Продажа недвижимости бухгалтерский и налоговый учет 2020

Опубликовано: 23.04.2024

И коммерческая, и бюджетная структура время от времени оперирует с недвижимыми объектами. Поступление, выбытие, строительство объектов подлежат учету.

Бухучет объектов недвижимости

Бухучет недвижимости осуществляется в соответствии с этими актами:

Положение по бухучету, установленное Приказом Минфина №26 н от 30.03.2001.
Методические указания по учету ОС №91.

Учет не должен противоречить общим правилам. Существуют условия вхождения недвижимости в перечень основных средств (далее — ОС):

Недвижимость необходима для ведения основной деятельности фирмы (продажа продукции, оказание услуг).
Объект будет эксплуатироваться дольше года.
Фирма не планирует перепродажу.
Предполагается, что объект будет приносить финансовую выгоду. В этом случае его приобретение будет считаться обоснованным.

Перечень этих условий приведен в пункте 4 ПБУ 6/01. Эти правила касаются всех объектов ОС, к которым относится недвижимость. Учет проводится по стоимости объекта. Стоимость эта формируется исходя их фактических расходов фирмы на покупку, сборку, изготовление. Из этой суммы вычитаются все налоги, а также государственные пошлины. Однако в состав расходов можно включать регистрационные сборы, так как они связаны с покупкой. То есть траты на государственную регистрацию недвижимости будут списываться на текущие расходы. Списание выполняется в соответствии с общими правилами бухучета.

Вопрос: Организация в 2019 г. приобрела и приняла к учету объект недвижимости, который используется в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС. НДС был принят к вычету в 2020 г. В каком порядке следует восстановить НДС за периоды использования объекта недвижимости в не облагаемых НДС операциях в 2019 г.?
Посмотреть ответ

Покупка объектов с учетом новых правил не считается капитальным вложением.

Объектами ОС они признаются на дату появления документов, подтверждающих готовность их к эксплуатации.

Это могут быть такие документы, как акт приема-передачи, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию. Амортизация будет начисляться по общим основаниям с первого дня месяца, который следует за месяцем принятия недвижимости к бухучету. В 2011 году порядок учета объектов был изменен. В частности, новые нормативные акты упразднили эти условия:

Необязательны документы о регистрации объекта.
Необязательна фактическая эксплуатация.
Амортизация не начисляется в том случае, если имущество остается на счету 08.

С 2011 года имущество принимается к бухучету как ОС в том случае, если он отвечает этим требованиям:

Соответствие положениям пункта 4,5 ПБУ 6/01.
Капитальные вложения окончены.
Есть документы, подтверждающие готовность к эксплуатации.

Принятие недвижимости к учету

Первоначальная стоимость объекта будет включать в себя эти составляющие:

Если объект куплен: стоимость имущества, выставленная поставщиком, а также издержки на приведение объектов в вид, пригодный для эксплуатации.
Если компания строит недвижимость: средства, заплаченные подрядчику.

Прочие издержки допустимо включать в расходы, сопутствующие деятельности фирмы. Учитывать эти траты нужно в том периоде, в котором они возникли. Рассмотрим проводки, актуальные при принятии объекта недвижимости:

ДТ08 КТ60. Учет трат на приобретение или возведение объектов. Предполагается, что эти расходы входят в первоначальную стоимость.
ДТ01 КТ08. Принятие объектов к учету.

Проводки выполняются на основании документов. К примеру, это акт приема-передачи недвижимости.

Бухучет реконструкции имущества при УСН

Реконструкция недвижимости – это улучшение объекта. Траты на реконструкцию учитываются в составе расходов. Признаются они тратами с даты эксплуатации объекта. Расходы должны равномерно списываться до окончания отчетного периода. К учету принимаются только те траты, которые были фактически оплачены.

Формирование первоначальной стоимости при ОСНО

Если фирма использует ОСНО, первоначальная стоимость включает в себя эти расходы:

Стоимость возведенного или приобретенного имущества.
Процент по кредиту, взятому для приобретения или строительства.
Траты на улучшение объекта для того, чтобы он стал пригоден к эксплуатации.
Прочие траты, сопутствующие приобретению (к примеру, комиссионные).

Если фирма использует ОСНО, для учета и амортизации также необязательно посылать документы на государственную регистрацию.

Особенности учета объектов у продавца

Если недвижимость была продана, ее стоимость списывается с учета. Выручка от реализации признается в этих случаях:

У фирмы есть право собственности на объект, подтвержденное документами.
Сумма выручки от продажи известна.
Есть признаки того, что фирма получит экономическую выгоду от реализации.
Покупатель получил право собственности на объект.
Траты на операцию можно установить однозначно.

Доходы и траты от списания будут зачислены на прибыль и убыток.

Бухгалтерские проводки

Фирма-продавец выполняет следующие проводки:

ДТ02 КТ01. Списание амортизации, начисленной по объекту.
ДТ45 КТ01. Списание остаточной стоимости.
ДТ62 КТ91.1. Выручка от продажи.
ДТ91.2 КТ68. Начисление НДС.
ДТ91.2 КТ45. Списание остаточной стоимости.
ДТ91.9. КТ99. Фиксация прибыли.

В налоговой документации необходимо отразить доход от реализации, расходы, прибыль от продажи.

Учет покупки объектов

Фирма, которая приобрела объект недвижимости, учитывает ее вне зависимости от наличия регистрации этого объекта. Недвижимость входит в ОС, а потому она включается в специальную группу амортизации. С первого дня месяца, который следует после месяца приобретения, начинает начисляться амортизация. Для налогового учета объектов должны соблюдаться эти условия:

Направлены бумаги на регистрацию.
Недвижимость введена в эксплуатацию.

Как правило, предприятия используют линейный способ начисления амортизации. Норма основывается на периоде полезной эксплуатации. Из этого периода вычитается время, на протяжении которого недвижимость использовалась прошлым владельцем. Период полезной эксплуатации может определяться этими методами:

На основании общего срока полезной эксплуатации.
Остаток срока.

Если используется второй способ, у компании должен быть документ, подтверждающий период эксплуатации объекта прошлым собственником. В первом варианте фирма устанавливает срок самостоятельно. При приобретении недвижимости покупатель должен внести эти проводки:

ДТ08 КТ60. Поступление объекта.
ДТ01 КТ08. Принятие недвижимости к учету в качестве ОС.
ДТ19 КТ60. Выделение суммы НДС.
ДТ68 КТ19. Принятие к вычету НДС.

Напротив каждой проводки должна стоять дата, в которую исполнен учет.

Налоговый учет

С 1 июля 2014 года при продаже объектов НДС начисляется в день передачи недвижимости покупателю. Подтверждением факта передачи является передаточный акт. Налоговая база устанавливается в порядке, утвержденном пунктом 1 статьи 154 НК РФ. НДС рассчитывается по ставке 18%. Исчисление производится на основании полной стоимости при продаже без учета НДС. На протяжении 5 дней должна быть выставлена счет-фактура.

Владелец коммерческой недвижимости в любой момент может принять решение продать ее. Для бухгалтеров операцию по продаже здания рядовой не назовешь и у него возникает масса вопросов. Разбиралась в теме эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению Альбина Островская.

Продажа недвижимости: разные правила начисления дохода в бухгалтерском и налоговом учете

При продаже здания или помещения продавцу необходимо отразить доход и исчислить с него налоги. Какие конкретно налоги, зависит от применяемой системы налогообложения. Если фирма применяет общую систему налогообложения, то при реализации возникает обязанность по исчислению двух налогов: НДС и налога на прибыль. Если объектом недвижимости выступает жилое здание или помещение, то здесь применяется льгота по НДС (пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Поскольку права собственности на любую недвижимость подлежат государственной регистрации, то при продаже почти всегда возникает временной промежуток между передачей объекта по акту и регистрацией права собственности на него. Данное обстоятельство приводит к возникновению временных разниц, которые, в свою очередь, ведут к появлению отложенного налогового актива (ОНА). Это связано с тем, что момент отражения выручки от реализации объекта недвижимости в бухгалтерском и в налоговом учете отличается.

В налоговом учете датой реализации недвижимого имущества признается дата передачи этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (п. 3 ст. 271 НК РФ). В бухгалтерском учете для отражения выручки имеет значение переход права собственности от продавца к покупателю (пп. «г» п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Поэтому в бухучете доход от реализации показывается только в тот момент, когда право собственности зарегистрировано на нового собственника. Такое отличие и ведет к образованию временных разниц, а значит и к образованию отложенного налогового актива.

Что касается НДС, то здесь, так же как и в целях исчисления налога на прибыль, факт регистрации перехода права собственности значения не имеет. Важен только факт перехода объекта к покупателю по акту (п. 16 ст. 167 НК РФ). Именно в этот момент и необходимо включать в налоговую базу по НДС стоимость проданной недвижимости и, соответственно, оформлять на нее счет-фактуру.

Особый порядок по налогу на имущество

Недвижимость является объектом обложения налогом на имущество организаций (за редким исключением, когда объект относится к льготируемому имуществу). До какого момента проданная недвижимость будет формировать налоговую базу у продавца? До момента ее передачи по акту покупателю.

В бухучете именно в этот момент объект недвижимости и должен списываться с баланса, поскольку он уже не отвечает всем признакам основного средства, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Несмотря на то, что продавец фактически еще продолжает считаться собственником здания, платить по нему налог на имущество он уже не обязан. При этом в бухгалтерском учете для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные»/отдельный субсчет «Переданные объекты недвижимости» (письма Минфина РФ от 27.01.2012 № 07-02-18/01, от 22.03.2011 № 07-02-10/20).

Есть еще одна особенность, которая возникает только у тех компаний, у которых объект недвижимости располагался вне места нахождения организации и которые в связи с этим одновременно состояли на учете и в другой налоговой инспекции. Такие компании должны отчитываться по налогу на имущество в ИФНС по месту нахождения здания (такой порядок действует с 1 января 2019 года).

Учитывая, что налоговым периодом по налогу на имущество является календарный год, сдавать декларацию нужно по завершении года. Однако на тот момент организация уже будет снята с учета в налоговой инспекции по месту нахождения объекта, поскольку наверняка к тому времени новый собственник зарегистрирует свое право собственности и его автоматически поставят на учет в ИФНС по месту нахождения недвижимости, а прежнего собственника снимут с учета. Соответственно, налоговая инспекция, скорее всего, не примет декларацию от плательщика, который уже не числится у нее в качестве действующего налогоплательщика.

Как быть в этом случае? Решение есть. Пункт 1 статьи 45 НК РФ разрешает налогоплательщикам уплачивать налоги досрочно. Как это связано с представлением декларации? Очень просто: сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется по данным декларации. Соответственно, если налог разрешено уплачивать досрочно, то и декларацию также можно подавать досрочно. Прямо об этом, конечно, не сказано в Налоговом кодексе, однако есть письма, в которых содержится такой вывод (письмо ФНС России от 08.11.2016 № БС-4-21/21110). В нем говорится, что организация вправе представить в налоговую инспекцию декларацию по налогу на имущество в отношении проданного объекта недвижимого имущества в течение календарного года до общего срока ее представления.

Поэтому сразу после того, как компания передала покупателю по акту объект недвижимости, она может оформить декларацию и представить ее в ту налоговую инспекцию, в которой она еще состоит на учете по месту нахождения объекта.

Коммунальные договоры не переоформлены

Часто бывает, что недвижимость уже передана покупателю и даже право собственности переоформлено, а договоры с ресурсоснабжающими организациями новый собственник так и не оформил на себя (т.е. по документам пользователем коммунальных услуг по-прежнему считается продавец здания). Чтобы продавцу не приходилось нести бремя затрат на коммунальные услуги, которыми он фактически не пользуется, обычно в договор на продажу недвижимости включается условие о компенсации покупателем этих затрат, пока тот не оформит коммунальные договоры на себя.

При этом очевидно, что стоимость коммунальных услуг, возмещаемых новым собственником, прежний собственник (продавец недвижимости) не сможет включить в расходы, учитываемые при налогообложении. Ведь он эти услуги не потребляет, их потребляет уже новый собственник, который и возмещает ему коммунальные расходы.

Здесь возникает вопрос: образует ли облагаемый доход эта сумма возмещения для продавца недвижимости?

Мы считаем, что нет. Однако у налоговиков на местах может быть и противоположное мнение. К сожалению, свежих разъяснений ведомств на эту тему нет. Есть только старое письмо УФНС по г. Москве от 21.05.2008 № 19-11/048675, в котором чиновники рассматривают ситуацию с взаимоотношениями абонента с субабонентом коммунальных услуг. Это, конечно, не совсем наш случай, но вывод, сделанный в данном письме, на наш взгляд, можно распространить и на рассматриваемую ситуацию. А вывод такой: плата, полученная в счет возмещения расходов, у ее получателя (абонента) не включается в облагаемый налогом на прибыль доход.

Ведь что является доходом в целях налогообложения? Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. В нашей ситуации прежний собственник не реализует коммунальные услуги новому собственнику. Он всего лишь вынужден какое-то время оплачивать счета ресурсоснабжающих организаций. Перевыставление этих счетов новому собственнику не свидетельствует о реализации коммунальных услуг. Данный факт говорит лишь о перевыставлении затрат в целях их возмещения в условиях сложившихся обстоятельств.

А что с НДС? Ведь в счетах за коммунальные услуги наверняка учтена и сумма этого налога.

Здесь также есть риск, что налоговики на местах посчитают, что НДС, сидящий в возмещенной сумме, является налогом, который должен быть уплачен продавцом недвижимости. Мы считаем, что такой подход неверен. Аргументация такая же, как и по налогу на прибыль. Объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передаче имущественных прав на территории РФ.

В данном случае, как мы уже отмечали ранее, факт оказания коммунальных услуг отсутствует. Это во-первых. А во-вторых, сумму возмещения нельзя приравнять к сумме, иначе связанной с оплатой реализованных товаров, которая в силу пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ увеличивает налоговую базу по НДС. Ведь возмещаемая сумма не связана с оплатой реализованной недвижимости. За недвижимость была установлена своя плата, которую покупатель оплачивает отдельно.

Поэтому если во время проверки налоговая инспекция попытается доначислить налоги, то в защиту своей позиции следует сослаться на приведенные нами аргументы.

Является ли сделка по продаже здания контролируемой

По контролируемым сделкам организация должна ежегодно представлять в ИФНС соответствующее уведомление. Факт того, что предметом сделки является объект недвижимости, еще не дает основания признавать ее контролируемой. Для того, чтобы такая сделка (как, впрочем, и любая другая) стала признаваться контролируемой, необходимы определенные условия.

Так, например, если сделка совершена между российскими взаимозависимыми лицами, то она признается контролируемой (если иное не предусмотрено п. 3, 4, 6 ст. 105.14 НК РФ) при одновременном выполнении двух условий:

выполняется хотя бы одно из обстоятельств, предусмотренных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ (в частности, когда одна из сторон сделки применяет спецрежим ЕСХН, а другая – ОСНО);
сумма дохода по сделкам с данным контрагентом за соответствующий календарный год превысила 1 млрд руб.

Например, если продавец, применяющий ОСНО, продает объект фирме, применяющей ЕСХН, и при этом сумма дохода по сделкам с данным контрагентом за календарный год превысила 1 млрд руб., то в таком случае сделка будет считаться контролируемой.

Если же объект продается иностранному лицу, то здесь действуют уже иные критерии. Суммовой порог по доходам в данном случае ниже – 60 млн руб. И при этом иностранный покупатель не обязательно должен считаться взаимозависимым лицом (в целях признания сделки контролируемой). Например, если он зарегистрирован в государстве, включенном в Перечень офшорных зон, утв. Приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н, то сделка с ним будет приравнена к сделке с взаимозависимым лицом. Соответственно, при превышении порога в 60 млн руб. сделка будет считаться контролируемой.

Таким образом, в большинстве своем сделки по продаже недвижимости не считаются контролируемыми.

«Клерк» Рубрика Налоги, взносы, пошлины

Фото Бориса Мальцева, ИА "Клерк.Ру"

Продажа объекта недвижимости влечет за собой списание с баланса и начисление налогов. Учитывая временной промежуток между передачей объекта по акту и регистрацией права собственности на него, возникает множество вопросов. Когда показывать доход от продажи объекта? В какой момент исчислить налоги, выставить счет-фактуру?

Переход права собственности на недвижимость к покупателю по договору продажи подлежит государственной регистрации. Как раз в этот момент у покупателя и возникает такое право (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ). Но до этого момента объект обычно «передается» по акту. Важна ли дата подписания такого акта для учета и начисления налогов? Давайте разберемся.

В какой момент списываем с баланса?

Для начала вспомним, какие условия должны быть выполнены в отношении имущества, признаваемого объектом основного средства. Эти условия приведены в пункте 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»:

объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В тот момент, когда недвижимое имущество передается по акту покупателю, оно перестает отвечать вышеперечисленным требованиям. В частности, продавец уже не использует и не будет использовать объект в своей деятельности, а также перестает получать от его использования экономические выгоды. Следовательно, именно в этот момент он и должен списать стоимость основного средства. И чиновники подтверждают данный вывод. В Письме Минфина РФ от 22 марта 2011 г. № 07-02-10/20 сказано, что списание объекта основных средств с бухгалтерского учета осуществляется при прекращении действия хотя бы одного условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве такого объекта. При этом указанные условия не увязывают принятие актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства с государственной регистрацией прав собственности на него.

А вот с отражением выручки от продажи объекта дело обстоит иначе. Одним из условий признания в бухгалтерском учете выручки является переход права собственности от продавца к покупателю (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Соответственно, до тех пор, пока на покупателя не будут зарегистрированы права собственности, продавец не сможет отразить выручку от продажи объекта. Всвязи с этим возникает вопрос: на каком счете учитывать объект недвижимости у продавца для отражения выбывшего объекта, если передача объекта недвижимости и государственная регистрация перехода права собственности приходятся на разные отчетные периоды?

Минфин РФ в Письмах от 27.01.2012 № 07-02-18/01, от 22.03.2011 № 07-02-10/20 отмечает, что для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные» (отдельный субсчет «Переданные объекты недвижимости»).

Доход от продажи объекта отражается по Кредиту счета 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции со счетами учета расчетов. Расход в виде остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по Дебету счета 91-2 «Прочие расходы» на дату признания прочего дохода от продажи объекта (п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организаций», п. 30 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. п. 11, 16, 19 ПБУ 10/99 «Расходы организаций»).

Бухгалтерские проводки покажем на практическом примере.

Пример

ООО «Елочка» продала ООО «Звездочка» складское помещение по цене 2 360 000 руб. (в т.ч. НДС - 360 000 руб.). У продавца помещение учитывалось в составе основных средств (первоначальная стоимость - 1 600 000 руб., сумма начисленной амортизации - 1 000 000 руб.). Помещение передано покупателю по акту в сентябре 2015 г., переход права собственности к новому владельцу зарегистрирован в ноябре 2015 г.

В учете ООО «Елочка» делаются учетные записи.

В сентябре 2015 г.:

Дебет 01-2 «Выбытие основных средств» Кредит 01-1 «Основные средства в эксплуатации»

- 1 600 000 руб. - списана первоначальная стоимость помещения по факту подписания сторонами передаточного акта;

Дебет 02 «Амортизация основных средств» Кредит 01-2 «Выбытие основных средств»

- 1 000 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Дебет 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости» Кредит 01-2 «Выбытие основных средств»

- 600 000 руб. (1 600 000 руб. - 1 000 000 руб.) - отражена остаточная стоимость помещения, переданного до государственной регистрации сделки;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «НДС»

- 360 000 руб. – начислен НДС с переданного складского помещения.

В ноябре 2015 г.:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями» Кредит 91-1

- 2 360 000 руб. - отражена выручка от продажи складского помещения (после государственной регистрации права собственности).

Дебет 91-2 Кредит 76

- 360 000 руб. – отражен начисленный ранее НДС;

Дебет 91-2 Кредит 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости»

- 600 000 руб. - отражена в составе расходов остаточная стоимость помещения;

Дебет 91-2 Кредит 99

- 1 400 000 руб. (2 360 000 руб. - 360 000 руб. - 600 000 руб.) - определен финансовый результат (прибыль) от реализации недвижимости.

Налог на имущество

Мы сделали вывод о том, что объект недвижимости списывается с бухгалтерского учета в момент передачи его по акту. Соответственно, после даты, указанной в акте передачи, стоимость такой недвижимости не будет участвовать в расчете налога на имущество.

Исчисляем НДС

В какой момент необходимо исчислить НДС? Ответ на этот вопрос содержится в пункте 16 статьи 167 НК РФ. Там сказано, что при реализации недвижимого имущества датой отгрузки признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества. Соответственно, не позднее 5 дней со дня подписания акта продавец должен составить счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В налоговую базу по НДС следует включить продажную стоимость объекта без учета налога (п. 1 ст. 154 НК РФ). Умножив эту стоимость на ставку НДС 18 процентов, мы получим сумму налогу, которую следует уплатить в бюджет.

Однако в некоторых случаях НДС исчисляется не со стоимости продажи, а с разницы между продажной и остаточной стоимостью основного средства. При этом остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета (Письма Минфина России от 26.03.2007 № 03-07-05/16, от 09.10.2006 № 03-04-11/120). Такой порядок действует в отношении тех объектов, которые при покупке были оприходованы с учетом «входного» НДС, то есть это те объекты, которые приобретались с НДС, но НДС по которым в силу законных причин не принимался к вычету (п. 3 ст. 154 НК РФ). Такое бывает, например, когда в момент приобретения ОС компания применяла специальный режим налогообложения. Если эта разница положительная, то НДС исчисляется по налоговой ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ, Письмо Минфина России от 03.07.2012 № 03-07-05/18).

Когда налоговая база равна нулю, а именно если вышеуказанная разница отрицательна (недвижимость реализована с убытком) или равна нулю (недвижимость реализована по остаточной стоимости), НДС не уплачивается.

Если речь идет о реализации жилой недвижимости, то в отношении нее действует льгота по НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль

Ответ на этот вопрос дан в пункте 3 статьи 271 НК РФ. Там сказано, что датой реализации недвижимого имущества признается дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Объект недвижимости является амортизируемым имуществом. А согласно пункту 1 статьи 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы на остаточную стоимость этого имущества. Если остаточная стоимость окажется больше продажной стоимости, то разница будет являться убытком от реализации основного средства. Такой убыток разрешено списывать в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли. Сумма убытка включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Автор: Полина Шолохова, помощник налогового консультанта по налогам и сборам ООО «Первая Ростовская Налоговая Консультация»

Материалы газеты «Прогрессивный бухгалтер», февраль 2020 г.

29 сентября 2019 г. были приняты поправки в НК РФ, которые затронули, в частности, налог на доходы физических лиц при продаже недвижимости. Рассмотрим суть изменений и также их сроки вступления в силу.

Налоговая инспекция сама рассчитает налоговую базу

Зачастую в налоговой практике есть такие прецеденты, когда человек продал имущество, обязан сдать декларацию о доходах, но не сделал этого. Следовательно, у инспекции нет никаких данных о сделке, поэтому налог рассчитать невозможно.

Теперь при продаже имущества в качестве налоговой базы инспектором будет учитываться цена продажи имущества, если такая информация есть в налоговом органе. Если таких данных нет, то базой будет считаться кадастровая стоимость, умноженная на коэффициент 0,7. Кадастровую стоимость имущества налоговый инспектор узнает с помощью запроса в Федеральную службу государственной регистрации, кадастра и картографии (РОСРЕЕСТР) на 1 января года, в котором прошла сделка купли-продажи. То есть если декларация при продаже не подана до 30 апреля года, следующего за годом продажи, то налоговый орган самостоятельно рассчитает налог и выставит требование к его уплате с начисленной пеней, если налог не оплачен в установленный срок.

Нововведение будет применяться в отношении доходов, полученных с 1 января 2020 г.

Налог по имуществу, полученному в дар

Согласно п. 18.1 ст. 217 НК РФ, при получении имущества в дар от близкого родственника одаряемый не платит налог. В случае если одаряемый в дальнейшем продает полученное в дар имущество, не соблюдая минимальный срок владения 3 года, то возникает обязанность уплатить налог. Теперь, чтобы уменьшить налоговую нагрузку, можно учесть расходы на приобретение этого имущества, которые понес даритель. Главное, чтобы предыдущим владельцем эти расходы не учитывались при расчете налога. Такое нововведение применяется в отношении доходов, полученных с 1 января 2019 г.

До внесения поправок НК РФ не предусматривал возможности при продаже имущества, полученного в дар от близкого родственника, учесть расходы на его приобретение, поскольку они были понесены другим человеком.

В случае если имущество получено в дар от иных лиц, не являющихся близкими родственниками, возникает необходимость уплаты налога. При продаже этого имущества менее чем через 3 года одаряемый снова должен уплатить налог, но уже как с дохода, полученного при продаже. Именно в этом случае во избежание двойного налогообложения законодатель говорит о том, что можно учесть в расходах сумму, с которой был уплачен налог при получении дара. Нововведение распространяется на доходы, полученные с 1 января 2019 г.

Также ранее возникал вопрос: рыночную или кадастровую стоимость принимать в качестве дохода за подаренное имущество при расчете НДФЛ? Теперь этот вопрос четко урегулирован. Согласно новой статье 214.10 НК РФ, в случае передачи имущества в дар сумма налога будет рассчитываться исходя из кадастровой стоимости. Нововведение распространяется на доходы, полученные с 1 января 2020 г.

Продажа имущества с материнским капиталом

Не забыли законодатели и про семьи, которые получили материнский капитал за второго ребенка. Напомним, что одним из условий применения, согласно ч. 3 ст. 7 закона № 256-ФЗ, сертификата на материнский капитал является улучшение жилищных условий.

Как и положено, по закону выделяют доли в имуществе на родителей и на детей. Например, через два года супруги решили продать квартиру. Если минимальный срок владения не соблюден, то возникает обязанность уплатить налог. Супруги смогут уменьшить налог с помощью вычета по расходам на покупку доли, а как же быть в этой ситуации с детьми? Ведь у них есть обязанность заплатить налог, но никаких расходов они не понесли. Следовательно, применить вычет в размере расходов на покупку доли в имуществе нельзя.

Теперь для снижения налогового бремени ребенка, законодатели разрешили учесть расходы родителей, которые они понесли при покупке квартиры. Иными словами, если раньше применять вычет в размере расходов, связанных с покупкой имущества, могли только родители, то в связи с изменениями вычет смогут применить и дети, несмотря на то что фактически расходы ими оплачены не были. Совершить эту процедуру также возможно, если уже применялся вычет при покупке квартиры или же вычет по процентам.

Еще одним приятным обстоятельством здесь выступает то, что изменение распространяется на доходы, полученные с 2017 г.

Уменьшение минимального срока владения для единственного имущества

Особенно приятным изменением является дополнение подпунктом 4 в п. 3 ст. 217.1 НК РФ, где говорится, что минимальный срок владения единственным жильем составит три года. Единственным жильем является пригодное для постоянного проживания помещение, находящееся в собственности у гражданина на дату государственной регистрации перехода права собственности от налогоплательщика к покупателю. Таким образом, единственное жилье теперь можно будет продать без необходимости уплаты налога через три года. Действует нововведение в отношении доходов, полученных с 1 января 2020 г.

Стоит отметить, что новый минимальный срок владения распространяется не только на недвижимое имущество, но и на земельный участок на котором расположено такое жилое помещение, хозяйственное строение и сооружение. Также законодатель предусмотрел ситуацию, когда фактически налогоплательщик владеет уже не единственным жильем, а двумя объектами недвижимости. Такое жилье все равно будет признано единственным в ситуации, когда налогоплательщиком приобретено новое имущество в течение 90 календарных дней до момента перехода права собственности на единственное жилье от налогоплательщика к покупателю (абз. 2 пп. 4 п. 3 ст. 217.1).

С учетом всех вышеописанных поправок, хочется отметить, что в интересах налогоплательщика самому подать вовремя декларацию 3 – НДФЛ и учесть возможность применения вычетов, так как теперь налоговый орган сможет самостоятельно, на основе имеющихся данных или данных из РОСРЕЕСТРА, вычислять налоговую базу и высчитывать налог, который придется уплатить.

Как известно, одним из критериев отнесения того или иного имущества к основным средствам является возможность использовать его для получения дохода. Если те или иные активы перестают приносить экономическую выгоду, компании стараются расстаться с ними. Рассмотрим особенности, возникающие при реализации основных средств, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Бухучет

Одним из условий признания в бухгалтерском учете выручки от реализации является переход к покупателю права собственности на объект купли-продажи (п. 12 ПБУ 9/99).

Документом, подтверждающим передачу продавцом основного средства по договору купли-продажи и принятие его покупателем, является акт. Его унифицированная форма утверждена Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7. Движимые активы передаются по форме ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)», недвижимые — ОС-1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)».

Что касается недвижимого имущества, то подписание акта еще не означает, что право собственности на передаваемый объект перешло от продавца покупателю. Так как переход права собственности на недвижимость по договору купли-продажи подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 и п. 2 ст. 223 ГК РФ). Поэтому до такой регистрации перехода права собственности на недвижимость продавец не может признать доход от ее продажи. Он должен по-прежнему учитывать реализуемые объекты на счетах бухучета.

Датой государственной регистрации прав на недвижимое имущество является день внесения соответствующих записей в Единый госреестр (закон от 21.07.97 № 122-ФЗ). Получается, что не зависимо от того, принял покупатель недвижимость по акту приемки-передачи или нет, до внесения записей в Единый госреестр о переходе права собственности продавец не оформляет бухгалтерские проводки (письма Минфина России от 06.09.06 № 03-06-01-02/35).

Амортизацию по основному средству продавец начисляет в бухучете до полного погашения его стоимости или его списания с учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Списание с баланса основного средства при его выбытии не связано с государственной регистрацией перехода права собственности на этот объект. По пункту 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Поэтому главным условием для отражения выбытия имущества является не утрата права собственности, а отсутствие способности приносить выгоду. Понятно, что этот момент наступит тогда, когда продавец недвижимости передаст объект по акту приема-передачи покупателю.

Однако расходы признаются в отчете о прибылях и убытках только при наличии связи между произведенными расходами и поступлениями (п. 19 ПБУ 10/99). В этом заключается принцип соответствия доходов и расходов. Таким образом, до тех пор пока доход от реализации имущества не будет отражен в бухучете, расход в виде остаточной стоимости объекта признать нельзя (письмо Минфина России от 06.09.2006 № 03-06-01-02/35).

Пример 1

ООО «Актив» продает производственное здание по договорной стоимости 7 080 000 руб. (в т. ч. НДС — 1 080 000 руб.) на условиях 100-процентной предоплаты. По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость здания составляет 5 000 000 руб., начисленная за период эксплуатации амортизация — 2 000 000 руб. Предоплата в полной сумме поступила на расчетный счет организации в январе 2008 г. Тогда же подписан акт приемки-передачи объекта.

В марте 2008 года покупателем поданы документы на государственную регистрацию права собственности на здание. Свидетельство о государственной регистрации права собственности на него было получено в мае 2008 года.

Продавец сделал следующие проводки:

в январе 2008 года

Дебет 51 Кредит 62-2
— 7 080 000 руб. — получена предоплата от покупателя;

Дебет 76-АВ Кредит 68 НДС
— 1 080 000 руб. — начислен НДС с суммы предоплаты;

в мае 2008 года

Дебет 62-1 Кредит 91-1
— 7 080 000 руб. — признан прочий доход от продажи здания;

Дебет 62-2 Кредит 62-1
— 7080 000 руб. — зачтена предоплата;

Дебет 91-3 Кредит 68-НДС
— 1 080 000 руб. — начислен НДС с выручки от реализации здания;

Дебет 68-2 Кредит 76-АВ
— 1 080 000 руб. — принят к вычету уплаченный в бюджет НДС с полученной предоплаты;

Дебет 01-2 Кредит 01-1
— 5 000 000 руб. — списана первоначальная стоимость выбывающего здания;

Дебет 02 Кредит 01-2
— 2 000 000 руб. — списана амортизация;

Дебет 91-2 Кредит 01-2
— 3 000 000 руб. (5 000 000 – 2 000 000) — признан прочий расход в сумме остаточной стоимости здания;

Дебет 91-9 Кредит 99
— 3 000 000 руб. (7 080 000 – 1 080 000 – 3 000 000) — сальдо прочих доходов за отчетный месяц.

Итак, при реализации недвижимого основного средства момент перехода права собственности не совпадает с моментом передачи объекта.

Налог на прибыль

Для расчета налога на прибыль доходом от реализации имущества признается выручка без учета НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). Датой получения дохода при методе начисления считается дата реализации имущества. Она определяется независимо от фактического поступления денежных средств в его оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ). Поэтому в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, доход от продажи основного средства формируется в момент перехода права собственности на него. Для недвижимого имущества это день регистрации права собственности покупателя, для движимых активов — дата подписания акта о приеме-передаче.

В налоговом учете движимые и недвижимые активы признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). При их реализации полученный доход должен быть уменьшен на остаточную стоимость продаваемых объектов (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Амортизация перестает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за тем месяцем, когда эти основные средства выбыли из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (ст. 259 НК РФ).

Что касается признания выручки в налоговом учете при продаже недвижимости, то Минфин России в письме от 28.09.2006 № 07-05-06/241 разъяснил, что доходы от ее реализации признаются для целей налогообложения прибыли на дату перехода прав собственности на объект купли-продажи. То есть на дату государственной регистрации прав собственности покупателя на недвижимость. Однако это письмо является разъяснением по конкретному запросу.

В письме же от 03.07.2006 № 03-03-04/1/554 Минфин России высказал противоположную точку зрения. Так, по его мнению, обязанность уплативать налог на прибыль возникает с момента передачи объекта покупателю по акту приемки-передачи и подачи документов на государственную регистрацию прав на недвижимое имущество. Причем вне зависимости от даты этой регистрации.

Таким образом, согласно разъяснениям ведомства, продавец должен отразить доход в том месяце, когда подписан акт приема-передачи имущества и поданы документы на регистрацию. Одновременно с этим ему необходимо признать и расход в сумме остаточной стоимости реализуемого объекта.

Данная позиция Минфина доведена до ФНС и согласована с ней. Поэтому у тех плательщиков налога на прибыль, которые не придерживаются позиции финансового ведомства и признают доход в день регистрации права собственности покупателя, есть риски возникновения спора с налоговыми органами.

Реализация движимого и недвижимого имущества является объектом обложения налогом на добавленную стоимость (ст. 146 НК РФ). При этом база по этому обязательному платежу определяется в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса. То есть налог должен быть начислен на всю продажную стоимость реализуемых объектов без включения в них НДС. В данном случае применяется налоговая ставка 18 процентов. Таков общий порядок.

При этом, реализуя недвижимые объекты, НДС-плательщик должен начислить налог на дату государственной регистрации права собственности. Так как передача права собственности на товар, который не отгружается и не транспортируется, приравнивается к его отгрузке (п. 3 ст. 167 НК РФ). Данный вывод содержится в письме Минфина России от 04.08.2005 № 03-04-11/196.

Как следует из письма Минфина России от 26.03.2007 № 03-07-05/16, база по НДС определяется в специальном порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 154 Налогового кодекса, при реализации имущества, в стоимости которого входной налог учтен частично. Например, при продаже объектов, используемых при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). В этом случае облагаемая база равна разнице между выручкой от продажи объекта (с учетом НДС) и его балансовой стоимостью с учетом переоценок. А сумма фискального платежа рассчитывается по ставке, которая определяется как процентное отношение налоговой ставки к базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер процентной доли налога (п. 4 ст. 164 НК РФ). Кроме того, в такой ситуации остаточную стоимость амортизируемого имущества необходимо определять по данным бухучета. И важно подтвердить, что на момент принятия актива к учету в его первоначальную стоимость включена часть входного НДС.

Пример 2

ООО «Пассив» ведет два вида деятельности. В отношении одного из них применяется «вмененный» спецрежим, другой находится на традиционной системе налогообложения. В марте 2008 года фирма продала принтер, который был задействован в обоих видах бизнеса, за 94 400 руб., в том числе НДС. В момент оприходования данного основного средства часть суммы входного НДС по расходам, связанным с его покупкой, была включена в первоначальную стоимость принтера. Таким образом, налог в процессе эксплуатации актива был в определенном размере списан на себестоимость в составе расходов на амортизацию. По данным бухучета остаточная стоимость объекта на момент его продажи равна 59 000 руб.

Бухгалтер ООО «Пассив» рассчитал базу по НДС при реализации этого принтера в размере 44 400 руб. (94 400 – 50 000), а сумму самого налога — в сумме 6773 руб. (44 400 × 18/118).

Однако способ начисления НДС по пункту 3 статьи 154 Налогового кодекса достаточно рискованный. Так как в данной норме напрямую не говорится о его применении к ситуациям, когда входной НДС учтен в стоимости реализуемого имущества частично. Поэтому выходит, что НДС-плательщики, придерживающиеся этого порядка, не доплачивают налог в бюджет.

Таким образом, существует второй вариант начисления НДС на выручку от реализации данного вида имущества. Согласно ему, налоговую базу следует рассчитывать по двум разным правилам: специальным (установленным пунктом 3 статьи 154 кодекса) и общепринятым (определенным в пункте 1 статьи 154 кодекса).

Пример 3

Воспользуемся данными предыдущего примера.

Сначала определим, какая часть остаточной стоимости включает в себя НДС.

Расходы на приобретение принтера составили 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. Так как принтер был предназначен для использования как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях, то на момент оприходования его первоначальная стоимость была увеличена только на некоторую часть НДС. Она была рассчитана пропорционально выручке от необлагаемых видов деятельности в общей сумме поступлений.

В периоде приобретения актива доход от «вмененной» деятельности составил 40 процентов всей выручки организации, поэтому в первоначальную стоимость принтера НДС был включен в размере 7200 руб. (18 000 руб. × 40%). Следовательно, техника была принята к учету в сумме 107 200 руб. (118 000 – 18 000 + 7200), из которых 47 200 руб. (7200 руб. / 18 × 118) — часть стоимости принтера с НДС и 60 000 руб. (107 200 – 47 200) — часть его стоимости без НДС. В процентном выражении первая составляющая будет равна 44% (47 200 руб. : 107 200 руб. × 100), вторая — 56% (60 000 руб. : 107 200 руб. × 100).

Таким образом, часть остаточной стоимости, которая включает в себя входной НДС, будет равна 25 960 руб. (59 000 руб. × 44%), а та, что не включает налог, — 33 040 руб. (59 000 руб. – 25 960 руб.) или (59 000 руб. × 56%).

Далее в этой же пропорции рассчитаем стоимость продажной цены принтера, которая приходится на каждую из частей.

Продажная цена принтера, которая приходится на часть остаточной стоимости, включающей в себя НДС, составит:
94 400 руб. × 44% = 41 536 руб.

Продажная цена принтера, которая приходится на часть остаточной стоимости, не включающей в себя НДС, составит:
94 400 руб. × 56% = 52 864 руб.

НДС, который должен быть предъявлен покупателю и уплачен в бюджет, будет равен:
(41 536 руб. – 25 960 руб.) × 18/118 + 52 864 руб. × 18/118 = 2376 руб. + 8064 руб. = 10 440 руб.

Налог на имущество

В отношении реализуемых объектов налог на имущество перестает начисляться с момента их списания с баланса фирмы. Для этого достаточно иметь подписанный акт приема-передачи активов.

Чтобы определить момент списания с баланса недвижимого актива, необходимо учитывать правила ведения бухгалтерского учета, а также условия договора купли-продажи недвижимости. Так, если в контракте сказано, что акт составляется до государственной регистрации права собственности, то объект недвижимости фирма должна списать с баланса по акту приемки-передачи. Следовательно, с этого же момента прекращается ее обязанность уплачивать налог на имущество по данному активу.

Эксперт компании «Гарант» С.В. Грановская

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Читайте также: