Бухгалтерский и налоговый учет утилизации отходов

Опубликовано: 18.05.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация на ОСНО в конце года сдает на утилизацию отходы в виде люминесцентных ламп, макулатуры, отработанных автомобильных аккумуляторных батарей в специализированное предприятие, имеющее соответствующую лицензию на утилизацию. Контрагент принимает отходы и выставляет счет за утилизацию отходов.
Признается ли реализацией передача отходов на утилизацию для целей НДС? Включается ли в расходы по налогу на прибыль организаций стоимость услуг специализированной организации по утилизации отходов? Подлежат ли вычету суммы НДС, предъявленные такой организацией? Каков порядок бухгалтерского учета расходов по утилизации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Передача отходов на утилизацию для целей НДС реализацией не признается. Однако есть риски признания данной операции безвозмездной передачей, но при этом плательщиком НДС тогда будет получатель этих отходов - специализированная организация, принявшая эти отходы на утилизацию.
НДС, предъявленный специализированной организацией в составе стоимости услуг по утилизации, вычету не подлежит и должен учитываться в стоимости указанных услуг.
В налоговом учета расходы на утилизацию учитываются в составе материальных расходов.
В бухгалтерском учете данные расходы отражаются в составе прочих.
Проводки по ситуации приведены ниже в тексте ответа.

Обоснование вывода:

Налог на добавленную стоимость

Обращение с отходами в РФ регулируется Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - Закон N 89-ФЗ).
Утилизацией признается использование отходов для производства товаров (продукции), выполнения работ, оказания услуг, включая повторное применение отходов, в том числе повторное применение отходов по прямому назначению (рециклинг), их возврат в производственный цикл после соответствующей подготовки (регенерация), а также извлечение полезных компонентов для их повторного применения (рекуперация) (абзац восьмой ст. 1 Закона N 89-ФЗ).
Право собственности на отходы определяется в соответствии с гражданским законодательством (статья 4 Закона N 89-ФЗ). Применительно к ТКО в письме Министерства природных ресурсов и экологии РФ от 09.07.2020 N 25-47/17005 сказано, что вопросы установления права собственности на отходы так же, как и вопросы определения стороны, ответственной за исполнение обязанностей в области обращения с отходами, возложенных на образователя отходов действующим природоохранным законодательством, регулируются хозяйствующими субъектами в рамках договорных отношений.
Отметим, что поскольку отходы в рассматриваемой ситуации (отработанные автомобильные аккумуляторные батареи, люминесцентные лампы, макулатура) передаются не в распоряжение исполнителя, а для выполнения конкретной цели - утилизации (т.е. получателю не передаются права владения, пользования и распоряжения), то ее передача не признается реализацией для целей НК РФ. Например, в письме Минфина России от 20.02.2019 N 03-07-14/10689 отмечено, что если запасы передаются для хранения и дальнейшей утилизации без передачи права собственности на них, то такая передача не является реализацией.
Так, в постановлении АС Московского округа от 10.12.2014 N Ф05-14321/14 по делу N А41-59418/2013 суд указал, что передача налогоплательщиком готовой продукции (мясной) на утилизацию в связи с невозможностью ее использования для реализации по истечении сроков годности не признается объектом налогообложения НДС. В данном случае налоговый орган настаивал на начислении НДС на безвозмездную передачу права собственности на упомянутые отходы.
Схожий вывод суда представлен и в постановлении Шестнадцатого ААС от 23.08.2011 N 16АП-1963/11 (постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 07.12.2011 N Ф08-7540/11 по делу N А63-852/2011 оставлено без изменения), где суд указал, что в соответствии со ст. 146 НК РФ операции по передаче отходов на утилизацию не являются объектом налогообложения по НДС. На этом основании налогоплательщику было отказано в принятии к вычету НДС по услугам утилизации. В данном случае налоговый орган настаивал на том, что передача отходов на утилизацию объектом налогообложения НДС не является.
Между тем Минфин России в письме от 19.01.2018 N 03-07-11/2791 ранее указывал, что если отходы лома черных и цветных металлов (в каких случаях отработанные аккумуляторы признаются ломом цветных металлов, смотрите в материале: Вопрос: Порядок исчисления НДС при реализации свинцовых аккумуляторов (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2020 г.) передаются безвозмездно в качестве товаров, то такие операции подлежат обложению НДС в соответствии с порядком, установленным п. 8 ст. 161 НК РФ. Исчислить и уплатить в бюджет налог обязаны получатели товаров в случае получения ими лома и отходов черных и цветных металлов у организаций, которые являются плательщиками НДС (смотрите также письмо Минфина России от 11.12.2018 N 03-07-14/89845). Аналогичный подход применяется и к операциям по безвозмездной передаче макулатуры.
Таким образом, исходя из указанного письма Минфина России, организация - плательщик НДС, передающая право собственности на макулатуру и лом и отходы черных и цветных металлов на безвозмездной основе, должна выставить в адрес получателя счет-фактуру (смотрите также Вопрос: Средняя общеобразовательная школа собирает со школьниками макулатуру. В последующем школа передает макулатуру безвозмездно коммерческой организации - ООО (общая система налогообложения). Необходимо ли школе выставлять счет-фактуру в адрес получателя? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2019 г.)). При этом полагаем, что применение или неприменение НДС к операциям по передаче отходов на утилизацию зависит и от порядка документального оформления такой передачи между сторонами.
Заметим, что каких-либо иных примеров судебной практики с аналогичной или противоположной позицией по данному вопросу нам не встретилось. Поэтому в данном случае нельзя сказать, что по рассматриваемому вопросу сложилась обширная арбитражная практика с какой-либо устоявшейся позицией.
Поэтому в рассматриваемой ситуации организации необходимо принять самостоятельное решение, какой позицией руководствоваться.
По вопросу применения налоговых вычетов по НДС с услуг специализированной организации отметим следующее.
В общем случае в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты при одновременном выполнении следующих условий:
- приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);
- товары (работы, услуги) приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);
- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика (в установленных НК РФ случаях - иные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Однако в случае, когда приобретенные товары (работы, услуги) используются для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), предъявленные поставщиками суммы НДС, в силу нормы пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
Соответственно, в рассматриваемой ситуации предъявленный исполнителем НДС учитывается организацией в стоимости услуг по утилизации отходов (если будет принято решение руководствоваться позицией, что переход права собственности и, соответственно, реализация отходов контрагенту не происходит (письмо Минфина России от 20.02.2019 N 03-07-14/10689)).
Если же из договорных отношений будет следовать, что имеет место переход права собственности на утилизируемое имущество, операция будет признаваться реализацией, и в отношении такой облагаемой НДС операции НДС, предъявленный исполнителем, может быть принят к вычету.

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
В составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются, в частности, материальные расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ), перечисленные в ст. 254 НК РФ.
Так, на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов включаются расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов.
Исходя из этого считаем, что в рассматриваемой ситуации затраты предприятия на оплату услуг специализированной организации по утилизации отработанных (утративших потребительские свойства) люминесцентных ламп, аккумуляторов, макулатуры можно учесть при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов. Документальным подтверждением факта оказания услуг в данном случае может служить акт выполненных работ (оказанных услуг), подписанный заказчиком и исполнителем.
Сделанный нами вывод подтверждают разъяснения Минфина России (письмо от 21.08.2007 N 03-11-05/193).

Бухгалтерский учет

На основании п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).
На наш взгляд, расходы, которые несет организация в связи утилизацией отходов, не связаны непосредственно с его основной деятельностью.
Поэтому считаем, что такие расходы целесообразно учитывать в составе прочих.
Проводки в учете предприятия могут быть следующими:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 60 (76)
- учтена стоимость услуг специализированной организации (с учетом НДС (если исходить из того, что перехода права собственности (облагаемой НДС операции по реализации) при передаче отходов не возникает));
Дебет 60 (76) Кредит 50 (51)
- оплачены услуги.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: В процессе хозяйственной деятельности у Общества возникают такие отходы, как макулатура и полиэтилен. Общество заключило расходный договор с индивидуальным предпринимателем на предмет приема, транспортирования и передачи на утилизацию отходов специализированной организации. Общество не учитывает на балансе макулатуру и полиэтилен, не приходовало отходы от списания соответствующих материалов. Возникнет ли в 2019 году у Общества обязанность по исчислению и уплате НДС при передаче бумажных и картонных отходов, в том числе в ситуации, когда оно выставит счет-фактуру с указанием "Без налога (НДС)"? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.)
- Вопрос: Организация, находящаяся на общей системе налогообложения, сдала макулатуру. В счете-фактуре в графе "Налоговая ставка" организация указала, что НДС исчисляется налоговым агентом. Какой код операции необходимо указать при реализации макулатуры в книге продаж? В каком разделе декларации по НДС отразить эту операцию? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.)
- Вопрос: Какие налоговые обязанности возникают у заказчика услуг по утилизации списанной мебели, если по условиям договора полученные в ходе утилизации материалы, запчасти и иные компоненты остаются в собственности у исполнителя? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.)
- Вопрос: Организацией (ОСНО) оплачены услуги специализированной организации по сбору и обезвреживанию отработанных люминесцентных ламп, аккумуляторов, шин. Получен акт выполненных работ. Стоимость передаваемых для обезвреживания отработанных люминесцентных ламп, аккумуляторов, шин ранее была учтена в расходах, после чего данные материальные ценности учитывались за балансом. В акте стоимость услуг указана с учетом НДС, получен счет-фактура. При этом деятельность предприятия освобождена от обложения НДС на основании ст. 149 НК РФ. Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете данных расходов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2017 г.)
- Вопрос: В деятельности организации образуются самые различные отходы, например, разбитые ртутные лампы или пришедшая в негодность компьютерная техника. Обязана ли организация уплатить НДС в случае передачи права собственности на отходы при заключении договоров на транспортировку, утилизацию, обезвреживание и захоронение отходов (имеется в виду отказ заказчика от полученных продуктов переработки при передаче отходов на обезвреживание и пр.)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2018 г.)
- Вопрос: В процессе деятельности организации образуется макулатура. С ООО заключен договор безвозмездного оказания услуг по вывозу для дальнейшей обработки и передачи на утилизацию вторичного сырья. Как отразить в учете операции по данному договору? Как правильно оформить счет-фактуру? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.)
- Вопрос: Организация применяет общую систему налогообложения. Изношенные автошины сдаются на утилизацию сторонней организации. Как производится учет расходов по утилизации изношенных автошин? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2010 г.)
- Вопрос: Признаются ли в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные с оплатой услуг специализированной организации по утилизации ртутьсодержащих отходов - люминесцентных ламп? ("В курсе правового дела", N 23, декабрь 2009 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

28 декабря 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

В процессе производства товаров и услуг, выполнения работ неизбежно образование отходов. Их состав определяется видом деятельности фирмы. Правила обращения с производственными отходами определены ФЗ-89 от 24/06/98 г. Производственные отходы – это ТМЦ, полученные в процессе переработки начального сырья, утратившие свои потребительские свойства, непригодные в дальнейшем для использования по назначению. Одним из этапов обращения с ними является утилизация.

Законодательное регулирование

Основные положения и обязанности по обращению с отходами содержит ФЗ-89. Ответственность за утилизацию отходов лежит на первоначальном собственнике, на организации, где они образовались.

Отходы производства подразделяются на безвозвратные и возвратные. Первые представляют собой материалы с полностью утраченными исходными полезными свойствами. Их реализация или повторное использование невозможно. Вторые могут быть использованы в производстве, проданы для дальнейшего использования.

Безвозвратные отходы отдельно не отражаются в балансе. Это производственные (технологические) потери, норматив которых закладывается в нормы расхода сырья при расчете себестоимости готового продукта: усушка, улетучивание, угары, испарение. Согласно «Основным положениям по калькулированию себестоимости продукции» п. 27 (утв. 20/07/70 г., действующий документ), безвозвратные отходы не подлежат оценке. Это означает, что бухгалтеру не нужно определять их стоимость и формировать проводки. Можно сказать, что косвенным образом их утилизацию оплачивает сама фирма через механизм расчета издержек производства. Необходим лишь их технологический учет.

Возвратные отходы могут быть утилизированы непосредственно. ФЗ-89 определяет утилизацию отходов как их использование в производстве продукции, услуг, осуществлении работ. При этом в учетных целях отходами не признаются остатки материалов, которые сохранили все свои потребительские свойства и передаются в другие подразделения, цеха (ст. 254-6 НК РФ).

Порядок утилизации

Собственник может пойти двумя путями.

Поручить вывоз и дальнейшую утилизацию специализированной фирме. Для этого понадобятся учетные данные по объемам отходов, зафиксированные в документах. Опасные отходы (ст. 4.1 ФЗ-89) требуют наличия лицензии на утилизацию.
Самостоятельно учитывать отходы и принимать решение об их утилизации, например, о передаче отходов в производство.

ВАЖНО! Образец договора об утилизации отходов производства от КонсультантПлюс доступен по ссылке

Чтобы иметь основания для отражения утилизации в БУ и НУ, необходимо создать внутреннюю комиссию по списанию отходов. В нее включаются технические специалисты, сотрудники экономической службы, руководитель. Комиссия определяет ТМЦ, подлежащие утилизации. Решение комиссии оформляется актом.

Бухгалтерский учет

В связи с многообразием видов отходов и способов их утилизации могут применяться различные схемы проводок и учета. Остановимся на наиболее существенных моментах БУ отходов у первоначального собственника и у фирмы, работающей в сфере утилизации.

У собственника

Контроль за движением возвратных отходов и их утилизацией начинается у собственника с построения детального аналитического учета: по видам продукции, местам возникновения отходов, информации о качественном и количественном их составе. Для подсчета образовавшихся отходов используют фактические замеры, взвешивания либо применяют расчетный метод по нормам на единицу продукции.

При утилизации путем продажи возвратных отходов на сторону могут формироваться проводки:

Дт 10/6 Кт 20, 23 – оприходованы из производства отходы;
Дт 62 Кт 91/1 – зафиксирована выручка от продажи возвратных отходов;
Дт 91/НДС Кт 68/НДС – начислен налог с выручки;
Дт 91/2 Кт 10/6 – списана с/стоимость возвратных отходов;
Дт 51 Кт 62 – получена оплата;
Дт 90/9 Кт 99 – получена прибыль от продажи возвратных отходов.

Собственник может утилизировать отходы, передав их в производство внутри своей организации.
Для этого используется проводка, обратная приведенной выше: Дт 20,23 Кт 10/6 – передача отходов в производство.

В специализированной фирме

Расходы по утилизации здесь относятся к обычным видам деятельности согласно ПБУ 10/99. Расходы признаются в БУ согласно п. 18 указанного документа, в зависимости от того, применяется кассовый метод признания доходов или нет.

Если возвратные отходы приобретены для использования в собственном производстве, применяется счет 10.

Дт 10 Кт 60, 76 – оприходовано вторичное сырье от поставщика;
Дт 60, 76 Кт 50, 51 – оплата поставщику за вторичное сырье.

Если приобретение было сделано для дальнейшей перепродажи, сырье выступает как товар (41).

Пусть организация использует общую систему НО. Проводки при реализации будут такими:

Дт 62 Кт 90/1 – выручка с продажи;
Дт 90/НДС Кт 68/НДС – начислен НДС с продажи;
Дт 90/2 Кт 41 – списана с/стоимость проданных отходов;
Дт 51 Кт 62 – получены деньги за реализованное сырье;
Дт 90/9 Кт 99 – прибыль от перепродажи сырья.

Нередки случаи, когда фирма заключает с организацией, сетью торговых точек договор безвозмездной передачи отходов, мусора, например, использованной бумажной, деревянной тары в целях переработки своими силами. Условия договора могут предусматривать оплату со стороны контрагентов. В подобных случаях ключевым будет счет 98/2 – «доходы будущих периодов, безвозмездные поступления».

Дт 10, 15 Кт 98/2 – безвозмездное поступление ТМЦ, в рыночной (договорной) оценке;
Дт 20, 23 Кт 10 – сырье отправлено в переработку;
Дт 98/2 Кт 91/1 – внереализационный доход от безвозмездного поступления ТМЦ;
Дт 76 Кт 90/1, 91/1 – услуги по переработке, отражена выручка от реализации (работ);
Дт 90/НДС, 91/НДС Кт 68/НДС – начисление НДС на услуги по переработке;
Дт 50, 51 Кт 76 – оплата услуг переработки;
Дт 40, 43 Кт 20, 23 – выпуск готовой продукции, результат утилизации отходов.

Утилизация может оформляться такими первичными документами:

акт приема-передачи;
накладная на отпуск материалов на сторону;
товарная накладная;
отчет о переработке;
акт выполненных работ;
требование-накладная;
лимитно-заборная карта.

При утилизации отходов с помощью специализированной фирмы заключается договор (об утилизации, о переработке отходов).

Кстати говоря! При переработке давальческого сырья давалец является собственником образовавшихся отходов. Возвратные отходы либо уменьшают своей стоимостью стоимость исходного, переданного для переработки, сырья, либо снижают стоимость услуг переработчика.

Налоговый учет

Приведенные корреспонденции счетов показывают: операции по утилизации отходов, связанные с их реализацией, переработкой, облагаются НДС. Объектом обложения налогом на добавленную стоимость является всякая реализация, т.е. передача права собственности как возмездного, так и безвозмездного характера (ст. 146-1(1), 39-1 НК РФ). В частности, услуги по переработке отходов приравниваются к выручке от реализации работ. В ситуации, когда давалец безвозмездно передает исполнителю работ возвратные отходы, эта операция признается облагаемой НДС, как и реализация посредством уменьшения стоимости услуг на стоимость отходов. Начисление НДС на эти операции обязательно.

С текущего года операции по утилизации металлолома, макулатуры облагаются НДС (ФЗ-424 от 27/11/18 г.). Налоговым агентом здесь будет не продавец, а покупатель, т.е. сторонняя организация, специализированная фирма-переработчик. Продавец должен иметь статус плательщика НДС, а покупатель – налоговый агент может применять и общий режим, и «упрощенку», и иные спецрежимы – исчислять и перечислять налог в бюджет он все равно обязан. Агентские обязанности возложены и на тех покупателей, кто имеет освобождение от НДС (ст. 145 НК РФ). Продавец будет обязан начислить налог только в том случае, если реализует отходы физлицу или в договоре с покупателем отходов не прописал НДС, будучи его плательщиком.

В целях НУ для включения в расчеты по налогу на прибыль возвратные отходы:

оцениваются по рыночным ценам (ценам возможной реализации) при утилизации путем продажи;
по заниженной, по сравнению с исходными ТМЦ, цене, если утилизированы передачей в производство.

В последнем случае учитывается, что выход продукции будет занижен, а расход вторичного сырья – выше обычной нормы (по ст. 254-6, 40 НК РФ, письмо №03-03-06/4/49 Минфина от 26/04/10 г. и др).

Для налогоплательщика это прежде всего означает возможность уменьшить затраты по налогу на прибыль на рыночную стоимость вторичных отходов.

Безвозмездное поступление отходов — внереализационный доход. Его надо признать при списании отходов в производство для переработки.

Тезисно

Учет утилизации отходов, как бухгалтерский, так и налоговый, связан с выбором способа утилизации: утилизируются отходы на месте или передаются на сторону. Передача на сторону может иметь возмездный и безвозмездный характер. В БУ для учета применяют стандартные счета и проводки для реализации продукции и передачи ТМЦ в производство.

При безвозмездной передаче на сторону используется счет 98/2. В НУ все операции, связанные с реализацией отходов, в том числе и безвозмездной, облагаются НДС. С этого года НДС облагается также утилизация макулатуры и металлолома. Налоговым агентом выступает не продавец, а покупатель.

В целях учета налога на прибыль отходы и операции с ними оцениваются по правилам ст. 254 НК РФ.

Проблема загрязнения окружающей среды не может быть решена в рамках одной страны. Во всем мире развитию и (или) совершенствованию природоохранного законодательства, в том числе вопросам, касающимся предотвращения или сокращения образования отходов, их утилизации, переработки и обезвреживания, уделяется первостепенное внимание. Политика Европейского Союза изложена в его стратегии "Управление отходами" и воплощена в Рамочной директиве по отходам (75/442/EEC) и дополняющей ее Директиве по опасным отходам (91/689/EEC), а также в Правилах о перевозках отходов (259/93) и многочисленных специальных директивах.

Статьей 4 Директивы Совета ЕС 75/442/ЕЕС от 15 июля 1975 предусмотрено, что страны-члены ЕС должны предпринимать необходимые меры к тому, чтобы отходы утилизировались или удалялись без угрозы человеческому здоровью и без использования процессов или методов, которые могли бы нанести вред окружающей среде.

Указанной статьей также предусмотрено, что страны-члены ЕС должны принимать необходимые меры для запрета бесконтрольного удаления, уничтожения или свалки отходов. Данная задача является особо актуальной и для России, учитывая возрастающее количество хозяйствующих субъектов, объемы их производства и, как следствие, увеличение объемов отходов производства и потребления. Основными принципами экономического регулирования в области обращения с отходами являются: уменьшение количества отходов и вовлечение их в хозяйственный оборот; платность размещения отходов; экономическое стимулирование деятельности в области обращения с отходами.>

Проблема загрязнения окружающей среды в мире

Законодательное регулирование обращения с отходами в РФ

В России основными документами, определяющими правовые основы обращения с отходами, являются:

Федеральный закон от 10.01.2002 № 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Закон об охране окружающей среды);
Федеральный закон от 24.06.1998 № 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - Закон об отходах производства и потребления);
Федеральный классификационный каталог отходов, утвержденный приказом МПР России от 02.12.2002 № 786 (далее - каталог отходов);
Межгосударственный стандарт ГОСТ 30772-2001 "Ресурсосбережение. Обращение с отходами. Термины и определения" (далее - ГОСТ 30772-2001).

Различают отходы производства и отходы потребления (ГОСТ 30772-2001).

Под отходами производства понимают остатки сырья, материалов, веществ, изделий, предметов, образовавшиеся в процессе производства продукции, выполнения работ (услуг) и утратившие полностью или частично исходные потребительские свойства.

Под отходами потребления понимают остатки веществ, материалов, предметов, изделий, товаров (продукции или изделий), частично или полностью утративших свои первоначальные потребительские свойства для использования по прямому или косвенному назначению в результате физического или морального износа в процессах общественного или личного потребления (жизнедеятельности), использования или эксплуатации. Именно к отходам потребления относятся твердые, порошкообразные и пастообразные отходы (мусор, стеклобой, лом, макулатура, пищевые отходы, тряпье и др.), образующиеся в офисах, торговых предприятиях, мелких промышленных объектах, школах, больницах и других субъектах предпринимательской деятельности.

Закон об охране окружающей среды под отходами производства и потребления подразумевает остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства и потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства. Статья 51 этого закона предусматривает, что отходы производства и потребления, в том числе радиоактивные отходы, подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению, условия и способы которых должны быть безопасными для окружающей среды и регулироваться законодательством РФ.

В статье 11 Закона об отходах производства и потребления определены требования, предъявляемые к индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам при эксплуатации предприятий, зданий, строений, сооружений и иных объектов, связанной с обращением с отходами. Указанные требования условно можно разделить на две группы. Первая группа - это требования, направленные на предотвращение негативного воздействия на окружающую среду в настоящее время:

соблюдение экологических, санитарных и иных требований, установленных законодательством РФ в области охраны окружающей природной среды и здоровья человека;
предоставление необходимой информации в области обращения с отходами;
соблюдения требований предупреждения аварий, связанных с обращением с отходами, и принятие неотложных мер по их ликвидации.

Во вторую группу, по мнению автора, входят "перспективные" требования, нацеленные на улучшение экологической ситуации в будущем:

внедрение малоотходных технологий на основе новейших научно-технических достижений;
проведение мониторинга состояния окружающей природной среды на территориях объектов размещения отходов.

Во многих организациях выполнение требований Закона об отходах производства и потребления ограничивается заключением договора со специализированными организациями на оказание услуг по транспортировке отходов и их последующей утилизации. Иногда можно увидеть разработанные нормативы образования отходов и лимитов на их размещение. Некоторые организации уплачивают экологический платеж. Выполнение данных требований в большинстве случаев помогает избежать организациям и предпринимателям возможной административной ответственности.

В соответствии со статьей 8.2 КоАП РФ несоблюдение экологических и санитарно-эпидемиологических требований при сборе, складировании, использовании, сжигании, переработке, обезвреживании, транспортировке, захоронении и ином обращении с отходами производства и потребления или иными опасными веществами влечет наложение административного штрафа:

на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - от 2 000 до 5 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток;
на юридических лиц - от 10 000 до 100 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток.

В ряде случаев организации привлекались к административной ответственности по указанной статье за отсутствие нормативов образования отходов и лимитов на их размещения. Например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.09.2007 по делу № А56-19066/2006, ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2007 по делу № Ф03-А73/07-2/1441, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2007 по делу № Ф04-4092/2007 (35463-А75-19).

Обращение с опасными отходами

Безусловно, так называемые опасные отходы самые "трудные" в обращении. Согласно статье 1 Закона об отходах производства и потребления под опасными отходами понимаются отходы, которые содержат вредные вещества, обладающие опасными свойствами (токсичностью, взрывоопасностью, пожароопасностью, высокой реакционной способностью) или содержащие возбудителей инфекционных болезней. Кроме того, к опасным относятся отходы, которые могут представлять непосредственную или потенциальную опасность для окружающей природной среды и здоровья человека самостоятельно или при вступлении в контакт с другими веществами.

Согласно статье 14 Закона об отходах производства и потребления на опасные отходы должен быть составлен паспорт. Порядок организации работы по паспортизации опасных отходов определен приказом Ростехнадзора от 15.08.2007 № 570.

Опасные отходы в зависимости от степени их вредного воздействия на окружающую природную среду и здоровье человека подразделяются на классы опасности в соответствии с критериями, утвержденными приказом МПР России от 15.06.2001 № 511 (далее - приказ № 511). Различают пять классов опасности: чрезвычайно опасные (I класс), высокоопасные (II класс), умеренно опасные (III класс), малоопасные (IV класс) и практически неопасные (V класс).

В соответствии с Законом об отходах производства и потребления индивидуальные предприниматели и юридические лица, в процессе деятельности которых образуются опасные отходы, обязаны подтвердить отнесение данных отходов к конкретному классу опасности. Приказ № 511 предусматривает, что отнесение отходов к классу опасности для окружающей природной среды может осуществляться расчетным или экспериментальным путем. Порядок применения указанных методов определен разделами II и III приказа.

Особое внимание необходимо обратить на тот факт, что при отсутствии подтверждения 5-го класса опасности экспериментальным методом отход может быть отнесен к 4-му классу опасности.

Кроме того, класс опасности отходов в ряде случаев можно определить с использованием каталога отходов. Последняя тринадцатая цифра, присвоенная отходу, используется для кодирования класса опасности для окружающей природной среды: от 0 (когда класс опасности не установлен) до 5 (соответствующая V классу опасности).

Так, к I классу опасности отнесены отходы, содержащие ртуть (ртутные лампы, ртутные термометры и т. п.) К II классу опасности относятся аккумуляторы свинцовые неповрежденные с неслитым электролитом, а аккумуляторы со слитым электролитом - к III классу опасности. К V классу опасности отнесены отработанные лампы накаливания и брак, а также отходы печатной продукции.

В наиболее сложной ситуации находятся представители автотранспортных организаций, у которых образуются следующие виды отходов (помимо аккумуляторов):

свечи сжигания автомобильные - V класс опасности;
тормозные колодки - V класс опасности;
масла моторные, автомобильные, дизельные - III класс опасности;
обтирочный материал, загрязненный маслами - III и IV класс опасности в зависимости от степени содержания масел;
покрышки отработанные, в т. ч. с тканевым и металлическим кордом - IV класс опасности;
твердые отходы резины, обрезки резины - V класс опасности.

Деятельность по обращению с опасными отходами вправе осуществлять только организации, имеющие лицензию на соответствующий вид деятельности. Порядок лицензирования определен постановлением Правительства РФ от 27.08 2006 № 524 "Об утверждении положения о лицензировании деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению опасных отходов".

Следовательно, при заключении договора на оказание услуг по приему и транспортировке и последующей утилизации опасных отходов целесообразно проверить наличие у организации-исполнителя лицензии на данный вид деятельности.

Отметим, что статьей 247 УК РФ предусмотрена уголовная ответственность за производство запрещенных видов опасных отходов, их транспортировку, хранение, захоронение, использование или иное обращение радиоактивных, бактериологических, химических веществ и отходов с нарушением установленных правил, если эти деяния создали угрозу причинения существенного вреда здоровью человека или окружающей среде.

Проблемы учета отходов потребления и расходов на их утилизацию

Определяя обязанности, возлагаемые на должностных лиц организации в отношении обращения с отходами, и порядок обращения с ними, необходимо обратить внимание на ряд значимых обстоятельств, зависящих от вида осуществляемой предпринимательской деятельности, а также от количества и класса опасности отходов, образующихся в процессе производства.

Кроме того, следует учесть, что в ряде случаев отходы производства могут принести дополнительный доход, например, при сдаче во вторсырье макулатуры либо лома, содержащего черные или цветные металлы. Таким образом, в каждом конкретном случае необходимо выбрать наиболее рациональный способ обращения с отходами, как с позиции минимизации затрат по утилизации отходов производства и потребления, так и возможного привлечения к административной или уголовной ответственности.

Рассмотрим несколько вариантов.

Вариант 1

Субъект предпринимательской деятельности не осуществляет деятельности в сфере материального производства, оказывает посреднические, консультационные, юридические и иные услуги, арендует офис и количество отходов потребления незначительно.

В данном случае, наиболее просто и целесообразно в договоре аренды помещения возложить на арендодателя обязанности по техническому обслуживанию сданных в аренду помещений, в том числе замене ламп накаливания, а также вывозу мусора. Кроме того, арендодателю в договоре следует определить место для размещения арендатором возникающих в процессе производства и потребления отходов.

Таким образом, все обязанности по размещению (утилизации) отходов (мусора) в рассматриваемом случае будут возложены на арендодателя, а вознаграждение за оказываемые услуги предусмотрено в составе арендной платы. С учетом изложенного, у организации не возникает дополнительных обязанностей, а соответственно, и расходов по обращению с отходами.

Вариант 2

Организация осуществляет обслуживание используемых в предпринимательской деятельности помещений собственными силами.

В рассматриваемой ситуации организации необходимо заключить договор со специализированной фирмой на оказание услуг по вывозу и размещению отходов производства и потребления.

Расходы по оплате услуг специализированной организации, связанные с транспортировкой и утилизацией отходов, учитываются для целей налогообложения в следующем порядке.

Организации, применяющие общий налоговый режим, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов учитывают в составе материальных расходов согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 254 НК РФ. А расходы на утилизацию отходов, не отнесенные к категории опасных, могут быть учтены в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Для субъектов предпринимательской деятельности, применяющих УСН, расходы по вывозу твердых бытовых отходов учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, в соответствии с подпунктом 36 пунта 1 статьи 346.16 НК РФ.

В бухгалтерском учете указанные затраты относятся к расходам по обычным видам деятельности согласно пункту 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Вариант 3

Организация списывает товарно-материальные ценности (шины, аккумуляторы, макулатуру и т. п.) без сдачи в утиль.

В соответствии с пунктом 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н), отходы, образующиеся в подразделениях организации, собираются в установленном порядке и сдаются на склады по сдаточным накладным с указанием их наименования и количества. Порядок списания ТМЦ, сдача в утиль которых не предполагается, во многом зависит от того, как указанные ТМЦ отражены в учете организации.

Как правило, стоимость ТМЦ полностью переносится на затраты производства (издержки обращения) в момент их передачи в эксплуатацию, и следовательно, в бухучете такие ценности как инвентарные единицы не отражаются. С целью обеспечения сохранности имущества, по мнению автора, данные ТМЦ целесообразно учитывать по "нулевой" стоимости ("без стоимости") в карточках (регистрах) складского учета. Например, рассмотренный порядок логично применять в отношении автомобильных шин "летнего" и "зимнего" комплекта.

Соответственно, при передаче ТМЦ специализированной организации для вывоза и размещения (утилизации) их списание на основании накладной (акта) отражается только в данных складского учета.

В ряде случаев возникает необходимость списания ТМЦ, учтенных на счетах 10 "Материалы", 40 "Готовая продукция", 41 "Товары", стоимость которых не перенесена на затраты производства (издержки обращения). Например, при списании материалов или товаров, потерявших потребительские качества, и т. п. В этом случае списание ТМЦ отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" в корреспонденции со счетом учета ТМЦ. Для целей налогового учета расходы по списанию ТМЦ налогооблагаемую базу по прибыли не уменьшают.

Вариант 4

Организация передает в утильсырье часть отходов потребления, что позволяет получить доход.

При принятии организацией решения о сдаче лома, макулатуры, ветоши и т. п. в утиль указанные материалы приходуются на склад организации на основании акта на списание и накладной на внутреннее перемещение материальных ценностей (п. 129 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ). Стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль, ветошь и т. п. Указанное утильсырье учитывается на счете 10 "Материалы", субсчет 6 "Прочие материалы".

Поступления от продажи утильсырья на основании пункта 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" признаются операционными доходами, для учета которых Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы".

Порядок обращения с отходами определен и в НК РФ. Так, в пункте 6 статьи 254 НК РФ предусмотрено, что под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Реализация возвратных отходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признается объектом обложения НДС.

В заключение необходимо отметить, что разработанный в организации порядок учета отходов должен способствовать обеспечению контроля за их сохранностью и возможным использованием, а договор со специализированной организацией предусматривать регулярный вывоз и размещение (утилизацию) отходов.

«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины

Фото Бориса Мальцева, Клерк.Ру

Отходами производства и потребления признаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства.

Отходы могут быть безвозвратными и возвратными.

Безвозвратные отходы или технологические потери не могут быть использованы в дальнейшем в производстве или реализованы на сторону.

В данной статье рассмотрим порядок налогообложения и учета безвозвратных отходов.

Технологические потери

В частности, к технологическим потерям относятся:

потери муки при замесе теста (п. 7.2.2 Правил организации и ведения технологического процесса на хлебопекарных предприятиях, утвержденных Минсельхозпродом России 12.07.1999);
потери при передаче тепловой энергии, возникающие через теплоизоляционные конструкции теплопроводов в виде пара, конденсата, воды (п. 2 Порядка определения нормативов технологических потерь при передаче тепловой энергии, теплоносителя, утвержденного Приказом Минэнерго России от 30.12.2008 N 325).

Бухгалтерский учет

Аналогичный порядок в отношении безвозвратных отходов установлен некоторыми отраслевыми рекомендациями по учету затрат на производство (например, п. 60 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792, п. 7 Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, утвержденных Минэкономики России 16.07.1999, п. 27 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (утв. Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970)).

Таким образом, отдельный учет расходов в виде технологических потерь не ведется.

Налоговый учет

По сути, это безвозвратные отходы, возникшие из-за технологических особенностей. Они являются частью материальных расходов (Подпункт 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Технологические потери в составе расходов для целей налогообложения прибыли учитываются в составе материальных расходов. Причем отдельно от затрат на приобретение сырья и материалов.

Технологические потери списываются на расходы на основании пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ, а сырье и материалы, используемые в производстве, отражаются по пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Дата признания материальных расходов в виде технологических потерь

По нашему мнению, материальные расходы виде технологических потерь могут быть учтены как отдельный вид материальных расходов на дату фактического выявления указанных потерь.

При этом на сумму выявленных технологических потерь должны быть уменьшены материальные расходы в виде стоимости использованных в производстве материалов, признанные на дату передачи материалов в производство. Это следует из п. 5 ст. 254 НК РФ.

Документальное оформление технологических потерь

На основании абз. 2 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу абз. 3 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в т.ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая требования гл. 25 НК РФ, организация в целях подтверждения понесенных расходов, обусловленных технологическими потерями, должна иметь разработанные технологические карты (листы и т.п.), обосновывающие эти потери. Это необходимо для соблюдения требований ст. 252 НК РФ.

При этом вопрос регулирования и утверждения нормативов связан с отраслевой принадлежностью организации.

Поэтому, кроме разработки локальных документов, организации следует также учитывать и отраслевую специфику того или иного производства.

Именно исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки в организации может быть определен, например, норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида используемых в производстве сырья и материалов.

Этот норматив должен быть подтвержден соответствующими внутренними документами организации, разработанными специалистами, которые имеют определенные полномочия и контролируют технологический процесс (например, технологами производства, главными инженерами), и утвержден руководителем организации.

При отсутствии рассматриваемых документов для расчета потерь, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, могут быть использованы отраслевые нормативные акты, расчеты либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.

В Письме от 29.08.2007 N 03-03-06/1/606 Минфин России отметил, что исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщики могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данные нормативы могут быть установлены, в частности, технологическими картами, сметами технологического процесса или иными аналогичными документами, являющимися внутренними документами, не имеющими унифицированной формы, которые разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером).

В Письмах от 01.10.2009 N 03-03-06/1/634, от 05.07.2013 N 03-03-05/26008, от 31.01.2011 N 03-03-06/1/39 Минфин России подтвердил неизменность своей позиции.

Аналогичной позиции придерживаются судьи (Постановление ФАС СЗО от 02.07.2008 N А05-6193/2007).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Глава 21 НК РФ не предусматривает каких-либо налоговых последствий по НДС при возникновении технологических потерь сырья.

Пример

Для производства основной продукции организацией приобретено сырье стоимостью 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.).

Транспортно-заготовительных и иных расходов по доведению материально-производственных запасов (МПЗ) до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, организация не несет.

Сырье в полном объеме передано в производство.

В результате обработки указанного сырья образовались технологические потери в размере 1% от переданного в обработку сырья.

В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения к прямым расходам относятся все расходы, формирующие себестоимость продукции по правилам бухгалтерского учета.

Учет доходов и расходов ведется методом начисления.

В учете безвозвратные отходы (технологические потери), образующиеся в процессе обработки сырья при производстве продукции, будут отражены следующими проводками:

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

Принято к учету сырье

(236 000 - 36 000)

Отгрузочные документы поставщика,

Отражен НДС, предъявленный поставщиком сырья

В данной статье мы рассмотрим порядок принятия в учете индивидуальными предпринимателями, применяющими «упрощенку» с объектом налогообложения «доходы минус расходы», затрат, связанных с вывозом отходов производства и потребления.

Виды отходов

Отходы – это остатки продуктов или дополнительный продукт, образующиеся в процессе или по завершении определенной деятельности и не используемые в непосредственной связи с этой деятельностью. Такое определение дано в п. 3.1 «ГОСТ 30772-2001. Межгосударственный стандарт. Ресурсосбережение. Обращение с отходами. Термины и определения», введенном постановлением Госстандарта России от 28.12.2001 № 607-ст (далее – ГОСТ 30772-2001).

Различают отходы производства и отходы потребления.

Отходы производства – это остатки сырья, материалов, веществ, изделий, предметов, образовавшиеся в процессе производства продукции, выполнения работ (услуг) и утратившие полностью или частично исходные потребительские свойства. К отходам производства относят образующиеся в процессе производства попутные вещества, не находящие применения в данном производстве (п. 3.11 ГОСТа 30772-2001).

Отходы потребления – это остатки веществ, материалов, предметов, изделий, товаров (продукции или изделий), частично или полностью утративших свои первоначальные потребительские свойства для использования по прямому или косвенному назначению в результате физического или морального износа (п. 3.12 ГОСТа 30772-2001). Речь идет в основном о твердых, порошкообразных и пастообразных отходах (мусоре, стеклобое, ломе, макулатуре, пищевых отходах, тряпье и др.), образующихся в результате жизнедеятельности людей. Кстати, в последние годы к отходам потребления относят не только отходы от домовладений (их еще называют твердыми бытовыми отходами – ТБО), но и отходы, образующиеся в офисах, торговых предприятиях, мелких промышленных объектах, школах, больницах, других муниципальных учреждениях. Для указанных отходов часто используется термин «муниципальные отходы».

В свою очередь отходы производства и потребления делят на используемые и неиспользуемые.

Используемые отходы – отходы, которые используют в качестве сырья (полуфабриката) или добавки к ним для выработки вторичной продукции или топлива (п. 3.13 ГОСТа 30772-2001). В состав указанных отходов входят возвратные отходы, которые потребляются повторно без дополнительной обработки как сырье при производстве той же продукции.

Неиспользуемые отходы – отходы, которые в настоящее время не могут быть использованы либо их использование экономически, экологически и социально нецелесообразно (п. 3.14 ГОСТа 30772-2001).

Все отходы в зависимости от общих признаков делят на следующие виды: бытовые, пищевые, биологические, безопасные/опасные, химические, токсичные и т.п.

Отходы производства и отходы потребления подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению, условия и способы которых должны быть безопасными для окружающей среды и регулироваться законодательством (п. 1 ст. 51 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды»).

Обращение с отходами

Процессы обращения с отходами включают в себя следующие этапы: образование, накопление и временное хранение, первичную обработку (сортировку, дегидрацию, нейтрализацию, прессование, тарирование и др.), транспортировку, вторичную переработку (обезвреживание, модификацию, утилизацию, использование в качестве вторичного сырья), складирование, захоронение и сжигание. На это указано в п. 2.2 Санитарно-эпидемиологических правил и нормативов «Гигиенические требования к размещению и обезвреживанию отходов производства и потребления. СанПиН 2.1.7.1322-03», утвержденных постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 30.04.2003 № 80 (далее – СанПиН 2.1.7.1322-03).

Временное хранение

Допускается временное складирование отходов производства и потребления, которые не могут быть утилизированы на предприятиях (п. 2.4 СанПиН 2.1.7.1322-03).

Хранение отходов на производственной территории предназначается для их селективного сбора либо для использования в последующем технологическом процессе с целью обезвреживания, частичной или полной переработки и утилизации на вспомогательных производствах (п. 3.3 СанПиН 2.1.7.1322-03).

При временном размещении отходов следует соблюдать требования, прописанные в СанПиН 2.1.7.1322-03. В зависимости от технологической и физико-химической характеристики отходы хранят (п. 3.4 СанПиН 2.1.7.1322-03):

в производственных или вспомогательных помещениях;
в нестационарных складских сооружениях (под надувными, ажурными и навесными конструкциями);
в резервуарах, накопителях, танках и прочих наземных и заглубленных специально оборудованных емкостях;
в вагонах, цистернах, вагонетках, на платформах и прочих передвижных средствах;
на открытых, приспособленных для хранения отходов площадках.

Транспортировка и утилизация

Транспортирование отходов – это перемещение отходов с помощью транспортных средств вне границ земельного участка, находящегося в собственности юридического лица или индивидуального предпринимателя либо предоставленного им на иных правах. Данное определение содержится в абз. 17 ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» (далее – Закон № 89-ФЗ).

Транспортирование отходов, их сбор, накопление, использование, обезвреживание и размещение рассматриваются как деятельность по обращению с отходами (абз. 3 ст. 1 Закона № 89-ФЗ).

Отходы в зависимости от степени негативного воздействия на окружающую среду подразделяют на 5 классов опасности (ст. 4.1 Закона № 89-ФЗ). Федеральный классификационный каталог отходов утвержден приказом МПР РФ от 02.12.2002 № 786. При этом деятельность по обезвреживанию и размещению отходов I–IV классов опасности подлежит лицензированию (подп. 30 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»).

Обращение с каждым видом отходов производства и потребления зависит от их происхождения, агрегатного состояния, физико-химических свойств субстрата, количественного соотношения компонентов и степени опасности для здоровья населения и среды обитания человека (п. 2.3 СанПиН 2.1.7.1322-03).

Несанкционированные свалки

В настоящее время повсеместно встречаются несанкционированные свалки. Данный факт – результат неправомерных действий лиц, осуществляющих деятельность по сбору и транспортировке отходов в место их утилизации. В связи с этим были разработаны Методические рекомендации по проведению рейдовых мероприятий в целях выявления мест несанкционированного размещения твердых бытовых отходов (далее – Рекомендации). Указанные рекомендации размещены на официальном сайте Росприроднадзора ( http://rpn.gov.ru) в подразделе «Методические документы» раздела «Документы». Вопрос сбора и удаления твердых бытовых отходов также остается нерешенным, поскольку сбор отходов в сельских населенных пунктах практически не организован, вследствие чего вокруг них продолжают образовываться новые несанкционированные свалки.

Нарушение природоохранного законодательства, выразившееся в несанкционированном размещении ТБО, возможно квалифицировать по следующим составам правонарушений: ст. 8.2, ч. 2 ст. 8.6, ч. 2 ст. 8.7, ч. 2 ст. 8.12, ч. 1 ст. 8.13, ст. 8.19, ч. 2 и ч. 3 ст. 8.31, ст. 8.39 или ч. 1 ст. 8.42 КоАП РФ. На это указано в п. 3 Приложения к Рекомендациям. Материалы по факту выявленных нарушений могут быть переданы в Россельхознадзор, в органы государственного лесного надзора либо в прокуратуру. Если в процессе рейдовых мероприятий обнаружены факты хранения, захоронения или иного обращения радиоактивных, бактериологических, химических веществ и отходов с несоблюдением установленных правил и эти деяния создали угрозу причинения существенного вреда здоровью человека или окружающей среде, то это уже уголовно наказуемое преступление. Данный вывод следует из п. 5 Приложения к Рекомендациям.

Порядок принятия расходов к учету

В соответствии с подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие «упрощенку» с объектом налогообложения «доходы минус расходы», вправе уменьшить полученные доходы на расходы по вывозу твердых бытовых отходов. Указанный подпункт, судя по определению ТБО, предусмотренному ГОСТом 30772-2001, касается только расходов на вывоз отходов потребления, возникающих от домовладений. Так что учесть расходы на транспортировку ТБО вправе лица, обслуживающие домовладения.

Здесь не лишним будет напомнить, что согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При этом следует учитывать, что в соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. они должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Если же говорить о вывозе мусора и отходов производства, то тут не все так однозначно.

Уже давно (еще до введения в 2008 году подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) чиновники утверждают, что расходы по оплате услуг организаций по вывозу мусора и услуг по уборке территории не могут быть учтены при налогообложении. Такой вывод содержится в следующих письмах Минфина России: от 09.04.2007 № 03-11-04/2/95, от 10.01.2006 № 03-11-04/2/1 и от 16.08.2005 № 03-11-04/2/49.

По нашему мнению, здесь есть некоторая нелогичность. К примеру, в том же письме финансистов от 16.08.2005 № 03-11-04/2/49 сказано, что согласно подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ расходы по оплате услуг городского центра дезинфекции относятся к расходам по техническому обслуживанию основных средств. Поэтому такие затраты на основании подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ могут быть учтены в составе материальных расходов. Обычному человеку, далекому от разъяснений Минфина, понять, чем в налоговом учете при УСН различаются услуги дезинфекции от услуг транспортировки мусора, практически невозможно.

Тем не менее не все так безнадежно. Дело в том, что арбитры не раз подтверждали правомерность учета затрат на вывоз мусора и твердых бытовых отходов, объясняя это тем, что указанные расходы связаны с производственной деятельностью. Ведь обязательный сбор и вывоз отходов производства и потребления предусмотрены п. 1 ст. 22 Федерального закона от 30.03.1999 № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» (далее – Закон № 52-ФЗ).

Суды установили, что затраты на оплату услуг по вывозу твердых бытовых отходов были обоснованно включены в расходы по УСН. Ведь обязательный сбор и вывоз мусора и бытовых отходов предусмотрен Законом № 52-ФЗ. При этом согласно подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями.

Данный вывод содержится в следующих постановлениях ФАС: Уральского округа от 02.06.2009 № Ф09-3456/09-С2, СевероКавказского округа от 10.11.2008 № Ф08-6700/2008, Поволжского округа от 17.10.2006 по делу № А65-2926/2006-СА2-9, ВосточноСибирского округа от 15.01.2007 № А19-14377/06-40-Ф02-7162/06-С1.

Кстати, кроме твердых отходов, могут образоваться еще жидкие производственные отходы. По нашему мнению, транспортировку жидких отходов также можно отнести к услугам производственного характера, которые отражают в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как материальные расходы. Ведь обязанность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению производственных отходов всех видов предусмотрена в ст. 22 Закона № 52-ФЗ. Сразу скажем, что налоговикам данный вид расходов вряд ли понравится.

Исходя из абз. 3 ст. 1 Закона № 89-ФЗ под обращением с отходами понимается деятельность по сбору, накоплению, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов. Между тем, согласно подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, на ЕНВД переводится, в частности, предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Поэтому если индивидуальный предприниматель оказывает услуги по вывозу ТБО в рамках отдельно заключенных договоров на оказание транспортных услуг и при этом никакой иной деятельности в сфере обращения с отходами не осуществляет, то указанная деятельность может быть переведена на ЕНВД. Данный вывод прозвучал в письмах Минфина РФ от 29.12.2011 № 03-11-06/2/187 и от 31.03.2011 № 03-11-11/78. В свою очередь если предпринимательская деятельность по транспортировке ТБО является составной частью деятельности в сфере обращения с отходами, то налогообложение производится в соответствии с УСН или ОСН (письма Минфина РФ от 12.08.2011 № 03-11-11/206 и от 17.09.2010 № 03-11-11/245).

Обращаем ваше внимание, что ранее чиновники утверждали: вывоз отходов в места утилизации относится к деятельности, связанной с обращением с отходами, а не к оказанию услуг по перевозке грузов. На это указано в письмах Минфина РФ от 16.06.2009 № 03-11-06/3/166, от 11.02.2009 № 03-11-11/19 и от 10.02.2009 № 03-11-09/43.

Также смотрите статью «ЕНВД: автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов» на стр. 30 журнала № 8’ 2010

Читайте также: