Аванс поставщику при переходе на усн доходы минус расходы

Опубликовано: 16.04.2024

«Клерк» Рубрика УСН
Фото Бориса Мальцева, Клерк.Ру

У компаний, желающих с будущего года применять «упрощенку», осталось совсем немного времени на подачу уведомления в ИФНС. А мы расскажем об особенностях налогообложения, возникающих при переходе с обычной системы налогообложения на упрощенную.

Большинство компаний, решивших перейти со следующего года на упрощенную систему налогообложения, уже подали в ИФНС соответствующее уведомление. А тем, кто еще думает – переходить или нет – нужно поторопиться: до конца года остались считанные дни.

Итак, с 2016 года организация решила с обычного режима налогообложения перейти на упрощенный режим. Какие действия, связанные с налогообложением, необходимо будет предпринять ей в связи со сменой режима? Давайте разберемся.

Если на момент перехода на УСН имеются остатки ТМЦ

Для этого вам необходимо «поднять» документы на покупку этих товаров и материалов и убедиться, что «входной» НДС содержался в цене покупки. Если НДС там присутствовал и принимался к вычету, то счет-фактуру, полученный ранее от поставщика, нужно будет зарегистрировать в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

При этом сумму восстановленного налога можно отнести в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли согласно статье 264 НК РФ. Так считают и чиновники (Письма Минфина РФ от 01.04.10 № 03-03-06/1/205, от 27.01.10 № 03-07-14/03, от 07.12.07 № 03-07-11/617, УФНС по г. Москве от 24.12.09 № 16-15/136335).

Если на балансе имеются основные средства и нематериальные активы, стоимость которых к концу года не будет полностью перенесена на расходы через амортизацию, то необходимо будет восстановить НДС и по ним. Налог в этом случае следует восстанавливать пропорционально остаточной стоимости объектов и НМА, без учета переоценки. Суды также подтверждают обязанность по восстановлению НДС с остаточной стоимости ОС и НМА (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.08.2015 № Ф02-4000/2015 по делу № А58-6264/2014).

Восстановление налога производится по следующей формуле:

Сумма налога, восстановленного по ОС и НМА

Сумма НДС, ранее принятая к вычету при покупке ОС и НМА

Остаточная стоимость ОС и НМА (без учета переоценки) по данным бухучета

Первоначальная стоимость ОС и НМА по данным бухучета

Если в отношении ОС, НМА, товаров и материалов при их покупке сумма НДС к вычету не принималась, то восстанавливать налог не придется (Письмо Минфина РФ от 5 ноября 2013 г. № 03-11-11/46966).

Если аванс вы перечислили до перехода на УСН

В обычной ситуации (когда речь не идет о смене режима налогообложения) НДС бы восстанавливался на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Но к нашей ситуации этот подпункт не применим. Ведь в нем говорится о том, что восстанавливать НДС нужно в том налоговом периоде, в котором НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) принимается к вычету. Очевидно, что «упрощенец» получивший товар в счет ранее уплаченного аванса, НДС по нему к вычету принимать не будет. Поскольку к вычету могут принимать налог лишь налогоплательщики НДС. Получается, что и восстанавливать НДС будущему «упрощенцу» не придется?

К сожалению, официальных разъяснений от чиновников до сих пор нет. С арбитражной практикой тоже не густо. Но мы нашли одно дело, в котором как раз рассматривался подобный спор (Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2012 № 18АП-8284/2012 по делу № А76-4129/2012). Дело решилось в пользу налоговой инспекции. Суд посчитал, что обязанность по восстановлению НДС «вытекает» из подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Арбитров не смутило то, что в этом подпункте говорится о восстановлении НДС исключительно с товаров (работ, услуг), основных средств и НМА, а про авансы ничего не сказано.

Таким образом, безопаснее всего с точки зрения налоговых рисков будет восстановление НДС с перечисленных авансов. Восстановить НДС нужно будет в 4 квартале 2015 года.

Что касается товаров (работ, услуг), приобретенных в момент применения УСН, а оплаченных авансом до смены режима, то их стоимость вы учтете при налогообложении в момент осуществления расходов (подп. 4 п. 1 ст. 346.25 НК РФ). Например, аванс вы уплатили в декабре 2015 г., а товары придут в январе 2016 г. Реализованы они будут, предположим, в феврале 2016 г., следовательно, именно в феврале стоимость товаров вы отнесете на расходы (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если приобретенный товар вы оплатите после перехода на УСН

Все зависит от того, была ли отражена стоимость этих товаров в расходах при налогообложении прибыли до смены режима? Поскольку покупная стоимость товаров относится на расходы по мере реализации (п. 1 ст. 268 НК РФ), то важен момент реализации. Так, если эти товары будут проданы до нового года, то их стоимость «войдет» в расход. А значит, оплачивая в будущем году стоимость этих товаров, сумму платежа вы не будете относить на расходы. Такие правила следуют из подпункта 5 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ.

А если товары вы продадите в будущем году, то здесь будет действовать обычный порядок признания расходов, применяемый при «упрощенке». А именно: расходы по оплате стоимости товаров нужно признавать по мере их реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если аванс вам перечислили до перехода на УСН

Однако не спешите расстраиваться. Исчисленный с полученных авансов НДС вы сможете принять к вычету при условии, что часть аванса (в размере НДС) будет возвращена покупателям. Вычет в этом случае нужно отразить в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода на упрощенный режим. Такой порядок следует из пункта 5 статьи 346.25 НК РФ. Обратите внимание, что для вычета НДС необходим документ, свидетельствующий о возврате покупателям сумм налога.

Но в какой момент следует осуществлять перерасчеты с покупателями: до или после перехода на спецрежим? Официальных разъяснений на этот счет нет. Мы считаем, что в целях минимизации налоговых рисков, перерасчеты лучше произвести в последних днях уходящего года. Если налог будет возвращен покупателям позже 1 января 2016 года, то налоговики могут указать, что вычет невозможен в виду того, что условие, которое дает право на вычет выполнено в периоде применения УСН.

Конечно, такую позицию можно оспорить, указав, например, что только после 1 января 2016 года можно наверняка узнать, какие авансы «перешли» на следующий год, а какие погасились в 2015 году. Поэтому если возвращать часть аванса в сумме НДС вы будете в следующем году, то, на наш взгляд, это не должно препятствовать возможности получить вычет. И в случае возникновения претензий со стороны ИФНС, вы сможете их оспорить.

Некоторые бухгалтеры, желая избежать таких перерасчетов и не связываться, тем самым, с вычетом НДС, могут решить в конце года сразу получать авансы уже за минусом НДС (если отгрузки под эти авансы компания намерена осуществить в следующем году). Сразу отметим, что так лучше не делать. Ведь дата получения аванса будет приходиться на период применения ОСН, а значит, все равно придется начислить НДС с этого аванса, даже если он будет получен 31 декабря 2015 года.

Если же сумма налога не будет возвращена покупателям, то основания для вычета НДС будут отсутствовать. Об этом также сказано в Письме ФНС от 10.02.10 № 3-1-11/92@.

И еще один важный момент. Суммы «переходящих» авансов вам нужно будет включить в налоговую базу на дату перехода, то есть на 1 января 2016 года. Иначе говоря, в начале года вам нужно будет обложить налогом, уплачиваемым при УСН, все «переходящие» авансы. Такие требования содержатся в подпункте 1 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ.

Если отгруженный товар вам оплатят после перехода на УСН

Оплату, полученную в момент применения УСН, в доходы включать также не нужно. Ведь стоимость товаров, за которые поступает оплата, уже была включена в налоговую базу по налогу на прибыль на момент реализации. О том, что оплату по «прошлогодним» поставкам не нужно облагать налогом, уплачиваемым на УСН, прямо говорится в подпункте 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ.

Таким образом, в следующем году вам нужно каждую оплату проверять на предмет того, относится она к «прошлогодним» поставкам» (и не включать в доходы) или к текущим (и включать в доходы).

Как учитывать доходы и расходы при смене объекта налогообложения УСН

При изменении объекта налогообложения бывают доходы и расходы переходного периода. Зачастую случается, когда закупили товар еще в период применения «Доходы», а оплатили уже после перехода на «Доходы минус расходы» или наоборот. Как быть с теми доходами и расходами, которые попали в период перехода?

Для того, чтобы правильно учесть такие доходы и расходы, нужно определить, к какому периоду они относятся. С доходами все просто — они учитываются кассовым методом на дату поступления денег в кассу, на расчетный счет или на дату погашения задолженности клиентом иным способом. К примеру, если вы поставили товары или оказали услуги, когда применяли «Доходы минус расходы», а деньги от клиента получили после перехода на «Доходы», то это поступление будет облагаться УСН 6%. Большинство вопросов возникает с учетом расходов.

Если вы перешли на «Доходы минус расходы»

В общем случае расходы в налоге УСН списываются по последней из дат:

дата оплаты товара или услуги поставщику;
дата получения товара или услуги.

Если последняя из этих дат попадает в период «Доходы минус расходы», то вы их можете полностью списывать.

Например, если вам оказали услуги в прошлом году, когда вы были на УСН «Доходы», а вы оплатили их в этом году уже на УСН «Доходы минус расходы» — стоимость услуг вы можете учесть в расходах.

Так следует поступать со всеми расходами, кроме тех, которые учитываются особым способом.

Товары для перепродажи

Расходы на товары для перепродажи можно списывать только после их фактической реализации покупателю. Здесь имеет значение в какой период попадает дата накладной клиенту или дата отчета о рознице.

Вполне может возникнуть ситуация, если вы закупили товар до смены объекта налогообложения, а продали уже в следующем году, когда стали учитывать расходы. В таком случае, себестоимость товаров для перепродажи вы можете полностью учесть в расходах, не смотря на то, что закупили их в момент применения УСН «Доходы».

Основные средства

Про учет основных средств мы уже рассказывали. Для списания расходов на основные средства важна дата ввода его в эксплуатацию.

Если вы купили основное средство когда применяли УСН «Доходы», а начали использовать его только в следующем году на «Доходы минус расходы», то расходы смело можно списывать.

Если вы сменили объект налогообложения на «Доходы»

Законодательством не предусмотрено никаких особенностей для учета расходов после смены объекта налогообложения. Поэтому, если последняя из дат признания расходов будет выпадать на период применения УСН «Доходы», то списать вы их не сможете. Необходимо позаботиться до смены объекта налогообложения, чтобы расходы были оплачены и товары, услуги приняты.

Если вы закупили товар до смены объекта налогообложения, а продали уже в следующем году, когда стали учитывать расходы, себестоимость товаров для перепродажи вы можете полностью учесть в расходах, несмотря на то, что закупили их в момент применения УСН «Доходы».

Это связано с тем, что расходы на товары для перепродажи можно списывать только после их фактической реализации покупателю.

Добрый день, Елена!

Платежи по ДМС включены в расходы на оплату труда, согласно ст. 255 НК РФ, → https://normativ.kontur.ru/document?moduleId=1&documentId=367545&rangeId=395345. Замечу, что в данном случае подразумеваются платежи по договорам ДМС, заключённым только в пользу работников, только со страховыми организациями, имеющими лицензии, и только на срок не менее одного года.

Оплата труда, в свою очередь, учитывается в расходах на дату самой оплаты, согласно ст. 346.17 НК РФ, → https://normativ.kontur.ru/document?moduleId=1&documentId=367545&rangeId=395346

Иными словами, если договор ДМС отвечает условиям выше, то платежи по ДМС, которые платили будучи на УСН «доходы минус расходы», вы можете учесть в расходах. При этом, Минфин установил ограничение — в расходах такие платежи можно учесть только в сумме, не превышающей 6% от всей суммы расходов на оплату труда → https://normativ.kontur.ru/document?moduleId=8&documentId=289985&rangeId=395347.

Дополнительно хочу обратить ваше внимание, что хоть налоговым кодексом и не установлено ограничений в учёте расходов по дате заключения договора ДМС, однако, поскольку вы меняли объект налогообложения, рекомендую дополнительно задать вопрос в вашу инспекцию, чтобы избежать споров.

Автор: Александра Рыбкина руководитель проектов по бухгалтерскому аутсорсингу WiseAdvice

Автор: Александра Рыбкина
руководитель проектов по бухгалтерскому аутсорсингу WiseAdvice

Под конец года многие компании решают в целях экономии сменить общий налоговый режим на специальный. Например, перейти на упрощенную систему налогообложения (УСН). Это возможно, если компания удовлетворяет определенным критериям (см. врезку).

Допустим, все требования для перехода на УСН соблюдены. Что дальше? А далее важно правильно сформировать налоговую базу переходного периода так, чтобы не пришлось платить лишние налоги.

Итак, вы запланировали переход с ОСНО на УСН. Как перейти на УСН с 2019 года и сделать это с наименьшими налоговыми потерями?

Правильно учесть «переходные» доходы

Если до перехода на УСН компанией была получена предоплата от контрагента, то указанную сумму надо включить в доходы на дату перехода.

На что обратить внимание: Если вы решили переходить на упрощенку, старайтесь до момента перехода не получать предоплату от контрагентов.

Оплаты, полученные после перехода на УСН, но учтенные ранее при расчете налога на прибыль, не включаются в доходы при расчете «упрощенного» налога (по договору предусмотрена отсрочка платежа).

На что обратить внимание: При отсрочке платежа можно не переживать, о том, что доходы включатся в базу по УСН.

Правильно учесть расходы при переходе на УСН

(при переходе на УСН с объектом «доходы минус расходы»)

Если до перехода на УСН Вы оплатили какие-либо расходы, но документы от контрагента получить не успели, то они должны быть учтены при расчете «упрощенного» налога по дате документа.

На что обратить внимание: По всем предоплатам поставщикам расходы можно принять только после получения закрывающих документов, в том числе после перехода на УСН. Таким образом, чтобы иметь возможность уменьшить налог на прибыль требуйте документы от поставщиков до 1 января.

Если до перехода на УСН при расчете налога на прибыль расходы учтены, но оплачены они уже после перехода на спецрежим, то их нельзя учесть при исчислении «упрощенного» налога.

На что обратить внимание: Суммы, выплаченные в погашение кредиторской задолженности после перехода на УСН, повторно включить в расходы по единому налогу при УСН не получится. А значит, если Вы хотите уменьшить «упрощенный» налог, то и документы, полученные от поставщиков, Вам нужно будет учесть уже после перехода на УСН.

Восстановление НДС при переходе на УСН

При переходе на УСН Вам придется восстановить НДС, принятый к вычету в период применения общей системы по товарам, материалам, нематериальным активам (НМА) и основным средствам (ОС), числящимся на балансе. При этом по ОС и НМА налог восстанавливается пропорционально их остаточной стоимости. В остальных случаях – в полной сумме. После этого в налоговом учете восстановленную сумму можно списать как прочие расходы.

Если же при покупке оборудования компания не принимала к вычету НДС (например, если было принято решение о переносе вычета на следующий период), то восстанавливать его при переходе на УСН не требуется.

На что обратить внимание: Для того чтобы избежать восстановления НДС при переходе на УСН необходимо по максимуму списать материалы и товары в 4 квартале, т. е. избавиться от ненужных остатков на складе.

НДС по «незакрытым» авансам при переходе на УСН

(с авансов, полученных в период применения общей системы)

В последнем месяце применения общей системы можно принять к вычету НДС, уплаченный с полученных авансов, исполнение обязательств по которым произойдет уже в период применения УСН. Для того чтобы это реализовать, Вам требуется предпринять одно из следующих действий:

Оформить документы, подтверждающие возврат сумм НДС контрагентам (покупателям, заказчикам и т. д.), т. е. чтобы в задолженности числилась стоимость без НДС.
Заключить с контрагентом соглашение об изменении цены договора, в котором будет предусмотрено уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) на сумму НДС. В этом случае сумму НДС следует перечислить контрагенту по договору. Также правомерно заключить дополнительное соглашение о зачете суммы НДС в счет предстоящих платежей по тому же договору.
Расторгнуть договор, по которому получена предоплата, а полученный аванс возвращен. И соответственно заключить новый договор уже без НДС.

На что обратить внимание: Если полученный аванс включал в себя НДС, но компания не предпримет никаких мер для возврата его покупателю, то придется заплатить НДС дважды: первый раз – в момент получения предоплаты, а второй раз – в момент отгрузки товара, несмотря на то, что компания в период отгрузки уже применяет «упрощенку».

Дело в том, что в отгрузочных документах, согласно договору, компания должна выделить налог. И поэтому появляется обязанность уплатить его в бюджет несмотря на то, что по общему правилу «упрощенцы» не являются плательщиками НДС. При этом поставить к вычету ранее исчисленный НДС с полученной предоплаты не получится – такой возможности для «упрощенцев» не предусмотрено. Следовательно, если запланирован переход на УСН, надо постараться не получать авансы от контрагентов.

Учет ОС при переходе на УСН (а также НМА)

(при переходе на УСН «доходы минус расходы»)

Остаточную стоимость оплаченных, но не полностью самортизированных в налоговом учете основных средств и нематериальных активов можно отнести на расходы, будучи уже на «упрощенке». Что нужно предпринять:

Определить остаточную стоимость основных средств и (или) НМА на 31 декабря года, предшествующего переходу на УСН.
Величину остаточной стоимости объекта основных средств или НМА, рассчитанную на 31 декабря года, предшествующего переходу на «упрощенку», нужно отразить в налоговом учете на дату перехода на УСН, т.е. на 1 января 2019 года.
Порядок включения в расходы остаточной стоимости основных средств и НМА, «переводимых» с общей системы налогообложения на упрощенную, зависит от срока полезного использования такого имущества.
В течение налогового периода указанные затраты необходимо относить на расходы равными долями за отчетные периоды – это стандартный формат учета при «упрощенке». Отражать их нужно на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.

Таким образом, всем, кто запланировал переход на УСН с 1 января 2019 года, к 31 декабря года 2018 года нужно по максимуму избавиться от факторов, влияющих на переходный период на УСН, а именно:

списать все неиспользованные материалы;
продать товары;
закрыть «дебиторку» и «кредиторку»;
самое главное – не получать авансы от контрагентов,

иначе может возникнуть много ненужных проблем с НДС.

Численность сотрудников – до 100 человек
На «упрощенку» можно перейти, если численность работников на 1 января 2019 года будет ниже 100 человек. Причем после перехода на УСН этот показатель надо соблюдать по итогам каждого квартала.
Доля других компаний – не более 25%
Компания вправе применять «упрощенку», если другие организации владеют не более 25 процентами ее уставного капитала. Причем уведомление о переходе на упрощенку можно подать, даже если условие не соблюдается. Главное, чтобы «физики» успели выкупить долю до конца 2018 года.
Разрешенный вид деятельности
Перевести на «упрощенку» можно не любой бизнес. Например, на упрощенку не вправе переходить страховщики, ломбарды, нотариусы и др.
Выручка – не больше 112,5 млн руб.
Доходы за 9 месяцев 2018 года (без НДС) – не превышают 112,5 млн руб. Под доходами в данном случае понимается сумма доходов от реализации и внереализационных доходов. Если компания или ИП совмещает УСН и ЕНВД, то лимит по выручке учитывается только по деятельности, которая облагается УСН. Если же ИП совмещает УСН и патентную систему, то лимит по выручке определяется как вся выручка, полученная по всем видам деятельности - и по патенту и по УСН.
Стоимость ОС – не больше 150 млн руб.
Остаточная стоимость амортизируемых основных средств на 1 октября 2018 года не должна превышать 150 млн руб.
Отсутствие филиалов
Применять упрощенку можно с обычными обособленными подразделениями и представительствами.

Наши специалисты помогут правильно сформировать налоговую базу для перехода на «упрощенку» и при необходимости внесут соответствующие корректировки в учет.

эксперт Контур.Школы по налоговому учету

Самое сложное в переходный период – правильно учесть доходы, расходы и НДС. Обобщим и структурируем информацию.

Налогоплательщики вправе менять режим налогообложения. Переход с одного режима на другой — законный способ налогового планирования с целью оптимизировать налоговые обязательства. Высвободившиеся средства можно инвестировать в развитие бизнеса.

Сменить режим налогообложения можно добровольно с начала года или принудительно, если не выполнены условия применения УСН.

УСН для вновь созданной организации

Вновь созданная организация может выбрать режим налогообложения при регистрации. Извещать налоговую о применении ОСНО не надо, в отличие от УСН. Новая организация может применять УСН с первого дня создания, если уведомление о применении УСН подаст вместе с документами на госрегистрацию или в течение 30 календарных дней с даты постановки на налоговый учет. Дата постановки на налоговый учет указывается в свидетельстве.

Особый срок перехода на УСН для организаций, уплачивающих ЕНВД

Плательщики ЕНВД могут применять УСН с начала того месяца, в котором прекратилась обязанность по уплате единого налога. Если плательщик ЕНВД желает сменить только режим налогообложения, но не деятельность, он переходит на новый режим в обычном порядке, т.е. с начала года. Одновременно необходимо предоставить в ИФНС заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД не позднее первых пяти рабочих дней года, с которого будет применяться УСН.

Переход с ОСНО на УСН

Общие правила перехода:

Добровольно перейти на УСН можно только с начала нового года. До 31 декабря года, предшествующего переходу, в налоговую предоставляется уведомление по форме 26.2-1 (утв. Приказом ФНС России «Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения» от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@).
Организации должны соответствовать критериям, необходимым для перехода на УСН:

по отраслевой принадлежности и сфере деятельности организации. Например, не могут применять УСН казенные и бюджетные учреждения, иностранные организации, банки, страховщики, ломбарды, частные нотариусы и иные лица;
по количественно-суммовым показателям: в частности, сумма дохода за 9 месяцев года, предшествующего переходу на УСН, не должна превышать 112,5 млн руб., величина остаточной стоимости основных средств должна быть не более 150 млн руб., средняя численность работников — не более 100 человек, доля участия других организаций — не более 25% и иные критерии.

При переходе с ОСНО на УСН сложность могут представлять порядок учета переходящих доходов и расходов, а также обязательства организации по НДС.

В переходный период действует одно общее правило: доходы и расходы, а также НДС учитываются один раз — либо при ОСНО, либо при УСН. Двойного налогообложения нет.

Налог на прибыль

При УСН применяется только кассовый метод признания доходов и расходов. По налогу на прибыль в отдельных ситуациях можно выбрать кассовый метод или метод начисления. Чаще всего налогоплательщики применяют метод начисления — возникают различия в признании доходов и расходов.

Учет расходов ведется, только если налогоплательщик выбрал при УСН объект «доходы минус расходы». В расходах при УСН учитываются только те затраты, которые перечислены в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

При УСН действует особый порядок списания основных средств, так называемая ускоренная амортизация. Поэтому на момент перехода на УСН организация должна определить остаточную стоимость объектов ОС. Порядок учета ОС при УСН, перешедших с ОСНО, зависит от того, каким образом данные объекты были учтены при ОСНО. Возможно два варианта:

Вариант 1: на момент перехода на УСН объекты ОС и НМА оплачены и введены в эксплуатацию:

На момент перехода определяется остаточная стоимость ОС И НМА по данным налогового учета (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ):

Если применялась амортизационная премия:

Остаточная стоимость ОС и НМА отражается на дату перехода на УСН (1 января года, с которого применяется УСН).
В книге учета доходов и расходов остаточная стоимость отражается в разделе II, графа 8.

Вариант 2: на момент перехода на УСН объекты ОС и НМА не оплачены или не введены в эксплуатацию:

Если оплата и/или ввод в эксплуатацию произошли при УСН, то объекты ОС признаются на дату оплаты или ввода в эксплуатацию при УСН и относятся на расходы при УСН в первый год применения спецрежима равномерно каждый отчетный период.

НДС при переходе на УСН

Организация, применяющая ОСНО, является плательщиком НДС, а поэтому вправе принять входящий НДС к вычету. Одно из условий вычета — организация должна быть плательщиком НДС. При переходе на УСН организация перестает быть плательщиком НДС, а значит, у нее может возникнуть обязанность восстановить НДС по товарам сырью, материалам, ОС и НМА.

Правила восстановления НДС при переходе с ОСНО на УСН:

НДС восстанавливается только, если ранее входящий НДС был принят к вычету.
НДС восстанавливается:

по товарам, сырью и материалам в сумме, ранее принятой к вычету (абз. 2 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ);
по ОС и НМА НДС восстанавливается пропорционально остаточной стоимости, сформированной по данным бухгалтерского учета на 31 декабря года перехода на УСН.

До 1 января года, с которого организация будет применять УСН:

До 1 января года, с которого организация будет применять УСН, выполнить следующие действия (п. 5 ст. 346.25 НК РФ):

Принятый к вычету НДС отражается в разд. 3 декларации по НДС за IV кв. года, предшествующего году, с которого применяется УСН. Полученный в этом же квартале аванс отражается также в разделе 3 декларации.

Сумма восстановленного НДС отражается в разд. 3 декларации по НДС за IV кв. года, предшествующего году, с которого применяется УСН.

Сумма НДС восстановленного:

по МПЗ, ОС или НМА включается в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли за последний год применения ОСН (Письмо МФ РФ от 01.04.2010 № 03-03-06/1/205);

включается в расходы на УСН тогда же, когда будет учтена в расходах стоимость товаров (работ, услуг), оплаченных авансом.

Переход с УСН на ОСНО

Виды перехода: добровольно, принудительно.

Добровольный переход с УСН на ОСНО. Правила:

Только с начала календарного года.
Не позднее 15 января года, с которого применяется ОСНО, подать в ИФНС уведомление об отказе от применения УСН.
Не позднее 31 марта года, с которого перешли с УСН на ОСН, необходимо:

подать в ИФНС декларацию по УСН за последний год применения УСН;
уплатить налог по УСН за последний год его применения.

Принудительный порядок перехода с УСН на ОСНО

Организация обязана перейти на ОСНО, если нарушено хотя бы одно требование применения УСН. ОСНО применяется с первого месяца квартала, в котором организация утратила право на УСН.

В ИФНС предоставляются документы:

сообщение об утрате права на применение УСН — не позднее 15-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН;
декларация по УСН — не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН.

При наличии ОС, признаваемых объектом обложения налогом на имущество, в ИФНС надо подать:

расчет авансового платежа по налогу на имущество за этот квартал, если право на УСН утрачено в I, II или III квартале и субъектом РФ установлены отчетные периоды по налогу на имущество, — не позднее 30-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН;
декларацию по налогу на имущество, если право на УСН утрачено в IV кв., — не позднее 30 марта следующего года.

Первая отчетность при ОСНО сдается:

декларация по НДС за квартал, в котором утрачено право на УСН, — не позднее 25-го числа месяца, следующего за этим кварталом;
декларация по налогу на прибыль:

если право на УСН утрачено в I, II или III квартале — не позднее 28-го числа месяца, следующего за этим кварталом, подается декларация за I квартал, полугодие или 9 месяцев календарного года соответственно;
если право на УСН утрачено в IV квартале — не позднее 28 марта следующего года подается декларация за год.

Сроки уплаты налогов:

Налог при УСН за налоговый период уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на УСН.

Налог рассчитывается по итогам последнего отчетного периода работы на «упрощенке» (если право утрачено в IV кв., то налог надо рассчитать исходя из показателей за 9 мес.).

Налоги при ОСНО рассчитываются и уплачиваются начиная с того квартала, в котором утрачено право УСН, по срокам уплаты каждого налога.

Действия по НДС в переходный период с УСН на ОСНО

Начислить НДС:

со стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных начиная с 1-го числа первого месяца применения ОСНО;
с сумм авансов, полученных начиная с 1-го числа первого месяца применения ОСНО. Исчисленный налог потом можно будет принять к вычету.

Оформить счета-фактуры на отгруженные товары (работы, услуги) и полученные авансы.

Вычет по НДС возможен:

по сырью, материалам и инструментам, приобретенным, но не отпущенным в производство (эксплуатацию) и не оплаченным в период применения УСН, — в первом квартале работы на ОСНО;
по товарам, приобретенным и проданным, но не оплаченным поставщикам в период применения УСН, — в первом квартале работы на ОСНО;
по товарам, приобретенным, но не проданным в период применения УСН, — в первом квартале работы на ОСНО;
по товарам, работам, услугам, оплаченным в период применения УСН, но полученным после перехода на ОСНО, — после принятия товаров, работ, услуг к учету.

Доходы и расходы при переходе с УСН на ОСНО

Выручка в целях налога на прибыль формируется по следующим правилам.

Если аванс получен на УСН, а товар отгружен на ОСНО, то сумма аванса учитывается в доходах при исчислении налога по УСН. Выручка от продажи товаров, работ, услуг, в счет оплаты которых на УСН был получен аванс, для целей налогообложения прибыли не учитывается.
Если товары, работы, услуги отгружены на УСН, а оплата поступила на ОСНО, то выручка от их продажи учитывается для целей налогообложения прибыли:

если организация перешла на ОСНО добровольно — на 1 января года, с которого применяется ОСНО;
если организация перешла на ОСНО принудительно — на 1-е число первого месяца квартала, в котором утрачено право на УСН.

Расходы при переходе с УСН на ОСНО

Стоимость сырья, материалов, инвентаря и оборудования стоимостью 100 000 руб. и меньше, не оплаченных и не списанных в производство (не переданных в эксплуатацию) до перехода на ОСНО, признается на дату списания в производство (отпуска в эксплуатацию).
Стоимость товаров, не проданных до перехода на ОСНО, независимо от оплаты признается в расходах на дату продажи.
Зарплата, начисленная, но не выплаченная до перехода на ОСНО; страховые взносы, начисленные, но не уплаченные до перехода на ОСНО:

при добровольном переходе — на 1 января года, с которого перешли на ОСНО;
при принудительном переходе — на 1-е число первого месяца квартала, с которого утрачено право на УСН.

Если стоимость ОС не была учтена при УСН, то при переходе на ОСНО:

Амортизации подлежат ОС, приобретенные до перехода на УСН, стоимость которых не учтена при УСН.

Остаточная стоимость ОС определяется на дату перехода на ОСНО по формуле (независимо от того, какой объект налогообложения применялся на УСН):

Амортизация начисляется по правилам гл. 25 НК РФ после возврата с УСН на ОСНО.

При утрате права на УСН со II, III или IV квартала (в предыдущих кварталах этого года приобретено ОС) их стоимость, не учтенную в расходах:

при объекте «доходы» — нельзя учесть в налоговых расходах при ОСНО;
при объекте «Д — Р» — можно учесть в налоговых расходах при ОСНО путем начисления амортизации. Амортизация начисляется на остаточную стоимость ОС, определяемую по формуле:

Может ли предоплата уменьшать налоговую базу по УСН/налогу на прибыль (признаваться расходом) до исполнения стороной, получившей предоплату, своего обязательства?

Например, стороны заключили договор подряда. По условиям договора Заказчик обязуется осуществить предварительную оплату в размере 80 % от цены договора в срок до 01.02.2015. Конечный срок выполнения работ – 01.05.2016.

01.02.2015 Заказчик осуществил предварительную оплату. Работа еще не выполнена (Подрядчик, как и обещал, выполнит работу к 01.05.2016).

Вправе ли Заказчик признать данную предварительную оплату расходом до момента принятия результата работ от Подрядчика?

Рассмотрим две ситуации (с точки зрения УСН):

[1]. Подрядчик обязуется выполнить строительные работы – построить сооружение.

Как я понимаю, речь идет о следующем расходе: пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК («расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств»).

[2]. Подрядчик обязуется выполнить строительные работы – ремонт сооружения.

Как я понимаю, речь идет о следующем расходе: пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК («материальные расходы», пп. 6 п. 1 ст. 254 НК – «затраты … на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика»).

Надеюсь, все согласны с тем, что аванс – это частный случай предварительной оплаты, а именно: аванс – это частичная предварительная оплата (чтобы далее по терминам не было недопониманий).

При УСН дата получения дохода (осуществления расхода) определяется по кассовому методу.

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК «Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика – приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав».

В отношении определенных расходов установлены особенности – пп.пп. 1-5 п. 2 ст. 346.17 НК.

Таким образом, исходя из НК, у меня получаются следующие ответы по спорным ситуациям:

1. Предоплата в случае с ремонтом сооружения (материальные расходы) учитывается в составе расходов в момент уплаты – пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК.

2. Предоплата в случае с постройкой сооружения (расходы на основные средства) отражается в последнее число отчетного (налогового) периода – пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК.

На корректность уменьшения налоговой базы по УСН на уплаченный аванс (предоплату) хоть и косвенно, но указывают Письма Минфина (от 24 мая 2005 г. № 03-03-02-04/1/128; от 16 июня 2010 г. № 03-11-06/2/93):

«если уплаченные продавцам (подрядчикам, исполнителям) товаров (работ, услуг) суммы авансов и предоплаты были учтены в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу, то возвращенные суммы авансов и предоплаты должны учитываться налогоплательщиком при налогообложении в составе доходов;

если суммы произведенных налогоплательщиком авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) при определении налоговой базы в составе расходов не учитывались»,

т.е. они законно могли и учитываться в составе расходов.

Есть и мнение (Ф)АС ПО по данному поводу (Постановление от 23 декабря 2013 г. по делу № А57-4079/2013):

«Таким образом, уплата аванса является оплатой в соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ.

Аванс не является самостоятельным видом расходов, поскольку аванс является оплатой заказанных работ, произведенной до подписания акта сдачи-приемки работ.

Из диспозиции статьи 346.17 НК РФ не следует, что налогоплательщик вправе принять к учету спорные расходы только после составления акта приемки работ.»

Но есть некие нюансы, которые меня немножко смущают :)

Это, например, некие «письма» вроде Письма УМНС по г. Москве от 18.09.2003 № 21-09/51398 и, например, специалисты АО «К+» (практическое пособие по УСН), отмечают, что:

4.3.2. МОЖНО ЛИ ПРИЗНАТЬ И УЧЕСТЬ В РАСХОДАХ АВАНСЫ

(ПРЕДОПЛАТУ), ВЫДАННЫЕ (УПЛАЧЕННЫЕ) ПОСТАВЩИКАМ?

По нашему мнению, предоплату (аванс), перечисленную поставщику, следует признавать в качестве расхода для целей УСН в тот момент, когда вы получили товары, работы, услуги и этот факт документально подтвержден (например, актом сдачи–приемки выполненных работ). Следование другому подходу может привести к спорам с налоговыми органами.

Судебная практика по этому вопросу к настоящему времени не сложилась.

А в отношении налога на прибыль/кассовый метод специалисты АО «К+» (практическое пособие по налогу на прибыль) вообще пишут уже следующее:

4.1.5. КАК УЧЕСТЬ РАСХОДЫ ПРИ КАССОВОМ МЕТОДЕ

Если организация применяет кассовый метод, то расходы признаются после их фактической оплаты. При этом оплатой товара, работ, услуг и (или) имущественных прав признается прекращение встречного обязательства их приобретателя перед продавцом (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Как видим, в норме говорится о прекращении встречного обязательства. Это значит, что авансы (предоплата), уплаченные вами поставщикам, не признаются расходами. Моментом признания расходов при перечислении авансов будет являться дата отгрузки товара, оказания услуги, выполнения работы или передачи имущественного права.

При этом не могу сказать, что между п. 3 ст. 273 НК и п. 2 ст. 346.17 НК большая разница.

Также, обязанность оплатить товар (работу, услугу) – это все-таки встречное обязательство. И если оно исполняется в соответствии с требованиями договора (до передачи, после передачи), то оно прекращается. Неужели уплата 1 000 руб. не является исполнением обязательства «произвести предварительную оплату в размере 1 000 руб.»?

Здесь, конечно, можно через глубины теории частного права (будет ли это логично?) подумать о том, что лишь частичная предоплата (аванс) не полностью прекращает встречное обязательство (обязательство прекращается в части).

Но мне как-то ближе мысль, что в п. 2 ст. 346.17 НК (да и в п. 2 ст. 273 НК) речь идет о надлежащем исполнении (пусть и в части), а не о «полном исполнении синаллагмы». Да и вообще, абсолютно полное исполнение можно поставить под отлагательное условие (например, в части 5 % - ПВАС № 4030/13).

А если речь идет о предоплате полностью, то и тем более уплаченная сумма должна признаваться расходом.

Будет приятно подискутировать на обозначенную тему.

Читайте также: