Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы

Опубликовано: 03.05.2024

Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Комментируемая статья устанавливает обязанность для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, по ведению учета доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов.

Форма книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утверждена Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (приложение N 1).

Данная форма применяется налогоплательщиками с 1 января 2013 года.

Порядок заполнения указанной книги также утвержден вышеназванным Приказом Минфина России (приложение N 2).

Так, на основании пункта 1.1 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Ведение рассматриваемой книги может осуществляться только на русском языке.

Также необходимо обратить внимание, что книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

При ведении книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители. На каждый очередной налоговый период открывается новая книга учета доходов и расходов.

Книга учета доходов и расходов должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком книги учета доходов и расходов указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии).

Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в налоговых органах не заверяются.

Ведение индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, книги учета доходов и расходов освобождает его от ведения бухгалтерского учета, что соответствует позиции официальных органов.

В письме Минфина России от 07.04.2014 N 03-11-11/15440 разъясняется, что бухгалтерский учет может не вести индивидуальный предприниматель, лицо, занимающееся частной практикой, в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности.

В связи с этим индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Необходимо отметить, что книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, может являться подтверждением дохода, полученного индивидуальным предпринимателем, от предпринимательской деятельности.

В письме Минфина России от 07.10.2013 N 03-11-11/41441 указывается, что книга учета доходов и расходов может являться подтверждением дохода, полученного индивидуальным предпринимателем, от предпринимательской деятельности.

При этом Минфин России обращает внимание, что вместе с тем налогоплательщики - индивидуальные предприниматели обязаны подтверждать размер полученных доходов соответствующими первичными документами, к которым относятся, в частности, платежные документы, оформленные в установленном порядке и подтверждающие факт уплаты денежных средств (приходный кассовый ордер, банковские выписки о перечислении денежных средств), договора купли-продажи с физическими лицами и другие документы, связанные с установлением порядка и размера оплаты, и иные первичные документы.

В книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, все показатели следует указывать в полных рублях, что соответствует позиции официальных органов.

В письме Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29385 указывается следующее.

Учитывая, что все показатели в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, заполняются в полных рублях, возможно в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, все значения стоимостных показателей также указывать в полных рублях.

В письме Минфина России от 31.07.2013 N 03-11-06/2/30602 разъясняется, что поскольку при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, не учитываются, расходы, связанные с осуществлением указанной деятельности, при определении налоговой базы также учитываться не должны. По мнению Департамента, аналогичный порядок учета доходов и расходов распространяется на время регистрации судов в Российском международном реестре судов.

При этом налогоплательщики указанные доходы и расходы в книге доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, не указывают.

В письме ФНС России от 05.07.2013 N ЕД-4-3/12193@ указывается, что с момента внесения в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей сведений о государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя физическое лицо перестает удовлетворять условию статьи 346.11 НК РФ и не вправе с этой даты применять упрощенную систему налогообложения, а также, соответственно, вести учет доходов и расходов в вышеуказанной книге учета доходов и расходов.

Источник комментария:
"ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 26.2 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "УПРОЩЁННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ"
Ю.М. Лермонтов, 2014

Общество полагает, что, возлагая на налогоплательщиков пунктом 1.5 Порядка обязанность заверить книгу учета доходов и расходов в налоговом органе, Министерство финансов Российской федерации превысило тем самым полномочия, предоставленные ему статьей 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в соответствии с названной нормой Министерство финансов Российской Федерации утверждает форму и порядок заполнения книги учета доходов и расходов а не порядок ее заверения. Такая позиция заявителя, по мнению суда, является ошибочной.

Делая вывод о том, что, утверждая положения о заверении книги учета доходов и расходов налоговым органом Министерство финансов Российской Федерации действовало в соответствии со статьей 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции счел, что тем самым оно определяло форму и порядок заполнения указанной книги. Порядок заверения книги в данном случае суд первой инстанции отнес к ее форме.

Признавая решение инспекции в оспариваемой части законным, и удовлетворяя встречное заявление, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 146, 154, 210, 221, 223, 346.13, 346.15, 346.18, 346.24, 346.26, 346.27, 346.29 Налогового кодекса, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», исходил из доказанности налоговым органом факта ведения предпринимателем финансово-хозяйственной деятельности.

Новая редакция Ст. 346.24 НК РФ

Комментарий к Статье 346.24 НК РФ

Налогоплательщики, которые перешли на упрощенную систему налогообложения, находятся в более выгодном положении: для налогового учета им не нужно разрабатывать специальные регистры, так как налоговый учет ведется в специальной Книге учета доходов и расходов, которая является регистром налогового учета.

Поскольку налоговый период по единому налогу установлен в размере календарного года, то и Книга, соответственно, открывается на один календарный год. Она должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы. На последней странице Книги необходимо указать число содержащихся в ней страниц. Эта запись заверяется подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и печатью налогоплательщика.

В начале года Книгу необходимо представить в налоговую инспекцию для того, чтобы налоговый инспектор ее подписал и поставил штамп.

Книгу учета доходов и расходов можно вести не только на бумажных носителях, но и в электронном виде с использованием компьютерной техники. В этом случае распечатывать листы Книги учета доходов и расходов необходимо по окончании каждого отчетного (налогового) периода. В конце года листы Книги прошиваются и пронумеровываются. Количество страниц, указанное на последней странице Книги, заверяется подписью руководителя и печатью. В таком виде Книга учета доходов и расходов представляется в налоговую инспекцию вместе с налоговой декларацией по единому налогу за год.

После окончания налогового периода Книга учета доходов и расходов должна храниться в течение четырех лет.

3 февраля 2006 г. за N 7453 Минюст России зарегистрировал Приказ Минфина России от 30 декабря 2005 г. N 167н (в ред. Приказа Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 152н). Этим документом утверждена новая Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), а также Порядок ее заполнения.

Книга учета доходов и расходов является регистром налогового учета. Такой вывод можно сделать из ст. 346.24 НК РФ.

В указанной форме Книги учета доходов и расходов чиновники обязали "упрощенцев" отражать отдельно не только доходы и расходы, которые влияют на расчет единого налога, но также и те поступления и траты, которые на величину налога никак не влияют.

По сути, чиновники обязали налогоплательщиков делать дополнительную работу: вести учет всех доходов и расходов, причем даже тех, которые налоговую базу никак не увеличивают и не уменьшают. А вот Налоговый кодекс РФ такого требования не содержит. Получается, что Приказ Минфина России противоречит нормам Кодекса.

И это подтвердил и Верховный Суд РФ в Решении от 26 мая 2006 г. по делу N ГКПИ06-499.

Верховный Суд РФ в упомянутом Решении признал частично недействующим Приказ Минфина России N 167н. В частности, отменены графы с названиями "Доходы - всего" (графа 4) и "Расходы - всего" (графа 6). Суд согласился с доводом истцов из компании "Бухсофт.ру" о том, что соответствующий пункт Приказа Минфина России N 167н нарушает права и законные интересы фирм на упрощенной системе налогообложения, так как накладывает дополнительные обязательства по повторному отражению хозяйственных операций налогового учета в соответствии с формой Книги доходов и расходов.

Следовательно, с момента вступления в силу Решения Верховного Суда РФ графы 4 и 6 разд. I Книги учета доходов и расходов заполняться не обязаны.

Немного позже правоту суда признали и чиновники Минфина России, выпустив Приказ за N 152н.

В чем суть изменений?

В разд. I "Доходы и расходы" графы 4 "Доходы - всего" и 6 "Расходы - всего" исключены. В наименовании графы 5 "В т.ч. доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" исключены слова "В т.ч.". А в наименовании графы 7 "В т.ч. расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" исключены слова "В т.ч.". Очевидно, что графы 5 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" и "Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" считаются теперь соответственно графами 4 и 5.

То есть теперь разд. I Книги учета доходов и расходов выглядит так:

п/п Дата и номер

налоговой базы Расходы,

То есть теперь, если организация платит единый налог с доходов, то помимо граф 1, 2 и 3 ему необходимо заполнять только графу 4.

Организации, рассчитывающие единый налог с разницы между доходами и расходами, заполняют также графу 5. В этой графе указываются расходы организации, которые поименованы в ст. 346.16 НК РФ. Помимо указанных расходов по графе 5 отражаются убытки, полученные в период применения упрощенной системы налогообложения.

С какого момента применять?

Остается определиться, с какого момента следует применять изменившуюся форму. Приказ действует с момента вступления в силу Решения Верховного Суда РФ от 26 мая 2006 г. N ГКПИ06-499.

Верховный Суд РФ рассматривает в качестве суда первой инстанции гражданские дела об оспаривании нормативных правовых актов органов государственной власти, затрагивающих права, свободы и законные интересы граждан и организаций. Об этом гласит ст. 27 Гражданского процессуального кодекса РФ.

В свою очередь ст. 209 Гражданского процессуального кодекса РФ определяет, что решения суда вступают в законную силу по истечении срока на апелляционное или кассационное обжалование, если они не были обжалованы.

Кассационная жалоба может быть подана в течение десяти дней со дня принятия решения судом в окончательной форме (ст. 338 Гражданского процессуального кодекса РФ). Принятое 26 мая 2006 г. Верховным Судом РФ Решение не обжаловалось чиновниками. Следовательно, оно вступило в силу с 6 июня 2006 г.

И в завершение отметим: если фирма или предприниматель все же следовали незаконным требованиям чиновников, то в Книге учета доходов и расходов за 2006 г. им можно ничего не исправлять. А уже с 2007 г. применять измененную форму.

Другой комментарий к Ст. 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации

Формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, а также порядки их заполнения утверждены Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н.

Как разъяснила ФНС России в письме от 03.02.2010 N ШС-22-3/84@, в пункте 1.5 порядков заполнения книг установлено требование представлять данные книги для заверения в налоговые органы.

Вместе с тем НК не устанавливает ни сроки, ни порядок представления книг в налоговый орган.

В этой связи налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков обязательного представления вышеуказанных книг для заверения, они заверяются только по просьбе налогоплательщиков.

Основы налогового учета

Согласно пп.3 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Данная норма означает, что налогоплательщик обязан обеспечить учет доходов и расходов и объектов налогообложения для целей исчисления налоговой базы по соответствующим налогам.

Если данные бухгалтерского учета дают полную информацию о налогооблагаемых доходах, расходах и объектах, то в составлении дополнительных налоговых регистров нет необходимости. При этом следует четко представлять, что полная информация для исчисления налоговой базы на счетах бухгалтерского учета может быть получена только при должной организации аналитического учета. Перечень аналитических счетов, которые организация применяет в бухгалтерском учете, приводится в Рабочем плане счетов, который является составляющей частью бухгалтерской учетной политики (см. гл.1/§6).

В случае, когда доходы и расходы для целей налогообложения признаются иначе, чем в бухгалтерском учете, организация обязана составлять специальные налоговые регистры и расчеты.

Порядок ведения налогового учета устанавливается в налоговой учетной политике организации (см. гл.10).

Налоговый учет по налогу на прибыль

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета (ст.313 НК РФ).

Цель налогового учета – сформировать налоговую базу по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период. Порядок формирования налоговой базы установлен в ст.315 НК РФ.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

В качестве регистров налогового учета могут использоваться те регистры бухгалтерского учета, которые содержат информацию, достаточную для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

В связи с различиями в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтерские регистры должны быть дополнены специальными налоговыми регистрами.

В любом случае и специальные налоговые регистры, и бухгалтерские регистры, которые применяются для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, должны отвечать общим требованиям, установленным ст.313 и 314 НК РФ для аналитических налоговых регистров.

В частности, в ст.313 НК РФ установлен следующий перечень обязательных реквизитов для аналитических регистров налогового учета:

- период (дата) составления;

- измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

- наименование хозяйственных операций;

- подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление регистров.

Статьей 313 НК РФ установлены также общие правила для ведения налогового учета:

1) система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому;

2) порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения;

3) изменение (или дополнение) порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком:

а) в случае изменения законодательства о налогах и сборах (в порядке, установленном соответствующими законами);

б) при изменении применяемых методов учета (только с начала нового налогового периода);

в) когда налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности (с даты начала осуществления новой деятельности).

В соответствии с требованиями ст.313 НК РФ в налоговых регистрах должны быть отражены следующие данные:

1) порядок формирования суммы доходов и расходов;

2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

3) сумма остатка расходов (убытков), подлежащая отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

4) порядок формирования сумм создаваемых резервов;

5) сумма задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Применяемые аналитические регистры налогового учета (специальные налоговые регистры и регистры бухгалтерского учета) должны быть приведены в приложениях к налоговой учетной политике. В налоговой учетной политике также устанавливают порядок отражения в регистрах данных налогового учета и первичных документов. Такие требования содержатся в ст.314 НК РФ.

Налоговый учет по НДС

Налоговый учет по НДС состоит из следующих элементов:

1) ведение журналов регистрации выставленных и полученных счетов-фактур;

2) составление книги продаж и книги покупок;

3) организация аналитического учета на балансовых счетах по учету налоговой базы (в разрезе налоговых ставок);

4) организация аналитического учета на балансовых счетах «входного» НДС;

5) обособленный учет принятого к вычету НДС с авансов уплаченных;

6) организация раздельного учета «входного» НДС при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций и (или) видов деятельности;

7) учет исчисленного НДС, в том числе обособленно – НДС с авансов полученных.

В налоговой учетной политике отражают необходимую информацию о порядке ведения в организации журналов регистрации, книг покупок и продаж, а также о порядке выставления счетов-фактур.

Информация об аналитическом учете на балансовых счетах содержится в рабочем плане счетов, утвержденном в составе бухгалтерской учетной политики.

Порядок раздельного учета НДС является элементом бухгалтерского учета. В связи с этим указанный порядок может быть описан в бухгалтерской учетной политике. В таком случае в учетной политике для целей налогообложения делают ссылку на бухгалтерскую учетную политику. Как правило, порядок учета НДС (в том числе раздельного учета) организации отражают в налоговой учетной политике.

Налоговый учет по налогу на имущество

Для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщику нужна следующая информация:

1) состав основных средств (для выделения необлагаемых основных средств);

2) сведения о первоначальной стоимости и суммах начисленной амортизации по облагаемым основным средствам;

3) сведения по объектам недвижимости, находящимся вне места регистрации организации и ее обособленных подразделений;

4) при совмещении общего режима и ЕНВД: сведения по объектам основных средств, которые:

а) используются только в деятельности, переведенной на ЕНВД;

б) используются для управленческих нужд;

в) используются и в деятельности на общем режиме, и в деятельности на ЕНВД.

Указанная информация отражается в аналитическом учете. Аналитический учет ведут на аналитических счетах бухгалтерского учета и (или) в специальных бухгалтерских регистрах. Сведения об аналитическом учете содержатся в бухгалтерской учетной политике:

а) в рабочем плане счетов;

б) в формах бухгалтерских регистров, которые приводятся в приложениях к учетной политике.

эксперт Контур.Школы по бухгалтерскому учету, зарплате, кадрам, трудовому праву

Начинающие бухгалтеры порой задают вопрос, как сблизить бухгалтерский учет с налоговым. Чтобы избежать ошибок при сближении бухгалтерского и налогового учета, надо сначала разобраться, в чем их различие. Статья поможет понять разницу в признании доходов, расходов, амортизации, в создании резервов.

Определение бухгалтерского и налогового учета и цель их применения

Обратимся к Налоговому кодексу РФ. В статье 313 НК РФ приведено определение налоговому учету:

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль – это главная цель налогового учета.

Онлайн-курс «Налог на прибыль». Вы научитесь без ошибок вести учет доходов, отражать расходы, определять налоговую базу по налогу на прибыль. А также рассчитывать и уплачивать авансовые платежи и налог, сдавать отчетность. Узнать подробнее

Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета — Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ). Рассмотрим, какое же определение дает данный нормативно-правовой документ бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).

Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д. Почему же внешним пользователям нужна именно бухгалтерская (финансовая) отчетность? – только на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности можно судить об экономическом положении организации.

Не меньший интерес вызывает бухгалтерская отчетность и у внутренних пользователей: учредителей, руководителей и т.д. Дело в том, что на основании бухгалтерской отчетности они принимают управленческие решения.

Итог из вышесказанного: налоговый учет позволяет государственным органам контролировать полноту и своевременность уплаты налогов. А бухгалтерский учет, в свою очередь, ведется с целью составить бухгалтерскую отчетность, на основании которой можно судить о результатах финансово-хозяйственной деятельности организации.

Итак, организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, вместе с бухгалтерским учетом ведут налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Основные отличия между бухгалтерским и налоговым учетом

В рамках данного раздела рассмотрим следующие различия между бухгалтерским и налоговым учетом:

Различия в признание доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок и условия признания доходов
В бухгалтерском учете:	В налоговом учете:	Комментарий эксперта
Регламентирует ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н. Согласно п. 2 ПБУ 9/99, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).	Понятие дохода в налоговом учете приведено в ст. 41 НК РФ. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.	Обратите внимание, что в понятии «доход» в бухгалтерском и в налоговом учете фигурирует термин «экономическая выгода». Российское законодательство не раскрывает данное понятие. Обратимся к Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике*. Экономические выгоды — это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции). То есть, если говорить о доходе организации как в бухгалтерском учете, так и в налоговом учете, то в первую очередь доход тождествен притоку денежных средств в организацию.
* Концепция одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России РФ от 29.12.1997г.
Классификация доходов
1) доходы от обычных видов деятельности — выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 9/99);	1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав — выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав;	В обоих случаях организация имеет дело с выручкой
2) прочие доходы (п. 7 ПБУ 9/99, перечень открытый). Например, к прочим доходам относятся поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, курсовые разницы и т д.	2) внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ, перечень закрытый). К ним можно отнести те доходы, которые не признаются доходами от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Например, к внереализационным доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации; доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы и т д.	Обратите внимание, что перечень внереализационных расходов, поименованных в ст. 250 НК РФ закрытый, чем отличается от перечня доходов в бухгалтерском учете, приведенных в п.7 ПБУ 9/99.
Ограничения в признании доходов
Перечень доходов, которые нельзя учитывать в бухгалтерском учете (п.3 ПБУ 9/99). Не признаются доходами организации поступления от юридических и физических лиц, например, сумм возмещаемых налогов, в погашение кредита, займа, предоставленного организацией заемщику и т д.	Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Например, не являются доходами те доходы, которые поступили в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученных от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления; в виде имущества, которое получено в форме залога или задатка в качестве обеспечительных обязательств и т д.	Перечни в обоих случаях закрытые и расширительному толкованию не подлежат.
Порядок признания доходов
Раздел 4 ПБУ 9/99. Для признания выручки в бухгалтерском учете должны выполняться условия, предусмотренные п.12 ПБУ 9/99. Если хотя бы одно из условий не выполняется, это уже не выручка, а кредиторская задолженность.* В общем случае бухучет ведут методом начисления, но есть исключения. Организациям, которым разрешено вести бухучет упрощенным способом, можно применять кассовый метод признания доходов.	Порядок признания доходов при методе начисления в налоговом учете приведен в ст. 271 НК РФ.	Дата признания отдельных видов доходов в налоговом учете отличается от даты признания в бухгалтерском учете.
* Не следует забывать и о п.13 ПБУ 9/99. Согласно данному пункту, признание выручки в целях бухгалтерского учета может зависеть от условий договора, заключенного с контрагентом. Также, исходя из норм п.13 ПБУ 9/99, может возникнуть ситуация, когда в бухгалтерском учете возникает возможность применять одновременно разные способы признания выручки в течение одного отчетного периода. Это возможно в том случае, если речь идет о признании выручки в отношении разных по своему характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг и производства изделий.

Вывод при сравнении доходов, формируемых в бухгалтерском и налоговом учете: в общем случае данные налогового учета будут совпадать с данными бухгалтерского учета. И все-таки правильнее сделать акцент, что совпадение рассмотренных видов доходов происходит «в общем случае». Поэтому при ведении бухгалтерского и налогового учета нельзя забывать и о случаях частных: при признании доходов в налоговом учете есть несколько особенностей. Далее в статье рассмотрим их по порядку.

Особенности признания доходов в налоговом и бухгалтерском учете

1. Классификация доходов в бухгалтерском учете в отдельных случаях отличается от классификации доходов, формируемых в налоговом учете

Например, в доходы, формируемые в бухгалтерском учете, можно включить доходы от участия в капитале других организаций, согласно п. 5 и 7 ПБУ 9/99, как в доходы от обычных видов деятельности при условии, что для организации это является предметом ее деятельности, так и в прочие доходы, если это предметом деятельности не является.

А вот в налоговом учете доходы от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации) следует всегда относить к внереализационным доходам. Это требование п. 1 ст. 250 НК РФ.

2. Перечень доходов, не формируемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несколько шире, чем перечень доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете

Например, не является доходом поступление в виде имущества, имеющего денежную оценку, которое получено в виде взноса (вклада) в уставный капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены над номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данного вида поступления в перечне доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете, нет.

3. Дата признания доходов в целях бухгалтерского учета может отличаться от даты признания в целях налогового учета

Вести учет доходов в отдельных случаях можно не только методом начисления, но и кассовым методом. Бухгалтерский учет, в общем случае, организации могут вести только методом начисления, за исключением субъектов малого предпринимательства. А вот налоговый учет доходов можно вести как кассовым методом, так и методом начисления. Вот здесь и следует понимать, что если в двух рассматриваемых видах учетов доходы будут признаваться разными методами, то это приведет к разнице в дате признания этих доходов.

Различия в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).

Не признается расходами организации выбытие активов (п. 3 ПБУ 10/99):

в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т п.);
вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т п.;
в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Сравним, в чем же отличие в признании расходов в налоговом учете.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:

затраты обоснованы;
затраты документально подтверждены;
затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
сумма расхода может быть определена;
есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Исходя из вышесказанного: в общем случае, на стадии признания расходов данные налогового учета и бухгалтерского учета совпадут

Но также как и с доходами, расходы в бухгалтерском и налоговом учете все же будут различаться, так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия. Рассмотрим данный вопрос более подробно.

Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются. Например, расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, расходы на капитальные вложения для целей налогообложения прибыли являются нормируемыми в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах всю сумму расходов на капитальные вложения.
Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.

Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.

К прямым расходам, например, можно отнести расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.

Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете: различия

Также расхождения между двумя рассматриваемыми видами учета возможно и при изменении срока полезного использования объектов основных средств, при применении повышающих коэффициентов, при установлении лимита отнесения объектов к основным средствам. Также в налоговом учете можно говорить об амортизационной премии, что в свою очередь отличается от бухгалтерского учета. Напомню, что амортизационной премии в бухгалтерском учете нет.

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».

Различия между бухгалтерским и налоговым учетом при создании резервов

Организация также может столкнуться с расхождениями между бухгалтерским и налоговым учетом, если создает резервы.

При создании резерва на оплату отпусков. Порядок создания резерва в налоговом учете не применим для бухгалтерского учета. Обратите внимание, что механизм создания резерва на оплату отпусков в налоговом учете приведет в ст. 324.1 НК РФ. Согласно указанной правовой норме, резерв на оплату отпусков в налоговом учете создается непосредственно под отпуска отчетного года и, соответственно, в конце года он в редких случаях имеет остаток. Это кардинально отличается от бухгалтерского учета.
При создании резерва по сомнительным долгам. Если возникла просроченная дебиторская задолженность, организация обязана создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете. В налоговом учете создавать такой резерв — это право организации. Метод формирования резерва в учетах разный. Поэтому даже если создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете, расхождения неизбежны.

Когда исчезнут расхождения в учете?

Изменения последних лет, вносимые в Налоговый кодекс РФ, направлены на сближение бухгалтерского учета с налоговым учетом.

СТ 346.24 НК РФ.

Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой
базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей,
применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой
утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Комментарий к Ст. 346.24 Налогового кодекса

Данная форма применяется налогоплательщиками с 1 января 2013 года.

Порядок заполнения указанной книги также утвержден вышеназванным Приказом Минфина России (приложение N 2).

Ведение рассматриваемой книги может осуществляться только на русском языке.

В письме Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29385 указывается следующее.

Читайте также: