Налоговые преступления в казахстане
Опубликовано: 08.05.2024
Как бизнесмен, обвиняемый в уклонении от уплаты налога, может доказать свою невиновность
Уголовная ответственность, в соответствии со ст. 222 Уголовного Кодекса Республики Казахстан, наступает при уклонении от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет с организаций путем непредставления декларации, когда подача декларации является обязательной, либо внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и (или) расходах, путем сокрытия других объектов налогообложения и (или) других обязательных платежей, если это деяние повлекло неуплату налога и (или) других обязательных платежей в крупном размере.
Расследование уголовного дела начинается с вынесения соответствующего постановления. С этого момента у следователя есть право на весь комплекс действий, предусмотренных уголовно-процессуальным законом: задержания, допросы, предъявление обвинения, опознания, очные ставки, обыски.
Особенностью защиты по этой категории дел является то, что адвокат должен обладать не только знаниями в области уголовного права и процесса, но и владеть пониманием налогового законодательства, бухгалтерского учета и корпоративных механизмов.
Приступив к защите, адвокат должен выяснить, обжаловано ли уведомление налогового органа о доначислении налогов. На практике следователь возбуждает уголовное дело сразу же после выхода акта налоговой проверки. Здесь важно не упустить время и обжаловать уведомление. Кроме того, что есть шанс списать полностью или часть доначисленных налогов, ваши доводы, указанные в исковом заявлении и в ходе гражданского процесса, защита использует как доказательство отсутствия умысла у налогоплательщика на совершение уклонения от уплаты налога.
Вина не может подразумеваться. Следователь обязан непременно ее доказывать, и именно это вызывает наибольшее затруднение при расследовании налоговых преступлений. Обвинитель должен доказать, что лицо знало требования налогового законодательства, правила ведения бухгалтерского учета, но сознательно нарушило их, а внесенные им искажения сделаны умышленно, а не в результате арифметической ошибки или неправильного понимания нормативных актов. Доказательствами умысла, например, могут выступать указания руководителя бухгалтеру о внесении искажений в бухгалтерскую или иную деловую документацию; фактические данные о ведении двойной бухгалтерии; сокрытие от учета отдельных финансово-хозяйственных операций; систематическое нарушение налогового законодательства вопреки разъяснениям и указаниям налоговых органов, аудиторских организаций и других специалистов.
Так, в уголовном деле по обвинению руководителя компании-недропользователя по ст.222 УК РК факт наличия умысла полностью отсутствовал, что подтверждалось ежегодными отчетами независимых аудиторов о правомерности действий акционерного общества в части правильного отражения в финансовой отчетности всех действий, в том числе в части уплаты соответствующих налогов.
В другом уголовном деле защита была построена на том, чтобы обжаловать уведомление о доначислении и в рамках гражданского процесса доказать правоту клиента. Суд первой инстанции часть доначисленных сумм признал незаконными. В примечании к ст. 222 УК РК указано, что неуплата организацией налога и (или) других обязательных платежей в бюджет признается совершенной в крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) других обязательных платежей превышает 20 тыс. месячных расчетных показателей, и в особо крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) других обязательных платежей превышает 50 тыс. месячных расчетных показателей.
Таким образом, законодатель четко отразил, что уголовная ответственность наступает только в случае неуплаты налогов. На период рассмотрения судом жалобы срок добровольного исполнения уведомления налогового управления (и, как следствие, уплаты доначислений, 30 дней) был приостановлен в соответствии со ст. 674 Налогового Кодекса РК.
Со дня оглашения апелляционного постановления возобновился 30-дневный срок, установленный п. 6 ст. 608 НК РК, в соответствии с которым налогоплательщик обязан в добровольном порядке исполнить уведомление налоговых органов. Клиент оплатил все налоги и другие обязательные платежи в бюджет после вступления решения суда в законную силу (то есть после апелляционной инстанции). Следовательно, состав преступления по статье 222 УК РК отсутствовал. Более того, налогоплательщик обратился в кассационную инстанцию и впоследствии в Верховный суд, где и добился полной отмены доначисленных налогов. К тому времени уголовное дело было прекращено за отсутствием состава преступления.
Параллельно с иском в суд клиенту следует заключить соглашение со специалистом на предмет правильности исчисления недоимки в акте налоговой проверки и представить ему оригиналы бухгалтерских документов. Обычно специалист выносит свое заключение до рассмотрения дела в суде. Также не будет лишним обратиться для дачи научного заключения по доначисленным налогам. Как правило, спор возникает из-за применения той или иной правовой нормы в Налоговом кодексе.
В практике был случай, когда после уведомления налогового органа клиент обратился к ученым, специалистам по налоговому праву, с просьбой дать заключение по вопросу правомерности слияния компаний. Именно этот вопрос являлся принципиальным для наличия или отсутствия состава правонарушения. Совершенные сделки были заключены в рамках гражданского законодательства, в установленном порядке были зарегистрированы в органах юстиции. Если правопредшественники юридического лица до реорганизации имели переплату по налогам, права и обязанности, активы и пассивы, нераспределенную прибыль или непокрытые убытки от предпринимательской деятельности, то указанная переплата (а также активы и пассивы, прибыль или убытки и все связанные с ними права и обязанности) в полном объеме переходят юридическому лицу – правопреемнику – без каких-либо изъятий и ограничений. Эти доводы нашли свое подтверждение в научном правовом заключении.
Не следует забывать, что вместе с уведомлением налоговый орган направляет в специализированный межрайонный суд по административным делам протокол и материалы по ст.209 Кодекса об административных правонарушениях РК. Поэтому после подачи искового заявления об обжаловании уведомления клиенту необходимо немедленно обратиться в административный суд с ходатайством о приостановлении адмпроизводства на период рассмотрения дела в специализированном межрайонном экономическом суде.
Немаловажным является и период доначисленных налогов. Так, в 2013 было возбуждено уголовное дело по ст.222 ч.3 УК РК. Эта часть предусматривает уголовную ответственность, если деяния, предусмотренные частями 1 и (или) 2 настоящей статьи, совершены группой лиц по предварительному сговору или организованной группой, либо в особо крупном размере. Основанием для возбуждения уголовного дела послужили результаты налоговой проверки, проведенной в акционерном обществе за период с 2008 по 2010, отраженные в акте документальной налоговой проверки 2012. На основе этого акта было произведено доначисление сумм в части корпоративного подоходного налога за 2008 и 2009.
Отмечу, , статья 222 УК РК на тот период состояла лишь из двух частей (ч.3 ст.222 УК РК была включена в Уголовный кодекс только в 2010). Таким образом, на момент якобы имевшего места уклонения от уплаты налогов состава преступления по ч.3 ст.222 УК РК не существовало.
Кроме того, надо иметь в виду и конкретных лиц, имеющих отношение к неуплаченным, по мнению следствия, лицам. В упомянутом случае при вынесении решения о возбуждении уголовного дела не принят во внимание тот факт, что должностными лицами общества в разные периоды были разные люди. Это подтверждается протоколом совета директоров от 10.12.2010, где доверитель избран генеральным директором лишь с 14.12.2010, тогда как основные суммы доначисленных налогов приходятся на 2008 и 2009.
В последнее время уголовные дела возбуждаются после судебных актов о признании недействительной государственной регистрации контрагента налогоплательщика. В таких случаях надо доказывать, что клиент имел реальные сделки с этой компанией, приобретал у нее товарно-материальные ценности и до ее ликвидации сдавал декларации по результатам финансово-хозяйственной деятельности. Таким образом, один лишь факт доначисления налогов не может являться составом криминального уклонения от уплаты налогов.
Очевидно, что каждое уголовное дело имеет свои особенности, требующие индивидуальной лини защиты. Опыт показывает, что успех в уголовных делах возможен только при активном сотрудничестве адвоката и доверителя. Возбуждение уголовного дела является не конечной стадией уголовного процесса, а лишь его началом, и от позиции защиты зависит конечный результат. Древнеримский философ Люций Апулей говорил: «Обвинить можно и невинного, но обличить - только виновного».
: Если вы обнаружили ошибку или опечатку, выделите фрагмент текста с ошибкой и нажмите CTRL+EnterВ современных условиях налоговые правонарушения приобретают все более массовый характер. Налоговая система в Республике Казахстан сопровождается значительным ростом числа налоговых правонарушений. Уклонение от уплаты налогов получило широкое распространение и является главной причиной не поступления налогов в бюджет. В условиях рыночной экономики налоги являются основным источником финансирования деятельности государства и содержания его аппарата [8].
Целью исследования выступает раскрытия основных видов налоговых правонарушений и ответственность за их совершение согласно проведенной административно- правовой и уголовно – правовой реформ.
Административная ответственность – вид юридической ответственности, которая выражается в применении уполномоченным органом или должностным лицом административного взыскания к лицу, совершившему правонарушение[5]. Вместе с тем административная ответственность применяется за нарушение не каждой нормы административного права, а тех из них, которые содержат указание на административную ответственность.
Административной ответственности была посвящена глава, которая называлась «Административные правонарушения в области налогообложения» в КоАП от 30 января 2001 года, который утратил юридическую силу, в связи с принятием нового КоАПа, в названной главе было семнадцать статей по налоговым правонарушениям, тогда как сейчас установлены 20 видов административно – налоговых правонарушений.
В связи с проведением правовой реформы были изменены и приняты новые кодексы в РК для комплекса радикальных изменений в правовой системе.
На сегодняшний день налоговым правонарушением посвящается ст. 269– ст. 288 КоАП. Данные виды правонарушений были установлены и в ранее действующем законодательстве , и наиболее распространенными из них являются:
– ст. 269 Нарушение срока постановки на регистрационный учет в органе государственных доходов; ст. 270 Неправомерное осуществление деятельности при применении специального налогового режима; ст. 275 Сокрытие объектов налогообложения; ст. 276 Отсутствие учетной документации и нарушение ведения налогового учета; ст. 277 Уклонение от уплаты начисленных (исчисленных) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет; ст. 278 Занижение сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет и т.д. [1].
Если рассмотреть ст. 275 КоАП «Сокрытие объектов налогообложения», то необходимо считать неотражение (полностью или частично) в бухгалтерском и налоговом учетах предприятия объектов и иных обстоятельств, с наличием которых законодательство связывает возникновение обязанностей налогоплательщика исчислять и уплачивать налог. В.И. Даль так определяет сокрытие: прятать от других, никому не показывать, таить, умолчать о чем-либо, не оглашать, не обнаруживать, не выдавать и т. д. [7]. Под сокрытием объектов налогообложения понимается также непринятие налогоплательщиком на учет товаров, импортированных на территорию Республики Казахстан с территории государств-членов Таможенного союза.
В этом случае применяются самые значительные финансовые санкции: взыскание всей суммы сокрытого или заниженного налога и штрафа в размере той же суммы, а также взыскание пени при задержке уплаты налога.
Сокрытие доходов как налоговое правонарушение – это, прежде всего, неотражение в бухгалтерском учете выручки от реализации (продукции, услуг, основных фондов) и доходов от внереализационных операций как: неоприходование поступивших денежных средств; неоприходование бартерного товара; невключение в прибыль до налогообложения доходов от внереализационных операций; невключение в учет перечисленных со счета денежных средств при уступке требования и переводе долга контрагенту.
Можно сделать ряд выводов касательно ответственности за нарушение налогового законодательства в связи с проведением административно-правовой реформы. Как было отмечено, были включены три статьи за налоговые правонарушения в новый КоАП: ст. 280-1 нарушение порядка выписки счетов-фактур; ст. 281 нарушение законодательства РК в области государственного регулирования производства и оборота отдельных видов нефтепродуктов и подакцизных товаров, за исключением биотоплива, этилового спирта и алкогольной продукции; ст. 288 невыполнение законных требований органов государственных доходов и их должностных лиц.
В целом составы административных правонарушений в сфере налогообложения, за которые предусматривается административная ответственность, остались без существенных изменений.
Вместе с тем, новшества коснулись подведомственности рассмотрения дел об административных правонарушениях, размеров штрафов для субъектов малого предпринимательства, случаев освобождения от ответственности и порядка обжалования и пересмотра постановлений о наложении штрафов.
Снижены размеры отдельных административных штрафов, налагаемых в отношении субъектов малого предпринимательства.
При наложении административного взыскания в виде штрафа следует знать, что новым КоАП РК предусмотрен дифференцированный подход к субъектам малого, среднего и крупного предпринимательства. В частности, если ранее для субъектов малого и среднего предпринимательства был предусмотрен единый размер штрафа, то с 01.01.2015 года для каждого субъекта предусмотрен отдельный размер штрафа т.е. отдельно для субъекта: малого, среднего и крупного предпринимательства [6].
Изменены основания для освобождения налогоплательщиков от административной ответственности.
В новом КоАП РК, в отличие от ранее действовавшего, предусмотрено всего 3 основания освобождения лица от ответственности, к которым относятся: истечение срока давности привлечения к ответственности (ст. 62), акт амнистии (ст. 63) и примирение сторон (ст. 64). При этом, такие основания освобождения как деятельное раскаяние и малозначительность правонарушения КоАП РК 2015 года не предусмотрены.
Расширены полномочия налогоплательщиков по обжалованию административных актов и действий. С введением нового Кодекса «Об административных правонарушениях» налогоплательщики, не согласные с вынесенными постановлениями по административным делам, будут вправе самостоятельно обжаловать такие постановления вплоть до суда кассационной инстанции. Срок подачи кассационной жалобы составляет 6 месяцев со дня оглашения постановления.
Ранее налогоплательщики были ограничены в таком праве и могли обжаловать постановления только лишь в одну вышестоящую инстанцию (апелляционная инстанция), после чего должны были обращаться с ходатайствами в органы прокуратуры для принесения протеста.
Также законодательно закреплён порядок обращения налогоплательщиков с заявлениями о пересмотре административных дел по вновь открывшимся обстоятельствам. В этом случае, при наличии вновь открывшихся обстоятельств, налогоплательщик вправе обратиться с заявлением о пересмотре дела в суд (к должностному лицу), вынесший постановление по административному делу.
Кроме того, налогоплательщикам предоставляется свобода оспаривания любых незаконных процессуальных решений и действий налоговых органов (должностных лиц), уполномоченных составлять протоколы по делам об административных правонарушениях. Напомним, что ранее налогоплательщику предоставлялось право обжалования только постановлений по административным делам.
Следует отметить, что для правонарушений в области налогообложения согласно п.п. 4) части 2 ст. 810 КоАП РК, сокращенное производство по делу об административном правонарушении не применяется, т.е. не применяется 50 % льгота [6].
В современных условиях развития нашего государства при проведении административно-правовой и уголовно-правовой реформы изменился порядок рассмотрения налоговых правонарушений. Ранее это рассматривалось Агенством РК по борьбе с экономической и коррупционной преступностью (финансовая полиция), а на сегодняшний день рассматривается Департаментом государственных доходов.
Агентство финансовой полиции было преобразовано – с передачей функций и полномочий по предупреждению, выявлению, пресечению, раскрытию и расследованию коррупционных преступлений и правонарушений вновь созданному Агентству по делам государственной службы и противодействию коррупции, впоследствии Национальное бюро по противодействию коррупции Министерства по делам государственной службы Республики Казахстан. Вопросы экономических и финансовых правонарушений переданы Министерству финансов. То есть, некоторые Департаменты Финансовой полиции вошли в структуру Комитета государственных доходов. Таким образом, рассмотрение налоговых правонарушений, это полномочия Комитета государственных доходов.
Помимо административно-налоговых правонарушений существуют и налоговые правонарушения за которые предусматривается уголовная ответственность.
Налоговые правонарушения в Уголовном кодексе РК – это уголовные правонарушения в сфере экономической деятельности. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Уголовная ответственность за налоговое правонарушение – это правовое последствие совершения преступления, когда к виновному применяется государственное принуждение в форме наказания. За нарушение налогового законодательства также установлена уголовная ответственность, если деяние содержит признаки преступления [4].
Если сравнить ответственность по Уголовному кодексу РК от 16.07.1997 года, который утратил юридическую силу и Уголовный кодекс РК от 3 июля 2014 года, на примере:
– статья 245 УК РК «Уклонение от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет с организаций путем непредставления декларации», когда подача декларации является обязательной, либо внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и (или) расходах, путем сокрытия других объектов налогообложения и (или) других обязательных платежей, если это деяние повлекло неуплату налога и (или) других обязательных платежей в крупном размере, – наказывается штрафом в размере до 2000 МРП либо исправительными работами в том же размере, либо ограничением свободы на срок до 3 лет, либо лишением свободы на тот же срок, с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет, а в утратившем законодательстве – ст. 222 УК РК штраф от 700 до 1000 МРП с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет либо ограничением свободы на срок от 1 до 3 лет, здесь мы наблюдаем, увеличение суммы штрафа санкций [3].
Таким образом, в УК РК предусматривается всего три статьи за налоговые правонарушения, где увеличилась сумма штрафа которая указана в ч. 2,3 ст. 245 УК РК до 5000 МРП, и максимальная санкция предусматривает срок лишения свободы на срок от 6 до 10 лет в ч. 3 ст. 245 УК РК.
Если обратиться к статистике налоговых правонарушений города Караганды, по району Казыбек би: за 2014 год было – 274 правонарушений, а за 2015 год – 483 правонарушений, как мы видим увеличение числа налоговых правонарушений всего за один год. Эти показатели свидетельствуют, что качество, и эффективность налоговых проверок растет, а рост связан с экономическим кризисом и низкой налоговой культурой.
Актуальные нововведения коснулись и уголовной ответственности за нарушения Налогового законодательства с 1 января 2015 года.
В связи с принятием нового Уголовного кодекса РК, Уголовно-процессуального кодекса РК и совершенствованием законодательства РК в этой области, внесены ряд изменений и дополнений в законодательные акты. Изменения коснулись также положений Налогового кодекса и предусмотрены Законами Республики Казахстан от 3 июля 2014 года № 227-V ЗРК «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам совершенствования уголовного законодательства» и от 4 июля 2014 года № 233-V ЗРК «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам совершенствования уголовно-процессуального законодательства», которые введены в действие с 01.01.2015 года.
Результатами исследования является внесенные изменения и дополнения в следующие положения Налогового кодекса РК:
Обязанности органов налоговой службы (п. 2 ст. 20) Налогового кодекса РК.
Если в предыдущей редакции было предусмотрено «преступление», то с 01.01.2015 г. заменено на «уголовное правонарушение» для приведения в соответствие с новым Уголовным кодексом РК, в котором предусмотрено понятие уголовное правонарушение, то есть деяние, содержащее все признаки состава преступления либо уголовного проступка, предусмотренного УК РК. Так как преступление является видом уголовного правонарушения, и уголовные правонарушения в зависимости от степени общественной опасности и наказуемости подразделяются на преступления и уголовные проступки.
Сроки исковой давности по налоговому обязательству и требованию (п. 4 ст. 46 Налогового кодекса РК) начисление или пересмотр исчисленной суммы налогов и других обязательных платежей бюджет по операциям с налогоплательщиком, признанным лжепредприятием, или по действию (действиям) по выписке счета-фактуры, совершенному (совершенным) с субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, производится налоговым органом в пределах срока исковой давности по налоговому обязательству и требованию после вступления в законную силу приговора или постановления суда [2].
По новому УК РК такое уголовное правонарушение, как совершение субъектом частного предпринимательства сделки (сделок) без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, заменено на совершение действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров. То есть, действующая статья УК РК 192-1 исключается и заменяется статьей 216 нового УК РК, предусматривающей совершение субъектом частного предпринимательства действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с целью извлечения имущественной выгоды, причинившее крупный ущерб гражданину, организации или государству, – наказывается штрафом в размере до трех тысяч месячных расчетных показателей либо исправительными работами в том же размере, либо ограничением свободы на срок до трех лет, либо лишением свободы на тот же срок.
Изменились основания, когда налоговые органы представляют сведения о налогоплательщике (налоговом агенте), составляющие налоговую тайну, без получения письменного разрешения налогоплательщика (налогового агента).
Расширен перечень причин отказа в добровольной постановке на регистрационный учет по налогу на добавленную стоимость (п. 3 ст. 569).
Налоговые проверки (Глава 89). Введена новая стадия досудебного расследования, которая включает дознание, предварительное следствие и протокольную форму [9].
В заключении стоит отметить, что сфера налогообложения для государства представляет чрезвычайно важное значение. Это значение предопределено той ролью, которую играют сами налоги в жизни государства, где они представляют собой один из основных источников в получении денежных средств. Поэтому государство, установив налоги посредством издания соответствующих правовых актов, стремится к тому, чтобы эти акты «работали» как можно эффективней. То есть, чтобы все участники налоговых отношений безупречно выполняли возложенные на них законодательством обязанности.
В 2020 году впервые почти каждая выездная налоговая проверка стала сопровождаться доследственной полицейской проверкой, а в половине случаев – возбуждением уголовного дела:
То есть при сокращении ВНП с 2015 года в 5 раз, количество доследственных проверок сократилось только в 1,8 раза. Что это означает на практике, как влияет на результаты комиссий по легализации налоговой базы и перспективы обжалования результатов ВНП в суде и насколько реальный риск быть привлеченным к уголовной ответственности за налоговые преступления – в нашей новой статье, которая основана только на фактах и статистике ФНС, МВД, Судебного департамента ВС РФ и судебной практике 2020-2021 годов.
Зависимость количества ВНП и количества возбужденных уголовных дел и правда относительная. В соответствии с п. 9 ст. 144 УПК РФ, следователь может возбудить уголовное дело по налоговому преступлению и до получения из налогового органа заключения о нарушении НК РФ или информации о результатах мероприятий налогового контроля при наличии повода и достаточных данных.
Такие данные могут быть получены ОЭБиПК и в ходе участия в комиссиях по легализации налоговой базы. Так как такие мероприятия законодательно не регламентированы, присутствовать на них может кто угодно, при этом побуждение к уточнению налоговых обязательств далеко не всегда может заканчиваться ВНП, а поводом для возбуждения уголовного дела может быть не только заявление, но и сообщение о совершенном или готовящемся преступлении.
То есть оперативник посидел на комиссии по легализации, послушал, получил материалы предпроверочного анализа и написал рапорт об обнаружении признаков состава преступления.
Наблюдение из практики: если налогоплательщика приглашают на комиссию по легализации налоговой базы без указания конкретного времени, лучше приходить к концу рабочего дня: все устали, хотят домой, полицейские уехали.
Но центральный вопрос для возбуждения уголовного дела по налоговым составам преступления — это даже не умысел, а размер уклонения от уплаты налогов. Для ч. 1 ст. 199 УК РФ – это 15 млн.р., для ч.2 – 45 млн.р. Следует отметить, что для ИП они значительно ниже - 2,7 и 13,5 млн.р. соответственно по ч.1 и 2 ст. 198 УК РФ.
При этом считают недоимку налоговые органы и следователи по-разному: во-первых, следователей интересует прежде всего НДС и налог на имущество, поскольку для определения недоимки по налогу на прибыль, сложно устанавливать действительные налоговые обязательства, во-вторых, даже по НДС суды в уголовном процессе приходили к выводу о необходимости проведения налоговой реконструкции задолго до положительной практики ВС РФ по налоговым спорам и Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@.
Например, в Апелляционном постановлении Московского городского суда от 21.04.2020 № 10-7800/20 было указано, что анализ доказательств позволил суду сделать правильный вывод о том, что следствием не определен и не конкретизирован действительный размер налогов, от уплаты которых уклонился налогоплательщик, а обвинение ему предъявлено по сумме налогового вычета, выставленного фиктивным продавцом товара.
Между тем, из п. 14 Постановления Пленума ВС РФ от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» следует, что для определения размера ущерба бюджетной системе, причиненного налоговым преступлением, суд должен устанавливать действительный размер обязательств по уплате налогов, в соответствии с положениями законодательства о налогах и сборах, учитывать в совокупности все факторы, как увеличивающие, так и уменьшающие размер неуплаченных налогов, сборов и страховых взносов.
П. 1 ст. 199 УК РФ – преступление небольшой тяжести, максимальная ответственность за которое – два года лишения свободы. Так как срок привлечения к уголовной ответственности в соответствии со ст. 78 УК РФ составляет два года после совершения преступления (момент окончания преступления - фактическая неуплата налогов в установленный НК РФ срок), многие уголовные дела прекращаются по этому основанию. Но есть нюанс. Также как и при прекращении уголовного дела на основании ч. 1 ст. 28.1 УПК РФ (в связи с возмещением в полном объеме ущерба, причиненного бюджетной системе РФ в результате преступления), основание не является реабилитирующим.
И в арбитражном процессе по оспариванию результатов ВНП, суд это может припомнить, например в решении АС Тульской области от 12.03.2021 по делу А68-397/2019 суд отметил, что уголовное дело прекращено по нереабилитирующим основаниям в связи с уплатой доначисленных налогов. В постановлении о прекращении уголовного дела указано, что директор не возражал против прекращения дела, и ему разъяснены последствия прекращения уголовного дела. То есть если ты не оправдан или дело не прекращено за отсутствием состава преступления – ты признал себя виновным, зачем спорить в арбитраже? При этом упускается важный момент: одно дело арбитражный споры, другое – риск сесть в тюрьму. Ведь максимальное наказание по ч.2 ст.199 УК РФ – до 6 лет лишения свободы, а срок привлечения к уголовной ответственности – 10 лет. Отметим, что для ч.2 ст. 199 УК РФ не обязательно «набрать» 45 млн.р. доначислений, достаточно совершить преступление группой лиц (например, парой директор-бухгалтер).
Насколько велик риск? Из в года в год количество приговоров составляет около 400, количество лиц, получивших реальный срок лишения свободы колеблется от 32 до 55 на всю Россию. При этом традиционно типичный осужденный за налоговые преступления это мужчина в возрасте от 30 до 49 лет, с высшим образованием, проживающий в федеральном центре, ранее не судимый.
Таким образом, вот прямо чтобы сесть в тюрьму по налоговому преступлению – это надо постараться. Но такая задача перед государством и не стоит. В 2020 году, налогоплательщики добровольно уточнили свои обязательства на 158 млрд. р. (+22%), а в результате ВНП – на 135 млрд.р. Как говориться, выводы делайте сами. Но итак очевидно, что бороться налогоплательщики стали значительно меньше: на 17,4% сократилось количество жалоб в вышестоящие налоговые органы, на 31,2% - суды по налоговым спорам (при этом налоговики выигрывают 84% споров по удельному суммовому показателю, в абсолютных цифрах значения не приводятся).
Справедливости ради надо отметить, что обжалование результатов ВНП действительно часто не имеет смысла, поскольку его итог на 99% предопределен обстоятельствами дела и собранными доказательствами налоговых органов. Поэтому вывод, несмотря на свою банальность, один: чем раньше будут проанализированы сделки и структура бизнеса, на предмет нарушения положений ст.54.1 НК РФ, тем больше шансов не доводить дело до налогового спора, суда и возбуждения уголовного дела.
Если вы хотите оценить ваш бизнес на наличие реальных налоговых и корпоративных рисков, а также найти способы их нивелирования – эксперты Комплаенс Решения готовы оказать качественную юридическую поддержку.
Ещё со времен возникновения частной собственности и предпринимательства существует такое понятие как налог. Поступления от налогов и сборов формируют бюджет государства и в зависимости от нужд, идут на социальные, культурные, правоохранительные цели. Те. без налогов и сборов, невозможно существование государства и именно поэтому так важно правильное и целесообразная правоприменительная практика в сфере налогообложения. Статья 35 Конституции Республики Казахстан гласит «Уплата законно установленных налогов, сборов и иных обязательных платежей является долгом и обязанностью каждого». .
Наличие Конституционной нормы обязывающей уплачивать законно установленные налоги указывает на особую важность данного института. Неисполнение данной обязанности влечет уголовную либо административную ответственность. Уголовный Кодекс Республики Казахстан предусматривает ответственность физических и юридических лиц за уклонение от уплаты налогов и сборов, однако сложность в понимании основ налогообложения и самого состава преступления зачастую приводит к «юридическим ошибкам». Нередки случаи, когда действия, совершенные по
неосторожности, квалифицируются как уклонение от уплаты налогов. Поэтому велика ответственность правоприменяющих органов, в столь деликатном вопросе. Особый практический интерес представляет именно уклонение от уплаты налогов с организаций, т.к. именно они в основном совершают указанные деяния. Физическое лицо, за редким исключением, может уклониться от начисляемых ему налогов. Поэтому в данной статье исследуется именно уклонение от уплаты налогов с организаций.
Для правильного понимания оснований наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций, необходимо знать и понимать не только основы налогообложения и виды налогов и сборов, но и основные признаки состава преступления.
В соответствии со СТ.222 УК РК, уголовная ответственность наступает в случае уклонения от уплаты налога и(или) других обязательных платежей в бюджет с организаций, совершенного путем непредставления декларации, когда подача декларации является обязательной, либо внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и(или) расходах, путем сокрытия других объектов налогообложения и(или) других обязательных платежей, если это деяние повлекло неуплату налога и(или) обязательных платежей в крупном размере. Крупным размером признается сумма неуплаченного налога и(или) обязательного платежа в бюджет, превышающая 2000 МРП.
Данная статья предусматривает уголовную ответственность за уклонение от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет, а квалифицирующие признаки, указанные в диспозиции статьи, относимы в основном именно к налогам.
В п.34ст.12 НК РК дается следующее определение: налоги — это законодательно установленные государством в одностороннем порядке обязательные денежные платежи в бюджет, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом, про изводимые в определенных размерах, носящие безвозвратный и безвозмездный характер.
В этой связи, не лишним будет упомянуть об установленных Налоговым Кодексом налогов.
Список их на сегодняшний день таков:
1. Корпоративный подоходный налог;
2. Индивидуальный подоходный налог;
З. Налог на добавленную стоимость;
5. Рентный налог на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат;
6. Налоги и специальные платежи недропользователей;
7. Социальный налог;
8. Земельный налог;
9. Налог на транспортные средства;
I. Налог на имущество;
II. Налог на игорный бизнес;
Объектами обложения по налогам являются (приводятся объекты, применительно к организациям):
1 Ло корпоративному подоходному налогу:
а) налогооблагаемый доход;
б) доход, облагаемый у источника выплаты;
в) чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение (ст.82 НК).
2 Ло налогу на добавленную стоимость –
а) облагаемый оборот;
б) облагаемый импорт (ст. 229 НК).
а) операции, осуществляемые плательщиками акциза, с
произведенными (или) добытыми, и (или) разлитыми им подакцизными товарами;
б) оптовая и розничная реализация бензина и дизельного топлива (за исключением авиационного);
в) реализация конкурсной массы, конфискованных и(или) бесхозяйных, перешедших по праву наследования к государству и безвозмездно переданных в собственность государства подакцизных товаров;
г) порча, утрата подакцизных товаров (ст.281 НК)
4 Ло рентному налогу- объем сырой нефти, газового конденсата, угля, реализуемый на экспорт.
5. Налоги и специальные платежи недропользователей - а)подписной бонус; б)бонус коммерческого обнаружения; в )платеж по возмещению исторических затрат; г )налог на добычу полезных ископаемых; д)налог на сверхприбыль (ст.ЗО7 НК РК)
6. По социальному налогу — расходы работодателя , выплачиваемые работникам в виде доходов.
7. По земельному налогу — земельный участок (ст.З75 НК РК).
8. По налогу на транспортные средства — транспортные средства, за исключением прицепов, подлежащие государственной регистрации и(или) состоящие на учете в Республике Казахстан (ст.366 НК РК).
9. По налогу на имущество юридических лиц — основные средства и нематериальные активы (ст.З96 НК РК).
10. По налогу на игорный бизнес — а)игровой стол; б) игровой автомат; в)касса
тотализатора; г)электронная касса тотализатора; д) касса букмекерской конторы; е)электронная касса букмекерской конторы (ст.412 НК РК).
11. По фиксированному налогу –
а) игровой автомат без выигрыша, предназначенный для проведения игры с одним игроком;
б) игровой автомат без выигрыша, предназначенный для проведения игры с участием более одного игрока;
в) персональный компьютер, используемый для проведения игры;
г) игровая дорожка;
е) бильярдный стол (ст.421 НК РК).
Именно за уклонение от уплаты данных налогов (т.е. манипуляции с вышеуказанными объектами налогообложения) установлена уголовная ответственность. И поскольку, как указывалось выше, средства от налогообложения, поступают в бюджет государства, должен согласиться с общепринятым мнением о том, что объектом преступления являются общественные отношения по поводу осуществления основанной на законе финансовой деятельности государства. Практика показывает, что наиболее распространенными объектами уклонения от уплаты налогов юридических лиц являются корпоративный подоходный налог и налог на добавленную стоимость (т.к. они являются самыми объемными). Однако, имеют место случаи уклонения и от уплаты иных налогов.
При этом следует помнить, что уголовная ответственность наступает не за неуплату налога, а за уклонение от уплаты, а сами действия по уклонению должны быть выражены в следующем (объективная сторона):
l. Непредставление декларации, когда подача декларации является обязательной;
II. Внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и(или) расходах;
III. Сокрытие других объектов налогообложения и(или) других обязательных платежей;
Само по себе непредоставление декларации не образует состав преступления, в данном случае, имеется в виду такое непредоставлениедекларации, которое в итоге привело к неуплате налогов. Т.е. должна существовать взаимосвязь между не предоставлением декларации, когда её предоставление является обязательным, и последствием получением за счет этого возможности уклониться от уплаты налога, попросту говоря его неуплатой.
Например, подача декларации по корпоративному подоходному налогу является обязательной и она подается не позднее 31. марта года, следующего за отчетным налоговым периодом (ст.149 НК РК). Но бывают случаи, когда вследствие халатности ответственного лица, либо его отсутствия длительное время, она не подается, да и налог так же оплачивается. В таком случае отсутствует состав преступления, т.к. изначально отсутствует умысел на уклонение от уплаты налогов, а наличие прямого умысла обязательно. По моему мнению, необходимо тщательно определять в каждом конкретном случае, имеется умысел или неосторожность.
Не предоставление декларации — довольно редкий способ уклонения, т.к. в любом случае преступные действия выявляются и его использование, в итоге не приносит желаемого результата.
Самым же распространенным способом уклониться от уплаты налогов, было и остается внесение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах. Речь в данном случае может идти только о корпоративном подоходном налоге, т.к. только при исчислении указанного налога учитываются доходы и расходы предприятия.
Заведомо искаженными считаются специально измененные и ставшие фактически неверными данные о величине доходов, расходов и льгот, учитываемых при исчислении налогов.
В этой связи хочется вкратце дать понятие корпоративного подоходного налога. Как уже указывалось выше, объектами по корпоративному подоходному налогу являются налогооблагаемый доход, доход, облагаемый у источника выплаты, чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение.
Налогооблагаемый доход определяется как разница между совокупным годовым доходом с учетом корректировок, предусмотренных ст.99 настоящего Кодекса, и вычетами…(ст.83 НКРК).
В совокупный годовой доход включаются все виды доходов налогоплательщика (валовый доход). Прежде всего — это доходы от реализации товаров (работ, услуг). В состав совокупного годового дохода налогоплательщика так же входят: доходы от сдачи в аренду имущества, доходы от списания обязательств, дивиденды, вознаграждения, выигрыши и т.д.
При исчислении налогооблагаемого дохода, выступающего в качестве предмета корпоративного подоходного налога, из совокупного годового дохода производятся вычеты.
В соответствии со СТ.100 НК РК: расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету…
К вычетам относятся такие расходы как выплата заработной платы, оплата приобретенного сырья и т.д.. Т.е. вычеты — это те расходы налогоплательщика, которые направлены на производство реализуемого им продукта (товара, работы, услуги).
Таким образом, налогооблагаемая база определяется путем вычитания из валового дохода предприятия, расходов по осуществлению его деятельности. В связи с этим, предприятия, «нуждающиеся» в уменьшении налогового бремени либо уменьшают доходную часть, либо увеличивают расходную.
Например, предприятие «А» получило доход в размере 1 00 000 000 тенге. Для того, чтобы уменьшить налогооблагаемую базу, руководитель предприятия, заключает ряд «фиктивных сделок» с другими коммерческими организациями, в результате чего увеличиваются суммы, подлежащие вычету при определении налогооблагаемого дохода. Для того, чтобы «закрепить» полученные результаты, руководитель предприятия в установленный срок (до 31 марта) предоставляет в налоговые органы декларацию по корпоративному подоходному налогу, а так же, составленную в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства, годовую финансовую отчетность, в которых указанные «фиктивные» цифры получают отражение. С этого момента, преступление считается оконченным.
Бывает и так, то же самое предприятие, совершает те же действия без заключения «фиктивных сделок) и предоставляет налоговую отчетность, не имея подтверждения в первичных бухгалтерских документах. Но это довольно «грубый» и «примитивный» способ уйти от налогов и настоящее время почти не встречающийся на практике.
Сокрытие других объектов налогообложения и иных обязательных платежей как способ уклонения от уплаты налога наименее распространен. Наряду с корпоративным подоходным налогом и налогом на добавленную стоимость в данном случае, объектом уклонения может выступать земельный налог, налог на транспортные средства, налог на имущества, налог на игорный бизнес.
Например, игорное заведение казино «Проигрыш», при вводе в эксплуатацию и в дальнейшем уплачивало установленные стА13 НК РК за пять игорных столов по 830 МРП. Фактически, в данном заведении использовалось и приносило прибыль десять игорных столов. Следовательно, администрация игорного заведения скрыло от налогообложения пять игорных столов, что повлекло неуплату налога в размере 4 150 МРП.
Кроме того, сокрытие объекта налогообложения может выражаться в неуведомлении налоговых органов о наличии объектов налогообложения, не постановке на учет имущества, занижение его стоимости и размеров и Т.д.
Наряду с этим сокрытием может признаваться не отражение результатов предпринимательской деятельности в документах налогового и бухгалтерского учета.
Например, тоо «Х», занимающееся реализацией строительных материалов, реализовало указанный товар гражданину «Р» за 50 000 000 тенге, при этом предмет реализации, а так же вырученные денежные средства не получили отражения в бухгалтерских документах тоо. В результате, тоо «Х», скрыло от налогообложения 50 000 000 тенге.
Рассматривая состав преступления, предусмотренный ст.222, необходимо обратить внимание на то, что уголовная ответственность не наступает в любом случае, если сумма неуплаченного налога или обязательных платежей не превышает 2000 МРП.
Кроме того, субъектом указанного преступления является должностное лицо организации (руководитель или главный бухгалтер), а так же лица, выполняющие управленческие функции в коммерческой организации, ответственные за ведение бухгалтерского учета и предоставление налоговой отчетности и наделенные правом подписи финансовых, банковских и отчетных документов допустившей уклонение от уплаты налога. Как правило, к уголовной ответственности привлекаются руководители предприятий, но за редким исключением, бывают случаи, когда привлекается главный бухгалтер или иное ответственное лицо предприятия. В каждом конкретном случае, необходимо выяснить степень осведомленности того же бухгалтера о ложности сведений, вносимых им в документы бухгалтерского учета и следовательно налоговой отчетности. Как правило, бухгалтер не контролирует заключение сделок и достоверность полученных от их реализации результатов. Например, исполнительный орган юридического лица, предоставляет в бухгалтерию гражданско-правовой договор, акты выполненных работ (накладные и счета-фактуры). На основании указанных документов бухгалтер производит соответствующую оплату, и в данном случае, нет оснований достоверно утверждать о наличии в действиях бухгалтера прямого умысла, т.к. его действия формируются на основании подлинных документов, имеющих юридическую силу.
Субъективная сторона преступления характеризуется исключительно прямым умыслом. Лицо, совершая действия по уклонению от уплаты налогов, сознает, что вводит в заблуждение налоговые органы государства, при этом, получая возможность не уплачивать налоги, и желает этого.
Часть вторая ст.222 УК РК предусматривает ответственность за действия по уклонению от уплаты налогов, совершенные неоднократно. Неоднократностью преступлений признается совершение двух или более деяний, предусмотренных одной и той же статьей или частью статьи Особенной части Уголовного Кодекса. Не признается неоднократным продолжаемое преступление, Т.е. преступление, состоящее из ряда одинаковых преступных деяний, которые охватываются единым умыслом и целью и образуют в целом одно преступление (ст.11 УК РК).
Часть третья ст.222 УК РК предусматривает ответственность за действия по уклонению от уплаты налогов, совершенные группой лиц по предварительному сговору или организованной группой либо в особо крупном размере. Особо крупным размером признается сумма неуплаченного налога, превышающая 5 000 МРП.
Преступление признается совершенным группой лиц по предварительному сговору, если в нем участвовали лица, заранее договорившиеся о совместном совершении преступления. Преступление признается совершенным организованной группой, если оно совершено устойчивой группой лиц, заранее объединившихся для совершения одного или нескольких преступлений (ст.31 УК РК).
В завершении хочется отметить, что в условиях рыночной экономики и свободы предпринимательства, всегда найдутся отдельные индивиды, стремящиеся каким либо образом минимизировать для себя налоговое «бремя». С годами, способы уклонения от налогов становятся все «совершеннее» и порой, очень сложно определить преступно ли деяние. Полезную информацию мы можем почерпнуть из многочисленных комментариев к данной статье, научно-практических трудов, но совершенно недостаточно нормативных источников и это несмотря на огромную актуальность данного вопроса.
Согласно подпункту 27) пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса, налоговые органы обязаны привлекать к административной ответственности в порядке, установленном Кодексом Республики Казахстан об административных правонарушениях (далее - КоАП).
Органы государственных доходов рассматривают следующие дела об административных правонарушениях в области налогообложения, предусмотренных КоАП:
· нарушение срока постановки на регистрационный учет в органе государственных доходов ;
· неправомерное осуществление деятельности при применении специального налогового режима ;
· осуществление деятельности в период действия решения органа государственных доходов о приостановлении представления налоговой отчетности ;
· непредставление налоговой отчетности, а также документов, связанных с условным банковским вкладом ;
· непредставление отчетности по мониторингу сделок, а также документов, необходимых для осуществления контроля при трансфертном ценообразовании ;
· нарушение мер финансового контроля ;
· сокрытие объектов налогообложения и иного имущества, подлежащих отражению в налоговой отчетности ;
· отсутствие учетной документации и нарушение ведения налогового учета ;
· уклонение от уплаты начисленных (исчисленных) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет ;
· занижение сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет ;
· невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов ;
· выписка фиктивного счета-фактуры ;
· нарушение порядка выписки счетов-фактур ;
· нарушение законодательства Республики Казахстан в области государственного регулирования производства и оборота отдельных видов нефтепродуктов и подакцизных товаров, за исключением биотоплива, этилового спирта и алкогольной продукции ;
· нарушение законодательства Республики Казахстан о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции;
· нарушение правил маркировки (перемаркировки) алкогольной продукции, за исключением виноматериала и пива, учетно-контрольными марками и табачных изделий акцизными марками ;
· нарушение порядка применения контрольно-кассовых машин ;
· неисполнение банками и организациями, осуществляющими отдельные виды банковских операций, обязанностей, установленных налоговым законодательством Республики Казахстан;
· неисполнение кастодианами, единым регистратором, брокерами и (или) дилерами, обладающими правом ведения счетов клиентов в качестве номинальных держателей ценных бумаг, управляющими инвестиционным портфелем, страховыми организациями обязанностей, установленных налоговым законодательством Республики Казахстан ;
· представление заведомо ложных сведений о банковских операциях ;
· неисполнение обязанностей, установленных налоговым законодательством Республики Казахстан, налогоплательщиками при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, а также невыполнение лицами требований, установленных законодательством Республики Казахстан;
· невыполнение законных требований органов государственных доходов и их должностных лиц .
При этом, обстоятельства, исключающие производство по делу об административном правонарушении либо позволяющие не привлекать к административной ответственности предусмотрены статьями 741, 742 КоАП.
Физическое лицо не подлежит привлечению к административной ответственности за совершение административного коррупционного правонарушения, а также правонарушения в области налогообложения, законодательства Республики Казахстан о пенсионном обеспечении, об обязательном социальном страховании, естественных монополий и антимонопольного законодательства по истечении одного года со дня его совершения, а юридическое лицо (в том числе индивидуальный предприниматель) не подлежит привлечению к административной ответственности за правонарушение в области налогообложения, законодательства Республики Казахстан о пенсионном обеспечении, об обязательном социальном страховании - по истечении пяти лет со дня его совершения.
Уклонение от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет с организаций путем непредставления декларации, когда подача декларации является обязательной, либо внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и (или) расходах, путем сокрытия других объектов налогообложения и (или) других обязательных платежей, если это деяние повлекло неуплату налога и (или) других обязательных платежей в крупном размере.
Крупным размером признается сумма неуплаченного налога и(или) обязательного платежа в бюджет, превышающая 20000 МРП.
Идрисова Р.С., руководитель отдела
Управления государственных доходов «Астана- жана кала»
Читайте также: