Аудит расчетов по налогам и сборам типичные ошибки

Опубликовано: 14.05.2024

Автор: Пользователь скрыл имя, 18 Ноября 2011 в 19:09, реферат

Описание работы

Работа содержит 1 файл

осн часть.docx

Взимание налогов – древнейшая функция и одно из основных условий существования государства, развития общества на пути к экономическому и социальному процветанию. Как известно, налоги появились с разделением общества на классы и возникновением государственности, как взносы граждан, необходимые для содержания публичной власти. В истории развития общества еще ни одно государство не смогло обойтись без налогов, поскольку для выполнения своих функций по удовлетворению коллективных потребностей ему требуется определенная сумма денежных средств, которые могут быть собраны только посредством налогов. Исходя из этого минимальный размер налогового бремени определяется, суммой расходов государства на исполнение минимума его функций: управление, оборона, суд, охрана порядка, - чем больше функций возложено на государство, тем больше оно должно собирать налогов.

Актуальность данной темы заключается в том, что в условиях рыночных отношений и особенно в переходный к рынку период налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики. От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства. Именно налоговая система на сегодняшний день оказалась, пожалуй, главным предметом дискуссий о путях и методах реформирования, равно как и острой критики.

1 Экономическая сущность налогообложения, функции, классификация и система налогов и сборов в России, субъекты налоговых отношений

В настоящее время налоги являются неотъемлемой частью финансовых систем практически всех государств мира. Появление и развитие налогов уходит своими истоками в глубокую древность. Считается, что своему зарождению налоги обязаны появлению такого феномена общественной жизни как государство. Именно с ним, с его развитием и трансформацией многие мыслители связывали и связывают появлением такой важной экономической категории как "налогообложение", главной функцией которого изначально являлось обеспечение государства необходимыми ресурсами.

В настоящее время в экономической науке существуют различные взгляды на место и роль государства в экономике.

Налог ― это форма отчуждения ресурсов физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти.

Налог ― обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 части I НК РФ).

В настоящее время в налоговой системе Российской Федерации предусмотрена также такая экономическая категория как "сбор". Основным отличием сбора от налога является то, что налог взимается на основе принципа индивидуальной безвозмездности, в то время как уплата сбора предполагает при определенных условиях некоторую возмездность.

Сбор ― обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (ст. 8 части I НК РФ).

Перечни налогов и сборов установлены Законом РФ "Об основах налоговой системы". В состав федеральных налогов и сборов входят:

- налог на добавленную стоимость;

- налог на доходы физических лиц;

- налог на прибыль организаций;

- налог с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения;

- налог на игорный бизнес;

- плата за пользование водными объектами и другие

Федеральные налоги устанавливаются законодательными актами РФ и взимаются на всей ее территории.

В состав региональных налогов и сборов входят:

-налог на имущество организаций;

-налог на недвижимость;

-региональные лицензионные сборы.

К местным налогам и сборам относятся:

- налог на имущество физических лиц;

- налог на рекламу;

- лицензионный сбор за право торговли вино - водочными изделиями;

- сбор за открытие игорного бизнеса и другие.

Целями введения некоторых налогов могут являться не только фискальные цели, заключающиеся в обеспечении формирования доходов бюджетов, но и цели государственного регулирования экономикой.

В условиях рыночной экономики у государства остается меньше возможностей влиять на развитие тех или иных процессов в обществе путем прямых предписаний, запретов и т.п. Такое влияние все больше приобретает характер косвенного и осуществляется посредством налогообложения. При этом преследуются экономические и социальные цели. Все это предопределяет практическую реализацию в рыночной экономике нескольких функций налогов.

Функция налога ― это проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств. В экономической теории выделяют как функции отдельного налога, так и функции налоговой системы в целом.

Формирование доходной части государственного бюджета на основе стабильного и централизованного взимания налогов превращает само государство в крупнейшего экономического субъекта.

2 Организация аудита расчетов по налогам и сборам

2.1 Нормативные документы, регулирующие аудит

При аудите необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:

Конституция Российской Федермции, ст 57.
Гражданский кодекс Российской Федерации, ч.1 и 2.
Налоговый кодекс Российской Федерации, ч.1 и 2.
Федеральный закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ».
Федеральный закон от 21.11.96г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
«Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утв. приказом Минфина России от 29.07.98г. №43н (с последующими изменениями).
«План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению», утв. приказом Минфина России от 31.10.00г. №94н.
Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утв. приказом МНС РФ от 29.12.00г. №БГ-3-07/465.
Федеральный закон от 15.12.01г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
Федеральный закон от 02.04.93г. №4741 «О медицинском страховании граждан Российской Федерации».
Федеральный закон от 11.02.02г. №17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год».

2.2 Источники информации

Источниками информации по аудиту начисления и уплаты налогов при расчете с физическими лицами являются документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные документы, регистры бухгалтерского учета и отчетность. В качестве первичных документов преимущественно используются унифицированные формы первичной документации, разработанные НИИ статинформом Госкомстата России. Ведение первичного учета по унифицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава используются следующие формы:

* Приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. №Т-1) – составляется на каждого члена трудового коллектива работником отдела кадров или лицом, ответственным за прием работников. В нем указывается разряд работника, его оклад, испытательный срок. После этого приказ визируется в соответствующей службе с целью подтверждения оклада и его соответствия штатному расписанию и подписывается руководителем организации. С приказом знакомят вновь принятого работника под его расписку.

* Личная карточка (ф. №Т-2) – заполняется на каждого работника в одном экземпляре. В ее разделах содержатся общие сведения о работнике (фамилия, имя, отчество, дата и место рождения, образование и др.), сведения о воинском учете, назначении и перемещении, повышении квалификации, переподготовке, отпуске, аттестации и дополнительные сведения.

* Приказ (распоряжение) о переводе на другую работу (ф. №Т-5) – составляется в двух экземплярах в отделе кадров при оформлении перевода работника из одного подразделения в другое. Один экземпляр остается в отделе кадров, второй передается в бухгалтерию. Приказ визируется руководителями соответствующих структурных подразделений и подписывается руководителем организации.

* Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. №Т-6) – применяется для оформления ежегодного отпуска и отпусков других видов. Содержит все необходимые сведения для расчета отпускных сумм и удержаний.

* Приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф. №Т-8) – составляется в двух экземплярах в отделе кадров и подписывается руководителем подразделения организации и ее руководителем. В нем указывают причину и основание увольнения.

По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда применяются: табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. № Т-12), табель учета использования рабочего времени (ф. №Т-13). Необходимо отметить, что табельный учет охватывает всех работников организации. Каждому из них присваивается определенный табельный номер, который указывается во всех документах по учету труда и заработной платы. Сущность табельного учета заключается в ежедневной регистрации явки работников на работу, ухода с работы, всех случаев опозданий и неявок с указанием их причины, а также часов простоя и часов сверхурочной работы.

Для учета выработки и сдельной заработной платы применяются следующие первичные документы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы.

Независимо от формы первичные документы содержат в себе, как правило, следующие реквизиты (показатели): место работы (цех, участок, отделение); время работы (дата); наименование и разряд работы (операции); количество и качество работы; фамилии, инициалы, табельные номера и разряды рабочих; норы времени и расценки за единицу работы; сумму заработной платы рабочих; шифры учета затрат, на которые относится начисленная заработная плата; количество нормо-часов по выполненной работе.

По учету расчетов с персоналом по оплате труда применяются расчетно- платежная ведомость (ф. № Т-49), расчетная ведомость (ф. № Т-51), платежная ведомость (ф. №Т-3) и лицевой счет (ф. № Т-54). В расчетной ведомости содержатся все расчеты по определению сумм заработной платы, подлежащих выплате работникам. Платежную ведомость используют лишь для выплаты заработной платы. В ней указывают фамилии и инициалы работников, их табельные номера, суммы к выдаче и расписку в получении заработной платы. Расчетно-платежные ведомости или замещающие их расчетные и платежные ведомости применяют для расчетов с работниками за целый месяц. Лицевые счета представляют собой документы, на лицевой стороне которых записываются необходимые сведения о работнике (семейное положение, разряд, оклад, стаж работы, время поступления на работу и др.), а на обратной стороне – все виды начислений и удержаний из заработной платы за каждый месяц. По эти данным легко рассчитать средний заработок за любой период.

К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера № 8 и № 10 (при журнально-ордерной форме учета), Главная книга, баланс (ф. № 1).

Аудиторская проверка расчетов с бюджетом

Выполненная работа

Аудиторская проверка налоговых обязательств заключалась в проверке соблюдения норм, установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и другими нормативными актами в области налогообложения. Она обеспечивает достаточную степень уверенности в том, что:

налоговые обязательства исчислены своевременно и корректно отражены в налоговой отчетности;
исчисленные налоговые обязательства корректно отражены в бухгалтерской отчетности;
отсутствуют дополнительные существенные налоговые обязательства, связанные с нарушением налогового законодательства и иных нормативных документов в области налогообложения, не отраженные в бухгалтерской отчетности;
организация и состояние налогового учета, а также существующие контрольные процедуры обеспечивают своевременное и правильное исчисление и уплату налогов и сборов в соответствии с законодательством о налогах и сборах Российской Федерации и другими нормативными документами в области налогообложения.

Проверка налоговых обязательств проводилась с учетом уровня существенности, определенного для проверки такого рода обязательств.

Аудиторская проверка охватывала обязательства по всем налогам и сборам, которые могут оказывать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность, при этом особое внимание было уделено проверке налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество.

Проводимая нами аудиторская проверка налоговых обязательств включала:

проверку своевременности и полноты отражения налоговых обязательств в бухгалтерском учете и отчетности, включая наличие сверок с налоговыми органами на отчетные даты;
анализ актов проверок налоговых и иных контролирующих органов на предмет обоснованности претензий этих органов;
проверку правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе по месту нахождения обособленных подразделений;
проверку соблюдения условий и графика реструктуризации налоговых обязательств;
проверку правильности применения налоговых льгот и ставок по налогам.

Проводимый нами аудит обязательств по наиболее существенным налогам включал следующие проверки:

налог на прибыль — проверка своевременности и полноты отражения выручки от реализации товаров, работ, услуг в целях исчисления налога на прибыль (в том числе выручки, а также выручки от реализации амортизируемого имущества, незавершенного строительства, товарно-материальных ценностей и иного имущества); своевременности и полноты отражения внереализационных доходов в целях исчисления налога на прибыль; полноты и своевременности отражения, документального подтверждения и экономической обоснованности расходов по производству и реализации и внереализационных расходов; соблюдения правил налогового учета в отношении расходов по производству и реализации, включая материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на ремонт основных средств, расходы на НИОКР, расходы на страхование имущества, иных нормируемых расходов; соблюдения правил налогового учета внереализационных доходов и расходов, включая отражение в налоговом учете резерва по сомнительным долгам, процентов по кредитам, займам, векселям и другим долговым обязательствам, операций по договору простого товарищества; соблюдения правил налогового учета амортизируемого имущества, включая правильность зачисления объектов в состав амортизируемого имущества и в амортизационные группы, правильность определения первоначальной стоимости, расчета норм амортизации, применения методов амортизации и расчета сумм амортизации, налогового учета реализации, ликвидации и иного выбытия объектов амортизируемого имущества; правильности ведения налогового учета операций с ценными бумагами, в том числе с векселями; правильности ведения налогового учета обслуживающих производств и хозяйств;
НДС — проверка полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете сумм НДС, исчисленных с налогооблагаемой базы, сумм НДС, предъявленных поставщиками и подрядчиками, сумм НДС, подлежащих вычету; сверки книги покупок и книги продаж с регистрами бухгалтерского учета и декларациями по НДС; правильности исчисления НДС по операциям, связанным с реализацией товаров, работ, услуг, и по иным операциям, являющимся объектом обложения НДС; своевременности и обоснованности предъявления НДС к вычету; правильности предъявления к вычету НДС по экспортным операциям, включая проверку документального подтверждения и методики расчета НДС, подлежащего вычету; правильности исчисления и предъявления к вычету НДС по отдельным операциям, включая НДС по капитальному строительству подрядным и хозяйственным способом, НДС по приобретаемым основным средствам, НДС при передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд и другим операциям; выборочную проверку правильности оформления счетов-фактур по приобретенным товарно-материальным ценностям;
налог на имущество — сверку стоимости имущества, включаемой в расчет налоговой базы, с данными бухгалтерского учета и отчетности; проверку правильности исчисления налоговой базы (среднегодовой стоимости); правильности, полноты и своевременности включения в расчет налоговой базы имущества, находящегося в совместной деятельности; правильности включения в расчет налоговой базы стоимости объектов незавершенного капитального строительства; правильности применения льгот по налогу.

Проводившаяся нами аудиторская проверка включала такие процедуры по проверке правильности исчисления всех иных налогов, величина обязательств по которым может оказать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность.

В ходе аудита, таким образом, были проанализированы:

порядок определения налогооблагаемой базы по отдельным, наиболее важным налогам;
применение налоговых ставок;
применение льгот при расчете и уплате налогов;
начисление, полнота и своевременность перечисления налоговых платежей;
составление налоговой отчетности.

Выводы и предложения

В ходе проверки нами не обнаружены факты, свидетельствующие о несоответствии оформления учредительных документов законодательству. Вместе с тем обращаем внимание на следующие факты, которые хотя и являются нарушениями установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности, но в силу своего характера и величины не оказывают существенного влияния на бухгалтерскую отчетность предприятия за __ год.

Далее на основе сделанных выводов вносятся конкретные предложения о внесении изменений в бухгалтерский учет и отчетность.

«Клерк» Рубрика Обзоры для бухгалтера

1. Займы выданные

краткосрочные и долгосрочные;
процентные и беспроцентные;
выданные сотрудникам или третьим лицам (организациям, индивидуальным предприятиям и так далее).

Все выданные процентные займы являются финансовыми вложениями Организации и должны учитываться на счете 58.3 «Предоставленные займы». В отчётности не погашенная сумма процентного займа отражается по строкам 1150 «Финансовые вложения» или 1240 «Финансовые вложения» в зависимости от срока, оставшегося до погашения суммы долга на отчётную дату.

Все выданные беспроцентные займы учитываться на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», при выдаче беспроцентного займа сотруднику организации на счете 73 «Расчеты с сотрудниками по прочим операциям». В отчётности не погашенная сумма процентного займа отражается по строкам 1170 «Прочие внеоборотные активы» или 1230 «Дебиторская задолженность» в зависимости от срока, оставшегося до погашения суммы долга на отчётную дату.

Проценты по выданным займам учитываются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», при выдаче займа сотруднику организации на счете 73 «Расчеты с сотрудниками по прочим операциям».

2. Свернутое отражение дебиторской и кредиторской задолженности

Дебиторская и кредиторская задолженность должна быть сформирована как минимум по каждому договору с контрагентом. В случаях, если условиями договора прямо указана невозможность зачета авансов и исполнения обязательства, тогда в рамках этого договора может существовать как дебиторская, так и кредиторская задолженность.

Таким образом, в бухгалтерском балансе дебиторская и кредиторская задолженность должна быть отражена в разрезе расчетных счетов, субсчетов, субконто «Контрагенты», субконто «Договоры».

3. Отражение в бухгалтерской (финансовой) отчётности дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с ИФНС

В связи с этим инвентаризацию расчетов с бюджетом необходимо проводить на основании справок, выданных налоговым органом (форма справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам, процентам организаций и индивидуальных предпринимателей приведена в Приложении 1 к Приказу ФНС России от 05.06.2015 N ММВ-7-17/227@).

4. Резервы по сомнительным долгам

является просроченной по условиям договоров;
без движения более трех лет;
контрагента, который исключен из ЕГРЮЛ.

По просроченной дебиторской задолженности Организация обязана в бухгалтерском учете создать резерв по сомнительным долгам (п. 70 Положения по бухучету № 34н). Критерии признания дебиторской задолженности просроченной организация определяет самостоятельно, закрепив их в учетной политике.

Дебиторскую задолженность по контрагенту, исключенному из ЕГРЮЛ необходимо списать на прочие расходы на основании акта инвентаризации и приказа руководителя.

В налоговом учете создание резервов не является обязанностью Организации. В случае, если Организация примет решение о формировании резерва по сомнительным долгам, то сомнительным может быть признан только долг по оплате товаров, работ, услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ) с просрочкой 45 и более дней.

5. Резервы на отпуска

В налоговом учете формирование резерва на оплату отпусков является правом, а не обязанностью организации (п. 1 ст. 324.1 НК РФ). Формирование резерва позволяет Организации равномерно в течение всего налогового периода списывать расходы на оплату отпускных своим работникам, то есть часть отпускных может быть учтена в целях налогообложения прежде, чем их фактическая выплата.

В бухгалтерской (финансовой) отчётности сумма сформированного резерва на отпуска указывается в строке 1540 «Оценочные обязательства».

6. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

организаций, применяющих специальные режимы налогообложения и не являющимися в связи с этим плательщиками налога на прибыль;
кредитных организаций;
государственных (муниципальных) учреждений;
всех малых предприятий, кроме перечисленных в ч. 5 ст. 6 Закона N 402-ФЗ в случае прямого закрепления в своей учетной политике положения о неприменении ПБУ 18/02.

Таким образом, малое предприятие, бухгалтерская (финансовая) отчётность которого подлежит обязательному аудиту, обязана применять ПБУ 18/02.

7. Отражение в отчётности процентов к уплате по полученным кредитам и займам

При наличии в организации долгосрочных кредитов и займов информация о сумме основного долга и процентах (срок уплаты которых превышает 12 месяцев после отчетной даты) отражается по строке 1410 «Заемные средства». В случае, если проценты по долгосрочным кредитам и займам являются краткосрочным обязательством организации, то информация о них отражается по строке 1510 «Заемные средства» (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).

Причитающиеся на отчетную дату к уплате проценты по долгосрочным кредитам и займам, отражаемые в бухгалтерском балансе как краткосрочные обязательства, должны быть обособлены от данных о краткосрочных кредитах и займах (Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).

Если срок погашения заемных средств, ранее представленных в бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев, указанные обязательства представляются как краткосрочные (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).

8. Забалансовый учет

Ведение забалансового учета дает информацию о наличии у Организации имущества, которое:

принадлежит Организации на праве собственности, но согласно методики бухгалтерского учета единовременно списано на затраты;
не принадлежит Организации на праве собственности, но фактически находится у Организации.

Правила инвентаризации активов и обязательств распространяются и на забалансовые счета.

Информация, отраженная на забалансовых счетах является основной для раскрытия информации обязательной к раскрытию пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, согласно п. 27 ПБУ 4/99.

Кодексом об административных правонарушениях предусмотрена административная ответственность за искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10% (ст. 15.11 КоАП РФ).

9. Кто должен подписывать бухгалтерскую (финансовую) отчётность

Какие-либо иные требования в отношении подписания бухгалтерской отчетности Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ не установлены.

Приказом Минфина РФ от 06.04.2015 N 57н из форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н, исключена подпись главного бухгалтера. Вместе с тем в иные нормативные правовые акты изменения, касающиеся вопросов подписания бухгалтерской отчетности, не вносились.

Согласно разъяснениям Минфина РФ (Информационное сообщение от 19.05.2015) полномочия по подписанию бухгалтерской отчетности устанавливаются учредительными документами экономического субъекта или решениями соответствующих органов управления экономическим субъектом. В частности, наряду с руководителем организации бухгалтерская отчетность может подписываться главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

В связи с изложенным, бухгалтерская (финансовая) отчетность (в том числе бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, приложения и пояснения к ним) должна быть подписана либо:

1. только руководителем Организации. Руководитель вправе передать на основе доверенности свои полномочия на подписание бухгалтерской отчетности (если иное не предусмотрено уставом организации) без сообщения об этом органам управления организации (Письмо ФНС России от 26.06.2013 N ЕД-4-3/11569).

2. и руководителем Организации и лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. При этом в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности организации необходимо предусмотреть соответствующее место для дополнительной подписи.

10. Внесение изменений в бухгалтерскую (финансовую) отчётность после ее утверждения при обнаружении существенной ошибки предшествующих периодов

ООО — не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года.
АО — не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания отчетного года.

Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год.

При этом утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности.

В 2018 году, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом доначислен налог на прибыль за 2015 год вследствие неправомерного включения в состав расходов 2015 года затрат на капитальный ремонт, относящихся к 2016 году. Кроме того, наложен штраф за несвоевременную уплату налога и начислены пени на образовавшуюся недоимку. Как в 2018 году в бухгалтерском учете организации отразить операции по налогу на прибыль, относящиеся к 2015 и 2016 годам согласно решению по проверке?

При отражении в бухгалтерском учете доначислений налогов, штрафа и пени датой обнаружения ошибки будет считаться дата вступления в силу решения налогового органа по проверке, на которую необходимо осуществить все исправительные проводки. Данный документ будет служить основанием для внесения исправлений в учет (статья 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

В бухгалтерском учете начисленные пени и штрафы по налогу на прибыль на дату вступления в силу решения по проверке отражаются записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов, Приложение к Письму Минфина России от 28.12.2016 № 07-04-09/78875).

На порядок отражения записей по счетам бухгалтерского учета, в части отражения суммы налога на прибыль будет влиять также то, насколько существенна допущенная ошибка.

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период.

Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденного Приказом Минфина РФ от 28.06.2010 № 63н).

Критерии, по которым устанавливается уровень существенности, экономическим субъектом закрепляются в его учетной политике.

Если ошибка несущественная, то исправительные записи будут следующие (п. 14 ПБУ 22/2010):

Дебет 99 Кредит 68 субсчет по налогу на прибыль — доначислена сумма налога на прибыль за 2015 год, признаваемая несущественной.

При доначислении налога на прибыль, величина которого существенна, используется счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (п.9 ПБУ 22/2010).

Исправительные записи в бухгалтерском учете будут следующие:

Дебет 84 Кредит 68 субсчет по налогу на прибыль — доначислена сумма налога на прибыль за 2015 год, признаваемая существенной.

Кроме того, необходим также ретроспективный пересчет ошибочных показателей бухгалтерской отчетности за прошлые годы (п. 9 ПБУ 22/2010).

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).

В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

Так как ошибка относится к 2015 году, то в годовой отчетности за 2018 год показатель чистой прибыли за 2016 год должен быть приведен с учетом выявленной ошибки по налогу на прибыль за 2015 год.

Если организация имеет обоснования для включения расходов по ремонту, фактически произведенных в 2015 году, в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли в 2016 году, в таком случае организации необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2016 год (статья 81 НК РФ).

Исправления в бухгалтерском учете так же будут проведены в 2018 году на дату обнаружения ошибки. Отражение исправлений в бухгалтерском учете будет зависеть от существенности допущенной ошибки.

Если ошибка несущественна, то уменьшенный налог на прибыль за 2016 год отражается в учете записью: Д68 субсчет налог на прибыль К99 субсчет по налогу на прибыль (уменьшен налог на прибыль в связи с завышением налога в 2016 году).

Если ошибка существенная, то уменьшение налога на прибыль за 2016 год будет отражаться проводкой Д68 субсчет налог на прибыль К84 (уменьшен налог на прибыль в связи с завышением налога в 2016 году).

Исходя из вышеизложенного следует, что если организация, будет отражать исправления по налогу на прибыль за 2015 год (увеличивать сумму налога на прибыль) и одновременно отражать исправления по налогу на прибыль за 2016 год (уменьшать сумму налога на прибыль), то на соответствующие показатели отчетности за 2018 год указанные исправительные записи не повлияют, как не повлияют и на показатель чистой прибыли и величину дебиторской/кредиторской задолженности за 2016 год, отражаемые в отчетности 2018 года.

В отчете о финансовых результатах за 2018 год суммы начисленных пеней и штрафа по налогу на прибыль отражаются по строке 2460 «Прочее» (п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина ПФ от 29.07.1998 № 34н, Инструкция по применению Плана счетов) Если ошибка признана не существенной (доначисление налога за 2015 год отражено записью Д 99 К 68 субсчет по налогу на прибыль) и исправления в декларацию за 2016 год не внесены, то в отчете о финансовых результатах за 2018 год сумма доначисленного налога так же войдет в показатель строки 2460 «Прочее». (п. 22 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н).

Если организацией отражены исправления по налогу на прибыль за 2015 год (увеличена сумма налога на прибыль) и одновременно отражены исправления по налогу на прибыль за 2016 год (уменьшена сумма налога на прибыль), то в отчете о финансовых результатах в составе показателя строки 2460 «Прочее» отражаются только пени и штрафы по налогу на прибыль.

ОШИБКИ, СВЯЗАННЫЕ С НЕВЕРНЫМ ФОРМИРОВАНИЕМ ПОКАЗАТЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЁТНОСТИ

Отражение авансов, связанных с приобретением основных средств, в составе дебиторской задолженности в разделе 2 «Оборотные активы» бухгалтерского баланса

Очень часто выданные поставщикам и подрядчикам авансы, связанные с приобретением основных средств или со строительством, отражаются организацией в составе дебиторской задолженности в разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.

Действующие нормы ПБУ не содержат прямого указания, которое бы чётко разграничивало обычную дебиторскую задолженность, связанную с основной деятельностью, и выданные авансы, связанные с приобретением внеоборотных активов.

Согласно действующим нормам законодательства 1 , если срок обращения (погашения) по активам и обязательствам не более 12 месяцев после отчётной даты, то такие активы и обязательства представляются как краткосрочные. Все остальные будут относиться к долгосрочным.

При этом, по мнению Минфина РФ 2 , авансы и предварительные оплаты, связанные с приобретением объектов основных средств, погашение стоимости которых осуществляется в сроки, превышающие 12 месяцев, отражаются в бухгалтерском балансе в разделе 1 «Внеоборотные активы» независимо от сроков погашения контрагентами обязательств по выданным им авансам (предварительной оплате).

Эта позиция Минфина РФ не является новой или революционной, скорее, хорошо забытой старой. Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчётности, утверждённой Приказом Минфина РФ от 12.11.1996 № 97 (действовала до 01.01.2000 г.), прямо предписывалось выданные авансы, связанные с капитальными вложениями, отражать в составе незавершённого строительства.

Заметим, что такое разделение авансов в отчётности представляется логичным, поскольку пользователь отчётности должен понимать, что их ликвидность различна, как и сама суть. В отличие от обычной дебиторской задолженности, когда мы ждём поступления денег от покупателей, в ситуации с выданными авансами мы рассчитываем на выполнение строительных работ, поставку оборудования, то есть приобретаем внеоборотные активы.
Следует отметить, что такой порядок формирования статьёй баланса соответствует международным стандартам финансовой отчётности.

Отражение в составе финансовых вложений беспроцентных займов

Нередко суммы выданных беспроцентных займов отражаются организацией в составе финансовых вложений, поскольку в ПБУ 19/02 3 выданные займы упомянуты в качестве примера финансовых вложений. Однако при этом следует помнить, что одним из основных критериев признания актива в качестве финансового вложения является способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

Понятно, что беспроцентный заём дохода в таком виде не приносит и, по сути, представляет собой дебиторскую задолженность, следовательно, подлежит отражению по соответствующей статье баланса.

Нарушение сопоставимости информации за предыдущий и отчётный периоды

Отметим, что перенос показателей баланса не требует каких-либо записей по счетам бухгалтерского учёта. Однако информацию об этом факте нужно раскрыть в пояснениях, поскольку остатки за прошлогодний период, указанные в текущем балансе, будут отличаться от данных отчётности, составленной за прошлый год.

Развёрнутое отражение курсовых разниц в составе доходов и расходов в отчёте о финансовых результатах

Традиционно принято отражать курсовые разницы, связанные с переоценкой активов и обязательств, в полном объёме в составе прочих доходов и расходов отчёта о финансовых результатах, ссылаясь на норму законодательства 4 , согласно которой в бухгалтерской отчётности не допускается зачёт между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачёт предусмотрен правилами, установленными нормативными актами.

Однако свёрнутое отражение итогового результата колебаний курса иностранной валюты при переоценке активов и обязательств не является результатом взаимозачёта статей отчётности. Мы таким образом просто не показываем доходы и расходы, полученные за промежуточные периоды, а отражаем результат колебания курсов валют, полученный на отчётную дату.

По большому счёту развёрнутое отражение доходов и расходов от промежуточной переоценки активов и обязательств не имеет экономического смысла. Кроме того, в условиях колебания курса валюты доходы и расходы будут разниться в зависимости от того, как часто организация проводит переоценку: ежемесячно, ежеквартально или по мере изменения курса (например, при пересчёте стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах).

Отсутствие необходимой информации в пояснениях к бухгалтерской отчётности

Практически все действующие ПБУ содержат указания на раскрытие информации о фактах, подлежащих отражению в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах. Однако нередко на практике текстовые пояснения укладываются у организации в одну - две страницы.

Отметим, что очень часто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах не указано, что бухгалтерская отчётность сформирована организацией исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учёта и отчётности (кроме случаев, когда организация допустила при формировании бухгалтерской отчётности отступления от этих правил) 5 .

Часто также отсутствует информация о принятых при формировании учётной политики способах ведения бухгалтерского учёта, существенно влияющих на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчётности 6 .

Мало внимания уделяется организациями раскрытию информации о связанных сторонах 7 , о событиях после отчётной даты 8 , условных обязательствах 9 .

Настоятельно рекомендуем перелистать ПБУ и проверить, вся ли необходимая информация нашла отражение в ваших пояснениях.

ОШИБКИ, СВЯЗАННЫЕ С НЕДОСТАТКАМИ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ

Отражение в составе дебиторской задолженности сомнительных и нереальных ко взысканию долгов

То обстоятельство, что резервы сомнительных долгов должны создаваться, уже ни у кого не вызывает сопротивления. Понятно, что если в состав статьи «Дебиторская задолженность» бухгалтерского баланса включена сумма долга, которая вряд ли будет погашена, то это приводит к искажению финансового результата и завышению показателя нераспределённой прибыли.

Однако вместе с тем случается, что организации не проводят инвентаризацию расчётов перед составлением годовой отчётности или проводят её формально, в результате чего в составе дебиторской задолженности в балансе числятся долги сомнительные или вообще нереальные ко взысканию (истёк срок исковой давности, контрагент давно ликвидировался и т. п.).

Отражение в составе материально-производственных запасов неиспользуемых длительное время материалов, потерявших первоначальные свойства

Данное нарушение также связано с формальным подходом к проведению инвентаризации, в результате чего в учёте и отчётности организации оказывается завышенной стоимость материально-производственных запасов. Здесь речь идёт не о тех запасах, которых фактически нет в наличии, но они числятся в учёте, поскольку, например, где-то затерялись и не дошли до бухгалтерии документы на отгрузку (такое тоже бывает). Мы говорим о материалах, которые есть на складе, но не используются годами и вряд ли уже будут использованы в своём качестве.

ПБУ 5/01 10 предписывает материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли своё первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражать в бухгалтерском балансе на конец отчётного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счёт финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Имеют место ситуации, когда организацией не отражается своевременно зачёт полученного ранее аванса в счёт оплаты отражённого товара (выполненных работ, оказанных услуг), в результате чего в учёте по одному и тому же покупателю числится как дебиторская, так и кредиторская задолженности. В отчётности, соответственно, такие задолженности завышают активы и обязательства организации.

Свёрнутое отражение дебиторской и кредиторской задолженностей

Ошибка, обратная предыдущей, – организация сворачивает задолженности по разным контрагентам и показывает в отчётности только разницу между ними: остаток дебиторской или кредиторской задолженности. Так часто бывает при отражении задолженности по заработной плате, когда имеется задолженность перед одними работниками и задолженность других работников перед организацией, при расчётах с бюджетами по налогам, с внебюджетными фондами по взносам.

Свернутое отражение долгов приводит к занижению активов и обязательств организации в бухгалтерской отчётности.

Некорректное начисление процентов по кредитам и займам по периодам

Если договором предусмотрено начисление процентов не за календарный месяц (с первого по последнее число), то проценты нередко начисляются за период, указанный в договоре (например, за полный месяц, истекающий 20-го числа, или на дату окончания срока пользования денежными средствами).

Согласно ПБУ 15/2008 11 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности в том отчётном периоде, к которому они относятся. Отчётным периодом для промежуточной отчётности является месяц 12 , следовательно, расходы в виде процентов должны отражаться помесячно.

Неотражение или неполное отражение процентов по полученным займам или кредитам в годовой отчётности приводит к искажению финансового результата и нераспределённой прибыли.

В завершение хочется напомнить об основных принципах ведения бухгалтерского учёта, изложенных в ПБУ 1/2008, которые помогают в сложных ситуациях принять решение. К примеру, возникли затруднения с классификацией объекта учёта – куда отнести – сразу в расходы или признать актив? Здесь уместно вспомнить принцип осмотрительности: большую готовность к признанию в бухгалтерском учёте расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. Не стоит забывать и о таком основополагающем принципе, как требование рациональности: рациональное ведение бухгалтерского учёта, исходя из условий хозяйствования и величины организации.

Рекомендуем также обращаться к документам, разрабатываемым Фондом «Национальный негосударственный регулятор развития бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр"» (НРБУ БМЦ), в которых содержатся разъяснения неоднозначных норм законодательства и актуальные рекомендации по сложным вопросам учёта.

К слову, рекомендации являются одним из документов регулирования бухучёта в РФ, и их разработка законодательно 13 закреплена за негосударственными регуляторами.

Инесса Назарько, директор
консалтингового центра «РосНалог»

Типичные ошибки бухгалтеров

Если же говорить о конкретных промахах, то самые типичные связаны зачастую с неправильным оформлением документов, например, при учёте операций прихода и расхода (списания) материальных ценностей или любых других операций. Компании неверно заполняют бланки, не заполняют реквизиты или ведут документацию исключительно в электронном виде, не имея бумажной копии или не ставя на бумажной версии подписей. Эти и похожие неточности выявляются практически при каждой аудиторской проверке. Это формальность, которая может повлечь за собой штрафы или искажения в учёте НДС и налога на прибыль. Последствия от такой небрежности для компании могут быть достаточно серьёзными. Между тем подобные ошибки составляют не менее половины от общего числа.

Также можно отметить ошибки, связанные не с небрежностью, а с недостаточным опытом бухгалтеров, например, когда бухгалтерия неправильно определяет момент перехода права собственности на товар при поставке или ошибается в учёте безвозмездных ценностей, нарушает порядок учёта потерь при перевозе товара, неверно учитываёт готовую продукцию и многое другое.

Читайте также: