На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию резервов
Опубликовано: 07.05.2024
Дата публикации 21.12.2020
Документ
Федеральный закон от 23.11.2020 № 374-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"
Комментарий
Федеральный закон от 23.11.2020 № 374-ФЗ (далее – Закон) внес многочисленные изменения в НК РФ, в т. ч. в налог на прибыль организаций. Рассмотрим подробнее некоторые нововведения, которые вступят в силу с 01.01.2021.
Появилось определение остаточной стоимости НМА
С момента вступления в силу гл. 25 НК РФ (01.01.2002) прошло уже почти 19 лет, однако в ней никогда не было определения остаточной стоимости нематериальных активов. На практике обычно применяли соответствующий порядок расчета остаточной стоимости, установленный в абз. 8 п. 1 ст. 257 НК РФ для объектов ОС (в виде разницы между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации).
Теперь аналогичный порядок определения остаточной стоимости установлен в п. 3 ст. 257 НК РФ для НМА (п. 23 ст. 2 Закона).
В составе инвестиционного налогового вычета можно будет учесть расходы на НИОКР
Напомним, согласно ст. 286.1 НК РФ сумму исчисленного налога на прибыль (авансового платежа по нему), подлежащего зачислению в региональный бюджет, можно уменьшать на расходы, включаемые в инвестиционный налоговый вычет (при условии введения такого вычета на территории конкретного субъекта РФ). На отдельные расходы можно также уменьшить федеральную часть налога на прибыль. Подробнее см. в Справочнике по налогу на прибыль.
Расходы налогоплательщика, которые в соответствии с законом РФ могут включаться в налоговый вычет, носят закрытый характер. Сейчас это (п. 2 ст. 286.1 НК РФ):
- затраты на создание и капитальное улучшение (модернизацию и т. п.) объектов ОС;
- затраты на пожертвования государственным (муниципальным) учреждениям культуры и некоммерческим организациям, поддерживающим указанные учреждения;
- затраты на создание объектов инфраструктуры (в т. ч. транспортной, социальной, коммунальной).
С 01.01.2021 в ст. 286.1 НК РФ вносятся изменения, согласно которым в состав налогового вычета, уменьшающего региональную часть налога, разрешается включать расходы на НИОКР, указанные в пп. 1-5 п. 2 ст. 262 НК РФ и завершенные (в т. ч. по отдельным этапам) в текущем налоговом (отчетном) периоде (но не более 90 % от их суммы). Подробнее о том, что это за расходы, см. здесь (ссылка на подзаголовок "Состав расходов на НИОКР").
Виды НИОКР, по которым предоставляется (или не предоставляется) инвестиционный вычет, и иные ограничения установит закон субъекта РФ (пп. "д" п. 33 ст. 2 Закона). При этом налогоплательщик сможет выбрать среди этих видов НИОКР, по каким он будет применять налоговый вычет, а по каким – общий порядок в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли (пп. "е", "ж" п. 33 ст. 2 Закона).
Если налогоплательщик воспользуется правом на инвестиционный вычет в отношении расходов на НИОКР и уменьшит на них сумму налога (авансового платежа), зачисляемую в региональный бюджет (не более 90 % от расходов на НИОКР), он также вправе уменьшить сумму налога (авансового платежа), зачисляемую в федеральный бюджет, на величину, составляющую ровно 10 % суммы этих расходов на НИОКР. Уменьшение федеральной части налога можно перенести и на будущие периоды, если аналогичный перенос предусмотрен и отношении налогового вычета (пп. "б", "з" п. 33 ст. 2 Закона).
Новые правила учета остатка или недостатка резерва на выплату вознаграждений (премий) по итогам года
Напомним, плательщики налога на прибыль в целях равномерного включения в расходы затрат на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год вправе создавать резерв предстоящих расходов на эти цели (ст. 324.1 НК РФ). В настоящий момент отчисления в соответствующий резерв производятся в том же порядке, что и отчисления в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (п. 6 ст. 324.1 НК РФ). В частности, это означает, что на конец налогового периода (31 декабря) налогоплательщик обязан провести инвентаризацию резерва и, сравнив сумму отчислений в резерв с суммой начисленных (выплаченных) вознаграждений в течение года, включить положительную разницу между ними в доходы, а отрицательную – в расходы (п. 3 ст. 324.1 НК РФ). Положения п. 4 ст. 324.1 НК РФ о переносе резерва на будущий период к резерву на выплату вознаграждений (премий) по итогам года не применяются (письмо Минфина России от 11.12.2018 № 03-03-06/1/89911).
При этом на практике премии по итогам года начисляются (выплачиваются) работникам либо в декабре, либо уже в первом полугодии следующего года. С 01.01.2021 инвентаризацию резерва на выплату вознаграждений (премий) по итогам года можно будет проводить после окончания налогового или отчетного периода, но до момента представления налоговой декларации за этот период. Если сумма вознаграждений (премий), начисленных до даты инвентаризации, превышает сумму отчислений в резерв на последнюю дату отчетного (налогового) периода (за минусом начисленных на эту дату премий и вознаграждений), то сумма превышения включается в состав расходов отчетного (налогового) периода на оплату труда. В противном случае разница подлежит включению в состав внереализационных доходов отчетного (налогового) периода. Это следует из п. 36 ст. 2 Закона.
Таким образом, суммы вознаграждений (премий) по итогам предыдущего года, начисленные, например, в первом квартале текущего года, можно будет учесть именно в расходах года, по итогам которого они выплачены, а не в расходах первого квартала текущего года.
При определении доходов для применения льготной ставки IT-организации вправе не учитывать полученные бюджетные субсидии
Напомним, для IT-компаний ставка налога на прибыль снижена с 2021 г. до 3 % (мы писали об этом здесь).
Одно из условий применения льготной ставки следующее: доля доходов от передачи прав на разработанные (адаптированные, модифицированные) компьютерные программы и базы данных, их обновления, а также от оказания услуг (выполнения работ) по установке, тестированию и сопровождению этого ПО по итогам отчетного (налогового) периода должна составлять не менее 90 % в сумме всех доходов организации за указанный период. При этом не учитываются доходы в виде положительных курсовых разниц, указанные в п. 2, 11 ч. 2 ст. 250 НК РФ, а также доходы от уступки прав требования долга, возникшего при признании доходов от реализации ПО и связанных с ним услуг.
Теперь к доходам, исключаемым из общей величины доходов, полученных IT-организацией, добавятся бюджетные субсидии, учитываемые в порядке п. 4.1 ст. 271 НК РФ (п. 1 ст. 7 Закона). Следовательно, больше IT-компаний смогут применить пониженную налоговую ставку.
Не пропускайте последние новости - подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:
- десятки экспертов ежедневно мониторят изменения законодательства и судебную практику;
- рассылка бесплатная, независимо от наличия договора 1С:ИТС;
- ваш e-mail не передается третьим лицам;
Алексей Ермошин, компания «Аудэкс»
В главе 25 НК РФ имеются разделы, предусматривающие формирование ряда резервов, учитываемых в налоговом учете и влияющих на формирование налоговой базы по налогу на прибыль. Среди них резерв на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет. Он предусмотрен статьей 324.1 НК РФ и на порядок его формирования скромно указывает лишь пункт 6 – аналогично формированию резерва на оплату отпусков. Однако при ближайшем рассмотрении общего между этими резервами находим гораздо меньше, чем различий. Попробуем разобраться подробнее.
Наименование резерва
Статья 324.1 НК РФ называет рассматриваемый резерв «резервом на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет». То есть предполагается, что работодатель, создавая этот резерв, обязан выплатить работникам, отработавшим на предприятии определенное количество лет некоторое вознаграждение. И вряд ли этот резерв нашел бы широкое применение в целях законной налоговой оптимизации, если бы в пункте 6 его наименование не было дополнено фразой «и по итогам работы за год». И тут, согласитесь, ситуация озаряется несколько иным светом.
При этом возникают следующие вопросы. Что это за итоги работы? В каких нормах о них упоминается? Какими законами они регламентируются? Ответа нет! И тогда вступает фантазия. Ведь кто-то итогом работы предположит достижение ВВП США и Китая вместе взятых, а кому-то и копеечку заработать на вложенный рубль – предел мечтаний. Соответственно, по итогам года кто-то может гордиться достигнутыми результатами, используя резерв в полную меру, а кому-то – не суждено.
Обязанность формирования
В налоговом учете создание резервов, в том числе на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, является правом организации, а не обязанностью.
В бухгалтерском учете формирование данного резерва (в отличие от «отпускного» резерва) не предусмотрено (ПБУ 8/2010). Поэтому организация, сформировавшая в налоговом учете резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, по правилам ПБУ 18/02 отражает постоянные разницы.
Порядок формирования
В статье 324.1 НК РФ подробно изложен порядок формирования «отпускного» резерва, но несмотря на аналогичность формирования резерва на вознаграждения за выслугу лет, их экономическая природа несколько отличается. Так, выплаты из «отпускного» резерва производятся в течение того же налогового периода, в котором он создавался. Тогда как выплаты из второго резерва производятся, как правило, в следующем налоговом периоде после подведения итогов работы за год.
В случае «отпускного» резерва большинство расчетных составляющих нормируется законодательством (количество дней основного отпуска, порядок расчета отпускных исходя из средней заработной платы за определенный законодательством период). В рассматриваемом же нами резерве нет ни одного показателя, регламентированного законами.
Далее, используя аналогию с «отпускным» резервом, рассмотрим порядок формирования резерва на выплату годовых вознаграждений на следующем условном примере.
Пример
ООО «Оптимист» в 2015 году решает впервые создать резерв на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Численность сотрудников – 10 человек. Средняя зарплата – 20 000 руб. В 2015 году фонд оплаты труда планировался в сумме 2 400 000 руб. На выплату вознаграждения предполагалось потратить 1 000 000 руб. при достижении показателя чистой прибыли в 20 000 000 руб. В марте 2016 года перед составлением годовой отчетности организация подвела итоги и установила балансовую прибыль в размере 500 тыс. руб.
Для формирования резерва налогоплательщик обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв (п.1 ст.324.1 НК РФ).Также мы рекомендуем предусмотреть, к каким расходам отнести ежемесячные отчисления для целей налогообложения – прямым или косвенным.
Отчисления в резерв
Рассчитываем ежемесячный процент отчислений в резерв по формуле:
Ежемесячный процент отчислений = (Сумма планируемых расходов на выплату вознаграждений + Страховые взносы во внебюджетные фонды) / (Планируемый ФОТ + Страховые взносы во внебюджетные фонды) х 100
Допустим, в нашем примере отчисления во внебюджетные фонды с ФОТ составляют 30,1% (в ПФР – 22%; в ФОМС – 5,1%; в ФСС – 2,9%; на травматизм – 0,1%). Следовательно, ежемесячный процент отчислений равен 41,67% [(1000000 + 1000000 х 0,301) / (2400000 + 2400000 х 0,301) х 100].
Таким образом, в учетной политике для налогового учета указывается вышеприведенный способ расчета ежемесячных начислений в резерв и условия, при выполнении которых резерв может быть использован (достижение размера чистой прибыли не менее 20 000 000 руб.).
Исходя из фактического фонда оплаты труда и фактических отчислений страховых взносов в фонды, размер отчислений в резерв составит:
Период
Фактический ФОТ,
тыс. руб.
Фактически начисленные страховые взносы,
тыс. руб.
Сумма отчислений в резерв
(гр.2 + гр.3) x 0,4167,
тыс. руб.
Размер резерва с начала года,
тыс. руб.
1
2
3
4
5
январь
200
60,2
108,4
108,4
февраль
250
75,2
135,5
243,9
март
200
60,2
108,4
352,3
апрель
180
54,2
97,6
449,9
май
200
60,2
108,4
558,3
июнь
200
60,2
108,4
666,7
июль
180
54,2
97,6
764,3
август
230
69,2
124,7
889,0
сентябрь
160
48,2
86,7
975,7
октябрь
130
39,1
24,3
1000,0
ноябрь
0
1000,0
декабрь
0
1000,0
Датой признания расходов в налоговом учете будет дата начисления в резерв (пп.2 п.7 ст.272 НК РФ). Таким образом, в январе 2015 года ООО «Оптимист» может уменьшить налогооблагаемую прибыль на 108,4 тыс. руб., в феврале – на 135,5 тыс. руб. и т.д.
Рассчитываемая сумма отчислений в резерв не может быть больше запланированной.
В нашем примере резерв не может быть более 1000 тыс. руб., поэтому в октябре 2015 года сумма отчислений в резерв составляет 24,3 тыс. руб. (1000 – 975,7), а с ноября 2015 года отчисления в резерв не производятся.
Инвентаризация резерва
Пункт 3 статьи 324.1 НК РФ обязывает налогоплательщика на конец налогового периода провести инвентаризацию резерва. Как правило, в течение года резерв не используется, так как этот вид резерва предполагает подводить итоги за год. И на 31 декабря можно лишь сопоставить, превысили ежемесячные отчисления в резерв планируемые показатели, установленные налоговой учетной политикой, или нет.
Приведем примерную форму акта инвентаризации резерва.
ООО «Оптимист»
Основание для проведения инвентаризации – приказ N 221 от 31.12.2015.
Дата начала инвентаризации – 31.12.2015.
Дата окончания инвентаризации – 31.12.2015.
Справка N 15 от 31.12.2015
об инвентаризации расчетов резерва на выплату
ежегодных вознаграждений за выслугу лет
и по итогам работы за год
Справка составлена инвентаризационной комиссией о том, что за период январь-декабрь 2015 года проведена инвентаризация расчетов резерва на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.
По состоянию на 31.12.2015 установлено следующее:
Плановая сумма резерва – 1 000 000 руб.
Инвентаризация плановых и фактических показателей прибыли
N
п/пПлановый показатель прибыли для резерва на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год на 31.12.2015, руб.
По данным инвентаризационной комиссии сумма фактической прибыли на 31.12.2015, руб.
Разница между фактическим и плановым показателями прибыли, руб.
1
20 000 000
500 000
-19 500 000
Инвентаризация выплат из резерва
N
п/пПо данным учета сумма средств на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год на 31.12.2015, руб.
По данным инвентаризационной комиссии сумма средств выплаченных ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год на 31.12.2015, руб.
Разница между показателями фактического остатка средств по учету и остатком средств, подтвержденным инвентаризационной комиссией, руб.
1
1 000 000
0
1 000 000
По результатам инвентаризации установлено:
1. Разница между показателями фактической и плановой прибыли – 19 500 000 руб. То есть плановый показатель прибыли для выплат из резерва на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год не достигнут.
2. Сумма отклонения фактически созданного резерва от планового – 0 руб.
3. Сумма недоиспользованного резерва – 1 000 000 руб.
Председатель комиссии:
Генеральный директор ООО «Оптимист» Растратов Ф.А.Растратов
Члены комиссии:
Главный бухгалтер ООО «Оптимист» Недоимова Е.М.Недоимова
Бухгалтер-кассир ООО «Оптимист» Потеряхин Л.А.Потеряхин
Распределение остатка недоиспользованного резерва
Если организация не планирует в следующем году начислять резерв, неиспользованную на конец текущего налогового периода сумму резерва она должна включить в состав внереализационных доходов за текущий год.
По мнению Минфина, если организация планирует в следующем году создавать резерв, в учетной политике ей необходимо отразить обоснованный критерий, по которому на последнюю дату налогового периода она будет уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий год (например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т.д.) (письмо от 05.04.2013 N03-03-06/2/11148).
Таким образом, если организация в следующем году продолжает создавать резерв на предстоящую выплату вознаграждения по итогам работы за год, остаток неиспользованной суммы резерва на конец отчетного года может не включаться в состав внереализационных доходов, а учитываться при формировании резерва на выплату вознаграждений по итогам работы за следующий год.
В нашем примере в учетной политике ООО «Оптимист» установлен критерий размера остатка резерва – не более 20% от чистой прибыли. То есть, если в 2015 году получена прибыль 500 тыс. руб., то переходящий на следующий год остаток резерва – 100 тыс. руб., а сумма недоиспользованного резерва – 900 тыс. руб. – отражается в составе внереализационных доходов на конец 2015 года.
Итак, мы рассмотрели вид резерва, несложного в расчетах и оформлении, с позиций способов законной оптимизации авансовых платежей по налогу на прибыль.
«Клерк» Рубрика Отпускные
Закончился очередной налоговый период. Организации готовятся к сдаче годовой декларации по налогу на прибыль. Напомним, что согласно п. 4 ст. 289 НК РФ ее представление в налоговую инспекцию должно быть осуществлено не позднее 28 марта.
При расчете облагаемой базы за налоговый период необходимо учитывать следующее.
Налогоплательщики, которые в течение года формировали те или иные резервы, предусмотренные гл. 25 НК РФ, обязаны провести их инвентаризацию на 31 декабря. Цель такой инвентаризации – выявить сумму недоиспользования резерва или его перерасхода и скорректировать облагаемую базу.
В статье речь пойдет о резерве предстоящих расходов на оплату отпусков, порядок формирования и использования которого установлен ст. 324.1 НК РФ.
Отпускной резерв в учетной политике
Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов с таких расходов. При этом процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
Что еще необходимо принять во внимание при составлении учетной политики?
Руководствуясь этой нормой, а также положениями п. 1 ст. 318 НК РФ, Минфин пришел к выводу, что налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какому виду расходов (к прямым или косвенным) относятся затраты на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, как в отношении работников, занятых в процессе производства, так и в отношении иных сотрудников организации, непосредственно не связанных с производственным процессом (Письмо от 16.09.2013 № 03-03-06/1/38134). Естественно, свой выбор налогоплательщик должен закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
Не возражают чиновники и против того, чтобы расчет процента отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков производился отдельно по каждому подразделению организации. При этом резерв формируется в целом по организации (Письмо от 07.12.2012 № 03-03-06/1/632).
Итак, организация предусмотрела в учетной политике для целей налогообложения, что на текущий налоговый период она будет формировать указанный резерв. Теперь необходимо определить процент ежемесячных отчислений в резерв.
Следуя положениям абз. 2 п. 1 ст. 324.1 НК РФ, можно представить расчет ежемесячного процента в виде формулы:
% = (Отпускплан + СВотпуск) / (ОТплан + СВОТ) × 100%, где:
ОТплан – предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда;
Отпускплан – предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков;
СВОТ, СВотпуск – страховые взносы, начисленные на соответствующие суммы.
На конкретном примере
Процент отчислений в резерв определен. Теперь необходимо ежемесячно умножать этот процент на сумму фактических расходов по оплате труда за месяц (с учетом страховых взносов). Полученный результат будет учитываться для целей налогообложения согласно п. 24 ст. 255 НК РФ.
При этом нужно следить, чтобы сумма резерва, накопленного нарастающим итогом с начала года, не превысила предельную сумму, установленную в учетной политике.
Пример1
Организация осуществляет деятельность по производству ювелирных изделий из недрагоценных материалов.
В декабре 2012 года было принято решение о формировании в 2013 году резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. В учетной политике для целей налогообложения было закреплено положение о создании такого резерва, установлена предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв.
На 2013 год организацией было запланировано, что расходы на оплату труда (без учета отпускных) составят 3 000 000 руб., на оплату отпусков – 264 000 руб.
В 2013 году тарифы страховых взносов с фонда оплаты труда составляли: в ПФР – 22%, в ФСС – 2,9%, в ФФОМС – 5,1% (ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона № 212-ФЗ ).
Деятельность по производству ювелирных изделий из недрагоценных материалов (код по ОКВЭД 36.61) относится к девятому классу профессионального риска (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минтруда России от 25.12.2012 № 625н). Следовательно, тариф взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 1% (ст. 1 Федерального закона № 179-ФЗ ).
Итого общая ставка страховых взносов равна 31% (22 + 2,9 + 5,1 + 1).
Рассчитаем ежемесячный процент отчислений в резерв.
Предполагаемая годовая сумма на оплату отпусков с учетом страховых взносов составит 345 840 руб. (264 000 руб. + 264 000 руб. × 31%). В учетной политике на 2013 год отражено, что предельная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на отплату отпусков равна 345 840 руб.
Предполагаемый годовой фонд оплаты труда с учетом страховых взносов – 3 930 000 руб. (3 000 000 руб. + 3 000 000 руб. × 31%).
Ежемесячный процент отчислений на 2013 год равен 8,8% (345 840 руб. /
3 930 000 руб. × 100%).
На основании этих расчетов налогоплательщиком составлена смета.
Размер ежемесячных отчислений в резерв в 2013 году отражен в таблице.
Какие ошибки находят при проверке инвентаризации расчетов
Почему недостачи налоговиков интересуют больше, чем излишки
В каких случаях проводят инвентаризацию при проверке
- Выявление налоговых схем
- Бухгалтерский документооборот
Инвентаризация активов и обязательств позволяет выявить их фактическое наличие, проверить достоверность сумм, числящихся в расчетах, а также решить другие задачи внутреннего контроля. Однако по результатам проведения инвентаризации могут быть выявлены излишки, недостачи и другие показатели, которые подлежат отнесению на финансовые результаты компании. А значит, в ходе проведения налоговой проверки инспекторы имеют право истребовать документы, оформленные при проведении инвентаризации как связанные с исчислением и уплатой налогов (ст. 93 НКРФ).
Рассмотрим, чем для компании опасно внимание проверяющих к инвентаризационным документам. А также разберемся, какие претензии могут возникнуть в ходе проверки результатов инвентаризации и как компании защититься от неблагоприятных налоговых последствий.
Проверяющие ищут ошибки списания задолженности
Одним из самых распространенных видов инвентаризации, по которому проверяющие достаточно часто запрашивают документы, является инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. Налоговиков интересует своевременность списания безнадежной дебиторской задолженности и правильность использования резервов по сомнительным долгам (подп. 7 п. 1, подп. 2 п. 2 ст. 265, ст. 266 НК). Компании зачастую проводят инвентаризацию расчетов ежеквартально, в акте инвентаризации (см. подверстку) отражается вся задолженность, в том числе просроченная, и ссылки на первичные документы. К такому акту должна быть приложена справка, составленная в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета.
Формы актов инвентаризации компания может утвердить сама
Проведение инвентаризации может оформляться унифицированными формами отчетности, утвержденными постановлением Госкомстата России от № 88. Но с 1 января 2013 года их применение не обязательно. Компания может использовать иную форму, утвержденную руководителем компании в качестве документа первичной учетной документации (ст. 9 Федерального закона от06.12.11 №402-ФЗ, информация Минфина России №ПЗ-10/2012). Но даже при использовании собственных форм инспекторы получат из них всю необходимую информацию.
Получив информацию из актов инвентаризации, налоговый инспектор в первую очередь обязательно проверит наличие документов, определяющих момент возникновения дебиторской задолженности. Это могут быть платежные документы, накладные, акты. Они также подтвердят, что задолженность возникла реально. Для уточнения данных инспектор вправе запросить банковскую выписку (ст. 86 НКРФ) или документы у контрагента (ст. 93.1 НКРФ).
Далее инспектор проверит договор и все дополнительные соглашения к нему, в которых могут содержаться условия об отсрочке платежа или предоставлении коммерческого кредита. А также наличие договоров поручительства, залога или банковской гарантии. Обеспечительные меры не позволят признать задолженность сомнительной и полностью или частично снизят сумму долга, признаваемого безнадежным (п. 1, 2 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от25.03.15 №03-03-06/1/16376).
Проверяющие обязательно отследят непрерывность течения срока исковой давности (ст. 196 ГКРФ). Например, запросят акты государственных органов, исполнительные листы, исковые заявления, совместные акты сверки задолженности, переписку с должником (кредитором), документы о частичных зачетах встречных требований, то есть документы, подтверждающие, что контрагент признает долг. Частичное погашение задолженности также прерывает течение срока исковой давности (ст. 203 ГКРФ).
Для проверки инспекторы могут затребовать карточки счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» и выписки банка, из которых будет видна поступившая оплата. Могут запросить карточки счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — через них можно установить факт зачета встречных требований, а также бухгалтерские справки, которыми могут оформляться такие операции.
При проверке сомнительной задолженности, включенной в резерв, таким же образом проверят соблюдение сроков: 45 и 90 календарных дней, а также факт восстановления резерва в случае погашения задолженности (п. 4, 5 ст. 266, п. 7 ст. 250 НК РФ).
Возможна проверка соответствия задолженности критериям статьи 252 НК РФ, а именно направленности на получение дохода. В частности, могут возникнуть претензии включения в состав расходов задолженности по договору займа, особенно если он был беспроцентным. Хотя позиция ВАС РФ в отношении подобных расходов позволяет налогоплательщикам защитить себя от таких претензий (определения ВАС РФ от25.03.11 №ВАС-228/11, от11.08.10 №ВАС-9226/10). К тому же в постановлении от17.06.14 №4580/14 Президиум ВАС РФ разъяснил основания списания задолженности, возникшей вне связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг. Такая задолженность не может в силу прямого указания закона участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам, как указал Президиум ВАС РФ. Но положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ позволяют учесть эту сумму безнадежного долга непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.
Подчас компании «припрятывают» расходы в виде подлежащей списанию задолженности, чтобы не показывать убытки. И тем самым рискуют не признать ее вообще. Потому что списать просроченную задолженность можно только в периоде истечения срока исковой давности, не позже. Такой вывод делает Президиум ВАС РФ в постановлении от15.06.10 №1574/10.
Тем более проверяющие внимательны к случаям признания внереализационных доходов в виде сумм невостребованной кредиторской задолженности по истечении ее срока исковой давности (п. 18 ст. 250 НКРФ). При составлении документов по инвентаризации задолженности стоит помнить, что дебиторская и кредиторская задолженность учитывается у должника и кредитора зеркально. А значит, проверить ее отражение в отчетности и документах обеих компаний несложно.
Инвентаризация помогает выявить налоговые схемы
Иногда при проверке дебиторской задолженности инспекторам удается выявить весьма интересные схемы, которые содержат явные признаки необоснованной налоговой выгоды. Так, по результатам одной проверки инспекторы установили, что компания в состав безнадежной задолженности списала сумму беспроцентного займа в несколько десятков миллионов рублей. В доказательство реальности займа и правомерности списания компания представила платежный документ, исполнительный лист суда и акт судебного пристава, согласно которому найти должника невозможно.
То есть суть придуманной схемы была в том, чтобы каждые года давать взаймы крупные суммы «дружественной» компании, которая перестает отчитываться как раз к моменту истечения срока исковой давности. Если еще и место регистрации руководителя заемщика будет за 3 тыс. км от фирмы заимодавца, то пристав в 99 процентах случаев сходит только на адрес юридического лица, запросит выписки банка и выполнит стандартный перечень мероприятий, который будет свидетельствовать об отсутствии имущества и денежных средств. После этих мероприятий компания стопроцентно получит акт о невозможности взыскания и повод для списания задолженности. В данном случае радость от списания дебиторки испортили аккуратный бухгалтер, который ответственно подошел к оформлению сметы, и два инспектора, обратившие внимание на случайное совпадение.
В ходе проведения другой проверки инспекторы обнаружили, что большие суммы списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности не были отражены ни по одной строке баланса компании. Проверка результатов инвентаризации ничего не дала — актов с этой дебиторкой у компании не было.
Отметим, что схемой это назвать нельзя. Скорее бухгалтер допустил грубую ошибку при составлении отчетности, которая вылилась в существенную сумму доначислений, оспорить которую в суде компания не решилась. Причина такой нерешительности выявилась еще на этапе возражений, когда компания представила в инспекцию дополнительные документы и регистры учета. При анализе документов и регистров выяснилось, что все они содержат разные и несопоставимые между собой данные о суммах задолженности и датах ее возникновения. Объяснить большую часть несоответствий в процессе рассмотрения материалов проверки компания не могла, что указывает на недостаточную организацию работы с задолженностью.
При проверке ТМЦ главное внимание — недостачам
Следующий вид инвентаризации, который может привлечь внимание инспекторов, это инвентаризация имущества, ценностей (ТМЦ) и денежных средств. В ходе ее проведения могут быть выявлены как излишки, так и недостачи.
Надо сказать, что инспекторы практически не выявляют нарушения при оприходовании излишков. , излишки компании показывают нечасто. , суммы доходов от выявленных излишков ТМЦ, как правило, невелики. Точно определить возможную стоимость разобранной старой запчасти, принятой на склад, непросто, времени на это уйдет много, а перспектива доначислений весьма туманная.
Что касается недостач, то претензий чаще всего не возникает, если у ТМЦ либо истекает срок годности естественным путем, либо установлено виновное лицо, которое будет возмещать причиненный ущерб. В этом случае, как правило, достаточно акта внутренней комиссии.
Однако, если убытки возникли краж, недостач и порчи ТМЦ в результате стихийных бедствий, потребуется документальное подтверждение реальности этих неприятностей (подп. 5, 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). Кроме внутреннего акта комиссии, созданной на основании приказа руководителя, компании необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие обращение в соответствующие органы: ОВД по факту кражи, пожарной инспекции, МЧС. Если таких документов нет, то у проверяющих появляются веские основания доначислить налог на прибыль по формальным признакам.
Понятно, что большинство компаний не обращается в полицию, так как, скорее всего, преступников не найдут, а возможно и искать не станут, да и имущество уже не вернешь. Оформление же документов в других государственных органах зачастую может занять много времени в связи с долгой перепиской с чиновниками, проведением расследований и ожиданием их результатов. Но если этим не заниматься, компания потеряет на налогах.
Пленум ВАС РФ в пункте 10 постановления от № 33 разъяснил, что именно налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по основаниям кражи, пожара и иным аналогичным причинам, то есть без передачи его третьим лицам (п. 1 ст. 54 НКРФ). Если компания не подтвердит, что выбытие не зависело от ее воли, то проверяющие, а потом и суд обяжут ее исчислить НДС по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.
Особое внимание проверяющие уделяют актам инвентаризации реорганизуемых компаний. Известны случаи, когда в присоединяемой компании выявляются недостачи в виде давно «зависших» в бухгалтерском учете запасов, материалов или готовой продукции. Ценностей давно нет, при этом никто уже не помнит причин отсутствия первичных документов. Передавать на баланс правопреемника вроде как уже и нечего, а полицию вызвать нет повода. Таких мифических остатков за несколько лет набирается на приличную сумму, и руководитель компании обычно принимает решение результат недостачи списать на убытки. При этом финансовый результат «растворяется» в отчетности правопреемника. Например, в моей практике так «пропадали» полная цистерна бензина и небольшой склад колесных пар к трамвайным вагонам.
Если инспекция при приеме отчетности обратит внимание на «исчезнувшие» активы, то такое списание останется тайной только до момента назначения выездной проверки у правопреемника. А если найдут неподтвержденное списание, то доначисления налога на прибыль и НДС снова не избежать.
Чтобы исключить такие обидные доначисления, достаточно своевременно проводить инвентаризацию на предприятии. При этом проводить ее нужно не за столом кабинета, а . Ведь списать небольшие суммы постепенно гораздо проще, чем объемы, накопленные за несколько лет.
Если компании предъявили претензии, но есть возможность получить документ из архива государственного органа, то необходимо сделать запрос, копию которого можно приложить к возражениям на акт проверки. Также можно связаться с бывшими сотрудниками и попросить их дать свидетельские показания о происшествии.
В ходе налоговой проверки инвентаризации проводятся редко и прицельно
Кроме использования готовых результатов инвентаризации проверяемой компании инспекция может провести инвентаризацию самостоятельно. Право налоговых органов проводить инвентаризацию при осуществлении налоговых проверок закреплено в подпункте 6 пункта 1 статьи 31 и пункте 13 статьи 89 НК РФ. Порядок проведения инвентаризации утвержден приказом Минфина России иМНС России от10.03.99 №20н/ГБ-3-04/39.
Надо сказать, что таким правом инспекции пользуются нечасто. Большинство компаний с такой формой налогового контроля ни разу не сталкивались. Поэтому стоит разъяснить основные цели данного мероприятия.
Инвентаризации инспекции проводят в основном в отношении имущества и активов компании, и делается это не только в погоне за доначислениями. Проведение инвентаризации во время налоговой проверки может быть верным признаком того, что налоговики серьезно настроены взыскать доначисленные суммы за счет выявленного реального имущества. Например, если результаты проверки учетной документации компании, анализа информации, полученной из других источников, осмотра территорий и помещений дают основания предполагать наличие ТМЦ, основных средств или иного имущества, не отраженных в бухгалтерском учете (подп. 4 п. 5.4 письма ФНС России от25.07.13 №АС-4-2/13622).
Стоит иметь в виду, что в последнее время ФНС России пристально следит за взысканием доначисленных сумм и распространяет в инспекциях положительную практику по статье 45 НК РФ (исполнение обязанности по уплате налогов и сборов). Одним из таких примеров является успех налоговиков по взысканию доначислений с (письмо ФНС России от01.12.14 №СА-4-7/24782@). Если инспекция установит, что проинвентаризированное имущество, активы и денежные средства переводятся на другие компании, это может послужить основанием для привлечения этих компаний к субсидиарной ответственности.
При проведении инвентаризации в отношении имущества, особенно подлежащего государственной регистрации, у инспекторов есть возможность проверить реальную дату постановки его на учет. В случае выявления нарушения компании доначислят налог на имущество. Кроме того, инспекторы проверят правильность применения амортизационной группы.
Конечно, такие «проколы» компании допускают нечасто, так как проверить это несложно. Но есть и отрицательные примеры. Например, в ходе выездной проверки проверяющие установили, что компания поставила на учет два дорогостоящих объекта недвижимости после майских праздников. Однако при проведении инвентаризации и проверке документов было установлено, что свидетельства о государственной регистрации права на недвижимое имущество датированы 30 апреля, а сами объекты недвижимости по акту приняты 20 апреля.
Поскольку при расчете налога на имущество берется стоимость имущества по состоянию на каждое первое число месяца, то при правильном учете стоимость этих объектов была бы учтена в апреле и по состоянию на 1 мая вошла бы в расчет налога. Несмотря на то что бухгалтер компании объяснила, что объекты недвижимости были поставлены на учет тогда, когда фактически были получены свидетельства о государственной регистрации права, то есть после майских праздников, суд первой инстанции принял сторону инспекторов, а впоследствии компания отказалась от иска (определение Девятого арбитражного апелляционного суда от09.04.07 №09АП-3747/07-АК).
Конечно, инспектор тоже может ошибаться. Он может неправильно рассчитать окончание срока исковой давности или вообще не запросить документы для его расчета. Зачастую проверяющие неправильно рассчитывают сроки, которые определяют в календарных или рабочих днях (ст. 6.1 НКРФ). Бывает, что при проверке проверяющий может требовать лишние документы, которые составлять либо не обязательно, либо у компании есть документ с другим названием. Например, по требованию представлено «заключение», а проверяющий просит «справку», хотя смысл документа абсолютно одинаковый. Однако такие ошибки и требования оспорить несложно как ссылаясь на судебную практику, так и путем представления собственных контррасчетов и дополнительных документов.
Четверг20 мая 2021 г.
| МРОТ: Учетная ставка ЦБ: | 12792 руб. 4,5% |
Типовые бланки
- Бухгалтерские
- Кадровые
- Юридические
- Статистические
- Экономические
- Должностные инструкции
Полезности
Бухгалтерский учет
- Основные средства
- Нематериальные активы
- Товарно-материальные ценности
- Затраты на производтво
- Денежные средства
- Расчеты с персоналом
- Расчеты с бюджетом
- Готовая продукция
- Финансовые результаты
- Капитал и резервы
- Учетная политика
- Учет и оплата труда
Налоговый учет
- НДС
- ЕСХН
- УСНО
- ЕНВД
- НДФЛ
- Страховые взносы
- Взносы в ФСС
- Налог на имущество
- Водный налог
- Земельный налог
- Транспортный налог
- Налог на прибыль
- Налог на игорный бизнес
- Акцизы
- Налог на пользование полезными ископаемыми
- Патентная система налогообложения
Управленческий учет
- Проблемы организации управленческого учета на предприятиях
- Сущность и назначение управленческого учета
- Затраты, формирующие себестоимость продукции, работ, услуг
- Системы учета затрат и калькулирования себестоимости
- Анализ и принятие краткосрочных управленческих решений
- Анализ и принятие долгосрочных инвестиционных решений
- Планирование и бюджетирование
Классификаторы
- ОКСМ
- ОКВЭД [1.1]
- ОКВЭД [2]
- ОКВ
- ОКДП
- ОКЕИ
- ОКФС
- ОКОПФ
- ОКУН
- ОКОФ
- ИНКОТЕРМС
- ОКИН
- ОКЭР
- КСД
- ОКСО
Разработка сайта:
Главный редактор:
| О проведении инвентаризации резерва расходов на оплату отпусков для целей налога на прибыль |
|
Вопрос: О проведении инвентаризации резерва расходов на оплату отпусков для целей налога на прибыль. МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке создания и инвентаризации резервов предстоящих расходов на оплату отпусков для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее. Порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков установлен статьей 324.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Согласно пункту 3 статьи 324.1 Кодекса на конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию указанного резерва. Недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода. На основании пункта 4 статьи 324.1 Кодекса резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Таким образом, при проведении инвентаризации резерва на оплату отпусков следует учитывать планируемое количество дней отпуска в расчете за год, которое сравнивается с фактически использованными днями отпуска за год. Одновременно сообщаем, что в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утвержденным приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н, при одновременном соблюдении установленных указанным Положением условий в бухгалтерском учете признается оценочное обязательство. Указанным Положением установлены также правила определения величины оценочного обязательства. Заместитель директора Читайте также:
|