Амортизация безвозмездно полученного имущества в налоговом учете

Опубликовано: 13.05.2024

В ходе осуществления предпринимательской деятельности организации могут безвозмездно передавать или получать какое-либо имущество или имущественные прав. Причем безвозмездная передача имущества (работ, услуг) предполагает, что у организации, получившей такое имущество, не возникает обязательства по его оплате либо исполнения иного встречного обязательства (например, передачи взамен товаров, работ, услуг).

Учет операций по безвозмездная передаче основных средств у передающей стороны

Поскольку в результате выбытия основных средств происходит уменьшение экономических выгод, в бухгалтерском учете операции по безвозмездной передаче являются расходами (п. 2 ПБУ 10/99). Такие расходы признаются операционными (п. 11 ПБУ 10/99) и учитываются по общим правилам, применяемым при выбытии основным средств (по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (91-2 "Прочие расходы) в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства"), с отражением финансового результата (убытка) по дебету счета 99 "Прибыли и убытки".

В налоговом учете согласно пп. 16 ст. 270 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей не учитываются в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (за некоторыми исключениями, специально предусмотренными НК РФ, например, при передаче основных средств организациям РОСТО).

Пример 1:

В апреле 2002 г. организация безвозмездно передала основное средство, первоначальная стоимость которого составляет 60 000 руб., а сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации – 20 000 руб.

Предположим, что бухгалтерская и налоговая стоимость основного средства совпадают, причем рыночная стоимость передаваемого основного средства меньше остаточной.

Передача основного средства безвозмездно:

Дебет счета 01 Кредит счета 01 -- 60 000 руб. -- отражена первоначальная стоимость безвозмездно переданного основного средства;

Дебет счета 02 Кредит счета 01 – 20 000 руб. -- отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 -- 40 000 руб. – списана остаточная стоимость объекта основных средств;

Дебет счета 91-2 Кредит счета 68 -- 8000 руб. – начислена задолженность перед бюджетом по НДС исходя из остаточной стоимости основного средства (поскольку эта стоимость ниже рыночной) (40 000 руб. х 20%);

Дебет счета 99 Кредит счета 91-9 – 48 000 руб. -- отражена сумма убытка от безвозмездной передачи основных средств (40 000 руб. + 8000 руб.).

В налоговом учете расходы налогоплательщика при безвозмездной передаче имущества не включаются в состав расходов и не учитываются при налогообложении прибыли.

Если организация несет расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств, то по правилам налогового учета такие расходы также не учитываются при расчете налога на прибыль (не признаются расходами в целях налогообложения. Такой вывод прямо содержится в пп. 16 ст. 270 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиком не учитываются расходы, связанные с безвозмездной передачей.

Учет операций по безвозмездная передаче основных средств у принимающей стороны

Для целей бухгалтерского учета определение первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией безвозмездно, приведено в п. 10 ПБУ 6/01: под первоначальной стоимостью указанных объектов понимается текущая рыночная стоимость основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на сумму фактических затрат организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

При этом по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" производится следующие записи:

-- на величину рыночной стоимости объекта в корреспонденции с кредитом счета 98 "Доходы будущих периодов" (98-2 "Безвозмездные поступления");

-- на величину расходов, связанных с передачей основного средства, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

В соответствии с п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, стоимость безвозмездно полученных ОС отражается в составе доходов будущих периодов с последующим равномерным включением в доходы по мере начисления амортизации. Следовательно, стоимость безвозмездно поступивших объектов основных средств, учтенную на счете 98-2 "Безвозмездные поступления", по мере начисления амортизационных отчислений следует списывать в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" (91-2 "Прочие доходы"), постепенно отражая ее в составе доходов.

Иная ситуация складывается в налоговом учете в отношении безвозмездно полученных основных средств. Согласно пп. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученное имущество признается внереализационным доходом налогоплательщика [1] , причем, в отличие от норм бухгалтерского учета, предусматривающих постепенное признание доходов от безвозмездной передачи (по мере его использования и начисления амортизации), стоимость безвозмездно полученного имущества признается доходом единовременно – в момент подписания сторонами акта приема – передачи такого имущества (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Налоговая стоимость безвозмездно полученного амортизируемого имущества его определяется в том же порядке, что и в бухгалтерском учете: исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже его остаточной стоимости (пп. 8 ст. 250 НК РФ), равной разнице между первоначальной стоимостью имущества и суммой начисленной амортизации. Причем налогоплательщику вменяется в обязанность документально (или путем независимой оценки) подтверждать информацию о рыночных ценах.

В апреле 2002 г. организация безвозмездно получила основное средство, рыночная цена которого составляет 30 000 руб. Расходы, связанные с его передачей составили 1800 руб., включая НДС – 300 руб.

Предположим, что срок полезного использования объекта основных средств ( как для целей бухгалтерского, так и налогового учета) составляет 5 лет (60 месяцев), при этом организация использует линейный метод начисления амортизации.

Получение основного средства безвозмездно:

Дебет счета 08 Кредит счета 98-2 -- 30 000 руб. -- отражена стоимость безвозмездно полученного основного средства [2] ;

Дебет счета 08 Кредит счета 60 -- 1500 руб. -- отражены расходы, связанные с безвозмездной передачей основного средства (1800 руб. – 300 руб.);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 -- 300 руб. -- отражена сумма НДС по расходам, связанным с получением основного средства;

Дебет счета 01 Кредит счета 08 -- 30 000 руб. -- введено в эксплуатацию безвозмездно полученное основное средство;

Начисление амортизации безвозмездно полученному основному средству:

Дебет счета 20 (23,44..) Кредит счета 02 -- 525 руб. – начислена ежемесячная сумма амортизации по безвозмездно поступившему основному средству, начиная с мая 2002 г.(31 500 руб. : 60 мес.);

Дебет счета 98-2 Кредит счета 91-1 -- 525 руб. – начисленная сумма амортизации учтена в составе прочих расходов (как соответствующая доля расходов будущих периодов).

1. Рыночная стоимость безвозмездно полученного основного средства:

2. Стоимость расходов, связанных с получением основного средства:

1800 руб. – 300 руб. = 1500 руб.;

3. Стоимость безвозмездно полученного имущества, подлежащая включению в состав внереализационных доходов (в размере рыночной стоимости полученного имущества):

4. Формирование первоначальной стоимости амортизируемых основных средств в размере его рыночной стоимости и расходов, связанных с его приобретением:

30 000 руб. + 1500 руб. = 31 500 руб.;

В связи с тем, что в состав внереализационных доходов включается стоимость безвозмездно полученного имущества исходя из его рыночной цены, налогоплательщику следует отразить в составе внереализационных доходов, полученных в 1 квартале 2002 г., сумму в размере 30 000 руб.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, то есть с мая 2002 г. При этом в состав расходов ежемесячно будет включаться та же сумма, что и в бухгалтерском учете – 525 руб. (31 500 руб. : 60 мес.).

Другие материалы автора Вы сможете найти на личном сайте - www.econ-profi.ru.

[1] Кроме ряда случаев, связанных с целевым финансированием и целевыми поступлениями.

[2] Доходы будущих периодов присоединяются к доходам по мере начисления амортизации.

Л. М. Золина
автор ответа, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению

Вопрос

Компания получила безвозмездное имущество (не от учредителя). По стоимости в бухгалтерском учете относится к ОС, в налоговом учете - МПЗ.

Учет ОС в бухгалтерском учете ведется по ФСБУ 6/2020 и 26/2020. Есть дополнительные расходы.

Как будет формироваться первоначальная стоимость в бухгалтерском учете и налоговом учете? Имеем ли право для целей налогового учета списать в расходы сразу?

Ответ

Безвозмездно полученное имущество следует отразить в составе МПЗ, если срок его использования менее 12 месяцев, и как ОС, если СПИ более 12 месяцев по рыночной стоимости.

Если имущество не является недвижимостью, транспортным средством, акциями или долями, то независимая оценка не нужна. Информацию о рыночной стоимости можно получить из любых общедоступных источников, она может быть указана в договоре дарения, хотя это не обязательно. При получении делается проводка:

Дт 10 - Кт 91.1 или Дт 01 - Кт 91.1.

По моему мнению, расходы, связанные с безвозмездно полученным имуществом, не могут формировать рыночную стоимость имущества и для целей налогообложения прибыли учесть их нельзя.

Для целей бухгалтерского учета по ФСБУ 6/2020 цена имущества значения не имеет. ФСБУ 6/2020 не содержит ценового предела для отнесения активов к ОС. Показателем является срок использования.

Вы можете списать стоимость имущества в расходы единовременно, если утвердите этот порядок в учетной политике.

ФСБУ 26/2020 определяет порядок учета затрат на создание (или приобретение) активов, которые будут приняты к учету в качестве ОС. Собственно, как и ранее, затраты вначале отражаются на счете 08. Если затрат нет, то стандарт не применяется.

В отношении активов, которые не могут числиться в запасах (срок службы более 12 месяцев), организация вправе принять решение списывать их сразу на дату ввода в эксплуатацию. Для этого нужно утвердить в учетной политике уровень существенности и группу активов, которые будут списываться единовременно.

Дополнительно сообщаю, что признать для целей налогообложения прибыли стоимость списанного в расходы имущества можно при условии, что оно было учтено в налогооблагаемой прибыли при получении.

Обоснование

Материалы, которые соответствуют понятию запасов по ФСБУ 5/2019 со сроком службы не более 12 месяцев, учитываются согласно их назначению независимо от стоимости.

Управленческие материалы могут сразу списываться на затраты (Дт 26 - Кт 60) без отражения на счете 10.

В составе ОС по ФСБУ 6/2020 должны учитываться активы со сроком службы более 12 месяцев независимо от их стоимости.

Если применяете ФСБУ 6/2020, то можете установить уровень существенности по стоимости активов, которые нельзя отнести к запасам. Эти активы можно списывать сразу при их приобретении и не учитывать в качестве ОС. Ценовой предел может быть установлен любой, в том числе и более 100 000 руб., так как ФСБУ 6/2020 не изменяет порядок налогового учета амортизируемого имущества.

Запасы - это активы, потребляемые (продаваемые) в рамках обычного операционного цикла либо используемые в течение не более 12 месяцев. Ценовой предел запасов в ФСБУ 5/2019 не установлен.

Таким образом, если активы предназначены к использованию в течение срока более 12 месяцев, учитывать их в составе запасов нельзя.

Организация может выделить группы основных средств, информация о которых заведомо несущественна. В случае принятия указанного решения затраты на приобретение и создание основных средств, относящихся к выделенным несущественным группам, независимо от стоимости отдельных объектов списываются на расходы по обычной деятельности в момент понесения (п. 7.4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, Иллюстративный пример 1 Рекомендации Р-100/2019-КпР "Реализация требования рациональности").

По ФСБУ 6/2020 организация сможет принять решение не применять этот Стандарт в отношении активов стоимостью менее лимита, установленного ею с учетом существенности информации о таких активах. При этом затраты на приобретение, создание таких активов признаются расходами периода, в котором они понесены. Организация должна обеспечить надлежащий контроль наличия и движения таких активов. Указанное решение раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием установленного лимита стоимости (п. 5 ФСБУ 6/2020, Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).

Из изложенного следует, что при применении и ФСБУ 6/2020 активы учитываются:

в числе запасов, если в вашей организации они потребляются в рамках обычного операционного цикла либо используются в течение периода не более 12 месяцев при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг;
в числе ОС, если СПИ продолжительностью свыше 12 месяцев или обычный операционный цикл превышает 12 месяцев.

Стоимостной критерий ни для запасов, ни для ОС не установлен.

Следовательно, организация может установить уровень существенности для активов, которые при СПИ более 12 месяцев списываются на дату ввода в эксплуатацию. Эти активы не отражаются ни в составе материалов (на счете 10), ни в составе ОС (на счете 01).

Уровень существенности должен быть утверждён в учётной политике.

Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н утвержден новый федеральный стандарт - ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения". Вслед за ним регулятор выпустил Информационное сообщение от 03.11.2020 N ИС-учет-28 "Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и комментарии", в котором акцентировал внимание на новом порядке учета капитальных вложений.

В отношении безвозмездно полученного имущества ФСБУ 26/2020 не применяется.

Л. М. Золина
автор ответа, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению

Поможем не забыть сделать главное.

Посмотрите актуальные чек-листы для бухгалтера и юриста

«Клерк» Рубрика Основные средства

Безвозмездная передача имущества материнской компанией дочерней компании встречается часто. Подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ исключает налогообложение стоимости безвозмездно полученного имущества налогом на прибыль. Может ли начисляться по таким объектам амортизация? Ответу на этот вопрос посвящена настоящая статья.

С.В. Савсерис, старший юрист юридической компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»

Буквальное толкование норм НК РФ

Пунктом 2 статьи 256 НК РФ устанавливается перечень имущества, не подлежащего амортизации, пункт 3 этой статьи содержит перечень имущества, которое исключается из амортизируемого. В обоих случаях установлены закрытые перечни исключений из общего правила о начислении амортизации для исчисления налога на прибыль. Данное обстоятельство позволяет сделать вывод, что имущество, не названное в этих списках и соответствующее общему определению амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), должно амортизироваться для целей налогообложения [ сноска 1 ] .

Поскольку имущество, полученное дочерней компанией от материнской компании безвозмездно, не отнесено к объектам, которые исключается из амортизируемого имущества или по которым амортизация не начисляется, то такое имущество должно амортизироваться и такая амортизация должна учитываться при исчислении налога на прибыль.

Следует отметить, однако, что НК РФ не содержит нормы, прямо указывающей на возможность амортизации безвозмездно полученного имущества. Именно это обстоятельство и служит в настоящее время основанием для высказывания мнений, отличных от приведенного выше.

Системное толкование

В соответствии со статьей 259 НК РФ можно сделать вывод, что первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется только для одной единственной цели — для начисления амортизации. Поскольку порядок установления первоначальной стоимости безвозмездно полученного имущества особо определен, то предположение, что его нельзя амортизировать, привело бы к выводу о существовании «неработающей» нормы статьи 257 НК РФ. Однако согласно презумпции рациональности законодателя (законодатель не включает в тексты законов «лишних», «неработающих» норм) такое предположение следует отвергнуть как несостоятельное.

Историческое толкование

Строго говоря, указанной нормой не исключалось начисление амортизации именно безвозмездно полученного имущества — такое регулирование касалось только амортизации объектов, приобретенных за счет средств, безвозмездно полученных от материнской (дочерней) компании.

Однако мы проанализируем динамику этой нормы как регулирующей сходные отношения, толкование которой могло (теоретически) привести к выводу, что не амортизируется также и имущество, полученное безвозмездно от материнской или дочерней компании, а не только то, которое приобретено на безвозмездно полученные денежные средства.

С 1 января 2003 года из подпункта 7 пункта 2 статьи 256 исключена ссылка на подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, то есть с этого момента имущество, приобретенное на безвозмездно полученные денежные средства от материнской (дочерней) компании, подлежит амортизации.

Следует отметить, что сотрудники МНС России также толкуют данное изменение как снятие запрета на амортизацию имущества, приобретенного на безвозмездно полученные денежные средства [ сноска 2 ] .

Названные обстоятельства позволяют утверждать, что и непосредственно полученное от материнской (дочерней) компании имущество также подлежит амортизации, поскольку воля законодателя, как мы видели, направлена на то, чтобы смягчить налоговое бремя компании, безвозмездно получающей средства от «родственной» компании. Нет оснований утверждать, что экономически сходные отношения должны регулироваться как-то иначе.

Таким образом, историческое толкование подтверждает сделанный ранее вывод.

Конституционно-правовое толкование

Если допустить, что имущество, полученное налогоплательщиком в порядке, указанном в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ (от дочерней или материнской компании), не должно амортизироваться, то возникает существенная разница в режиме налогообложения налогоплательщиков, которые получают имущество безвозмездно от материнской (дочерней) компании, и тех, которые приобретают его на полученные в аналогичном порядке денежные средства. И условием этого различия становится вид получаемого имущества — денежные средства или собственно имущество.

Таким образом, сделанное предположение диктует вывод о недопустимой с конституционной точки зрения дискриминации налогоплательщиков по форме получаемых доходов. Следовательно, посыл был неверным и толкование закона, допускающее такую дискриминацию, с конституционных позиций должно быть признано ошибочным.

Экономическое толкование

Аналогичная позиция нашла отражение в нормативных документах по бухгалтерскому учету. Так, в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» указано, что «стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением. По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т. е. амортизация не начисляется. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования)». Обобщая бухгалтерские условия начисления амортизации, можно выделить критерии, которые ее исключают:

•неиспользование объекта в производственной деятельности;

•неухудшение потребительских свойств объекта.

При этом порядок приобретения имущества в собственность и источник финансирования его приобретения не имеют экономического значения при решении вопроса о начислении амортизации. Именно поэтому в бухгалтерском учете амортизация по безвозмездно полученным объектам основных средств начисляется в общем порядке.

Необходимо отметить, что преимущественно именно два условия неначисления амортизации легли в основу норм пунктов 2 и 3 статьи 256 НК РФ, в которых отмечены случаи неначисления амортизации.

Поэтому принимая во внимание экономический смысл амортизации как экономической компенсации потери имуществом, используемым в производстве, полезных свойств, можно прийти к выводу, что экономическое толкование норм статьи 256 также приводит к выводу о невозможности исключения амортизации безвозмездно полученного имущества вообще и полученного от материнской (дочерней) компании в частности.

Позиция налоговых органов

С вступлением в силу главы 25 НК РФ это письмо МНС России было отменено. Но других официальных разъяснений налоговое ведомство не опубликовало, и до сих пор можно встретить частные мнения сотрудников налоговых органов, основанные на отмененной позиции МНС России.

Пример такого мнения — ответ советника налоговой службы РФ I ранга Е.Ю. Поповой, заместителя руководителя Департамента налогообложения прибыли МНС России, в котором говорится, что «амортизация по безвозмездно полученному имуществу в целях налогообложения не начисляется, поскольку организация не понесла расходов на его приобретение или создание» [ сноска 3 ] .

Годом ранее Е.Ю. Попова в статье «Как вести налоговый учет безвозмездно полученного имущества», опубликованной также в «Российском налоговом курьере» (№ 18 за сентябрь 2003 года), высказывала несколько иную позицию: «Если безвозмездно получено основное средство, по нему начисляется амортизация, сумма которой включается в расходы при условии его использования для осуществления деятельности, направленной на получение доходаѕ Первоначальная стоимость основного средства в данном случае складывается из суммы признанного дохода и величины расходов на доставку объекта и доведение его до рабочего состояния. Если же стоимость полученного имущества не включалась в доход на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, амортизация начисляется исходя из первоначальной стоимости, сформированной лишь из расходов на доставку объекта и доведение его до рабочего состояния (если они превысили 10 000 руб.)». То есть допускается амортизация безвозмездно полученного имущества, но только в том случае, если его стоимость была ранее включена в налогооблагаемый доход либо компания понесла затраты по этому имуществу (именно их предлагается амортизировать).

Вызвало бы удивление, если бы высокопоставленный специалист МНС России высказывала свою позицию, отличную от официального мнения МНС России. Кроме того, статус этих «частных» разъяснений тем более повышается, поскольку они были опубликованы в официальном издании МНС России, все материалы которого издаются с его согласия.

Если понимать приведенные выше разъяснения как мнение налоговых органов, «близкое к официальному», то нетрудно заметить, что позиция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам поменялась в течение года в худшую для налогоплательщиков сторону.

Налоговые риски начисления амортизации безвозмездно полученного имущества

К сожалению, практики применения арбитражными судами норм статей 251 и 256 НК РФ по рассматриваемому вопросу нам неизвестно.

В связи с принятием 8 апреля 2004 года Конституционным Судом РФ Определения № 169-О необходимо отметить появление другого риска, который ранее налоговыми специалистами вообще не рассматривался. В Определении КС РФ указал, что НДС, уплаченный поставщику, может быть принят только в том случае, если налогоплательщик понес «реальные» затраты, уплатив налог. При этом «обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога — в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога — должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество».

Конечно, процитированное Определение КС РФ не касается налога на прибыль, суд не рассматривал вопрос о порядке принятия затрат для целей исчисления налога на прибыль. Кроме того, в целом позиция КС РФ, содержащаяся в этом Определении, не выдерживает никакой критики. Но такой подход может оказаться заманчивым для налоговых органов, и они могут попытаться распространить его и на порядок признания амортизации для целей налога на прибыль. В таком случае налоговые органы, опираясь на позицию КС РФ, смогут утверждать, что амортизация по неоплаченным объектам не может начисляться и приниматься в качестве затрат.

Такая возможная позиция налоговых органов может быть опровергнута ссылкой на статью 272 НК РФ, согласно которой «расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты…». То есть при использовании метода начисления факт оплаты тех или иных расходов вообще не должен приниматься во внимание — все расходы учитываются в отчетном налоговом периоде. Соответственно, амортизация должна быть признана в составе расходов в том периоде, в котором она начислена.

Следует учитывать, что любой расход, признаваемый при исчислении налога на прибыль, помимо всего прочего должен отвечать требованиям, предъявляемым к расходам, учитываемым для целей налогообложения (п. 1 ст. 252 НК РФ).

См.: Е.Ю. Попова. Как вести налоговый учет безвозмездно полученного имущества // Российский налоговый курьер. — 2003. — № 18.

Российский налоговый курьер. — 2004. — № 9.

Вторник
18 мая 2021 г.

МРОТ:
Учетная ставка ЦБ:

12792 руб.
4,5%

Типовые бланки

Бухгалтерские
Кадровые
Юридические
Статистические
Экономические
Должностные инструкции

Полезности

Бухгалтерский учет

Основные средства
Нематериальные активы
Товарно-материальные ценности
Затраты на производтво
Денежные средства
Расчеты с персоналом
Расчеты с бюджетом
Готовая продукция
Финансовые результаты
Капитал и резервы
Учетная политика
Учет и оплата труда

Налоговый учет

НДС
ЕСХН
УСНО
ЕНВД
НДФЛ
Страховые взносы
Взносы в ФСС
Налог на имущество
Водный налог
Земельный налог
Транспортный налог
Налог на прибыль
Налог на игорный бизнес
Акцизы
Налог на пользование полезными ископаемыми
Патентная система налогообложения

Управленческий учет

Проблемы организации управленческого учета на предприятиях
Сущность и назначение управленческого учета
Затраты, формирующие себестоимость продукции, работ, услуг
Системы учета затрат и калькулирования себестоимости
Анализ и принятие краткосрочных управленческих решений
Анализ и принятие долгосрочных инвестиционных решений
Планирование и бюджетирование

Классификаторы

ОКСМ
ОКВЭД [1.1]
ОКВЭД [2]
ОКВ
ОКДП
ОКЕИ
ОКФС
ОКОПФ
ОКУН
ОКОФ
ИНКОТЕРМС
ОКИН
ОКЭР
КСД
ОКСО

Разработка сайта:

Главный редактор:

Учет поступления основных средств, полученных безвозмездно

Организация имеет право безвозмездно получать имущество от других юридических и физических лиц. Основной формой безвозмездного получения имущества (в том числе основных средств) является получение его по договору дарения.

Первичными документами подтверждающими безвозмездное получение объектов Основных средств, являются:

акт о приеме-передаче объекта основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1 а или № ОС-16) с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта;
счет-фактура на безвозмездно полученный объект основных средств;
документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с безвозмездным поступлением, доставкой объекта основных средств и приведением его в состояние, пригодное для использования;
платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов.

При безвозмездном получении имущества следует иметь в виду, что в соответствии с п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса (далее — ГК РФ) безвозмездная передача в собственность какой-либо вещи от одной стороны другой является дарением. При этом согласно ст. 575 ГК РФ в отношениях между коммерческими организациями дарение запрещено, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных месячных размеров оплаты труда.

На эту особенность договора дарения следует обратить особое внимание, так как в хозяйственной практике бывают ситуации, когда совершается дарение между коммерческими организациями на сумму более пяти минимальных месячных размеров оплаты труда.

В таких ситуациях договор дарения может быть признан на основании ст. 166 ГК РФ недействительным. В соответствии со ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью.

При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре — возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом. Эти ограничения не действуют при безвозмездном получении основных средств от физических лиц или некоммерческих организаций либо по другим основаниям, не запрещенным законодательством РФ.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

При определении текущей рыночной стоимости объектов основных средств данные о ценах, действующих на дату принятия их к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

При определении текущей рыночной стоимости основных средств могут быть использованы следующие данные:

данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики; торговых инспекций и организаций;
сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;
экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств.

Для целей бухгалтерского учета в первоначальную стоимость объектов основных средств, полученных организацией безвозмездно, могут быть включены фактические затраты организации на доставку этих объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования (при их наличии).

Для целей бухгалтерского учета активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, относятся к прочим доходам.

Стоимость объектов основных средств, полученных организацией безвозмездно, учитывается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98–2 «Безвозмездные поступления») в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств»).

Фактические затраты организации на доставку безвозмездно полученных объектов основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования, предварительно также учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств»).

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету сформированная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08–4 «Приобретение объектов основных средств») первоначальная стоимость объекта списывается в дебет счета 01 «Основные средства».

Суммы по безвозмездно полученным объектам основных средств, учтенные на субсчете 98–2 «Безвозмездные поступления», в последующем списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91–1 «Прочие доходы») по мере начисления амортизации по этим объектам.

В общем случае операции, связанные с безвозмездным получением объекта основных средств (при отсутствии каких-либо расходов, связанных с его доставкой, и т. д.), отражаются в бухгалтерском учете следующими проводками:

Буквальное толкование норм НК РФ

Системное толкование

В пункте 1 статьи 257 НК РФ содержится норма о порядке определения первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества, а именно: первоначальная стоимость основного средства, полученного налогоплательщиком безвозмездно, определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, то есть стоимость сооружения, изготовления, доставки и доведения имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

Историческое толкование

Подпункт 7 пункта 2 статьи 256 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2003 года, содержал норму, исключающую начисление для целей налогообложения амортизации имущества, приобретенного или созданного за счет безвозмездно полученных денежных средств, не включаемых в доходы на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Таким образом, историческое толкование подтверждает сделанный ранее вывод.

Конституционно-правовое толкование

Как неоднократно указывал Конституционный Cуд РФ, принцип равного налогового бремени установлен статьями 8 (часть 2), 19 и 57 Конституции РФ. В сфере налоговых отношений он означает, что не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований (Постановление Конституционного Суда РФ от 21.03.97 № 5-П «По делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”»).

Экономическое толкование

Согласно экономической теории амортизация представляет собой постепенное перенесение на себестоимость готовой продукции (работ, услуг) стоимости долгосрочных активов, полезные свойства которых в производственном процессе ухудшаются.

•неиспользование объекта в производственной деятельности;

•неухудшение потребительских свойств объекта.

Позиция налоговых органов

Впервые позиция налоговых органов о признании для целей налогообложения амортизации, начисленной по безвозмездно полученным основным средствам, была сформирована еще до вступления в силу главы 25 НК РФ в письме МНС России от 15.08.2001 № ВГ-6-02/621. В письме указано, что «поскольку при получении имущества безвозмездно организация не несет фактических затрат на его приобретение, то амортизационные отчисления по такому имуществу в части подобных затрат не учитываются в целях налогообложения. При этом в бухгалтерском учете данные суммы отражаются в общеустановленном порядке и участвуют в формировании балансовой прибыли».

Налоговые риски начисления амортизации безвозмездно полученного имущества

Несмотря на отсутствие официального письменного разъяснения МНС России, необходимо отметить риск возникновения налогового спора, если компания решит учитывать амортизацию безвозмездно полученного имущества при исчислении налога на прибыль. Этот риск связан с тем, что в официальном издании МНС России «Российский налоговый курьер» публикуются мнения, отражающие только интересы бюджета, поэтому они могут ввести налогоплательщиков в заблуждение.

Читайте также: