Налоговые регистры по учету основных средств

Опубликовано: 17.04.2024

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2012, N 3

Налоговые регистры позволяют максимально сблизить налоговый и бухгалтерский учет, упростив таким образом получение данных для налогообложения. В цикле статей будут рассмотрены варианты регистров налогового учета, разрабатывать и вести которые банк обязан в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ. Начнем с рассмотрения учета основных средств и нематериальных активов банка и их амортизации.

Точки сближения налогового и бухгалтерского учета в банке

Многие банки в целях уменьшения трудозатрат по ведению учета стараются сблизить налоговый и бухгалтерский учет операций. За такое сближение выступает и федеральная налоговая служба. Для ФНС, так же как и для банков, это означает уменьшение трудозатрат: инспекторы меньше времени тратят на проверку налогоплательщика и быстрее выполняют контрольные мероприятия. Однако в некоторых случаях сэкономить на уплате налога на прибыль в конкретный налоговый период банку бывает более выгодно, чем упрощать учет. Тогда каков наиболее оптимальный вариант, сочетающий в себе элементы сближения налогового и бухгалтерского учета со способами уменьшения налога на прибыль?

Учет стоимости основных средств

К основным средствам относится имущество, находящееся на праве собственности, используемое в качестве средств труда для оказания услуг, управления кредитной организацией (т.е. в целях извлечения дохода), со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев. Минимальная стоимость такого имущества для признания в качестве основных средств в налоговом учете установлена ст. 256 НК РФ и должна быть равна или больше 40 000 руб. (далее - лимит стоимости).

Для исключения разницы с бухгалтерским учетом Положение Банка России от 26.03.2007 N 302-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П) предоставляет возможность кредитной организации самостоятельно установить лимит стоимости основных средств. Банку следует в своей учетной политике определить такой же лимит, как и налоговый. Тогда имущество стоимостью менее установленного лимита будет списываться (относиться на расходы) единовременно в момент ввода в эксплуатацию, а имущество со стоимостью, равной лимиту или более, - списываться посредством начисления амортизации.

Не все основные средства относятся к амортизируемым, исключением являются, например, земля и другие объекты природопользования. При этом в налоговом учете в отличие от бухгалтерского расходы по приобретению земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках, можно учесть в расходах в порядке, предусмотренном ст. 264.1 НК РФ.

Амортизационные отчисления по основным средствам

Стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации. Единственный способ начисления амортизации, который совпадает в бухгалтерском и налоговом учете, - это линейный. Для уменьшения различий между разными видами учета банку целесообразно выбрать именно линейный способ, указав это в своей учетной политике.

Примечание. Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом амортизации основных средств могут возникнуть, если банк применяет разные нормы амортизационных отчислений для этих видов учетов, а также если использует положения об амортизационной премии.

Однако полностью избежать различий все равно не удастся по ряду причин. Например, у банка есть имущество, приобретенное до 01.01.2003, с большим сроком полезного использования (здания, помещения). До указанной даты нормы амортизации были определены в Постановлении Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072 "О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" (при желании организации и по сей день могут применять эти Нормы для целей бухучета, но в результате возникнут разницы между налоговым и бухгалтерским учетом). Но для расчета налога на прибыль они использовались лишь до 01.01.2002, а после этой даты Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 были установлены новые сроки полезного использования, причем по ряду объектов они уменьшились в 3 - 4 раза.

Еще одна возможная причина возникновения отличий сумм бухгалтерской и налоговой амортизации - это амортизационная премия, появившаяся в налоговом учете начиная с 01.01.2006 (ст. 258 НК РФ). В бухгалтерском учете такого понятия нет и по сей день.

Амортизационная премия

Налоговый кодекс с января 2009 г. дает право единовременно включать в состав расходов затраты на капитальные вложения в основные средства, относящиеся к третьей - седьмой амортизационным группам, в размере не более 30% (за исключением полученных безвозмездно) и в размере не более 10% - в другие основные средства (далее - амортизационная премия). То же относится и к затратам, понесенным в случаях достройки, реконструкции, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. В период с 01.01.2006 до 01.01.2009 размер амортизационной премии был общим для всех амортизационных групп и составлял 10%. Чтобы использовать право учесть ее в расходах при расчете налога на прибыль, банку необходимо прописать это в учетной политике.

Примечание. Для уменьшения риска доначисления налога на прибыль банку необходимо установить в своей учетной политике порядок учета амортизационной премии по вопросам, однозначно не прописанным в Налоговом кодексе.

Изменяющиеся размеры амортизационной премии, а также появившаяся с 01.01.2009 обязанность восстанавливать ее в случае реализации основного средства ранее, чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию, безусловно, усложняют учет, однако и выгода тут налицо: это более быстрое списание основных средств в налоговом учете и, соответственно, уменьшение налога на прибыль в этот период.

Рассмотрим некоторые спорные вопросы по учету амортизационной премии.

В какой момент амортизационная премия относится на расходы?

По мнению Минфина России (Письма от 21.08.2009 N 03-03-06/1/540, от 04.12.2009 N 03-03-06/1/788), амортизационная премия при осуществлении капитальных вложений в уже существующие основные средства признается в том месяце, когда капитальные вложения были завершены и объекты введены в эксплуатацию. Исходя из судебной практики, момент списания премии - это месяц, следующий за месяцем изменения первоначальной стоимости (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 26.01.2011 по делу N А28-5839/2010, ФАС Московского округа от 09.07.2010 N КА-А40/6678-10, ФАС Московского округа от 25.11.2010 N КА-А40/14469-10 по делу N А40-25851/10-112-173).

Всегда ли возникает обязанность восстанавливать амортизационную премию?

Согласно Федеральному закону от 26.11.2008 N 224-ФЗ (ред. от 27.07.2010) положения абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ, где говорится о восстановлении амортизационной премии, применяются только к тем основным средствам, которые были введены в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 г. Это подтверждается и судебной практикой (Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2011 N КА-А40/16951-10).

Следует обратить внимание также на то, что при реализации основного средства, приобретенного до 2008 г., по которому были произведены капитальные вложения после 01.01.2008 с применением механизма амортизационной премии, обязанности по восстановлению премии не возникает. С этим согласны и фискальные ведомства (Письмо ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@).

Кроме того, если выбытие имущества согласно НК РФ не признается реализацией, то восстанавливать амортизационную премию также не нужно. Например, если организация передает имущество ее участнику при выходе из общества в пределах первоначального взноса, то в соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ такое выбытие не является реализацией. Но если действительная стоимость превышает первоначальную и прошло менее пяти лет с момента применения амортизационной премии, то премия восстанавливается, причем в том размере, в котором она была ранее включена в расходы (Письмо Минфина России от 26.01.2011 N 03-03-06/1/27).

Переоценка основных средств

Еще одно существенное отличие амортизации в бухгалтерском и налоговом учете заключается в разных подходах к списанию восстановительной стоимости основных средств после переоценки.

В соответствии с Положением N 302-П банки имеют право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года, по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной, рыночной) стоимости в соответствии с законодательством Российской Федерации. После переоценки основных средств амортизация в бухгалтерском учете начинает рассчитываться с их восстановительной стоимости. Однако на налоговую амортизацию начиная с 01.01.2003 переоценка никак не влияет. Кроме того, сумма переоценки (уценки) не признается доходом (расходом) в целях налогообложения. При этом в бухгалтерском учете увеличение стоимости основных средств отражается через балансовый счет 10601 "Прирост стоимости имущества при переоценке" (т.е. доходом также не признается), а уменьшение может отражаться на счетах по учету расходов, если сумма уценки объекта превышает остаток на счете 10601 (с учетом уменьшения амортизации и ранее проводившихся дооценок).

Эти особенности учета должны найти отражение в регистре налогового учета амортизационных отчислений по основным средствам (см. табл. 1).

Регистр налогового учета амортизационных отчислений по основным средствам

Учет нематериальных активов

Определения нематериальных активов в налоговом и бухгалтерском учете похожи. Для целей бухучета - это приобретенные и (или) созданные результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые при выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд кредитной организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Для целей налогового учета дополнительно введен стоимостный критерий признания нематериального актива амортизируемым. Он такой же, как и для основных средств, - 40 000 руб. В бухгалтерском учете кредитная организация амортизирует актив в зависимости не от стоимости, а от того, насколько надежно можно определить срок его полезного использования. Если срок определить невозможно, такой нематериальный актив в бухгалтерском учете не амортизируется, в налоговом - устанавливается срок использования, равный десяти годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

С января 2011 г. в учете нематериальных активов, согласно новой редакции п. 2 ст. 258 НК РФ, появилось еще одно правило. Организация может самостоятельно установить срок полезного использования (но не менее двух лет), если она обладает:

исключительным правом патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
исключительным правом автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
исключительным правом автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
исключительным правом патентообладателя на селекционные достижения;
владеет ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Если необходимо упростить учет, банку рекомендуется установить, как и в случае с основными средствами, одинаковый для бухгалтерского и налогового учета способ амортизации - линейный, а срок полезного использования нематериального актива (который в документах, подтверждающих существование актива, не указан) определить равным двум годам по объектам из ст. 258 НК РФ или равным десяти годам - по другим объектам.

Еще одно различие в бухгалтерском и налоговом учете, на которое следует обратить внимание, - это отражение деловой репутации. Деловая репутация - положительная разница между ценой покупки имущественного комплекса кредитной организации (в целом или его части) и суммой всех активов (их соответствующей части) за вычетом всех обязательств (их соответствующей части) по балансу на дату приобретения. В бухгалтерском учете деловая репутация - это нематериальный актив, в налоговом - расходы, учитываемые при налогообложении прибыли равномерно в течение пяти лет. Поэтому для уменьшения различий в учете банку целесообразно определить такой же срок полезного использования положительной деловой репутации - пять лет.

Изменение первоначальной стоимости нематериального актива отражается только в бухучете и допускается при переоценке (не чаще одного раза в год на конец отчетного года) и (или) обесценении.

Регистр налогового учета амортизационных отчислений, приведенный выше для основных средств, можно применять и для нематериальных активов, только показатели столбца 14 "Амортизационная премия" будут в нем нулевыми, поскольку этого понятия для нематериальных активов не существует.

Комментарий. Г.И. Гайфулина, UBA Consultancy Service, аудитор

Разница между налоговым и бухгалтерским учетом может возникнуть в следующих нетипичных случаях, которые могут повлиять на расчет налоговой базы по налогу на прибыль на протяжении нескольких налоговых (отчетных) периодов:

если банк решит для оптимизации налоговой базы по налогу на прибыль использовать нелинейный метод расчета сумм амортизации. Как правило, в этом случае считается, что экономия по налогу на прибыль покроет трудозатраты на пересчет сумм амортизации;
если имущество было получено (произошла передача права собственности) безвозмездно от учредителя банка, владеющего более чем 50% уставного капитала банка, то согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при условии, что в течение одного года со дня получения оно не будет передано третьим лицам, имущество не учитывается при определении налогооблагаемых доходов. Правда, в налоговом законодательстве не указано, можно ли в таком случае учитывать имущество в качестве амортизируемого. Положения п. 3 ст. 256 НК РФ о том, что из состава амортизируемого имущества в целях гл. 25 НК РФ исключаются основные средства, полученные по договорам в безвозмездное пользование, в данном случае не могут быть применены, поскольку передается право собственности на имущество, а не право пользования на него. И если рассматривать экономическую целесообразность такой ситуации, можно сделать два вывода:

если доход по безвозмездно полученному имуществу не был учтен в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль, то расход принимать в ту же базу в виде амортизационных отчислений не нужно;
если учесть, что порядок приобретения имущества в собственность и источник финансирования его приобретения не могут повлиять на начисление амортизации, потому что имущество приносит также второй вид дохода - доход от его использования в банковской деятельности, то принимать для целей налогообложения расход в виде амортизационных отчислений вполне целесообразно. К сожалению, по данному поводу нет ни четкой позиции налоговых органов, ни арбитражной практики, поэтому налоговый риск полностью лежит на налогоплательщике;

если неотделимое улучшение в арендованное имущество учтено в целях налогообложения в качестве амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), а в бухгалтерском учете - как текущие расходы или же расходы будущих периодов, а не как основное средство, потому что у банка нет права собственности на данные неотделимые улучшения (п. 8.4.4 Положения от 26.03.2007 N 302-П).

Выбытие (реализация) основных средств и нематериальных активов

Основные средства и нематериальные активы выбывают при переходе права собственности (в т.ч. при реализации), списании вследствие непригодности к дальнейшему использованию (морального или физического износа, ликвидации в чрезвычайных ситуациях).

Финансовый результат от выбытия в бухгалтерском и налоговом учете банка зачастую не совпадает. Основными причинами этого являются различная остаточная стоимость и особенности учета убытка при реализации. Так, в бухгалтерском учете убыток от реализации отражается в момент выбытия объекта единовременно, а в налоговом учете включается в прочие расходы равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Налоговые регистры по учету операций выбытия (реализации) основных средств и нематериальных активов могут быть такими (табл. 2, 3).

Налоговый регистр учета реализации основных средств и нематериальных активов

Налоговый регистр учета расходов от выбытия (кроме реализации) выводимых из эксплуатации основных средств и нематериальных активов

Для сближения налогового и бухгалтерского учета многие из приведенных в статье положений должны быть закреплены в учетной политике банка и применяться последовательно - от одного налогового периода к другому. Будем надеяться, что часто изменяющиеся нормы законодательства позволят это делать, а со временем и вовсе учет станет единым.

Требования к бухгалтерским регистрам ОС
Влияние формы учета на регистры ОС
Данные об ОС, попадающие в регистры
Основные регистры ОС
Прочие регистры ОС
Итоги

Регистры учета основных средств (ОС), формируемые в бухучете, подчиняются общим правилам их оформления. Однако особенности применения этих правил могут зависеть от ряда факторов. Рассмотрим это.

Требования к бухгалтерским регистрам ОС

Оформление регистров учета ОС происходит с соблюдением единых требований к созданию этих документов. Бухгалтерские регистры — это сводные формы отображения данных бухгалтерского учета, сформированные на основании сведений, содержащихся в первичных документах (п. 19 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н). Как правило, они формируются так, чтобы каждый из них отражал группу однородных сведений, попадающих на определенный счет бухучета (например, об ОС, о капитальных вложениях, о запасах или о расчетах). Применение этого документа обязательно для всех лиц, ведущих бухучет в России (ст. 2 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Основополагающие требования к регистрам содержит ст. 10 этого же закона:

Данные, включаемые в них, должны быть показаны в учете своевременно (п. 1) без каких-либо искажений (п. 2).
Сведения в регистрах отражают способом двойной записи, если законодательно не установлена возможность применения иного способа (п. 3).
При наличии обязательных для этого документа реквизитов (п. 4) формы применяемых регистров разрабатывает и утверждает само лицо, в котором ведется бухучет (п. 5), прилагая их к своей учетной политике. Исключением являются организации госсектора, обязанные применять формы, утвержденные для них приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н.
Регистры могут существовать как на бумаге, так и в электронном виде (п. 6). Для передачи их по запросам других лиц электронный документ переносится на бумажный носитель (п. 7). При этом исправления в них, не согласованные с лицом, отвечающим за ведение регистров, не допускаются (п. 8).
По своему смыслу регистр равнозначен документу бухучета (п. 9).

К обязательным для регистра реквизитам отнесены:

наименования регистра и лица, в котором используется этот регистр;
период, за который составляется регистр, или даты его начала/окончания;
принцип формирования: хронологический или системный;
количественные показатели учета с указанием единиц, в которых они выражены;
подписи ответственных лиц, содержащие их расшифровку и указание на должность.

Все эти правила имеют непосредственное отношение и к регистрам учета ОС.

Подробнее о существующих видах регистров бухучета и их применении для определенных учетных данных читайте в материале «Учетные регистры бухгалтерского учета (формы, образцы)».

Влияние формы учета на регистры ОС

Изложенные выше принципы формирования бухгалтерских регистров действительны для всех лиц, осуществляющих бухучет, но для части из них, а именно для СМП, НКО и участников проекта «Сколково», допустимой является возможность ведения учета упрощенными способами (п. 4 ст. 6 закона РФ от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Упрощение учета может идти по пути (п. 4.1 информации Минфина России № ПЗ-3/2015):

Упрощения регистров и сокращения их количества. Рекомендуемые формы таких регистров приведены в приложениях 2–11 к приказу Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н.
Отказа от применения регистров. В этом случае их заменит один документ — книга учета фактов хозяйственной деятельности, форма которой приведена в приложении 1 к приказу Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н. Микропредприятиям предоставлена возможность вести эту книгу без применения способа двойной записи (п. 2.1 информации Минфина России № ПЗ-3/2015).

В части ОС упрощенный регистр предусматривает объединение в одном документе информации о каждом основном средстве и об относящейся к нему амортизации.

Данные об ОС, попадающие в регистры

Основные средства — это учетная единица, в отношении которой в бухгалтерский учет заносится несравнимо большее количество сведений, чем по всем иным единицам учета:

способ поступления;
данные производителя, дата выпуска и данные паспорта;
инвентарный номер;
группа учета, к которой средство относится;
дата принятия к учету (ввода в эксплуатацию);
место эксплуатации;
материально ответственное лицо;
начальная стоимость;
амортизационная группа;
параметры начисления амортизации;
изменение стоимости при модернизации (реконструкции);
результаты переоценки (коэффициент и получившаяся стоимость);
данные о консервации;
сведения о перемещениях между подразделениями;
данные о сдаче или получении в аренду;
информация о выбытии с указанием остаточной стоимости на его дату.

В отношении большинства из этих данных может возникнуть потребность создания соответствующего учетного регистра. Это требует широких возможностей в формировании регистров учета, относящихся к ОС, позволяющих создавать регистры с акцентом на определенные параметры. В наибольшей степени этим задачам отвечает автоматизированный учет, который при внесении полной информации по основному средству и правильном ее указании дает возможность формировать самые разнообразные отчеты, включающие нужный набор сведений за определенный период времени, благодаря имеющейся в наличии функции отбора по заданным параметрам.

Основные регистры ОС

Основными бухгалтерскими учетными регистрами ОС являются:

инвентарная карточка, в которую попадают все сведения об объекте или группе объектов;
оборотно-сальдовая ведомость.

Именно эти 2 документа приказ Минфина России от 30.03.2015 № 52н обязывает применять в организациях госсектора для учета ОС. Так же, по принципу оборотно-сальдовой ведомости, создан упрощенный регистр учета ОС и их амортизации (форма В-1), приведенный в приложении 2 к приказу Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н.

Прочие лица, использующие обычную форму учета, оборотно-сальдовые ведомости, касающиеся ОС, формируют по 2 счетам: 01, что дает информацию о наличии и движении самих ОС с указанием их учетной стоимости, и 02, на котором отражаются данные о начисленной амортизации. В качестве инвентарной карточки они, имея право на самостоятельную разработку такого документа, чаще всего используют те формы, что утверждены постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7:

ОС-6 — для одного объекта;
ОС-6а — для группы объектов;
ОС-6б (инвентарная книга) — для всех объектов подразделения или всего юрлица (ИП).

Подробнее об этих формах читайте в статьях:

Прочие регистры ОС

Кроме того, удобным в использовании оказывается ряд дополнительных регистров, дающих возможность более наглядного получения какой-либо определенной учетной информации об ОС. Например, программа 1С предусматривает формирование:

сводной оборотно-сальдовой ведомости, из которой легко определяются данные для расчета налога на имущество;
анализа счета, показывающего обороты по нему в соотношении с корреспондирующими счетами за период;
карточки счета, в которой в хронологической последовательности с указанием корреспонденций счетов отражаются все операции по счету;
отчета по проводкам, дающего возможность сделать отбор проводок, имеющих заданные критерии;
анализа субконто, позволяющего в одном отчете увидеть данные, относящиеся к одной учетной единице, но учитываемые на разных счетах бухучета;
оборотов между субконто, в котором можно увидеть обороты между выбранными для его построения субконто;
карточки субконто, сформированной аналогично карточке счета, но по субконто;
справки-расчета, показывающей суммы начисленной амортизации по каждому из объектов за период;
ведомости амортизации ОС, в которой отражаются все составные части, влияющие на балансовую стоимость каждого ОС.

Итоги

Регистры учета ОС формируются по тем же правилам, что и все прочие бухгалтерские регистры, и имеют 2 основные формы (инвентарная карточка и оборотно-сальдовая ведомость), существующие в разных вариантах. Для более удобной работы с учетной информацией применяют также и иные отчеты, каждый из которых позволяет эффективно решить какую-то определенную задачу.

Регистр предназначен для сбора информации о наличии и движении имущества организации, признаваемого в целях налогообложения основными средствами в составе амортизируемого имущества.

Порядок отнесения имущества к амортизируемому установлен статьей 256 НК РФ.

Состав основных средств определен пунктом 1 статьи 257 НК РФ.

По классификации МНС России регистр относится к регистрам состояния единицы налогового учета.

Порядок формирования регистра

Регистр вызывается из пункта меню "Налоговый учет - Регистры состояния единицы налогового учета - Регистр информации об объекте основных средств".

Регистр формируется на основании реквизитов справочника "Основные средства" а также данных, накопленных на счетах Н05.01 "Первоначальная стоимость основных средств" и Н05.02 "Сумма начисленной амортизации основных средств" (см. рис. 1).

Рис. 1 Порядок формирования регистра

Состав показателей регистра

Наименование объекта. Указывается наименование основного средства и его инвентарный номер на основании соответствующих реквизитов справочника "Основные средства".

I. Общая информация об объекта основных средств

Дата приобретения. Дата признания имущества в качестве амортизируемого. Заполняется значением реквизита "Дата приобретения" справочника "Основные средства".

Первоначальная стоимость. Заполняется значением реквизита "Первоначальная стоимость" справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

Базовая стоимость основного средства. Базовая стоимость основного средства формируется в случае использования организацией нелинейного метода начисления амортизации в отчетном месяце, когда остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости (с учетом модернизации, реконструкции, технического перевооружения, частичной ликвидации). Базовая стоимость используется при начислении амортизации начиная со следующего месяца до истечения периода полезного использования.

Значение показателя - реквизит "Базовая стоимость" справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

Амортизационная группа. Отнесение объекта к конкретной амортизационной группе производится в соответствии со статьей 258 НК РФ.

Значение показателя - реквизит "Амортизационная группа" справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

Срок полезного использования. Значение показателя представляет количество месяцев полезной эксплуатации, определенное руководителем организации в пределах сроков, установленных для амортизационной группы, к которой относится вводимый в эксплуатацию объект имущества (пункт 1 статьи 258 НК РФ). Используется при определении суммы амортизации, даты окончания начисления амортизации и срока списания базовой стоимости объекта.

Значение показателя - реквизит "Срок полезного использования (в месяцах)" справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

Метод начисления амортизации. Показатель отражает выбранный организацией метод начисления амортизации в соответствии с нормами, установленными статьей 259 НК. Метод начисления амортизации устанавливается в момент ввода объекта в эксплуатацию и в дальнейшем изменению не подлежит. Используется для определения сумм амортизационных отчислений.

Значение показателя определяется реквизитом "Метод начисления амортизации" справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

Объект основных средств снят с учета. Дата снятия с учета объекта основных средств формируется на основании документов, подтверждающих утрату права собственности на объект основных средств в связи с его ликвидацией ввиду нецелесообразности (невозможности) использования или реализацией.

Значение показателя - реквизит "Дата выбытия" элемента справочника "Основные средства".

Основания снятия с учета. Показатель - документ, которым было отражено выбытие данного основного средства. Этот документ, помимо прочих движений для целей налогового учета, устанавливает значение реквизита "Дата выбытия" для этого ОС.

II. Принадлежность к основным средствам, непосредственно участвующим при производстве товаров, работ услуг

Показатель первоначально формируется в момент введения основного средства в эксплуатацию (при выполнении иных условий принадлежности имущества к амортизируемому) на основании документа, подтверждающего связь его эксплуатации непосредственно с технологическим процессом изготовления и реализации продукции (хранения и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг) или обслуживанием аппарата управления организацией.

Используется при оценке принадлежности сумм начисленной в отчетном месяце амортизации к прямым или косвенным расходам (пункт 1 статьи 318 НК).

С течением времени значение указанного показателя может изменяться.

В регистре отражается информация об изменении данного показателя только за указанный в диалоге отчета период.

Дата совершения операции. Дата изменения признака принадлежности объекта к основным средствам, непосредственно участвующим при производстве товаров, работ, услуг.

Признак принадлежности (Да / Нет). Определяется в зависимости от того, на какой счет производится начисление амортизации для целей налогового учета (элемент справочника "Основные средства", закладка "Налоговый учет"). "Да" - если счет отнесения амортизаций Н01.05 "Формирование прямых расходов на производство товаров (работ, услуг) основного производства" либо Н01.06 "Формирование прямых расходов на производство товаров (работ, услуг) основного производства, подлежащих распределению". В остальных случаях признак принадлежности - "Нет".

III. Применение специального коэффициента

Формируется при вводе объекта в эксплуатацию в соответствии с положениями пунктов 7, 8, 9, 10 статьи 259 НК РФ на основании распоряжения руководителя организации об учетной политике в целях налогообложения по конкретному объекту основных средств.

Отражается размер специального (понижающего) коэффициента, установленный в приказе об учетной политике для целей налогообложения на следующий налоговый период. Используется при определении суммы амортизации.

В регистре отражается информация об изменении данного показателя за указанный в диалоге отчета период.

Дата начала применения специального коэффициента. Дата установки и изменения специального коэффициента.

Коэффициент. В соответствии с пунктом 10 статьи 259 НК РФ применение специального (понижающего) коэффициента является элементом учетной политики, и организация имеет право изменения решения о применении специального коэффициента или изменении его величины с начала следующего налогового периода.

Значение показателя - периодический реквизит "Специальный коэффициент" элемента справочника "Основные средства" (закладка "Налоговый учет").

IV. Изменение первоначальной стоимости

Изменение первоначальной стоимости объекта основных средств отражается в одноименной таблице, которая заполняется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (пункт 2 статьи 257 НК РФ).

Информация об изменении первоначальной стоимости в регистре отражается только за указанный в диалоге отчета период.

Дата совершения операции. Дата операции изменения первоначальной (восстановительной) стоимости.

Прирост (+), уменьшение (-) первоначальной стоимости объекта основных средств. Сумма изменения первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств, которая отражается для него по счету Н05.01.

Первоначальная стоимость объекта основных средств. Первоначальная стоимость объекта основных средств с учетом изменений (сальдо дебетовое по счету Н05.01 на конец операции изменения стоимости).

V. Перерывы в начислении амортизации

В зависимости от оснований прекращения начисления амортизации целесообразно выделить ситуации, когда амортизация по объекту основных средств не начисляется ввиду прекращения его использования по основаниям, определенным пунктом 3 статьи 256 НК РФ, а также когда начисление амортизации прекращается в виду окончания срока полезного использования или в результате выбытия (в том числе при реализации).

Информация о перерывах в начислении амортизации в регистре отражается только за указанный в диалоге отчета период.

Дата начала прекращения начисления амортизации. Начислять или нет амортизацию по данному объекту устанавливается в форме элемента справочника "Основные средства" (закладка "Основные сведения") флажком "Начислять амортизацию". При этом начисление амортизации (начислять или нет) за конкретный месяц зависит от состояния этого флажка на конец этого месяц. Таким образом, дата начала прекращения начисления амортизации - это дата когда был снят флажок "Начислять амортизацию".

Основание прекращения начисления амортизации. Документ, определяющий основание прекращения начисления амортизации.

Значение показателя - документ, которым был снят флажок "Начислять амортизацию".

Дата окончания прекращения начисления амортизации. Дата окончания прекращения начисления амортизации - это дата когда был установлен, ранее снятый флажок "Начислять амортизацию".

Основание окончания прекращения начисления амортизации. Документ, определяющий основание возобновления начисления амортизации.

Значение показателя - документ, которым был установлен флажок "Начислять амортизацию".

VI. Суммы начисленной амортизации

Сумма накопленной амортизации на дату начала регистра. Вычисляется по данным, накопленным для данного объекта основных средств на дату начала регистра по счету Н05.02.

Количество месяцев полезного использования на дату начала регистра. Количество месяцев на дату начала регистра, в которых должно быть произведено начисление амортизации по данному объекту. Месяцем полезного использования считается месяц, на последнюю дату которого установлен флажок "Начислять амортизацию".

Месяц, год начисления амортизации. Указывается месяц совершения операции начисления амортизации.

Если объект основных средств принят к учету после 1 января 2002 года, то датой начала начисления амортизации считается дата принятия учету. Если ранее 1 января 2002 года, то тогда датой начала начисления амортизации принимается 1 января 2002 года.

Значение показателя - месяц, за который была начислена амортизация (кредитовый оборот по счету Н05.02). Стоит отметить, что в том случае, если на конец месяца значение реквизита объекта "Начислять амортизацию" не соответствует счету Н05.02, то будет выведено предупреждение.

Месяц полезного использования. Месяц полезного использования - это месяц, в котором начислялась амортизация.

Данный показатель формируется в целях определения периода прекращения начисления амортизации по объекту основных средств в целях налогообложения. Величина показателя увеличивается на 1 единицу по каждому факту ежемесячного начисления амортизации по объекту основных средств (кредитовый оборот по счету Н05.02).

В случае применения организацией нелинейного метода начисления амортизации, он используется также для определения количества месяцев расчета амортизации линейным методом до истечения периода полезного использования.

Сумма начисленной амортизации. Сумма начисленной амортизации по данному объекту за указанный месяц. Определяется как дебетовый оборот по счету Н05.02 "Амортизация ОС" в разрезе месяцев.

Сумма начисленной амортизации нарастающим итогом. Учет нарастающим итогом ведется в течение всего срока эксплуатации основного средства.

Величина показателя определяется в конце каждого месяца сложением суммы амортизации по данному объекту на дату начала регистра с суммой, числящейся на конец предыдущего месяца, и суммой амортизации текущего месяца.

Используется для определения остаточной стоимости объекта при его реализации.

эксперт Контур.Школы по налоговому учету

Налоговый учет основных средств в 2017 году компании должны осуществлять с учетом актуальных изменений законодательства. В статье расскажем, как правильно отразить способы начисления амортизации и создания резерва в учетной политике, а также как учитывать расходы на ремонт ОС.

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».

Отражение в учетной политике

Каждая организация должна иметь учетную политику в целях налогообложения, в которой отражаются те положения по налоговому учету, которыми будет следовать организация в тех случаях, когда законодательство предоставляет налогоплательщику возможность самому сделать выбор методов, способов учета и т.п.

Напомним, что учетная политика не представляется в налоговую инспекцию при представлении бухгалтерской или налоговой отчетности. Однако, если ИФНС потребует представить учетную политику в ходе проверки, то это надо будет сделать в установленный срок, а именно:

1. 5 рабочих дней со дня получения требования о представлении документов (п. 5 ст. 93.1 НК РФ) в случаях:

при проведении камеральной или выездной проверки другого налогоплательщика;
вне рамок проверки для получения документов, касающихся конкретной сделки.

2. 10 рабочих дней со дня получения требования о представлении документов (п. 3 ст. 93 НК РФ):

при проведении камеральной или выездной проверки организации.

Порядок учета основных средств также находят свое отражение в налоговой учетной политике. Какие моменты в этой связи найдут отражение в налоговой учетной политике, на что стоит обратить внимание?

1. Метод начисления амортизации: линейный, нелинейный. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе переходить с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет (п. 1 ст. 259).

2. Создание резерва на ремонт ОС и норматив ежеквартальных (ежемесячных) отчислений в него. Резерв можно создать (п. 3 ст. 260 НК РФ):

на «текущий» ремонт ОС;
на дорогостоящий и сложный капитальный ремонт ОС. Его создают, если на ремонт надо копить более года и такой или аналогичный ремонт любого ОС не проводился в предыдущие три года (Письмо МФ РФ от 29.11.2005 № 03-03-04/1/386).

3. Определение срока полезного использования подержанного ОС: с учетом срока его эксплуатации предыдущим собственником или нет, т.е. по Классификации ОС в пределах сроков, предусмотренных для амортизационной группы, установленной прежним собственником или группы, к которой относится ОС. При этом, данные о сроке фактического использования основного средства у предыдущих собственников должны быть подтверждены документально. Это право на льготу предусмотрено п. 7 ст. 258 НК РФ. При этом, организация — покупатель вправе уменьшить СПИ на весь срок эксплуатации объекта ОС предыдущим собственником, а не на его часть.

4. Применение повышающих коэффициентов 2 или 3 при расчете суммы амортизации по некоторым ОС (например, по лизинговому ОС), что приводит к ускоренному списанию первоначальной стоимости ОС на расходы.

5. Решение о применении пониженных коэффициентов к основной норме амортизации (п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

6. Применение амортизационной премии, которую можно применять выборочно к некоторым объектам основных средств. Кроме того, размер амортизационной премии организация определяет сама и фиксирует это в УП. Однако, размер амортизационной премии не может быть больше максимального, который зависит от амортизационной группы, к которой относится ОС (п. 9 ст. 258 НК РФ):

Амортизационная группа

Максимальный размер АП

1, 2 (СПИ ОС от 1 года до 3 включительно)

8 — 10 (СПИ — свыше 20 лет)

3 — 7 (СПИ — свыше 3 до 20 лет включительно)

Ремонт основных средств: особенности налогового учета

Затраты на ремонт основных средств могут быть произведены за счет резерва, если организацией принято решение создавать резерв, или нет. Кстати, в бухгалтерском учете такой резерв не создается.

Если резерв на ремонт ОС в налоговом учете не создается, то порядок учета расходов следующий:

1. Налогоплательщик выполняет ремонт ОС своими силами, то

амортизация, начисленная по ОС, используемым для ремонта, включается в прочие расходы на последнее число месяца, за который она начислена;
стоимость сырья и материалов включается в прочие расходы на дату акта на списание материалов;
зарплата рабочих, выполняющих ремонтные работы, и начисленные на нее страховые взносы включаются в прочие расходы на последнее число месяца, за который они начислены;
НДС по материалам и инструментам, приобретенным для ремонта, принимается к вычету, после того как материалы и инструменты будут приняты к учету и будет получен счет-фактура поставщика.

2. Налогоплательщик выполняет ремонт ОС с помощью подрядчика, то:

стоимость ремонтных работ по договору включается в прочие расходы на дату подписания акта о выполнении работ;
НДС, предъявленный подрядчиком, принимается к вычету, после подписания акта о выполнении работ и получении счета-фактуры подрядчика.

Если налогоплательщиком принято решение о создании резерва, то затраты на ремонт относятся за счет резерва.

Рассмотрим порядок создания резерва на ремонт основных средств.

В налоговом учете резерв можно создавать:

на текущий ремонт ОС;
на капитальный ремонт ОС (т.е. на дорогой и сложный ремонт ОС) – создают в том случае, если на ремонт надо копить более года и такой ремонт не проводился в предыдущие три года.

Резервы создаются исходя из сметы расходов на ремонт за отчетный период (квартал или месяц) начиная с первого отчетного периода года.

Российский бухгалтер, N 12, 2014 год
Карина Либерман,
шеф-редактор журнала

Бухгалтерский учет основных средств

Организации, применяющие УСН, не освобождаются от ведения бухгалтерского учета на основании закона 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Это положение не касается основных средств, бухгалтерский учет которых ведется непрерывно: до перехода на упрощенную систему налогообложения, в период применения Упрощенки, после возврата на общий режим налогообложения.

Правила бухгалтерского учета основных средств предусматривают:

- составление первичных учетных документов по основным средствам;

- ведение бухгалтерских регистров по учету основных средств.

Кроме первоначальной стоимости основных средств и сумм начисленной амортизации, никаких других показателей отражать в бухгалтерском учете не нужно. Поэтому и проводки методом двойной записи бухгалтерам этих предприятий делать не придется.

Требования ПБУ 6/01

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 года N 26н, устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах. По этим правилам предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, в целях бухгалтерского учета должны:

- формировать первоначальную стоимость основных средств;

- устанавливать срок их полезного использования;

- начислять амортизацию одним из четырех способов (кроме объектов, перечисленных в п.17 ПБУ 6/01).

Основные средства, стоимость которых не превышает 20 тыс.руб. или иного лимита, установленного в приказе об учетной политике, можно учесть в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов и списать сразу по мере отпуска в эксплуатацию.

Тут же отметим, что в налоговом учете под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 тыс.руб. (Федеральный закон от 27 июля 2010 года N 229-ФЗ)

Согласно п.15 ПБУ 6/01 предприятие может один раз в год проводить переоценку группы однородных объектов основных средств. Переоценка проводится по текущей стоимости путем индексации или прямого пересчета по рыночным ценам, которые необходимо подтвердить документально.

Предприятие, перешедшее на упрощенку, может провести модернизацию или реконструкцию основных средств. Если после этого срок полезного использования основного средства, его мощность, качество применения и другие показатели увеличиваются, то затраты на восстановление объекта увеличивают его первоначальную стоимость (п.27 ПБУ 6/01).

Таким образом, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основного средства может увеличиться в результате переоценки, модернизации или реконструкции.

При этом необходимо помнить следующее. Если остаточная стоимость всех основных средств предприятия по данным бухгалтерского учета превысит 100 млн.руб., то предприятие потеряет право на применение упрощенной системы (пп.16 п.3 ст.346.12 Налогового кодекса РФ). Величина остаточной стоимости проверяется на конец каждого квартала. Если обнаружится превышение установленного лимита, то предприятие автоматически переводится на обычную систему налогообложения с начала этого квартала.

По тем основным средствам, которые предприятие приобрело до перехода на упрощенку, сохраняется порядок бухгалтерского учета, который применялся в период общего режима налогообложения. Иными словами, бухгалтер продолжает ежемесячно начислять амортизацию исходя из первоначальной стоимости основного средства и установленного срока службы.

Если основное средство было приобретено в период применения упрощенки, то начислять амортизацию в бухгалтерском учете предприятие будет с 1-го числа месяца, который следует за месяцем принятия этого объекта к учету (п.21 ПБУ 6/01). При этом первоначальная стоимость объекта и срок его полезного использования определяются в соответствии с ПБУ 6/01.

При выбытии основного средства начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, который следует за месяцем списания основного средства с бухгалтерского учета.

Первичные документы по учету основных средств

Все хозяйственные операции, которые проводит организация, оформляются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В бухгалтерском учете основных средств необходимо использовать унифицированные формы, которые приведены в постановлении Госкомстата России от 21 января 2003 года N 7.

Для учета объектов основных средств предназначены инвентарные карточки (формы N ОС-6 и N ОС-6а). Малые предприятия могут использовать форму N ОС-6б "Инвентарная книга учета объектов основных средств". В этих формах указываются первоначальная стоимость основного средства, срок его полезного использования, а также сумма начисленной амортизации.

Внутренние перемещения основных средств оформляются накладной по форме N ОС-2, а передача отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств - по форме N ОС-3.

При выбытии основных средств бухгалтер должен оформить акт о списании по форме:

- N ОС-4 - при списании одного объекта основных средств, кроме автотранспортных;

- N ОС-4а - при списании автотранспортных средств;

- N ОС-4б - при списании группы объектов основных средств.

Бухгалтерские регистры учета основных средств

На основании первичных документов по учету основных средств составляются бухгалтерские регистры. Унифицированных форм этих регистров нет. Поэтому бухгалтеры составляют журналы-ордера или специальные ведомости как вручную, так и с помощью компьютера.

Модернизация, реконструкция и ремонт основных средств

Предприятие может проводить модернизацию или реконструкцию основных средств. Модернизация и реконструкция предполагают улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств.

Обычно понятие "реконструкция" используется по отношению к недвижимости (зданиям и помещениям), а термин "модернизация" употребляют в отношении движимых основных средств, оборудования, транспортных средств и прочих аналогичных объектов.

В бухгалтерском учете на стоимость работ по модернизации и реконструкции необходимо увеличить первоначальную стоимость основных средств (п.14 ПБУ 6/01).

Переоценка основных средств

После проведения переоценки основного средства его первоначальная стоимость изменяется в сторону увеличения или уменьшения в зависимости от того, была произведена дооценка или же уценка основного средства (п.14 ПБУ 6/01).

При расчете упрощенного налога результаты переоценки объектов основных средств не учитываются.

Налоговый учет основных средств, приобретенных до перехода на упрощенку

Вести учет основных средств в целях налогообложения придется предприятиям, которые выбрали в качестве объекта налогообложения Доходы, уменьшенные на величину расходов.

Если же объектом налогообложения предприятие выбрало Доходы, то вести учет основных средств в целях налогообложения ему не нужно. При продаже основных средств выручка от их реализации у таких предприятий учитывается в составе доходов и облагается по ставке 6%.

Включаем в расходы стоимость "старых" основных средств

На момент перехода на упрощенную систему предприятие должно определить остаточную стоимость всех приобретенных к этому моменту основных средств по правилам гл.25 Налогового кодекса РФ.

Читайте также: