Налоговый учет затрат на природоохранную деятельность

Опубликовано: 01.05.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация находится на общей системе налогообложения, основной вид деятельности - недропользование.
Была получена лицензия на пользование участком недр в целях геологического изучения, включающего поиски, оценку месторождений твердых полезных ископаемых (поисковая лицензия). Пока никаких доходов нет, только расходы.
Компания работает с 2018 года. Практически все затраты 2018 года относятся к получению в феврале 2019 года поисковой лицензии.
Правильно ли, что все затраты на аренду офиса и оплату труда организация не учитывала в расходах, а капитализировала на счете 08 до момента получения лицензии в феврале 2019 года? Можно ли на основании ст. 325 НК РФ создать из этих затрат на февраль 2019 года стоимость нематериального актива и списывать его посредством амортизации пять лет (два года невыгодно, так как нет прибыли)? Как надо было правильно учитывать накопившиеся затраты в бухгалтерском и налоговом учете?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации затраты организации на аренду офиса и оплату труда не связаны напрямую с получением лицензии, то есть имеют лишь опосредованную связь. Таким образом, указанные затраты не включаются в стоимость фактических затрат на приобретение (создание) объекта нематериального поискового актива в бухгалтерском учете и не формируют стоимость лицензии, которая учитывается в составе НМА в налоговом учете.
Однако мы и не исключаем такой возможности. На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации организация должна самостоятельно решить, относить указанные затраты к текущим расходам либо включить их в фактическую стоимость поискового актива или НМА. Выбранный вариант учета организации следует закрепить в учетной политике.
Анализируемые затраты в бухгалтерском учете учитываются в составе общехозяйственных расходов, а в налоговом учете признаются расходами по обычным видам деятельности и при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются в соответствующей группе расходов (материальные, зарплата, налоги и взносы и т.п.).

Обоснование позиции:
Статьей 6 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) установлено, что недра предоставляются в пользование, в том числе для геологического изучения, включающего поиски и оценку месторождений полезных ископаемых.
Документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий, является лицензия (ст. 11 Закона о недрах). При этом допускается выдача лицензий одновременно на несколько видов пользования недрами.
В силу п. 6.1 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного постановлением ВС РФ от 15.07.1992 N 3314-1, лицензии установленного образца выдаются в соответствии с видами пользования недрами для геологического изучения недр, добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых объектов.
Право пользования недрами возникает только в случаях и на основаниях, разрешенных законом, и такое право оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, определяющей основные условия пользования (абзац 5 ст. 9, абзац 7 ст. 9 Закона о недрах).
Учитывая тот факт, что основной вид деятельности организации - недропользование, получение лицензии является необходимым условием для осуществления деятельности организацией.

Бухгалтерский учет

Порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций - пользователей недр информации о затратах на освоение природных ресурсов установлен ПБУ 24/2011 "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (далее - ПБУ 24/2011).
ПБУ 24/2011 применяется организациями в отношении поисковых затрат, осуществляемых до того момента, когда в отношении участка недр, на котором осуществляется поиск, оценка месторождений полезных ископаемых и разведка полезных ископаемых, установлена и документально подтверждена вероятность (более вероятно, чем нет) того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых превысят понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи полезных ископаемых и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых (далее - коммерческая целесообразность добычи (КЦД)).
Как указано в п. 3 ПБУ 24/2011 положение не применяется организациями в отношении затрат:
- на добычу полезных ископаемых в отношении участка недр, которые понесены после того, как установлена КЦД;
- на геологоразведочные работы, выполняемые на участке недр, в отношении которого установлена КЦД;
- на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды, контролю за режимом подземных вод, иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр, осуществляемые до момента получения лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых на данном участке недр (за исключением затрат, указанных в п. 15 ПБУ 24/2011).
Иными словами, затраты на освоение природных ресурсов с момента получения лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых на данном участке недр (далее - Лицензия), и до момента, пока в отношении участка недр не определена КЦД полезных ископаемых, подлежат учету по правилам ПБУ 24/2011.
Важно отметить, что затраты, возникающие у организаций до получения Лицензии, учитываются в соответствии с общими положениями, регламентирующими бухгалтерский учет и отчетность, за исключением затрат, которые непосредственно связаны с ее получением (п. 15 ПБУ 24/2011).
Организация самостоятельно устанавливает виды поисковых затрат, признаваемых поисковыми активами (далее - ПА), закрепляя свой выбор в учетной политике (п.п. 4, 5, 11 ПБУ 24/2011). При этом ПА подразделяются на материальные (МПА) и нематериальные поисковые активы (НПА) и учитываются на отдельных субсчетах к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" (п. 9 ПБУ 24/2011).
Единица бухгалтерского учета МПА и НПА определяется организацией применительно к правилам бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов соответственно (п. 10 ПБУ 24/2011).
Так, поисковые затраты, относящиеся в основном к приобретению (созданию) объекта, имеющего материально-вещественную форму, признаются МПА. Иные ПА признаются НПА (п. 6 ПБУ 24/2011).
Согласно нормам п. 8 ПБУ 24/2011 к НПА относится в том числе право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии. Таким образом, если организация признает такое право в качестве НПА, фактические затраты, непосредственно связанные с приобретением Лицензии, капитализируются до ее получения в силу п. 15 ПБУ 24/2011.
Для целей бухгалтерского учета ПА оценивается по сумме фактических затрат на приобретение (создание) ПА, в состав которых включаются, в частности:
- вознаграждения работникам, непосредственно занятым при создании ПА;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием) ПА, обеспечением условий для его использования в запланированных целях (п.п. 12 и 13 ПБУ 24/2011).
При этом общехозяйственные и иные аналогичные расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых и относятся к отдельному участку недр, на котором организация выполняет такие работы, в фактические затраты на приобретение (создание) ПА не включаются (п. 14 ПБУ 24/2011).
В рассматриваемой ситуации затраты организации на аренду офиса и оплату труда не связаны напрямую с созданием ПА в виде Лицензии, то есть имеют лишь опосредованную связь с ПА. Таким образом, указанные затраты не могут формировать стоимость объекта ПА.
Вместе с тем необходимо отметить следующее.
Абзацем 3 п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) установлено, что в бухгалтерском учете расходы признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.
Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Под активом следует понимать хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29.12.1997, далее - Концепция).
Иными словами, в экономическом смысле активами признаются любые затраты (хозяйственные средства), которые должны принести организации экономические выгоды в будущем. Затраты признаются как расход отчетного периода, лишь когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе (п. 8.6.3 Концепции).
По нашему мнению, следуя данной логике, затраты на оплату труда и аренду офиса все-таки можно признать затратами, связанными с получением Лицензии, которая является обязательным условием для осуществления организацией деятельности по освоению природных ресурсов. По сути именно совместные усилия работников (в той или иной мере) обусловили получение Лицензии, а офис необходим для создания условий осуществления работниками их трудовых функций. Из сказанного следует, что названные затраты произведены в целях получения доходов в будущем, что обосновывает целесообразность их признание как затраты на приобретение (создание) ПА.
Кроме того, следует отметить, что ни ПБУ 24/2011, ни иными нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету однозначно не определено, в каких случаях общехозяйственные расходы непосредственно связаны с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых, а в каких нет. Соответственно, организация самостоятельно определяет ситуации, при которых затраты на оплату труда и аренду офиса могут быть отражены в составе ПА (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008)).
При этом принимая решение об учете рассматриваемых затрат в стоимости ПА, следует иметь в виду, что при ведении бухгалтерского учета организация должна руководствоваться требованиями осмотрительности, в соответствии с которыми учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (абзац 4 п. 6 ПБУ 1/2008).
Мы не исключаем возможности рассматривать затраты на оплату труда и аренду офиса как фактические затраты на приобретение (создание) ПА. На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации организация должна самостоятельно решить, относить рассматриваемые затраты к текущим расходам либо включить их в затраты на приобретение (создание) ПА. Выбранный вариант учета организации следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учет.

Налоговый учет

В соответствии с п. 3 ст. 252 НК РФ особенности определения расходов для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.
К таким особенностям относятся расходы на освоение природных ресурсов (ст.ст. 261, 325 НК РФ).
Как указано в п. 1 ст. 261 НК РФ в целях главы 25 НК РФ расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.
Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ, учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ (п. 2 ст. 261 НК РФ).
В свою очередь, п. 1 ст. 325 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), то расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается по выбору налогоплательщика:
- в составе НМА, амортизация которых начисляется в порядке, установленном ст.ст. 256-259.2 НК РФ,
- или в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.
Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения.
При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно.
К расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, в частности, относятся:
- расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения;
- расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения;
- расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения;
- расходы на приобретение геологической и иной информации;
- расходы на оплату участия в конкурсе (аукционе).
Как видим, расходы на оплату труда, аренду офиса в составе расходов на освоение природных ресурсов, в частности на приобретение лицензии, не поименованы и в общем случае непосредственно с освоением природных ресурсов не связаны.
Вместе с тем, как указал Минфин России в письме от 03.10.2016 N 03-06-06-01/57297, перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым. Большинство судов придерживается аналогичной позиции. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 N 6029/10 отмечено, что перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым, в ст.ст. 261 и 325 НК РФ перечислены отдельные их виды.
Что касается конкретно перечня расходов, формирующих стоимость лицензии для целей п. 1 ст. 325 НК РФ, в судебной практике не сформировалось единого мнения. Так, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.01.2005 N Ф04-9286/2004(7515-А75-15) суд указал, что данный перечень расходов, хотя и не является исчерпывающим, вместе с тем закрыт по своим характеристикам. Другими словами, в состав стоимости лицензии будут включены те расходы, которые указаны в п. 1 ст. 325 НК РФ, и другие расходы, но только те, которые осуществлялись в целях приобретения лицензии.
Перечень расходов, формирующих стоимость лицензии в качестве нематериального актива, является закрытым. В состав стоимости лицензии могут включаться только расходы, которые осуществлялись для ее получения (постановление Седьмого ААС от 26.02.2010 N 07АП-10643/09).
А в постановление Девятого ААС от 28.08.2018 N 09АП-40651/18 сказано следующее: поскольку буквальное толкование п. 1 ст. 325 НК РФ позволяет сделать вывод, что указанный в нем перечень не является закрытым (учитывая вводное слово "в частности"), следовательно, любые затраты, осуществляемые в целях приобретения лицензии, налогоплательщик должен учитывать по правилам п. 1 ст. 325 НК РФ.
Анализ арбитражной практики позволяет сделать вывод, что судьи могут не сходиться во мнении, является ли перечень расходов, указанных в п. 1 ст. 325 НК РФ, закрытым, однако в большинстве своем признают, что в стоимость лицензии включаются все расходы, которые осуществлялись для ее получения.
Положения ст.ст. 261 и 325 НК РФ являются специальными нормами, применяемыми к расходам пользователя недр, устанавливающими примерный перечень затрат, которые может понести недропользователь в зависимости от стадии разработки месторождения (участка недр), который назван расходами на освоение природных ресурсов. Этот порядок согласуется с другими нормами главы 25 НК РФ, в силу которых текущие затраты включаются в состав расходов единовременно, а затраты, по которым предполагается получение дохода в иных налоговых периодах, - в более поздние сроки, установленные НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 22.11.2011 N 7669/11).
Из вышеуказанного следует, что не исключается возможность отнесения к расходам на освоение природных ресурсов и тех расходов, которые связаны с оплатой труда персонала и арендой офиса, которые возникли до получения лицензии.
Однако все же считаем, что указанные расходы для целей налогообложения прибыли организации должны признаваться как расходы по обычным видам деятельности и при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываться как текущие затраты, а не в составе НМА. Косвенно данный вывод подтверждается письмом Минфина России от 26.06.2013 N 03-03-06/1/24149.
В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. То есть организация вправе самостоятельно определить расходы, относящиеся к процессу освоения природных ресурсов, исходя из конкретных условий и обстоятельств своей хозяйственной деятельности. Конкретный порядок учета рассматриваемых расходов организации следует установить в учетной политике для целей налогообложения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

26 марта 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

12.8.2 Особенности учета расходов на природоохранные мероприятия.

В соответствии с п. 2 ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» юридические лица обязаны осуществлять мероприятия по охране окружающей среды, уменьшать негативное воздействие на окружающую среду, в том числе выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ и иных веществ.

Организация имеет все основания уменьшать налогооблагаемую прибыль на расходы, направляемые на осуществление мероприятий по охране окружающей среды. Так, арбитражный суд признал правомерным налоговый учет затрат организации на проведение государственной экологической экспертизы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2007 по делу № АЧ2-13258/04-5).

В качестве примера приведем постановление ФАС Поволжского округа от 05.10.2006 по делу № А57-6287/06-25.

Пример.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку ОАО. По итогам проверки налоговый орган принял решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ. Этим же решением обществу было предложено уплатить не полностью уплаченный налог на прибыль, пени и внести соответствующие исправления в бухгалтерский учет.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в арбитражный суд.

Суд поддержал позицию налогоплательщика, отметив следующее.

Арбитражный суд установил, что специальное оборудование комплекса природоохранного оборудования для очистки выбросов, в том числе по газоочистке вентиляционных выбросов, находилось на балансе общества. Данный факт подтверждался свидетельствами о государственной регистрации права собственности на технологические объекты газоочистки, являвшиеся самостоятельными объектами недвижимости, и земельные участки под ними.

Оборудование комплекса природоохранного оборудования для очистки выбросов использовалось предприятиями, связанными в производственной деятельности технологически единой промплощадкой. Между обществом и его партнерами были заключены гражданско-правовые договоры на оказание услуг на возмездной основе.

Объекты газоочистки общества принимали вентиляционные выбросы, загрязняющие атмосферный воздух, получавшиеся в результате производства вискозного волокна, вискозной текстильной нити, целлофановой пленки, полипропиленовой нити и т.д. При расчете платы за загрязнение окружающей среды учитывалось количество веществ, загрязняющих атмосферный воздух. В целях экономического обоснования включения расходов по оплате экологических платежей в отпускную цену услуг по газоочистке общество заключило договор с научно-исследовательским институтом на разработку расчетно-аналитической методики определения количества выделяемого сероуглерода из неорганизованных источников выбросов, что суд посчитал оправданным и обоснованным.

Поскольку в силу подпункта 49 п. 1 ст. 264 НК РФ перечень затрат не является исчерпывающим, а затраты общества удовлетворяли требованиям ст. 252 НК РФ, суд решил, что налогоплательщик правомерно отразил их в налоговом учете.

ФАС Западно-Сибирского округа, разрешая другой спор, отметил, что расходы, связанные с установлением класса опасности отходов деятельности налогоплательщика, являлись экономически оправданными затратами, поскольку обязанность установления класса опасности отходов предусмотрена ст. 14 Федерального закона от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления». Согласно этой норме юридические лица, в процессе деятельности которых образуются опасные отходы, обязаны подтвердить отнесение данных отходов к конкретному классу опасности в порядке, установленном специально уполномоченными федеральными органами исполнительной власти в области обращения с отходами.

Постановлением Правительства РФ от 12.06.2003 № 344 утверждены нормативы платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления, которые в том числе зависят от класса опасности для окружающей среды.

Таким образом, для определения размера платы за размещение отходов производства и потребления за конкретный налоговый период необходимо установление класса опасности отходов за этот налоговый период.

Поскольку проведение вышеприведенных работ было обусловлено необходимостью составления расчетов по платежам за загрязнение окружающей среды и уплаты соответствующих платежей, расходы по оплате работ были обоснованно учтены обществом в качестве прочих затрат согласно подпункту 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Данные выводы сделаны в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 04.07.2005 № ФО4-4109/2005(12629-А27-40), ФО4-4109/2005(13049-А27-40).

«Клерк» Рубрика Экологические платежи

В результате деятельности любой организации образуются отходы. Отходы производства и потребления — это вещества или предметы, которые образованы в процессе производства, выполнения работ, оказания услуг или в процессе потребления, которые удаляются, предназначены для удаления или подлежат удалению в соответствии с законом.

При размещении указанных отходов взимается плата за негативное воздействие на окружающую среду (ст. 1, п. 1 ст. 23 Федерального закона от 24.06.1998 N 89 «Об отходах производства и потребления»). В статье рассмотрим основные моменты платы за НВОС, но более детально остановимся на налоговом и бухгалтерском учете.

Платеж за НВОС относится к категории обязательных платежей неналогового характера, поскольку в ст. 13 — 15 НК РФ о них не упоминается (см. Определение КС РФ от 10.12.2002 N 284-О, Письмо Минфина России от 28.07.2008 N 03-06-06-04/2).

Уплачивать НВОС должны организации, которые выбрасывают загрязняющие вещества в воздух, в водные объекты или занимаются размещением и захоронением отходов. Как правило, это добывающие, металлургические, химические, пищевые производства, некоторые сельскохозяйственные компании, полигоны ТБО (п. 1 ст. 16, п. 1 ст. 16.1 Закона N 7-ФЗ, п. п. 4, 5 ст. 23 Закона N 89-ФЗ, Письмо Минприроды от 14.12.2017 N 09-47/34954).

Постановление Правительства РФ от 28.09.2015 N 1029 содержит полный перечень видов деятельности и других критериев, при которых организация должна платить за НВОС.

Хозяйствующий субъект при определённых обстоятельствах должен подать в Росприроднадзор заявку о постановке загрязняющего объекта на учет. Ведомство выдаст свидетельство о постановке на учет, где будет указана категория объекта — с I по IV. Но если у вас объекты только IV категории, то вносить плату не надо (п. 1 ст. 16.1 Закона N 7-ФЗ, Письма Росприроднадзора от 11.01.2019 N АА-06-02-31/370, Минприроды от 14.12.2017 N 09-47/34954).

В свою очередь, не должны платить за НВОС офисные компании и большинство организаций, которые занимаются розничной торговлей или оказывают услуги населению (Письмо Росприроднадзора от 31.10.2016 N АС-09-00-36/22354, Информация Росприроднадзора).

Не надо платить за НВОС, если вы:

используете автотранспорт (п. 1 ст. 16 Закона N 7-ФЗ);
платите другой организации за вывоз твердых коммунальных отходов (Письмо Росприроднадзора от 11.01.2019 N АА-06-02-31/370).

С запросом, должна ли ваша организация платить за НВОС, можно обратиться в региональное управление Росприроднадзора.

Субъекты малого и среднего предпринимательства и вновь созданные компании перечисляют плату только по итогам года. Остальные должны платить авансовые платежи за 1, 2 и 3 кварталы (ст. 16.4 Закона 7-ФЗ).

Авансы можно платить по 1/4 платы за предыдущий год. Но с 2020 г. есть и другие способы расчета — по нормативному или фактическому объему загрязнения.

Плату за год считайте по фактическим данным о загрязнении, представленным техническими специалистами вашей компании. Сумму к уплате уменьшите на перечисленные авансовые платежи (п. п. 8, 9 Правил исчисления платы).

Ставки платы на 2020 г. — это ставки на 2018 г., умноженные на 1,08. При превышении нормативов или непредставлении отчетности плату считайте с повышающими коэффициентами.

Декларация о плате за НВОС представляется не позднее 10 марта года, следующего за отчетным периодом, лицами, которые должны вносить плату за НВОС (п. 8 ст. 16.4 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» (далее — Закон N 7-ФЗ)).

Форма декларации о плате за негативное воздействие на окружающую среду и Порядок ее представления утверждены Приказом Минприроды России от 09.01.2017 N 3 (далее — Порядок).

В соответствии с Порядком декларация предоставляется в форме электронного документа, подписанного электронной подписью, посредством сети Интернет (п. 5 Порядка).

Формат, структура, порядок подтверждения, принятия и представления декларации о плате за негативное воздействие на окружающую среду в форме электронного документа изложены в Информации Росприроднадзора от 30.11.2017 «Электронный формат «Декларация о плате за негативное воздействие на окружающую среду».

Подать декларацию о плате на бумажном носителе возможно в следующих случаях:

годовой размер платы за предыдущий отчетный период составляет 25 тыс. руб. или меньше;
у лица, обязанного вносить плату, отсутствует техническая возможность подключения к интернету.

При подаче декларации о плате на бумажном носителе в обязательном порядке представляется копия декларации на электронном носителе (абз. 4 п. 5, п. 6 Порядка).

В налоговом учете

Налог на прибыль:

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ плательщик налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), при условии, что расходы документально подтверждены, экономически обоснованы и направлены на получение прибыли.

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.

Материальные расходы — это также платежи за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, сбросы загрязняющих веществ в составе сточных вод в водные объекты, осуществляемые в пределах нормативов допустимых выбросов, нормативов допустимых сбросов, за размещение отходов производства и потребления в пределах установленных лимитов на их размещение и другие аналогичные расходы.

Следовательно, плату за негативное воздействие на окружающую среду включите в материальные расходы. Однако учесть можно только платежи (пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ):

за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух в пределах допустимых нормативов;
сбросы загрязняющих веществ в составе сточных вод в водные объекты в пределах допустимых нормативов;
размещение отходов производства и потребления в пределах лимитов.

Платежи за негативное воздействие на окружающую среду сверх этих размеров (с превышением установленных лимитов на их размещение) в расходах не учитываются (п. 4 ст. 270 НК РФ).

В свою очередь, в ст. 272 НК РФ отсутствуют специальные указания о моменте осуществления материальных расходов в виде платы за НВОС (Письмо Минфина РФ от 11.10.2016 N 03-03-05/59275, от 15.08.2016 N 03-03-06/1/47690).

У субъектов МСП обязательство уплаты НВОС возникает только в отношении годовой платы, поэтому признавать плату в расходах до окончания года (даже если организация составляет промежуточную финансовую отчетность и отчитывается по налогу на прибыль ежеквартально) как в бухгалтерском, так и в налоговом учете неправомерно.

Следовательно, дата учета платежей зависит от метода, который применяется:

при методе начисления платежи признаются на последнее число отчетного (налогового) периода, за который они уплачиваются (Письмо Минфина РФ от 07.06.2018 N 03-03-06/1/39148, от 15.08.2016 N 03-03-06/1/47690);
при кассовом методе плату учтите на дату перечисления в бюджет в размере уплаченных сумм (пп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Таким образом, субъекты МСП, применяющие метод начисления, плату за НВОС включают в материальные расходы на 31 декабря.

УСН

В соответствии с п. 1 ст. 346.16 НК РФ «упрощенцы», выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы минус расходы, уменьшают полученные доходы на расходы согласно перечню, установленному данной статьей. При этом перечень не включает такой показатель, как плата за НВОС.

Но! «Упрощенцы» вправе учесть при налогообложении материальные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), которые признаются в порядке, установленном ст. 254 НК РФ.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся плата за НВОС (об этом говорили ранее).

Таким образом, «упрощенцы» при определении объекта налогообложения вправе учесть в составе материальных расходов плату за НВОС в пределах нормативов.

Помимо платежей за НВОС, «упрощенцы» вправе учесть в расходах стоимость оказанных сторонним лицом услуг по расчету платы за НВОС, ведению учета движения отходов, заполнению формы по отходам и составлению и сдаче отчета об образовании, использовании, обезвреживании и размещении отходов, необходимых для внесения обозначенных платежей. Основание — пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (Письмо Минфина России от 21.04.2017 N 03-11-06/2/23989).

Материальные расходы на УСНО в силу пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ учитываются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения. Следовательно, расходы в виде платежа за НВОС «упрощенцы» должны учитывать на дату его внесения (Письмо Минфина России от 18.01.2016 N 03-11-06/2/1319).

В бухгалтерском учете

В бухучете плата за НВОС на основании п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» включается в состав расходов по обычным видам деятельности (расходами организации согласно названному стандарту считается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)).

В связи с тем что платеж за НВОС в силу ст. 13 — 15 НК РФ не является налоговым, в бухгалтерском учете он отражается без использования счета 68 «Расчеты с бюджетом». Начисление данного платежа следует отражать записью по дебету счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26, 44) в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

При этом встречается и противоположная точка зрения. Согласно которой затраты организации, связанные с получением разрешения на сброс загрязняющих веществ в окружающую среду, признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются записью по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 68 (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) с отражением в учете проводки Д 20 (25) К 68.10.

Пример. Учет платы за негативное воздействие на окружающую среду

По итогам 2019 года плата за негативное воздействие на окружающую среду составила 80 000 руб. Выбросы осуществлялись в пределах норм (в пределах лимитов).

31 декабря 2019 г. нужно отразить:

Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 76 (68), субсчет «Расчеты по плате за НВОС» — начислен платеж за негативное воздействие на окружающую среду за 2019 год в размере 80 000 руб.

12 февраля 2020 г. перечислена плата за негативное воздействие на окружающую среду.

Дебет 76 (68), субсчет «Расчеты по плате за НВОС» Кредит 51 — перечислена плата 80 000 руб.

Таким образом, организация может учесть затраты на уплату НВОС в пределах норм (лимитов) в расходах как по налогу на прибыль, так и при УСН. В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки: Д 20 (25) К (76) 68 и Д 76 (68) К 51.

Автор: Зобова Е., эксперт журнала

Какие виды расходов относятся к расходы на освоение природных ресурсов? В каком порядке учитываются данные расходы для целей исчисления налога на прибыль? Чем отличается налоговый учет расходов на освоение природных ресурсов? Ответы на эти и другие вопросы – в предложенном материале.

Виды расходов на освоение природных ресурсов.

Расходы на освоение ресурсов для целей применения гл. 25 НК РФ – это расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин (ст. 261 НК РФ).

Перечень расходов, которые можно отнести к расходам на освоение природных ресурсов, открытый. Законодатель относит к этому виду расходов, в частности, следующие:

расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, в том числе затраты, связанные со строительством и ликвидацией скважин, разведку полезных ископаемых и гидрогеологические изыскания;

расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ, в том числе на устройство временных подъездных путей, хранение плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранение добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений.

По мнению представителей Минфина, к расходам на освоение природных ресурсов можно в том числе отнести следующие:

затраты на 3D-сейсморазведку, которая осуществляется в рамках этапов и стадий работ по геологическому изучению недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера. Но если в результате произведенных расходов на работы по 3D-сейсморазведке налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, данные права признаются НМА и подлежат амортизации. При этом суммы расходов на работы по 3D-сейсморазведке, ранее учтенные в соответствии с положениями ст. 261 НК РФ, восстановлению и включению в первоначальную стоимость НМА не подлежат (Письмо от 14.11.2014 № 03-03-06/1/57750);

расходы на обеспечение безопасности скважин, полученных в безвозмездное пользование и расположенных в границах предоставленного в пользование лицензионного участка недр (письма от 16.05.2014 № 03-03-05/23390, от 19.09.2014 № 03-03-06/1/47154);

расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин (в частности, расходы на выполнение тех или иных работ, которые обусловлены технологическим процессом такой зарезки и требованиями нормативных документов к ее проведению) (Письмо от 19.04.2019 № 03-03-06/1/28278).

При этом, по мнению финансистов, расходы на рекультивацию земель, которые проведены на месторождениях, введенных в промышленную эксплуатацию, не отвечают требованиям, предъявляемым к расходам, используемым в ст. 261 НК РФ (Письмо от 14.01.2016 № 03-03-06/1/596). Обосновывают они это следующим. В силу приведенного в ст. 261 НК РФ перечня расходами на освоение природных ресурсов признаются исключительно те расходы, которые ограничены геологическим изучением недр, разведкой полезных ископаемых, проведением работ подготовительного характера.

Напомним, что согласно пп. 1 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются в том числе расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 НК РФ. В этом случае в соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 254 НК РФ расходы на рекультивацию и иные природоохранные мероприятия как осуществляемые в рамках производственной деятельности, не связанной с освоением природных ресурсов, приравниваются для целей налогообложения к материальным расходам.

Особенности учета расходов на освоение природных ресурсов.

Расходы на освоение ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов. Единственным условием в данном случае является отсутствие бюджетного финансирования (средств государственных внебюджетных фондов).

Обратите внимание:

Порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов установлен ст. 325 НК РФ.

Если расходы на освоение природных ресурсов относятся к нескольким участкам недр, то они учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке:

расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, а также на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;

расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ, на возмещение комплексного ущерба включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Исключением из этого правила являются расходы на освоение природных ресурсов нового морского месторождения углеводородного сырья (п. 7 ст. 261 НК РФ).

Отметим, что расходы на приобретение работ (услуг), геологической и иной информации у третьих лиц, а также расходы на самостоятельное проведение работ по освоению природных ресурсов принимаются для целей налогообложения в сумме фактических затрат (п. 6 ст. 261 НК РФ).

В Письме Минфина России от 07.03.2017 № 03-03-06/1/12884 разъяснено, что текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), а также расходы на доразведку месторождения или его участков, находящихся в пределах горного или земельного отвода организации, в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены (если иное не установлено п. 7 ст. 261 НК РФ). При этом к расходам на доразведку относятся затраты, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям (п. 3 ст. 325 НК РФ).

Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ. Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 – 320 НК РФ при условии соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

Непродуктивные скважины.

Если разведочная скважина на месторождениях углеводородного сырья оказалась непродуктивной, то расходы на ее строительство (бурение), проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию такой скважины учитываются также в соответствии со ст. 261 НК РФ.

Подобный порядок применяется независимо от продолжения или прекращения дальнейших работ на соответствующем участке недр после ликвидации непродуктивной скважины при условии раздельного учета расходов по этой скважине.

Затраты по непродуктивной скважине признаются для целей налогообложения равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована в установленном порядке как выполнившая свое назначение (п. 4 ст. 261 НК РФ).

В данном случае важно, что решение о признании соответствующей скважины непродуктивной принимается налогоплательщиком один раз и в дальнейшем изменению не подлежит.

Налогоплательщик должен уведомить налоговый орган по месту своего учета о решении, принятом в отношении каждой скважины, не позднее установленного гл. 25 НК РФ предельного срока представления налоговой декларации за отчетный (налоговый) период, в котором он фактически включил расходы (часть таких расходов) по скважине в состав прочих расходов. Заметим, что порядок данного уведомления не установлен нормами НК РФ. Во избежание претензий со стороны проверяющих органов целесообразно представить рассматриваемое уведомление в налоговый орган в установленные сроки.

Новые морские месторождения углеводородного сырья

Расходы на освоение природных ресурсов, понесенные налогоплательщиком, владеющим соответствующей лицензией (пп. 1 п. 1 ст. 275.2 НК РФ), на участке недр при осуществлении деятельности, связанной с поиском, оценкой и (или) разведкой нового морского месторождения углеводородного сырья (НММ), признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, в котором налогоплательщиком принято решение об отнесении всей суммы указанных расходов либо любой ее части к расходам по названной деятельности[1].

Если на участке недр выделено более одного НММ, то налогоплательщик вправе по своему выбору отнести обозначенные расходы либо любую их часть к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на НММ, осуществляемой на любом новом морском месторождении углеводородного сырья, выделенном на данном участке недр.

При этом расходы налогоплательщика, осуществляющего в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями на пользование недрами деятельность по геологическому изучению, включающему поиски и оценку НММ, на поиски и оценку таких месторождений углеводородного сырья, признаются для целей налогообложения в порядке, установленном ст. 261 НК РФ, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 (п. 9 ст. 261 НК РФ).

В целях применения НК РФ новое морское месторождение углеводородного сырья признается выделенным на участке недр с даты первого согласования в предусмотренном порядке технологической схемы разработки соответствующего месторождения.

Разъяснения представителей ФНС по вопросам применения рассматриваемых норм даны в Письме от 17.05.2018 № СД-4-3/9372@.

Особенности определения доходов и расходов от осуществления деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, закреплены в ст. 299.3 и 299.4 НК РФ соответственно (Письмо ФНС России от 20.01.2015 № ГД-4-3/562@).

Налоговый учет расходов на освоение природных ресурсов.

Расходы на освоение природных ресурсов учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии со ст. 261 НК РФ, при этом порядок ведения налогового учета таких расходов предусмотрен ст. 325 НК РФ (Письмо Минфина России от 14.02.2019 № 03-03-06/1/9344).

Отличительными чертами налогового учета рассматриваемых расходов являются в том числе следующие:

Расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензий на право пользования недрами, учитываются отдельно. В случае, если налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается налогоплательщиком в составе НМА, амортизация которых начисляется в порядке, установленном
ст. 256 – 259.2 НК РФ, или по выбору налогоплательщика в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Расходы отражаются в аналитических регистрах налогового учета обособленно по каждому участку недр (месторождению) или участку территории (акватории), отраженному в лицензионном соглашении налогоплательщика (лицензии на право пользования недрами). При этом данные расходы могут группироваться по-разному в зависимости от конкретного вида расходов.

При проведении геолого-поисковых работ и (или) геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых и при проведении работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов в соответствии с положениями ст. 261 НК РФ. Налоговый учет указанных расходов организуется по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов.

Если осуществленные расходы непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), то они отражаются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 325 НК РФ). Таким образом, например, расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев. При этом если зарезка боковых стволов осуществляется не у эксплуатационных скважин, то такие расходы учитываются в общеустановленном порядке в зависимости от характера осуществленных расходов (Письмо Минфина России от 14.02.2017 № 03-03-06/1/7959).

Расходы, предусмотренные п. 10 ст. 261 НК РФ, отражаются в аналитических регистрах налогового учета обособленно по каждому договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта.

Кроме этого, действует отдельный порядок учета расходов при переходе права пользования участком недр к третьему лицу. В этом случае расходы на освоение природных ресурсов, фактически осуществленные налогоплательщиком – прежним владельцем лицензии, учитываются им в порядке, установленном ст. 325 НК РФ.

Это означает, что при передаче прав на пользование недрами налогоплательщик – прежний владелец лицензии продолжает учитывать осуществленные расходы на освоение природных ресурсов в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ (Письмо Минфина России от 05.06.2017 № 03-03-06/1/34622).

Это же правило применяется и в случае, когда лицензия на пользование недрами передается дочерней организации: налогоплательщик – прежний владелец лицензии (материнская компания) продолжает учитывать осуществленные расходы на освоение природных ресурсов в порядке, определенном ст. 325 НК РФ (Письмо Минфина России от 09.03.2017 № 03-03-06/1/13147).

Вместе с тем если передача указанных имущественных прав носит безвозмездный характер, то на основании п. 8 ст. 250 НК РФ доход от такой операции подлежит включению в состав внереализационных доходов дочерней организации, учитываемых при определении базы по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина России от 28.02.2019 № 03-03-06/1/13134).

В случае, если переход (передача) права пользования участком (участками) недр происходит в связи с реорганизацией организации, учет расходов осуществляется в соответствии с п. 2.1 ст. 252 НК РФ.

Судебная практика.

Приведем примеры актуальной судебной практики по вопросам применения ст. 261 НК РФ.

Определением ВС РФ от 22.03.2019 № 305-ЭС19-1936 был поддержан вывод судей предыдущих инстанций, которые посчитали правомерным доначисления налога на прибыль в связи с некорректным включением в состав расходов суммы разовых платежей за предоставление в пользование участков недр, указанных в лицензиях, – налогоплательщик единовременно включил их в состав косвенных расходов.

Судьи отметили, что согласно нормам НК РФ расходы, осуществленные в целях приобретения лицензии на право пользования недрами, подлежат включению в расходы по налогу на прибыль равномерно в течение двух лет. При этом законодатель прямо указывает на наличие единого общего порядка учета расходов (в течение двух лет), осуществленных в целях приобретения лицензии на право пользования недрами, вне зависимости от порядка приобретения лицензии (на основании конкурса/аукциона либо без проведения конкурса/аукциона). Актуальная судебная практика по налоговым спорам также исходит из того, что разовый платеж подлежит списанию по правилам ст. 325 НК РФ в течение двух лет (Определение ВС РФ от 24.08.2017 № 305-КГ17-10847).

Таким образом, разовый платеж за пользование недрами (по своему смыслу) является расходом, осуществляемым в целях приобретения лицензий на пользование недрами, предусмотренным п. 1 ст. 325 НК РФ, и подлежит списанию по правилам ст. 325 НК РФ в течение двух лет.

ВС РФ также поддержал своих коллег, вынося Определение от 09.06.2018 № 302-КГ18-6544 в пользу налоговых органов. Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы при исчислении налога на прибыль вследствие неправомерного отнесения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, затрат на обслуживание и содержание жилищного фонда, безвозмездно переданного муниципальным образованиям Мирнинского района Республики Саха (Якутия). По мнению налогового органа, данные расходы не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ, в том числе не являются затратами на освоение природных ресурсов (п. 1 ст. 261 НК РФ).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из доказанности налоговым органом обстоятельств, свидетельствующих о том, что учтенные обществом в составе расходов по налогу на прибыль затраты на обслуживание и содержание жилищного фонда, являющегося собственностью муниципальных образований, не связаны с осуществлением деятельности общества, направленной на получение дохода, не обусловлены разумными экономическими причинами и целями делового характера, не отвечают требованиям положений ст. 252 НК РФ и иным положениям гл. 25 НК РФ. Был отклонен и довод налогоплательщика о том, что спорный договор является соглашением с органами государственной власти субъектов и предусмотренные им затраты относятся к расходам на освоение природных ресурсов (как противоречащий установленным судами фактическим обстоятельствам дела).

Расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин для целей применения гл. 25 НК РФ относятся к расходам на освоение природных ресурсов, особенности и порядок учета которых регулируется нормами ст. 261 НК РФ. Данные затраты подлежат включению в состав прочих расходов. При этом порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов установлен ст. 325 НК РФ.

[1] Об изменениях, действующих с 2019 года в порядке признания доходов и расходов от осуществления рассматриваемой деятельности, читайте в статье Е. П. Зобовой «Расходы на освоение природных ресурсов: обновление-2019» в № 5, 2019.

Методические указания по расчету индекса физического объема природоохранных расходов

Настоящие Методические указания содержат описание порядка проведения годовых расчетов объема и индекса физического объема природоохранных расходов по секторам, видам расходов и направлениям природоохранной деятельности.

I. Общие положения

1.1. Основные понятия и определения

Значение всех понятий и определений приведено исключительно в целях использования в настоящих Методических указаниях.

1.1.1. Объем природоохранных расходов включает сумму расходов предприятий (организаций, учреждений), индивидуальных предпринимателей, государства (бюджетов Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований), имеющих целевое природоохранное назначение (сбор, очистка, уменьшение, предотвращение или устранение загрязняющих веществ, загрязнения как такового или любых других видов и элементов деградации окружающей среды, которые, в свою очередь, являются следствием предпринимательской активности), осуществляемых за счет всех источников финансирования.

Приведенное определение соответствует рекомендациям: "Статистика затрат на охрану окружающей среды: отраслевые рекомендации по организации получения данных", Европейская комиссия, Евростат, 2005.

В общий объем природоохранных расходов включаются инвестиции в основной капитал, направленные на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов, а также текущие расходы на охрану окружающей среды.

В составе природоохранных расходов не учитываются:

затраты на мероприятия, дающие положительный природоохранный эффект, но реализованные вне рамок и задач охраны окружающей среды, осуществляемые главным образом в целях удешевления используемых видов топлива, сырья, материалов, общего снижения издержек производства или оказания соответствующих услуг, повышения качества выпускаемой продукции, получения попутной продукции, производства экологической продукции, охраны здоровья, улучшения условий труда, повышения техники безопасности;

затраты на использование природных ресурсов (например, водоснабжение);

расчетные финансовые показатели, такие как амортизационные отчисления и стоимость основного капитала;

платежи за негативное воздействие, за использование природных ресурсов, штрафы за нарушение природоохранного законодательства, возмещение ущерба окружающей природной среде, компенсации, полученные от третьих сторон, поскольку они не имеют прямого отношения к природоохранной деятельности.

1.1.2. Инвестиции в основной капитал, направленные на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов включают инвестиции в основной капитал, направленные на природоохранные мероприятия, осуществляемые за счет всех источников финансирования как в составе вновь строящихся предприятий, так и на действующих предприятиях. К ним относятся затраты на строительство, реконструкцию (включая расширение и модернизацию) объектов, которые приводят к увеличению их первоначальной стоимости, приобретение машин, оборудования, транспортных средств, производственного и хозяйственного инвентаря, бухгалтерский учет которых осуществляется в порядке, установленном для учета вложений во внеоборотные активы. Инвестиции в основной капитал учитываются без налога на добавленную стоимость.

1.1.3. Текущие расходы на охрану окружающей среды включают затраты по содержанию основных фондов природоохранного назначения; на мероприятия по сохранению и восстановлению качества природной среды, нарушенной в результате производственной деятельности; на мероприятия по снижению вредного воздействия производственной деятельности на окружающую среду; по обращению с отходами производства и потребления; на организацию контроля за выбросами (сбросами), отходами производства и потребления в окружающую среду и за качественным состоянием компонентов природной среды; на работы по экологическому образованию кадров; расходы на содержание особо охраняемых природных территорий; работы по охране и воспроизводству животного мира; затраты на НИОКР в части, касающейся природоохранной деятельности; расходы на образование в области охраны окружающей среды; расходы на государственное управление природоохранной деятельностью.

1.1.4. Выручка (поступления) от продажи побочной продукции представляет собой суммарный объем продаж (совокупную стоимость реализации) побочных продуктов, полученных (произведенных) предприятием (организацией), индивидуальным предпринимателем в ходе природоохранных мероприятий. Доходы могут выражаться через суммарное уменьшение издержек (снижение себестоимости производства), если побочная продукция используется на том же предприятии, где она была получена. Энергосбережение или экономия сырьевых ресурсов за счет использования более совершенной технологии, как и другие выгоды при реализации природоохранных мероприятий не включаются в выручку (поступления) от продажи побочной продукции.

1.2. Источники информации

Объем природоохранных расходов устанавливается на основании сведений форм федерального статистического наблюдения, административных данных Федерального агентства лесного хозяйства, отчетности Федерального казначейства об исполнении консолидированного бюджета Российской Федерации.

Источниками информации для расчета объема и индекса физического объема природоохранных расходов являются:

1.2.1. Формы федерального статистического наблюдения:

Читайте также: