даже тогда, когда федеральный налог в какой-то части зачисляется в региональный или местный бюджет .
Вопрос. Понятно. А есть ли какие-то ограничения по количеству проверок?
А. К.: Да, конечно. Во-первых, самостоятельная проверка филиала или представительства не может продолжаться дольше месяца . Впрочем, если налоговики незначительно нарушат этот срок, то это не значит, что суд отменит доначисления по итогам проверки . Более того, ничто не мешает налоговикам приостанавливать такую проверку .
Во-вторых, возможна только одна проверка по одним и тем же налогам за один и тот же период и не может быть более двух проверок в течение года . Из этого правила есть исключение - если проверку затеял вышестоящий налоговый орган в порядке контроля за деятельностью ранее проверявшей ОП инспекции .
Вопрос. А как я узнаю, что налоговики придут в мой филиал с самостоятельной выездной проверкой?
А. К.: Очень просто. Вы получите решение о проведении выездной проверки филиала . Одновременно или чуть позже вам вручат требование о представлении документов .
Вопрос. Документы по итогам проверки тоже руководителю филиала отдадут?
А. К.: И справку о проверке , и акт проверки , и решение по ней могут вручать руководителю ОП, только если у него есть доверенность на получение этих документов . В противном случае бумаги должны быть переданы в головной офис организации. То же самое касается и документов по камеральной проверке.
И помните, что решение о взыскании налога, пени и санкций должно быть вынесено только в отношении самой организации. Ведь несмотря на то что проверяли филиал, за все его огрехи в ответе налогоплательщик, то есть организация .
Вопрос. А есть какие-то тонкости в проверке ОП в рамках проверки организации?
А вот все документы по результатам проверки налоговики будут направлять по месту нахождения самой организации.
п. 1 ст. 88 НК РФ
п. 1 ст. 289 НК РФ
п. 1 ст. 386 НК РФ
п. 1 ст. 363.1 НК РФ
п. 1 ст. 398 НК РФ
п. 2 ст. 346.28, п. 3 ст. 346.32 НК РФ
п. 2 ст. 88 НК РФ
подп. 1 п. 1 ст. 31, п. 7 ст. 88, п. 1 ст. 93 НК РФ
п. 6 ст. 88 НК РФ
п. 9 ст. 88 НК РФ
п. 3 ст. 88 НК РФ
п. 7 ст. 89 НК РФ; Письма Минфина России от 28.03.2011 N 03-02-08/32, от 31.07.2008 N 03-02-07/1-327; Постановление Тринадцатого ААС от 04.03.2009 N А21-5116/2008
п. 6 ст. 89 НК РФ; подп. 4 п. 3 Оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@
пп. 2, 7 ст. 89 НК РФ
п. 7 ст. 89, статьи 14, 15 НК РФ
Письмо Минфина России от 28.03.2011 N 03-02-08/32
Постановления ФАС МО от 21.12.2010 N КА-А40/15977-10; ФАС СЗО от 27.04.2009 N А56-27517/2008
п. 7 ст. 89 НК РФ
Постановления ФАС УО от 27.05.2008 N Ф09-3779/08-С3; ФАС ЗСО от 26.05.2008 N Ф04-3206/2008(5461-А27-15)
пп. 7, 9 ст. 89 НК РФ
п. 10 ст. 89 НК РФ
форма утверждена Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@
форма утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@
формы утверждены Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@
ст. 29, п. 15 ст. 89, п. 5 ст. 100, п. 9 ст. 101 НК РФ
п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 107 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2007 N 13617/05
п. 1 ст. 93 НК РФ; Письмо Минфина России от 28.07.2009 N 03-02-07/1-389; форма утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@
Впервые опубликовано в издании "Главная книга.Конференц-зал" 2011, № 10
Компания, у которой есть обособленные подразделения, должна быть готова к тому, что если уж налоговики нагрянут к ней с выездной проверкой, то задержатся надолго. Правда, видимо, инспекторы даже в эти сверхсроки не успевают как следует изучить всю подноготную организации, а потому проводят самостоятельные проверки «обособленцев». Другое дело, что в некоторые из них налоговикам путь заказан.
Обособленным подразделением организации может считаться любое территориально удаленное от нее подразделение, по месту нахождения которого были оборудованы стационарные рабочие места (ст. 11 НК). Причем обособленное подразделение признается таковым независимо от того, отражен факт его создания в учредительных или прочих организационно-распорядительных документах организации или нет. Не имеют значения также и полномочия, которыми конкретное подразделение наделяется.
Понятие «обособленное подразделение», применяемое в основном к нормам налогового законодательства, является собирательным и включает любую территориально обособленную структуру организации. Гражданский кодекс, в свою очередь, выделяет также понятия «филиалы» и «представительства».
В настоящее время выездная проверка филиалов и представительств может проводиться в двух видах: либо как самостоятельная проверка, либо в рамках проведения проверки организации в целом.
Самостоятельная проверка подразделения
Согласно статье 89 Налогового кодекса, ревизоры наделены правом проверять обособленные подразделения независимо от проведения проверки в головной организации. Такая проверка проводится тем налоговым органом, на территории которого осуществляет деятельность конкретный филиал или представительство. Правда, сфера влияния налоговиков в этом случае — лишь вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты региональных или местных налогов (п. 7 ст. 89 НК).
Сразу же хотелось бы обратить внимание на то, что объектом выездной проверки может выступать не каждое территориально обособленно выделенное подразделение организации, а только филиал или представительство. Проводить самостоятельную выездную проверку подразделений, не являющихся таковыми, налоговые органы не могут. Такой позиции придерживается Минфин в письме от 31 июля 2008 года № 03-02-07/1-327.
Не стоит забывать и о том, что проводить более двух проверок по одному налогу за один и тот же период налоговики не вправе. Неправомерны действия налоговиков и в тех случаях, когда контролеры «наведались» в определенный филиал больше двух раз за год, за исключением случаев, когда проверка проводится либо в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, либо вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Продолжаться такое «свидание» с сотрудниками налогового органа может не дольше одного месяца (п. 7 ст. 89 НК).
Решение о проведении такой проверки принимается руководителем или заместителем руководителя налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения. Оно предоставляется руководителю или представителю обособленного подразделения в момент прибытия проверяющих на объект проверки вместе с их служебными удостоверениями.
По результатам проверки обособленного подразделения составляется акт, один экземпляр которого вручается руководителю обособленного подразделения. Копия указанного акта направляется в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации. Акт налоговой проверки подписывается руководителем обособленного подразделения.
В рамках проверки головной организации
Проведение выездной налоговой проверки, в рамках которой осуществляется проверка обособленного подразделения, проводится налоговым органом по месту учета головной организации. Однако на основе запроса этого налогового органа инспекции по месту регистрации обособленных подразделений выделяют должностных лиц, которые занимаются проверкой филиалов.
Решение о проведении выездной налоговой проверки организации с одновременной проверкой входящих в ее состав обособленных подразделений принимает руководитель налогового органа по месту постановки на учет головной организации или его заместитель. Количество экземпляров такого решения должно соответствовать количеству обособленных подразделений. Они направляются в налоговые органы по месту нахождения подразделений проверяемой организации на следующий день после вручения решения о проведении проверки ее руководителю или представителю. Такое правило установлено положениями пункта 3.3 «Методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения», утвержденных письмом МНС от 7 мая 2001 года № АС-6-16/369@.
Нужно отметить, что до самих работников обособленного подразделения решение о проведении проверки доводится непосредственно в момент прибытия на объект проверки налоговиков. День вручения руководителю или представителю организации такого решения считается датой начала проверки. При этом проверка филиала не может начаться ранее начала проведения проверки головной организации (п. 3.5 Методических указаний).
По окончании проверки обособленного подразделения проверяющие заполняют «Раздел акта выездной налоговой проверки (полное название головной организации, ИНН) по обособленному подразделению (ИНН/КПП)», который направляется в инспекцию, проводящую проверку головной организации. В свою очередь эта инспекция после полного завершения проверки на основании полученных материалов составляет справку о проведенной проверке. Дата составления такой справки считается датой окончания проверки (п. 3.8 Методических указаний). После этой даты никакие действия по осуществлению налогового контроля обособленных подразделений в рамках этой проверки проводиться не могут.
Кто ответит за нарушения?
К сожалению, выявление нарушений налогового законодательства в ходе проверки — далеко не редкость. Не являются в этом плане исключением и контрольные мероприятия, проводимые в обособленных подразделениях. Однако здесь возникает вопрос: кто будет отвечать за такое нарушение — организация или сам филиал (представительство)?
Пунктом 1 статьи 107 Налогового кодекса ответственность за совершение налоговых правонарушений возложена на организации и физические лица. Организациями в данном случае признаются юридические лица (п. 2 ст. 11 НК). А поскольку обособленное подразделение не является самостоятельным юридическим лицом, то и ответственность за налоговые правонарушения следует возлагать на головную организацию.
Кроме того, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками, а только исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения. Поэтому в случае выявления налоговых правонарушений при проведении выездной налоговой проверки обособленного подразделения решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности следует выносить в отношении головной организации с указанием на обособленное подразделение. О том, что привлекать филиалы к налоговой ответственности нельзя, напоминают и судьи (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 марта 2006 г. по делу № А74-3347/05-Ф02-963/06-С1).
М. Лазоревская, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Методические указания
по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения
ГАРАНТ:
Письмом ФНС РФ от 29 октября 2008 г. N ШТ-6-2/781@ настоящие Методические указания отменены
О проведении самостоятельных выездных налоговых проверок обособленных подразделений организации см. письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 16 ноября 2006 г. N 03-02-07/1-324
1. Настоящие Методические указания разработаны в целях установления единых принципов организации выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций, в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения.
Положения, предусмотренные в настоящих Методических указаниях, применяются при проведении выездных налоговых проверок налоговых агентов и плательщиков сборов, а также предприятий и организаций федерального железнодорожного транспорта, не являющихся самостоятельными плательщиками налога на прибыль.
2. Проведение выездных налоговых проверок филиалов и представительств налогоплательщика-организации независимо от проведения проверок налогоплательщика-организации.
2.1. Решение о проведении выездной налоговой проверки филиала и представительства налогоплательщика-организации независимо от проведения проверок самой организации (далее - головная организация) принимается руководителем налогового органа (его заместителем) по месту нахождения филиала (представительства).
2.2. Проведение выездных налоговых проверок филиалов (представительств) независимо от проведения проверки головной организации должно осуществляться в строго установленном порядке в соответствии с требованиями главы 14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).
2.3. По результатам указанных проверок составляется акт в порядке, установленном статьей 100 Налогового кодекса и инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушения законодательства о налогах и сборах", утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (зарегистрирован в Минюсте России 07.06.2000 N 2259), (далее - Инструкция МНС России от 10.04.2000 N 60), один экземпляр которого вручается руководителю филиала (представительства); копия указанного акта направляется в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации.
2.4. Если по результатам выездной налоговой проверки выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, за которые Налоговым кодексом установлена ответственность, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения выносится руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего указанную проверку, в отношении головной организации. Копия решения направляется головной организации и в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации.
3. Проведение выездных налоговых проверок налогоплательщика-организации с одновременной проверкой ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
3.1. Планирование и организацию выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций с одновременной проверкой филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений осуществляют налоговые органы по месту постановки на учет головной организации.
3.1.1. Не позднее, чем за один месяц до начала квартала, в котором запланировано начало проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации, налоговый орган по месту постановки на учет головной организации направляет налоговым органам по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений запрос о выделении должностных лиц для проведения проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения. В указанном запросе должны быть отражены следующие сведения:
полное наименование головной организации, ее ИНН;
наименование филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, подлежащих проверке (ИНН/КПП);
предполагаемые сроки начала и окончания проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации (при этом следует иметь в виду, что в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса при проведении выездных налоговых проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства);
периоды, за которые проводится проверка;
вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка).
При необходимости запрашиваются материалы предыдущих налоговых проверок филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
3.1.2. Налоговый орган, получивший указанный выше запрос, обязан в строго установленный в нем срок, но не позднее, чем в течение 10 дней с момента получения запроса, представить предложения по составу проверяющей группы, которой будет поручено проведение проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения, с указанием фамилий, имен, отчеств (Ф.И.О.) должностных лиц, занимаемых ими должностей, классных чинов, а также предполагаемых сроков начала и окончания проведения проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения.
3.2. Руководитель налогового органа (его заместитель) по месту постановки на учет головной организации принимает решение о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации с одновременной проверкой входящих в ее состав филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений (далее - Решение о проведении выездной налоговой проверки). В решении о проведении выездной налоговой проверки (приложение N 1 к Порядку назначения выездных налоговых проверок, утвержденному приказом МНС России от 08.10.99 N АП-3-16/318 (зарегистрирован в Минюсте России 15.11.99 N 1978), указывается полное наименование организации, в отношении которой назначается проверка (ИНН), наименование филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений (ИНН/КПП), вопросы проверки, период (периоды), за который (которые) проводится проверка, Ф.И.О. уполномоченных на проведение проверки должностных лиц налогового органа по месту постановки на учет головной организации, а также по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, занимаемые ими должности, классные чины.
3.3. Количество экземпляров решения о проведении выездной налоговой проверки должно соответствовать количеству филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений проверяемого налогоплательщика-организации. На следующий день после вручения налоговым органом, назначившим проверку, решения о проведении выездной налоговой проверки руководителю проверяемой головной организации (ее представителю) соответствующие экземпляры решения направляются налоговым органам по месту нахождения каждого филиала (представительства) и иного обособленного подразделения с указанием в сопроводительном письме срока представления материалов проверки.
3.4. Дата предъявления руководителю проверяемого налогоплательщика-организации (ее представителю) решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки является датой начала проведения проверки.
3.5. Решение о проведении выездной налоговой проверки доводится до сведения руководителя (уполномоченного им лица) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения непосредственно после прибытия проверяющей группы на объект проверки (в филиал, представительство, обособленное подразделение).
Проведение выездной налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения не может быть начато ранее начала проведения проверки головной организации.
3.6. По результатам проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения должностным лицом (должностными лицами) налогового органа, проводившего проверку, оформляется "Раздел акта выездной налоговой проверки (полное наименование по (филиалу (представительству), организации, ИНН) иному обособленному подразделению, ИНН/КПП) (далее - Раздел акта) применительно к форме, приведенной в приложении N 1 к Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60.
3.7. Раздел акта подписывается должностным лицом (должностными лицами), проводившим (проводившими) проверку. Руководитель (уполномоченное им лицо) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения вправе ознакомиться с Разделом акта, при необходимости факт ознакомления может быть удостоверен подписью вышеназванных лиц филиала (представительства) и иного обособленного подразделения с указанием соответствующей даты.
Один экземпляр указанного Раздела акта направляется в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации с приложением в обязательном порядке заверенных копий документов, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах и сборах, а также других материалов, имеющих значение для подтверждения отраженных в Разделе акта налоговых правонарушений (акты инвентаризации имущества, материалы встречных проверок, протоколы допроса свидетелей и т.д.).
3.8. По окончании проверки налогоплательщика-организации и получения к установленному сроку материалов проверок ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений от налоговых органов, проводивших проверки, руководителем проверяющей группы (бригады) составляется справка о проведенной проверке согласно приложению N 3 к Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60. Дата составления указанной справки о проведенной проверке является датой окончания проверки. В отношении филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений организации проведение действий по осуществлению налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки после указанной даты не допускается.
3.9. Не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке руководителем проверяющей группы (бригады) должен быть составлен акт выездной налоговой проверки в соответствии с требованиями Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60.
3.10. Акт по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации составляется с учетом фактов, установленных в ходе проверок ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений и изложенных в соответствующих Разделах акта.
Описание каждого факта выявленных проверкой нарушений законодательства о налогах и сборах приводится самостоятельно со ссылкой на соответствующие нормы законодательства о налогах и сборах, которые нарушены налогоплательщиком, и с обязательным указанием конкретных филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, в которых эти факты установлены.
3.11. Порядок и сроки подписания, вручения, регистрации и рассмотрения акта выездной налоговой проверки, а также вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки установлены статьями 100 и 101 Налогового кодекса и Инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60.
3.12. Копии акта выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации направляются налоговым органам, принимавшим участие в проверке филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, по месту их нахождения.
3.13. При необходимости в ходе рассмотрения возражений налогоплательщика-организации по акту выездной налоговой проверки привлекаются должностные лица налоговых органов, проводивших проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
Руководители (заместители руководителей) налоговых органов, проводивших проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, обязаны обеспечить участие должностных лиц из состава проверяющей группы при рассмотрении вышеуказанных возражений.
3.14. После принятия решения по результатам рассмотрения материалов проверки его копия направляется налоговым органам по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений. Налоговый орган, проводивший проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, в форме N 2НК по дополнительно вписываемой строке "Справочно" отражает:
количество проведенных проверок филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, головная организация которых расположена на территории другого субъекта Российской Федерации.
3.15. В случае неуплаты начисленных штрафных санкций налогоплательщиком добровольно они подлежат взысканию в судебном порядке в соответствии с положениями статей 104 и 115 Налогового кодекса.
Исковое заявление о взыскании налоговых санкций подается налоговым органом по месту постановки на учет головной организации.
При необходимости руководители (заместители руководителей) налоговых органов, должностные лица которых принимали участие в выездной налоговой проверке налогоплательщика-организации, обязаны обеспечить явку последних в суд для участия в судебном разбирательстве.
Начальник Управления
организации контрольной работы
государственный советник
налоговой службы II ранга
Откройте актуальную версию документа прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Предприятия расширяют сферу сбыта своих товаров, используя механизм обособленных подразделений. Это позволяет закрепить своё присутствие в «чужих» регионах. Однако, с точки зрения учета и налогообложения, у таких организаций возникают дополнительные обязанности. Рассмотрим их более подробно.
Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.
Признаки обособленного подразделения
Понятие «обособленное подразделение» (далее — ОП) в действующем законодательстве трактуется неоднозначно. Согласно ст. 55 ГК РФ, обособленные подразделения юридического лица могут действовать в форме представительства или филиала. Причем представительство хозяйственной деятельностью не занимается, а лишь осуществляет защиту прав и представляет интересы материнской компании. Филиал, не являясь юридическим лицом, действует на основании Положения и вправе осуществлять все функции создавшей его организации, а руководитель филиала назначается и работает на основании доверенности.
Налоговый кодекс РФ понимает под ОП (п. 2 ст. 11 НК РФ) любое территориально обособленное подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места, независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных аналогичных документах. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Подразделение, не являющееся филиалом или представительством и не обладающее признаками, указанными в п. 2 ст. 11 НК РФ, не признается обособленным подразделением организации (письмо Минфина РФ от 18.08.2015 № 03-02-07/1/47702).
Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».
Подразделение на отдельном балансе и без него
Существует ещё одна неоднозначность законодательства (как бухгалтерского так и налогового) - в виде понятия «отдельный баланс». Под «отдельным балансом» Минфин рекомендует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс (письмо Минфина РФ от 29.03.2004 № 04-05-06/27).
Выделенное на отдельный баланс ОП имеет отдельный расчетный счет и собственную бухгалтерскую службу.
Для отражения операций с ОП на отдельном балансе используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», в частности по расчетам, связанным с продажей продукции (работ, услуг), взаимному отпуску МПЗ, расходов по оплате труда, страховым взносам, налогам и т.п.
Если ОП отражает операции на своем балансе, то такой учет ведется по общим правилам. Если же возникают остатки по счетам, сальдо которых не включается в отдельный баланс ОП (например по сч. 60, сч. 19 и т.п.), то указанные суммы передаются в головную организацию. Особенностью учета на стороне ОП является то, что операции с вышестоящей организацией отражаются в учете зеркально.
Пример, проводки на стороне ОП № 1:
ДЕБЕТ 10.01 субсчет «Сырьё и материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 100000 руб. - приняты к учету МПЗ
ДЕБЕТ 19.03 субсчет «НДС по приобретенным МПЗ» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 18000 руб. - принят к учету НДС
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 79.02 «Расчеты по текущим операциям» 100000 руб. - передана задолженность перед поставщиком МПЗ
ДЕБЕТ 79.02 «Расчеты по текущим операциям» КРЕДИТ 19.03 субсчет «НДС по приобретенным МПЗ» 18000 руб. - передан НДС по МПЗ
Постановка на учет обособленного подразделения
Территориальная обособленность подразделения от организации определяется адресом, отличным от адреса указанной организации. Поэтому российская организация -налогоплательщик обязана сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения обо всех ОП, созданных ею на территории РФ (за исключением филиалов и представительств) в месячный срок со дня создания, а в случае изменения этих сведений — в течение трех дней с момента изменения (ст. 23 НК РФ), по формам, утв. приказом ФНС РФ от 09.06.2011 № ММВ-7-6/362@.
Аналогичное сообщение должно быть направлено в налоговый орган организацией -плательщиком страховых взносов: в месячный срок со дня наделения подразделения (включая филиал, представительство), созданного на территории РФ, полномочиями по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц (пп. 7 п. 3.4. ст. 23 НК РФ), либо о лишении таких полномочий, по формам, утв. приказом ФНС РФ от 10.01.2017 № ММВ-7-14/4@.
Перечисленные требования связаны с тем, что согласно ст. 19 НК РФ, филиалы и иные ОП российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов, сборов, страховых взносов по месту своего нахождения. Поэтому каждое ОП должно быть поставлено на учет в соответствии со статьями 83 и 84 НК РФ.
Особенности налогообложения
Перечень обязательных платежей в бюджет и условия их начисления зависят от наличия и местонахождения имущества, на базе которого создано ОП, наличия трудового коллектива и особенностей применяемого налогового режима. Рассмотрим эти условия более подробно.
Если работник принимается для работы в филиале, представительстве или ином ОП, расположенном в другой местности, указание такого ОП и его местонахождения в трудовом договоре является обязательным (ст. 57 ТК РФ). В целях обложения НДФЛ это также имеет значение, т.к. налоговые агенты — российские организации, имеющие ОП, обязаны перечислять суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего ОП (п. 7 ст. 226 НК РФ).
Особенностью упомянутой статьи является то, что сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения ОП, определяется не только исходя из облагаемого дохода, начисляемого и выплачиваемого работникам этого подразделения, но и исходя из сумм облагаемых доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера (ГПХ), заключаемым с физическими лицами таким подразделением от имени головной организации.
При представлении отчетности по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ таким налоговым агентам необходимо представить Расчет по форме 6-НДФЛ (утв. приказом ФНС России от 10.10.2016 № ММВ-7-11/551@) не только в налоговый орган по месту своего учета, но также — в отношении работников обособленных подразделений и указанных выше иных физлиц — в налоговый орган по месту учета (нахождения) ОП.
Страховые взносы
Уплата страховых взносов и представление Расчетов по страховым взносам (утв. приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@) производятся организациями по месту их нахождения и по месту нахождения ОП, которые наделены правом начислять выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (п. 11 ст. 431 НК РФ).
Если подразделение не наделено полномочиями и головная организация централизованно начисляет выплаты всем своим работникам, тогда уплачивать страховые взносы и представлять расчеты по ним в налоговый орган будет только головная организация (письмо МФ РФ от 06.02.2018 № 03-15-06/6672).
Если же подразделение наделено соответствующим правом, то в соответствии с п. 12 ст. 431 НК РФ, сумма страховых взносов, подлежащая уплате по месту нахождения ОП, определяется исходя из величины базы для исчисления страховых взносов, относящейся к этому ОП.
Налог на прибыль
Особенности представления налоговых деклараций и уплаты налога на прибыль налогоплательщиками — российскими организациями, имеющими ОП, определены ст. 288 и 289 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 288 НК РФ такие налогоплательщики исчисляют и уплачивают суммы авансовых платежей и налога в федеральный бюджет по месту своего нахождения без распределения по ОП.
Что касается сумм авансовых платежей и налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ, то они исчисляются и уплачиваются головной организацией как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого ОП, исходя из доли прибыли, приходящейся на эти ОП (п. 2 ст. 288 НК РФ).
Указанная доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого ОП соответственно в среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определяемой согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику. При этом разрешается определить самостоятельно, какой из показателей будет применяться — среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Главное, чтобы выбранный показатель не изменялся в течение налогового периода.
Особенностью уплаты авансовых платежей и налога на прибыль по ОП является исчисление их по ставкам, действующим на тех территориях, где расположены организация и каждое из ее ОП.
Уплата исчисленного налога и порядок представления налоговых деклараций (расчетов) за отчетный или налоговый период аналогичны: головная организация-налогоплательщик в сроки, установленные ст. 289 НК РФ, обязана представить соответствующие документы в налоговые органы и уплатить суммы налога, подлежащие зачислению в бюджеты субъектов РФ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого ОП.
Налог на имущество организаций
Особенностью исчисления данного налога является то, что он распространяется только на ОП, имеющие отдельный баланс. При отсутствии такого баланса у головной организации проблем с отчетностью и уплатой станет меньше. Более подробно порядок определения налоговой базы рассмотрен в ст. 376 НК РФ, согласно которой в нее отдельно включается:
- имущество по местонахождению организации;
- имущество каждого ОП организации, имеющего отдельный баланс;
- каждый объект недвижимого имущества, находящийся вне местонахождения организации и(или) ее ОП, имеющего отдельный баланс;
- имущество, налоговая база по которому определяется как его кадастровая стоимость;
- имущество, облагаемое по разным налоговым ставкам.
Статьей 384 НК РФ установлено, что организация, в состав которой входят ОП, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог в бюджет по местонахождению каждого из таких ОП, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта РФ, где расположены эти ОП, и налоговой базы, определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ в отношении каждого ОП, с учетом особенностей, установленных статьей 378.2 НК РФ (т.е. при оценке имущества по кадастровой стоимости).
По объектам недвижимости, расположенных вне местонахождения организации или ее ОП, имеющего отдельный баланс, налог уплачивается в бюджет по местонахождению каждого из них. При этом порядок и сроки уплаты устанавливаются законами соответствующих субъектов РФ.
Порядок представления отчетности по ОП регулируется ст. 386 НК РФ. Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего ОП, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.
Что касается НДС, то исчисление и уплата этого налога по месту нахождения ОП главой 21 НК РФ не предусмотрены. На основании п. 2 ст. 174 НК РФ организация, в состав которой входят ОП, уплачивает НДС по месту своего учета в налоговом органе.
Однако, при оформлении счетов-фактур при осуществлении реализации через ОП, могут возникнуть определенные трудности. Ведь ошибки в его заполнении могут привести к отказу от возмещения налога контрагенту или к иным негативным последствиям.
Так, на основании пп. «а» п. 1 разд. II Правил заполнения документов применяемых при расчетах по НДС, утв. пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, в случае если организация реализует товары (работы, услуги) через ОП, при составлении таких счетов-фактур их порядковый номер дополняется через разделительный знак цифровым индексом ОП, установленным организацией в приказе об учетной политике для целей налогообложения.
Не менее важным вопросом оформления счетов-фактур через ОП является правильное указание реквизитов ИНН и КПП продавца. Так как налогоплательщиком НДС является организация, а не ее ОП, то при реализации через ОП товаров (работ, услуг) счета-фактуры могут выписываться только от имени организаций. При этом в строке 2б «ИНН/КПП продавца» счета-фактуры следует указывать КПП соответствующего ОП (см. письмо МФ РФ от 18.05.2017 № 03-07-09/30038).
Читайте также: