Корректировка налога на имущество по решению суда
Опубликовано: 09.05.2024
Письмо Министерства финансов РФ №03-11-06/2/66836 от 30.08.2019
Если кадастровая стоимость объекта недвижимости уменьшается по решению суда, налог на имущество пересчитывают. При этом излишне уплаченный налог не является следствием ошибки и не влечет корректировку расходов. А подача уточненных деклараций является обстоятельством, в результате которого фирма получает внереализационный доход.
Бывает, что кадастровую стоимость недвижимости пересматривают, и она может измениться в меньшую сторону. Как учитывать образовавшуюся «вынужденную» переплату по налогу на имущество организаций?
Как исправляют ошибку в налоговой базе
Неправильное начисление налога, как правило, связано с ошибкой в расчете налоговой базы. Если это произошло, в бухгалтерскую и налоговую отчетность нужно внести изменения.
В бухгалтерский учет исправления вносят в том отчетном периоде, в котором ошибка была обнаружена (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
В налоговом учете ошибку исправляют в том периоде, за который она была фактически допущена (ст. 54 НК РФ). Это в общем случае.
Но если ошибка не привела к занижению налога или невозможно определить период, когда она была совершена, ее исправляют в том периоде, когда она была обнаружена.
Корректировка налоговой базы по налогу на имущество
Налоговую базу по налогу на имущество, исчисляемого по кадастровой стоимости объекта, можно корректировать:
при исправлении технической ошибки, допущенной Росреестром;
при изменении кадастровой стоимости объекта на основании решения комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или по решению суда (п. 15 ст. 378.2 НК РФ).
В свою очередь, имеются два основания для пересмотра кадастровой стоимости в комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости:
недостоверность сведений об объекте недвижимости;
установление рыночной стоимости объекта недвижимости (ст. 24.18 Федерального закона от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»).
Таким образом, если налогоплательщик не согласен с величиной кадастровой стоимости принадлежащего ему объекта недвижимости, он вправе оспорить ее в суде или специальной комиссии при Росреестре.
До 01.01.2019 при определении налоговой базы сведения о кадастровой стоимости учитывали с момента подачи заявления о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости, а не с начала налогообложения объекта по оспоренной кадастровой стоимости. С этой же даты вступили в силу нормы Федерального закона 03.08.2018 № 334-ФЗ «О внесении изменений в статью 52 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Порядок уплаты налогов на недвижимость с учетом оспоренной кадастровой стоимости объекта изменился.
С 2019 года сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, учитываются при определении налоговой базы с начала налогообложения объекта по оспоренной кадастровой стоимости, а не с момента подачи заявления (абз. 3 п. 15 ст. 378.2 НК РФ).
То есть налог за предыдущие годы можно вернуть или зачесть.
Например, если налог на имущество рассчитан по кадастровой стоимости объекта с 2017 года, а заявление об оспаривании этой стоимости удовлетворено в 2019 году, то вам пересчитают налоговые платежи с 2017 года.
Переплату – в доход
Минфин рассмотрел ситуацию. Компания владеет недвижимостью, облагаемой налогом на имущество по кадастровой стоимости. С 01.01.2019 фирма перешла на УСН. Во втором квартале ей удалось оспорить в суде кадастровую стоимость, исходя из которой был рассчитан налог за 2017 - 2018 годы (в периоде работы на общей системе налогообложения). Образовалась переплата. Возник вопрос: что делать с суммами налога на имущество, излишне учтенными в расходах?
При ответе на этот вопрос Минфин обратился к постановлению Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 № 10077/11. Здесь разъяснено, что исчисление налогов, относимых на расходы, в излишнем размере из-за неприменения льготы или иного освобождения не считается ошибкой при исчислении налога на прибыль. Налогоплательщик исполнил обязанность по исчислению и уплате налога в соответствии с поданными декларациями. Затраты при этом отвечают требованиям статьи 252 НК РФ и правомерно отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
А корректировку налога и подачу уточненных деклараций в последующих налоговых (отчетных) периодах в связи с выявлением излишне уплаченной суммы следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как новое обстоятельство, которое привело к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода.
А как же применительно к рассматриваемой в письме ситуации? Ведь фирма перешла на УСН?
Ответ простой: доходы упрощенца от реализации определяются в соответствии со статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в соответствии со статьей 250 НК РФ, то есть по правилам, установленным для налога на прибыль. В связи с пересчетом налога на имущество компания получила внереализационный доход. Он учитывается в общеустановленном порядке в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Распечатать
НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала
Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.
(1).jpg)
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.
Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Организация применяет УСН. На основании заявления от 22.08.2020 организация подала на рассмотрение в комиссию по рассмотрению споров об уменьшении кадастровой стоимости объекта нежилого здания. Положительное решение об уменьшении кадастровой стоимости было вынесено 02.10.2020.
С какого налогового периода учитывать изменение кадастровой стоимости нежилого здания для расчета налога на имущество? Нужно ли представлять уточненные декларации за 2019, 2018 годы по налогу на имущество?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Измененная кадастровая стоимость нежилого здания применяется для целей исчисления налога на имущество организаций с начала налогообложения здания по кадастровой стоимости, т.е. с 1 января 2018 года.
Организация вправе, но не обязана предоставлять уточненные декларации по налогу на имущество организаций за 2018, 2019 гг.
Обоснование позиции:
Период применения измененной кадастровой стоимости
Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение УСН организацией предусматривает ее освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (далее также - Налог), за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии со ст. 378.2 НК РФ (письма Минфина России от 11.03.2016 N 07-01-09/13596, от 18.05.2020 N 03-05-05-01/40664).
В соответствии с п. 15 ст. 378.2 НК РФ в случае изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения на основании установления его рыночной стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или решением суда, внесенные в ЕГРН, учитываются при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания.
Данное правило вступило в силу 01.01.2019 и подлежит применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в ЕГРН по основаниям, возникшим с 01.01.2019 (п. 2 ст. 2, ч.ч. 3, 6 ст. 3 Федерального закона от 03.08.2018 N 334-ФЗ, далее - Закон N 334-ФЗ) (письма Минфина России от 27.11.2019 N 03-05-04-01/92306, от 27.09.2018 N 03-05-05-01/69209)*(1). Одним из таких оснований может являться решение комиссии или суда об установлении рыночной стоимости объекта недвижимости (письмо ФНС России от 27.11.2018 N БС-4-21/22899@)*(2).
В рассматриваемой ситуации налог на имущество организаций уплачивался по оспоренной кадастровой стоимости с 01.01.2018.
Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщиков, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Поскольку Закон N 334-ФЗ таких положений прямо не предусматривает, возникают сомнения относительно возможности перерасчета налоговой базы по Налогу на основании абзаца четвертого п. 15 ст. 378.2 НК РФ в отношении налоговых периодов до 2019 года.
Официальных разъяснений, из которых прямо следует, что такой перерасчет возможен или невозможен, нами не обнаружено. Вместе с тем заметим, что специалистами финансового ведомства отмечается, что период перерасчета земельного налога организациями при изменении кадастровой стоимости земельного участка на основании установления его рыночной стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда определяется с учетом положений п. 7 ст. 78 и п. 4 ст. 89 НК РФ, устанавливающих соответственно трехлетний срок для подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога и трехлетний срок проведения выездной налоговой проверки (письма Минфина России от 15.07.2019 N 03-05-05-02/52329, от 11.07.2019 N 03-05-04-02/51243, от 05.04.2019 N 03-05-06-02/23839). На наш взгляд, аналогичный подход может быть применен и в отношении налога на имущество организаций.
Судебных решений применительно к перерасчету налога на имущество организаций за периоды до 2019 года нами, к сожалению, не обнаружено. Вместе с тем применительно к налогу на имущество физических лиц, а также к земельному налогу имеется судебная практика в пользу налогоплательщиков.
Так, например, в апелляционном определении СК по административным делам Московского городского суда от 02.06.2020 по делу N 33а-1487/2020 применительно к налогу на имущество физических лиц отмечается, что в силу ч. 6 ст. 3 Закона N 334-ФЗ новые правила действия в прошлых периодах измененной кадастровой стоимости имущества подлежат применению ко всем сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в ЕГРН по основаниям, возникшим с 01.01.2019, в связи с чем оснований не учитывать при расчете суммы налога, подлежащего уплате в 2017 году, вступившее в законную силу и принятое после 01.01.2019 решение суда об установлении кадастровой стоимости объекта налогообложения, равной его рыночной стоимости, не имеется.
В кассационном определении СК по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 25.12.2019 о делу N 8а-3937/2019 указано следующее: учитывая, что с заявлением об установлении кадастровой стоимости земельного участка, право собственности на который у налогоплательщика прекратилось в мае 2017 года, административный истец обратилась в 2019 году, содержащийся в обжалуемом апелляционном определении вывод о том, что в рассматриваемом случае результаты пересмотра архивной кадастровой стоимости земельного участка могут быть применены при расчете земельного налога за 2016 и 2017 годы, соответствует нормам права.
Аналогичный подход представлен в кассационном определении СК по административным делам Третьего кассационного суда общей юрисдикции от 25.12.2019 делу N 8а-2852/2019[88а-2604/2019], в котором судьи пришли к выводу о возможности перерасчета физическому лицу земельного налога на основании судебного постановления о пересмотре кадастровой стоимости земли, вступившего в силу 05.03.2019, за 2016-2018 годы.
В апелляционном определении СК по административным делам Московского городского суда от 12.11.2020 по делу N 33а-5429/2020 налог на имущество физических лиц применительно к налоговому периоду 2018 года пересчитан исходя из установленной в 2020 году (уменьшенной) кадастровой стоимости.
Полагаем, что приведенные выводы можно применить по аналогии к налогу на имущество организаций. Напоминаем, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Таким образом, учитывая, что решение комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости объекта недвижимости в рассматриваемой ситуации принято в 2020 году, по нашему мнению, организация имеет право на перерасчет налоговой базы по налогу на имущество организаций на основании абзаца четвертого п. 15 ст. 378.2 НК РФ, за налоговые (отчетные) периоды начиная с 01.01.2018.
Уточненные декларации
На основании абзаца второго п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Т.е. в рассматриваемой ситуации представление в налоговый орган уточненной налоговой декларации относится к праву налогоплательщика, но не к его обязанности.
По нашему мнению, в интересах организации воспользоваться своим правом и предоставить уточненные декларации за 2018, 2019 гг. для отражения факта переплаты Налога и ее конкретной сумме, а также одновременно подать заявление о зачете (возврате) излишне уплаченного налога*(3).
Отметим, что в случае представления уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций (налоговых расчетов) в связи с выявлением излишне уплаченной суммы налога корректировку следует рассматривать для целей определения налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода. Излишне уплаченная сумма налога на имущество организаций, учтенная в составе расходов в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении налоговой базы по УСН, не может квалифицироваться как ошибка (письмо ФНС России от 10.10.2018 N БС-4-21/19773).
Следовательно, корректировать налоговую базу по УСН за предыдущие периоды и подавать уточненные налоговые декларации по УСН не нужно.
К сведению:
Для налогоплательщиков, применяющих УСН и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, не предусмотрено уменьшение суммы налога (авансовых платежей по налогу), исчисленной за налоговый (отчетный) период, на сумму уплаченного налога на имущество организаций (письма Минфина России от 07.05.2020 N 03-05-05-01/36723, от 30.08.2019 N 03-11-06/2/66836).
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогоплательщика (или налогового органа) может быть проведена совместная сверка расчетов (п. 3 ст. 78 НК РФ).
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Налогообложение недвижимого имущества организаций по кадастровой стоимости;
- Энциклопедия решений. Зачет (возврат) излишне уплаченных сумм налога по заявлению налогоплательщика;
- Вопрос: Дата применения уменьшенной судом кадастровой стоимости для исчисления налога на имущество (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2020 г.);
- Вопрос: П. 15 ст. 378.2 НК РФ предусмотрено, что в случае изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения по налогу на имущество налоговая база определяется как кадастровая стоимость, на основании установления рыночной стоимости объекта по решению комиссии или решению суда сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда. П. 7 ст. 78 НК РФ установлен трехлетний срок для подачи заявления о зачете излишне уплаченного налога. Если организация подала иск о пересмотре кадастровой стоимости в 2020 г., то за какие периоды пересчитают налог на имущество и земельный налог? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья
Ответ прошел контроль качества
11 декабря 2020 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) Согласно п. 2 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 378.2 НК РФ.
*(2) До этого указанное изменение предписывалось учитывать для целей налогообложения с начала налогового периода, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в ЕГРН кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
*(3) Возможность подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога в случае изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения на основании установления его рыночной стоимости по решению комиссии в течение трехлетнего срока со дня уплаты Налога подтверждается налоговыми органами в письме ФНС России от 27.11.2018 N БС-4-21/22899@.
Уточненная декларация в обязательном порядке подается по любому налогу в случае, когда налогоплательщик самостоятельно обнаружил в ранее представленной декларации ошибку, которая привела к занижению суммы налога к уплате, а также при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, в случае если организация продала основное средство до истечения срока, установленного п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Во всех остальных случаях и неточностях в представленных данных подача уточненной налоговой декларации является правом налогоплательщика, но никак не его обязанностью.
Уточненная декларация представляется по той же форме, по которой представлялась первоначальная декларация. В уточненную декларацию нужно включить не только исправленные данные, но и все остальные показатели, в том числе и те, которые были изначально корректны.
При этом не стоит забывать, что если допущенная ошибка привела к занижению суммы налога к уплате, а срок уплаты уже прошел, то перед тем, как подать уточненную декларацию, следует заплатить не только сумму самой недоимки (дельту между уточнёнными и первоначальными данными по налогу), но и сумму начисленных за соответствующий период пеней. В противном случае, на налогоплательщика будет наложен штраф в размере 20% от суммы неуплаченного в срок налога. Также возможно, что предварительная уплата причитающихся сумм не сможет освободить от ответственности (если налоговый орган обнаружит ошибку раньше налогоплательщика, либо будет назначена выездная налоговая проверка).
Давайте разберем конкретные ситуации, которые могут возникнуть в действительности.
Какие есть сроки для подачи уточненных деклараций?
На практике широко распространено мнение, что подать «уточненку» можно только за период, не превышающий трехлетний срок. Однако это не совсем соответствует действительности. Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном в данной статье. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Однако в соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством РФ.
Таким образом, подача «уточнёнки» может быть осуществлена за пределами 3-летнего срока, а вот возврат излишне уплаченного налога возможен только в пределах этого срока. Данное правило применяется и в отношении возврата (зачета) излишне уплаченных авансовых платежей (п. 14 ст. 78 НК РФ).
Итак, основания для возврата переплаты наступают с даты представления налогоплательщиком уточненной декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган. Такой вывод сделан в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 №17750/10.
Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано налогоплательщиком в течение 3-х лет, начиная с даты фактического представления налоговой декларации за соответствующий налоговый период, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган (т.е. срок может быть только более ранним, чем законодательно установленный). Дата фактического представления налоговой декларации подтверждается отчетом оператора, через которого сдается налоговая отчетность в электронном виде.
Определяем, грозит ли нам ответственность за представление «уточнёнки»?
Законодательством поощряется намерение налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) самостоятельно выявлять допущенные ими искажения в отчетности и устранять их. Так, п. 3 и п. 4 ст. 81 НК РФ предусматривают условия освобождения от налоговой ответственности при сдаче «уточненки» к доплате, если соблюдаются следующие условия:
— когда уточненная декларация представляется после истечения срока подачи декларации, но до истечения срока уплаты налога, при условии, что уточненная декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки;
— когда уточненная декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, при условии, что одновременно соблюдаются следующие требования:
уточненная декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период;
до представления уточненной декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
При этом необходимо отметить, что согласно многочисленным разъяснениям сам факт представления уточненной декларации с суммой налога, подлежащей доплате, еще не свидетельствует о занижении налогоплательщиком налоговой базы. В любом случае, чтобы привлечь лицо к ответственности должен быть установлен соответствующий состав налогового правонарушения (Письмо Минфина России от 04.02.2013 №03-02-07/1/2279; Постановление ФАС СЗО от 21.01.2014 № А05-1380/2013).
Кроме того, возможен вариант, что по соответствующему налогу у налогоплательщика по данным карточки «Расчеты с бюджетом» (КРСБ) числится образовавшаяся еще до уточняемого периода переплата, сумма которой в полной мере перекрывает суммы недоимки по «уточненке» и начисленных пеней, в таком случае штраф начисляться не должен. Ведь в соответствии с п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 налоговый орган вправе самостоятельно зачесть переплату в счет недоплаченной суммы налога.
В целом все ясно и просто: перед тем как сдать «уточненку» (после положенного срока) нужно заплатить суммы налога и пени либо подтвердить, что суммы переплаты по соответствующему налогу хватит покрыть образующуюся недоимку, нужно убедиться, что в отношении вашей организации (индивидуального предпринимателя) не назначена выездная налоговая проверка (а не знать об этом достаточно сложно, так как налоговый орган уведомляет о таком событии всегда своевременно и по всем имеющимся у него ресурсам), и мы получаем освобождение от штрафных санкций. Казалось бы, все предельно понятно, но что делать с туманной формулировкой «…до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений. ».
Приведем ситуацию, когда вам могут грозить штрафные санкции.
В любом случае стоит помнить, что для привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, необходимо наличие установленных в ходе проведения выездной или камеральной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных действий либо неправомерного бездействия, повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое, в свою очередь, повлекло его неуплату за этот период.
Как отразится сдача уточненной декларации на ходе налоговой проверки?
Если уточненная декларация сдается до окончания проведения камеральной налоговой проверки за этот же период, то налогоплательщику необходимо учесть следующее:
— проверка первоначальной (предыдущей «уточненки») прекращается, как и все контрольные мероприятия, проводимые в её рамках;
— начинается новая проверка представленной декларации, соответственно, сроки её проведения обновляются;
— налоговый орган может использовать в новой проверке те документы и сведения, которые были получены им в рамках прекращенной проверки, это относится и к результатам проведенных контрольных мероприятий;
— даже если предыдущая проверка, в рамках которой было получено требование о предоставлении сведений, прекращена, запрошенные документы и пояснения стоит всё же представить, иначе вы рискуете стать привлеченным к ответственности в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ. Ведь ст. 88 и ст. 93 НК РФ не содержат норм об отзыве налоговым органом выставленного ранее требования в случае представления налогоплательщиком «уточненки». Такого же мнения придерживаются и суды (Определения ВС РФ от 12.11.2015 № 306-КГ15-14509, от 12.04.2016 № 306-КГ16-2522).
Если уточненная декларация сдается до окончания проведения выездной налоговый проверки за период, входящий в состав проверяемого периода, то проверку, конечно, на этом никто не закончит, а вот последствия будут зависеть от того, в какой именно момент будет сдана «уточненка».
Самый безболезненный вариант — сдать «уточненку» во время проведения проверки, т.е. до того момента, как налогоплательщику будет вручена справка о проведенной выездной налоговой проверке. В таком случае уточнённые данные в обязательном порядке будут учтены проверяющими в результатах такой проверки.
Имейте в виду, что к сдаче «уточнёнок» во время проверок налоговый орган относится с повышенным вниманием. Скорее всего в таком случае будет выставлено требование о представлении документов и пояснений на суммы уточнений. Запрошенные документы и пояснения должны быть представлены в течение 10 рабочих дней. Для подтверждения данных, внесенных в налоговую декларацию, налогоплательщик может дополнительно представить бухгалтерские справки, выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) другие документы, а также дать письменные пояснения в произвольной форме по заданным вопросам, чтобы подтвердить правомерность своей позиции.
Неясным остается вопрос, что произойдет, если уточненная декларация будет сдана уже после проверки. Например, после того, как налогоплательщик получит Акт выездной налоговой проверки или даже Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Конечно, говорить о том, что такая «уточнёнка» будет проанализирована в ходе проверки не приходится, ведь проверка будет уже закончена. Таким образом, у налогового органа будет право на выбор одного из следующих действий:
— проведение дополнительных мероприятий налогового контроля после проведения выездной налоговой проверки (если ещё не было вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения);
— назначение повторной выездной налоговой проверки, предметом которой станут именно уточнённые данные по декларации;
— проведение камеральной налоговой проверки, если назначение выездной проверки сочтут нецелесообразным.
Будьте внимательны! Имейте в виду, что представление уточнённой декларации может инициировать назначение выездной налоговой проверки за корректируемый период, в т.ч. повторной. В рамках этой повторной выездной проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация. При этом норма абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ не исключает возможность проведения повторной выездной проверки уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль, в которых увеличена сумма первоначально заявленного убытка.
С помощью программной линейки продуктов компании Такском вы всегда гарантированно сможете быстро, надёжно и максимально удобно обмениваться документами с ФНС и другими контролирующими органами. Просто выберите удобный для себя тариф и присоединяйтесь к дружной семье абонентов Такском.
«Клерк» Рубрика Налог на имущество физических лиц
С 1 января 2019 изменились правила применения кадастровой стоимости, установленной решениями комиссии или суда, в целях налогообложения (Федеральный закон от 03.08.2018 г. № 334-ФЗ о внесении изменений в НК РФ).
В чем принципиальная разница по сравнению с ранее действующими положениями?
До 1 января 2019 г. измененная комиссией или судом кадастровая стоимость могла быть применена в целях налогообложения, начиная с года, в котором подано заявление о ее оспаривании. Под датой подачи заявления понималась дата обращения в первый орган.
Например, обратились в комиссию, комиссия отказала в пересмотре, в итоге кадастровая стоимость была изменена только в судебном порядке. В этом случае датой подачи заявления будет считаться дата обращения в комиссию. При этом рыночная стоимость объектов недвижимости и земельных участков устанавливалась комиссией или судом на дату, по состоянию на которую была ранее установлена кадастровая стоимость (дата массовой оценки в субъекте РФ).
Например, заявление в комиссию о пересмотре кадастровой стоимости земельного участка было подано в сентябре 2017. Отрицательное решение комиссии пришлось обжаловать в судебном порядке. Решение суда вступило в законную силу в марте 2018 г. При этом рыночная стоимость устанавливалась на 01.01.2015 (дату определения кадастровой стоимости). Соответственно, для целей налогообложения кадастровая стоимость применялась с 01.01.2015.Как сейчас?
Согласно пункту 6 статьи 3 Закона № 334-ФЗ положения пункта 15 статьи 378.2, пункта 1.1 статьи 391 и пункта 2 статьи 403 НК РФ, устанавливающие порядок применения измененной в течение налогового периода кадастровой стоимости, подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в ЕГРН по основаниям, возникшим с 1 января 2019 года.
Такими основаниями являются, в том числе, решения комиссии и суда. Следовательно, если изменения в отношении кадастровой стоимости внесены в ЕГРН после 01.01.2019, применить новую стоимость можно в отношении прошлых налоговых периодов, начиная с даты установления кадастровой стоимости. Это правило распространяется, в том числе, на ситуации, когда заявление о пересмотре подавалось до 01.01.2019. Важно, чтобы основание для внесения изменений возникло после 01.01.2019.
Применительно к судебному акту датой возникновения основания будет считаться дата вступления в силу судебного акта. В связи с этим, если решение суда оспаривалось в апелляционном порядке, то для применения новых правил достаточно, чтобы апелляционное определение было вынесено после 01.01.2019.
Пример
В рассматриваемой ситуации налогоплательщик имеет возможность пересмотреть свои налоговые обязательства по земельному налогу не только за 2018 (год, в котором было подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости), но и за прошлые налоговые периоды. Однако некоторые ограничения для него все-таки имеются.
Следует учитывать положения пункта 2.1 статьи 52 НК РФ (в редакции Закона № 334-ФЗ), согласно которому перерасчет сумм ранее исчисленного земельного налога и налога на имущество физических лиц для налогоплательщиков — физических лиц осуществляется не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с перерасчетом, а также положения пункта 7 статьи 78 НК РФ, устанавливающего трехлетний срок для подачи заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного налога, исчисляемый с соответствующей даты уплаты.
Таким образом, в приведенном примере налогоплательщик-организация сможет вернуть переплату по земельному налогу за период три года с момента возникновения переплаты. Т.е., подавая заявление в мае 2019 г., максимально можно вернуть налог, уплаченный в мае 2016 г.Часто бухгалтеры задают вопрос, каким образом отразить в бухгалтерском и налоговом учете налоги, пени и штрафы, начисленные по итогам проверки. В этой статье мы рассказали о корректировках, которые необходимо сделать компаниям, применяющим общую систему налогообложения.
Пени и штрафы
Штрафы и пени (вне зависимости от налога и периода, за который они начислены) нужно отражать по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68. Дата проводки будет совпадать с датой решения по проверке.
В налоговом учете такие суммы нельзя принять к расходам — об этом прямо говорится в подпункте 2 статьи 270 НК РФ. Соответственно, разница между налоговым и бухгалтерским учетом не возникает.
В июле 2011 года инспекторы приняли решение по проверке, в соответствии с которым оштрафовали предприятие по статье 122 НК РФ за неуплату НДС в 2009 году. Размер штрафа составил 5 000 руб. Кроме того, ревизоры начислили пени в сумме 1 250 руб.
Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
По итогам проверки бухгалтер сделал проводки в июле 2011 года:
ДЕБЕТ 99 «пени и санкции» КРЕДИТ 68
– 5 000 руб. — начислен штраф за неуплату НДС;
ДЕБЕТ 99 «пени и санкции» КРЕДИТ 68
– 1 250 руб. — начислены пени.
Доначисленные налоги
Налоги, начисленные инспекторами при проверке, это, по сути, обнаруженные ошибки. Исправлять их в бухгалтерском учете нужно в зависимости от периода, к которому они относятся.
Если это налоги за текущий год, то их нужно начислить на дату решения по проверке.
Если налоги относятся к прошлому году, а годовой баланс еще не утвержден, то доначисление нужно показать декабрем прошлого года.
Если доначисления относятся к прошлым периодам, отчетность за которые уже утверждена, то бухгалтеру предстоит разобраться, является ли сумма существенной.
Для несущественных ошибок установлено правило: их показывают на дату обнаружения (в данном случае на дату решения по проверке). Отражать несущественные ошибки следует как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, по дебету счета 91 (в случае налога на прибыль — по дебету счета 99).
Что касается существенных ошибок, то их следует показать по дебету счета 84 и пересчитать сравнительные показатели прошлых лет в отчетности за текущий период. Таково требование ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности».
Кроме того, для разных налогов существуют свои тонкости учета. Рассмотрим в отдельности каждый из них.
Налог на прибыль
При корректировке расходов надо иметь в виду следующее. Поскольку затраты занижены в прошлом налоговом периоде, то никаких исправлений в налоговом учете текущего года делать не нужно. Подавать уточненную декларацию также не требуется, ведь инспекторы и без того начислили дополнительную сумму налога и отразили ее в карточке расчетов с бюджетом.
Иногда расходы, не принятые в налоговом учете, нужно аннулировать и в бухгалтерском учете (например, при неверном начислении амортизации основных средств). Тогда в бухучете текущего периода необходимо показать прибыль прошлых лет. Из-за этого образуется постоянная отрицательная разница, которая порождает постоянный налоговый актив (ПНА).
Чаще затраты, аннулированные в налоговом учете, можно сохранить в бухгалтерском учете. В частности, это относится к суммам, перечисленным на счета сомнительных контрагентов, которых ревизоры посчитали «однодневками». В этом случае в бухучете текущего периода корректировок не будет.
В 2011 году в организации прошла выездная проверка. В решении по ее итогам говорится, что в 2010 году организация перевела на счета сомнительных поставщиков 300 000 руб. Данная сумма исключена из состава расходов, а доначисленный налог на прибыль составил 60 000 руб.(300 000 руб. х 20%). Кроме того, в 2009 году и в налоговом и в бухгалтерском учете компания завысила амортизацию основных средств на 70 000 руб. В связи с этим инспекторы доначислили налог на прибыль в размере 14 000 руб.(70 000 руб. х 20%).
Бухгалтер установил, что данные суммы являются несущественными.
В регистрах за 2011 год появились проводки:
ДЕБЕТ 99 субсчет «убытки прошлых лет» КРЕДИТ 68
– 60 000 руб. — доначислен налога прибыль за 2010 год по итогам проверки;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 91
– 70 000 руб. — отражена прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
ДЕБЕТ 99 субсчет «условный расход по налогу на прибыль» КРЕДИТ 68
– 14 000 руб. (70 000 руб. х 20%) — отражен условный расход по налогу на прибыль;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99 субсчет «ПНА»
– 14 000 руб. (70 000 руб. х 20%) — отражен постоянный налоговый актив;
ДЕБЕТ 99 субсчет «убытки прошлых лет» КРЕДИТ 68
– 14 000 руб. — доначислен налог на прибыль за 2009 год по итогам проверки;
Корректировать доходы прошлых периодов следует по тем же правилам, что и расходы. Так, в налоговом учете текущего периода никаких исправлений делать не надо (равно как и подавать «уточненку»).
Если в бухгалтерском учете доходы тоже занижены, то в текущем периоде необходимо отразить прибыль прошлых лет и показать постоянный налоговый актив. Если в бухучете доходы сформированы правильно, то в текущем периоде корректировок не будет (см. таблицу).
Корректировки и проводки по налогу на прибыль
Причина доначисления налога на прибыль
Налог на добавленную стоимость
В Налоговом кодексе нет четкого ответа на вопрос, можно ли включить в расходы при налогообложении прибыли сумму НДС, доначисленную по результатам проверки.
По версии чиновников, включить сумму НДС в расходы можно только в одном случае — если компания ошибочно приняла к вычету сумму, которую следовало включить в первоначальную стоимость товаров (работ, услуг) на основании статьи 170 НК РФ. После того, как ревизоры аннулируют такой вычет, бухгалтер может списать его на затраты при условии, что стоимость товаров, работ или услуг учтена при расчете налога на прибыль (подобный вывод можно сделать из письма Минфина России от 07.06.08 № 03-07-11/222).
В любых других ситуациях инспекторы не разрешают относить к расходам доначисленный НДС. В качестве аргумента ссылаются на подпункт 19 статьи 270 НК РФ. В нем говорится, что не допустимо принимать к затратам налог, предъявленным покупателю.
Однако существует и другое мнение. Согласно ему НДС, как и любой другой налог, относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. А такие суммы уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В арбитражной практике есть примеры, когда судьи поддержали данный подход (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.08.09 № А32-5096/2007-12/27).
Если организация все же займет осторожную позицию и не станет включать доначисленный НДС в «налоговые» затраты, в бухучете придется отразить постоянное налоговое обязательство.
Работники ИФНС провели проверку и аннулировали вычет НДС, принятый в прошлом налоговом периоде в размере 150 000 руб. (сумма является несущественной). При этом налог нельзя учесть в стоимости товаров, работ или услуг. Бухгалтер не стал включать доначисленный НДС в расходы для целей налогообложения прибыли.
В бухучете появились проводки:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
– 150 000 руб. — доначислен НДС;
ДЕБЕТ 99 субсчет «ПНО» КРЕДИТ 68
– 30 000 руб. (150 000 руб. х 20%) — отражено ПНО.
Налог на имущество, транспортный и земельный налоги
Суммы недоимки по налогу на имущество, транспортному или земельному налогу, выявленные при проверке, уменьшают облагаемую базу по прибыли (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Случается, что ревизоры сами отражают это в решении. Но чаще формировать затраты и пересчитывать облагаемую базу приходится бухгалтерам.
Проще всего включить доначисленные суммы в расходы текущего налогового периода. В бухучете их также следует показать в издержках текущего года на дату решения по проверке. Разницы между налоговым и бухгалтерским учетом здесь не будет.
Выездная проверка показала, что организация в 2010 году занизила налог на имущество в размере 55 000 руб. и транспортный налог в размере 23 000 руб.
Бухгалтер списал доначисления в расходы в налоговом учете и сделал проводки:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
– 55 000 руб. — доначислен налог на имущество за 2010 год;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
– 23 000 руб. — доначислен транспортный налог за 2010 год.
Если организация собирается оспорить решение по проверке
В случае, когда компания не согласна с решением по проверке, она вправе обжаловать его в арбитражном суде. Должен ли бухгалтер отразить в учете доначисления, пени и штрафы, не дожидаясь исхода судебного процесса?
Некоторые специалисты считают, что должен. А потом, если арбитраж встанет на сторону налогоплательщика, сделанные ранее корректировки и проводки можно сторнировать.
Однако мы полагаем, что вплоть до вынесения окончательного вердикта никаких исправлений делать не нужно, так как они сильно осложнят учет. Тем более что суды разных инстанций, вероятно, будут приходить к противоположным выводам. В этом случае бухгалтеру пришлось бы несколько раз вносить и отменять корректировки. Добавим, что не следует забывать и о требованиях ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Согласно им необходимо оценить вероятность судебного решения, отрицательного для предприятия. Если вероятность велика, то в бухучете нужно сформировать оценочное обязательство по дебету счета 91 и кредиту счета 96 (подробнее об этом читайте в статье «Когда и как применять новое ПБУ об условных и оценочных обязательствах и условных активах»).
Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
Читайте также: