Восстановление ндс при передаче ос

Опубликовано: 14.05.2024

Если суммы НДС по товарам (работам, услугам), а также основным средствам (ОС), нематериальным активам (НМА) и имущественным правам были приняты к вычету, но потом объекты стали использоваться в необлагаемых НДС операциях, то налог нужно восстановить. Правила определения НДС в отношении ОС и НМА, которые задействованы и в необлагаемой, и в облагаемой деятельности, нормативно не установлены. В статье эксперты 1С рассказывают о порядке восстановления налога и об отражении операций в «1С:Бухгалтерии 8» редакции 3.0, начиная от поступления ОС до восстановленного НДС в книге продаж.

Порядок восстановления НДС по ОС и НМА

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, необходимо восстановить, если приобретенные товары (работы, услуги) начинают использоваться в необлагаемых операциях, поименованных в пункте 2 статьи 170 НК РФ:

освобожденных от НДС по статье 149 НК РФ;
местом реализации которых не признается территория РФ;
не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

По товарам (работам, услугам) налог восстанавливается в размере, ранее принятом к вычету, а по ОС и НМА - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. При этом учитывается остаточная (балансовая) стоимость, сформированная по данным бухгалтерского учета (письмо Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-11/106).

Закрепленный в Налоговом кодексе порядок восстановления НДС по ОС и НМА применяется в случае, когда такие ОС и НМА переводятся для использования только в необлагаемой деятельности. Если же приобретенные объекты ОС и НМА начинают использоваться в необлагаемой деятельности наряду с продолжением их использования для облагаемых операций, то правила определения суммы НДС, подлежащей восстановлению, нормативно не установлены.

По мнению ФНС России, при использовании ОС в двух видах деятельности (подлежащих обложению НДС и освобожденных от налогообложения) суммы НДС подлежат восстановлению в пропорции остаточной стоимости ОС к доле расходов по деятельности, освобожденной от налогообложения НДС, и сумме НДС, ранее принятой к вычету. То есть при восстановлении НДС должна применяться пропорция, учитывающая долю использования ОС в деятельности, не подлежащей налогообложению НДС, аналогично порядку, изложенному в абзаце 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Такой порядок определения суммы НДС, подлежащей восстановлению, приведен в письме ФНС России от 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@ (применительно к ситуации, когда объект ОС начинает одновременно использоваться и в деятельности, облагаемой НДС, и в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД), а также поддержан судебными органами (Определение Верховного суда РФ от 22.04.2015 № 305-КГ15-2961).

При этом правило «пяти процентов», установленное абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, при восстановлении НДС не применяется, поскольку оно действует только при распределении сумм входного налога по расходам текущего периода. То есть НДС по ОС в части, приходящейся на необлагаемые операции, необходимо восстанавливать независимо от доли расходов на необлагаемые операции в совокупных расходах.

Восстановленная сумма налога не включается в стоимость имущества, а учитывается для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановить налог нужно в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе ОС и НМА, имущественные права были использованы для операций, не облагаемых НДС.

При восстановлении НДС счета-фактуры, на основании которых налог был принят к вычету, регистрируются в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). В том случае, если такой счет-фактура отсутствует, например, в связи с истечением срока хранения, в книге продаж можно зарегистрировать бухгалтерскую справку с указанием суммы налога, подлежащей восстановлению. При этом налог рассчитывается с применением налоговых ставок, действующих в период заявления вычета (письмо Минфина России от 20.05.2008 № 03-07-09/10).

Напомним, что с 01.10.2017 внесены изменения в формы и правила заполнения (ведения) счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Восстановление НДС в «1С:Бухгалтерии 8» при использовании ОС в необлагаемых операциях

Порядок восстановления НДС в программе «1С:Бухгалтерия 8» редакции 3.0 в случае, если ранее приобретенное основное средство начинает использоваться одновременно в облагаемой и необлагаемой (освобождаемой от налогообложения) деятельности, рассмотрим на следующем примере.

Пример

Организация ООО «Стиль», применяющая общую систему налогообложения, в III квартале 2017 года приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство (многофункциональное устройство - МФУ) стоимостью 200 600,00 руб. (в т. ч. НДС 18 % - 30 600,00 руб.). Поскольку организация планировала использовать МФУ только для облагаемых НДС операций, предъявленная продавцом сумма НДС в III квартале 2017 года была заявлена к налоговому вычету. В IV квартале 2017 года организация начала использовать МФУ наряду с облагаемыми НДС операциями также для операций, освобождаемых от налогообложения, что привело к необходимости восстановления суммы входного НДС по приобретенному основному средству (МФУ).

Последовательность операций приведена в таблице.

Поступление ОС

После проведения документа в регистр бухгалтерии вводятся бухгалтерские записи:

Дебет 08.04.2 Кредит 60.01 - на стоимость приобретенного МФУ; Дебет 01.01 Кредит 08.04.2 - на стоимость принятого к учету основного средства; Дебет 19.01 Кредит 60.01 - на сумму входного НДС.

В регистр НДС предъявленный вносится запись с видом движения Приход и событием Предъявлен НДС поставщиком. Приход - это потенциальная запись в книге покупок, Расход - предъявление НДС к вычету либо списание налога по другим основаниям (например, сумма налога может быть включена в стоимость, списана за счет чистой прибыли организации и т. п.).

Поля документа Счет-фактура полученный будут заполнены автоматически на основании сведений из документа Поступление (акт, накладная).

в поле Получен будет проставлена дата регистрации документа Поступление (акт, накладная), которую при необходимости следует заменить на дату фактического получения счета-фактуры. Если с продавцом заключено соглашение об обмене счетами-фактурами в электронной форме, то в поле будет проставлена дата отправки файла электронного счета-фактуры оператором ЭДО, указанная в его подтверждении;
в строке Документы-основания будет стоять гиперссылка на соответствующий документ поступления;
в поле Код вида операции будет отражено значение 01, которое соответствует приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав согласно приложению к приказу ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@;
переключатель Способ получения будет стоять на значении На бумажном носителе, если с продавцом отсутствует действующее соглашение об обмене счетами-фактурами в электронной форме. Если соглашение есть, то переключатель будет стоять в положении В электронном виде.

В результате проведения документа Счет-фактура полученный вносится регистрационная запись в регистр Журнал учета счетов-фактур.

С 01.01.2015 налогоплательщики, не являющиеся посредниками (экспедиторами, застройщиками), не ведут журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур. В документе Счет-фактура полученный в строке Сумма указывается, что суммы для регистрации в журнале учета равны нулю. При этом записи регистра Журнал учета счетов-фактур используются для хранения необходимой информации о полученном счете-фактуре.

Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 172 НК РФ при приобретении основных средств вычет предъявленной продавцом суммы НДС производится в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Для отражения операции 1.5 «Предъявление к вычету входного НДС» необходимо создать документ Формирование записей книги покупок (раздел Операции - подраздел Закрытие периода - гиперссылка Регламентные операции НДС).

Заполнение сведений на закладке Приобретенные ценности производится автоматически по команде Заполнить.

В результате проведения документа Формирование записей книги покупок в регистр бухгалтерии будет введена запись:

Дебет 68.02 Кредит 19.01 - на сумму НДС, принимаемую к налоговому вычету.

В регистр НДС Покупки вводятся данные о сумме НДС для формирования записей книги покупок.

Также после проведения документа Формирование записей книги покупок вносится расходная запись в регистре НДС предъявленный.

Выставленный продавцом МФУ счет-фактура будет зарегистрирован в книге покупок за III квартал 2017 года (раздел Отчеты - подраздел НДС) (рис. 1) с кодом вида операции 01 (Приложение к приказу ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@).

Рис. 1. Книга покупок за III квартал 2017 года

Использование ОС в необлагаемой деятельности

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по ОС и НМА, имущественным правам подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, и имущественных прав для осуществления операций:

по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
местом реализации которых не признается территория РФ;
для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ, если иное не установлено главой 21 НК РФ.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе ОС и НМА, имущественные права были переданы или начинают использоваться для осуществления указанных выше необлагаемых операций.

Восстановленные суммы налога не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

В отношении ОС и НМА налог восстанавливается в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Обратите внимание, требование восстановления суммы НДС по ОС (НМА) в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости, применяется в случае, когда объект ОС начинает использоваться только для необлагаемых операций. Порядок определения суммы НДС, подлежащей восстановлению, в случае, когда объект ОС (НМА) начинает использоваться в необлагаемой деятельности наряду с продолжением использования в облагаемой НДС деятельности, налоговым законодательством не установлен. По мнению ФНС России, при начале использования ОС в двух видах деятельности (подлежащих обложению НДС и освобожденных от налогообложения) суммы НДС согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ должны восстанавливаться в пропорции остаточной стоимости ОС к доле расходов по деятельности, освобожденной от налогообложения НДС, и сумме НДС, ранее принятой к вычету.

Для отражения операции 2.1 «Восстановление НДС по ОС» необходимо создать документ Восстановление НДС (раздел Операции - подраздел Закрытие периода - гиперссылка Регламентные операции НДС). Заполнение документа производится по кнопке Добавить.

Для правильного заполнения показателей в графах Сумма и НДС, т. е. для правильного определения суммы НДС, подлежащей восстановлению, необходимо предварительно определить остаточную (балансовую) стоимость основного средства, а также долю участия этого ОС в необлагаемых операциях в IV квартале 2017 года.

Остаточная балансовая стоимость ОС на начало его использования в необлагаемой деятельности, т. е. на начало IV квартала, определяется на основании данных бухгалтерского учета (БУ) и составляет 162 916,66 руб. (170 000,00 руб. - 7 083,34 руб.).

Следовательно, доля входного НДС, относящаяся к остаточной (балансовой) стоимости, составляет 29 325,00 руб. (162 916,66 руб. / 170 000,00 руб. х 30 600,00 руб. или 162 916,66 руб. х 18 %).

Для того чтобы определить долю необлагаемых операций за IV квартал 2017 года, целесообразно воспользоваться регламентным документом Распределение НДС (раздел Операции - подраздел Закрытие периода - гиперссылка Регламентные операции НДС) (рис. 2).

Рис. 2. Определение доли необлагаемых НДС операций

Автоматическое заполнение документа производится с помощью кнопки Заполнить.

Таким образом, доля использования ОС в необлагаемых операциях за IV квартал 2017 года составляет 39,33 % (163 700,00 руб. / (163 700,00 руб. + 252 500,00 руб.) х 100 %).

Следовательно, сумма НДС, подлежащая восстановлению, равна 11 533,52 руб. (29 325,00 руб. х 0,3933).

Полученные данные используются для заполнения соответствующих граф документа Восстановление НДС (см. рис. 3).

Рис. 3. Восстановление НДС

Перед проведением документа Восстановление НДС необходимо проставить флаг для значения Списать восстановленный НДС на затраты и на открывшейся закладке Счет списания указать соответствующий счет списания НДС.

В результате проведения документа Восстановление НДС в регистр бухгалтерии будут введены записи:

Дебет 19.01 Кредит 68.02 - на сумму НДС, восстановленную к уплате в бюджет; Дебет 91.02 Кредит 19.01 - на восстановленную сумму НДС, отнесенную на затраты.

В регистр накопление НДС Продажи будет внесена запись для формирования книги продаж за IV квартал 2017 года. Выставленный продавцом МФУ счет-фактура будет зарегистрирован в книге продаж за IV квартал 2017 года (раздел Отчеты - подраздел НДС) с кодом вида операции 21 (Приложение к приказу ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@) (рис. 4).

Рис. 4. Книга продаж за IV квартал 2017 года

Письмо Министерства финансов РФ № 03-07-11/77559 от 29.10.2018

НДС, принятый к вычету по ОС, которые компания начала использовать в необлагаемых операциях, нужно восстановить и заплатить в бюджет. Это прямая норма НК РФ. Никаких исключений эта норма не предусматривает.

Когда восстанавливают НДС

Восстанавливают НДС при смене условий налогообложения – либо всей деятельности фирмы, либо ее части.

Так, на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ это происходит в случаях перехода с основного режима налогообложения на спецрежимы (кроме ЕСХН), или перед началом использования освобождения от уплаты НДС по статье 145 НК РФ (исходя из суммы выручки).

Весьма распространенный случай восстановления НДС – это ситуация, когда отдельные ТМЦ, ОС, НМА и имущественные права, которые до этого были куплены для облагаемых НДС операций, начинают использовать в операциях, не облагаемых налогом:

перечисленных в статье 149 НК РФ;
которые не являются реализацией согласно пункту 2 статьи 146 НК РФ;
осуществляемых за пределами территории России.

Что означает восстановление НДС

Технически восстановление НДС – это отражение некогда принятого к вычету налога в книге продаж. Эта операция ведет к образованию суммы налога к уплате в бюджет. Запись в книге продаж можно сделать на основании счета-фактуры, по которому был получен вычет, или корректировочного счета-фактуры, или бухгалтерской справки-расчета, например, в случае, если срок хранения счета-фактуры уже истек.

Восстанавливать НДС нужно только в случаях, перечисленных в пункте 3 статьи 170 НК РФ.

При этом для случая восстановления НДС по ОС существует свой порядок.

Как восстанавливать НДС по ОС

В письме Минфина РФ от 29.10.2018 № 03-07-11/77559 дано разъяснение по случаю, когда в необлагаемых НДС операциях компания собирается в течение нескольких периодов использовать ОС, ранее приобретенные для ведения облагаемой деятельности.

То есть ситуация такова, что компания в будущем собирается возвращаться к облагаемой НДС деятельности и использовать в ней то же ОС.

Минфин своим ответом дал понять, что никаких исключений в правилах восстановления НДС НК РФ не предусматривает. То есть в квартале начала работы в новых условиях НДС нужно восстановить и уплатить в бюджет.

Сумму налога, относящегося к ОС, высчитывают в пропорции к их остаточной стоимости (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

НДС, принятый к вычету × Балансовая (остаточная) стоимость ОС : Первоначальная стоимость ОС = НДС к восстановлению

Бухгалтерский и налоговый учет при восстановлении НДС

При восстановлении НДС по ОС, которые начинают использовать в не облагаемой НДС деятельности, бухгалтер сделает проводки:

Дебет 19 Кредит 68.2
– восстановлен ранее принятый к вычету НДС;

Дебет 91.2 Кредит 19
– списана сумма восстановленного НДС.

В налоговом учете суммы восстановленного НДС отражаются в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, на основании статьи 264 НК РФ.

Пример. Расчет суммы НДС к восстановлению

С июня 2019 г. компания начала осуществлять операции, не облагаемые НДС, с использованием указанного оборудования. Поэтому в этом месяце бухгалтер рассчитал сумму НДС к восстановлению.

По состоянию на 30.06.2019 остаточная стоимость оборудования по данным бухучета равна 83 332 руб. Сумма НДС к восстановлению составила:

18 000 руб. × 83 332 руб. : (118 000 руб. – 18 000 руб.) = 14 999,76 руб.

В бухучете бухгалтер сделал проводки:

Дебет 19 Кредит 68.2
– 14 999,76 руб. – восстановлен ранее принятый к вычету НДС по оборудованию;

Дебет 91.2 Кредит 19
– 14 999,75 руб. – списана сумма восстановленного НДС.

Сумма восстановленного налога может быть учтена в расходах по налогу на прибыль.

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Автор: Галина Кардашян Главный бухгалтер-методолог 1С-WiseAdvice

Автор: Галина Кардашян
Главный бухгалтер-методолог 1С-WiseAdvice

Если организация – плательщик НДС приобретает или создает основные средства, она имеет право на вычет НДС. При продаже или передаче ОС НДС нужно начислить и уплатить в бюджет. И в том, и в другом случае есть свои особенности, расскажем о них в этой статье.

Вычет НДС по приобретенным ОС

Для того чтобы принять к вычету НДС при покупке основных средств, должны соблюдаться следующие условия:

Основные средства предназначены для деятельности, облагаемой НДС.
Объекты приняты к бухгалтерскому учету (оформлены соответствующие первичные документы).
Не прошло 3 года со дня принятия ОС к бухгалтерскому учету.
Имеется счет-фактура или УПД с выделенной суммой НДС (и при этом не содержат ошибок).
Организация – плательщик НДС и не использует освобождение от этого налога.

При этом в нормативных документах не оговаривается, на каком именно счете должны учитываться основные средства, чтобы принять налог к вычету.

Поэтому организация может воспользоваться вычетом НДС по приобретенному основному средству уже в тот момент, когда отразила его на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», не дожидаясь перевода на счет 01 «Основные средства». Если раньше налоговики были против такого подхода, то теперь, благодаря положительной судебной практике, их позиция изменилась, и разъяснения чиновников говорят об обратном (письмо Минфина от 11.04.2017 № 03-07-11/21548).

Если оборудование требует монтажа, принять НДС к вычету можно уже при постановке на счет 07 «Оборудование к установке» или 08 «Вложения во внеоборотные активы» (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина от 16.02.2018 № 03-07-11/9875). НДС по монтажным работам тоже разрешено принимать к вычету (п. 6 ст. 171 НК РФ).

Вычет по основным средствам можно откладывать на срок до трех лет, но нельзя дробить и использовать по частям в разных периодах. В п. 1 ст. 172 НК РФ прямо сказано, что вычет производится в полном объеме. Поэтому, если вы приобрели дорогостоящее оборудование, а реализации было мало, у вас может возникнуть НДС к возмещению.

Если компания не хочет привлекать внимание налоговиков, вычет по основному средству можно перенести на лучшие времена. Клиенты, которые обслуживаются в 1С-WiseAdvice, самостоятельно принимают решение на этот счет. Тем, кто решил возмещаться, мы помогаем возместить налог без проблем, поскольку возмещение НДС – одна из наших ведущих услуг.

Вычет нельзя применять, если:

организация применяет спецрежим или использует освобождение от НДС;
основное средство приобретено для деятельности, не облагаемой НДС, или для операций, которые не признаются объектом налогообложения НДС.

В таких случаях уплаченный НДС включают в стоимость основного средства.

Раздельный учет НДС по основным средствам

Если основное средство будет использоваться и в облагаемой, и в необлагаемой деятельности, компании придется вести раздельный учет по НДС и принимать к вычету только часть налога (п. 4 ст. 170 НК РФ). В книге покупок счет-фактуру регистрируют только на сумму вычета.

Если раздельного учета не будет, компания не сможет ни принять НДС к вычету, ни учесть в расходах по налогу на прибыль.

Чтобы узнать, какая сумма налога пойдет на вычет, а какая – на увеличение стоимости товаров и услуг, нужно посчитать пропорцию. Для этого суммы выручки без НДС по облагаемым и необлагаемым операциям за период делят на общую сумму выручки без НДС. При этом, если основное средство поставили на учет в первом или втором месяце квартала, то считать выручку для определения пропорции можно по итогам соответствующего месяца, не дожидаясь окончания квартала (пп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

Организация купила и приняла к учету компьютер в феврале за 48 000 руб., в том числе НДС 8 000 руб. В учетной политике прописано, что выручку для раздельного учета определяют по итогам месяца. В феврале выручка от необлагаемой деятельности составила 30%, от облагаемой – 70%. НДС в размере 2 400 руб. включат в стоимость компьютера, а 5600 руб. примут к вычету в первом квартале. Счет-фактуру зарегистрируют в книге покупок на сумму 5600 руб.

Методику раздельного учета нужно закрепить в учетной политике компании и прописать:

субсчета, на которых будут собираться суммы НДС по облагаемым и необлагаемым операциям;
расчетный период, по итогам которого будет определяться пропорция;
порядок расчета пропорции;
поступления, которые не являются выручкой и не учитываются при расчете пропорции;
формы регистров для раздельного учета и т.д.

Начисление НДС при продаже основных средств

Сумма НДС при продаже ОС зависит от того, как до этого в организации учитывали это основное средство, с НДС или без.

Ситуация 1. Основное средство учитывали без НДС

Такое бывает, когда входящий НДС принимают к вычету или покупают основное средство у неплательщика НДС.

В таких случаях на всю сумму продажи нужно просто начислить 20% НДС.

Ситуация 2. НДС включили в стоимость основного средства

НДС учитывают в стоимости ОС, когда используют его в необлагаемой деятельности.

В таких случаях НДС выделяют с разницы между ценой продажи и остаточной стоимостью ОС.

Организация приобрела оборудование для производства продукции, которая не облагается НДС. На учет оборудование поставили вместе с суммой НДС. Через год оборудование решили продать за 500 000 руб. К этому времени остаточная стоимость оборудования составила 400 000 руб.

НДС с продажи:
(500 000 - 400 000) * 20 / 120 = 16 667 руб.

Если цена продажи равна или меньше остаточной стоимости, то объекта налогообложения нет, и реализация основного средства пройдет без НДС.

Если покупатель предварительно перечисляет аванс за основное средство, в обоих случаях нужно выделить НДС и уплатить в бюджет. После отгрузки эту сумму можно будет принять к вычету.

Как начислить НДС при передаче ОС

При передаче основных средств в уставный капитал НДС начислять не нужно, т.к. это не реализация (пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Но при этом, если раньше передающая организация использовала это основное средство в облагаемой деятельности и принимала НДС к вычету, нужно восстановить налог пропорционально остаточной стоимости (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Если основное средство изначально покупали для передачи в уставный капитал, НДС к вычету принимать нельзя (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Учет НДС по операциям с основными средствами в целом сложнее, чем по обычным товарам и услугам, т.к. нужно учитывать ряд особенностей. Передайте бухгалтерию на аутсорсинг в 1С-WiseAdvice – и у вас не будет проблем ни на этом, ни на других участках учета.

Автор: Соловьева А. А., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

В случае если организация – плательщик НДС планирует передать в качестве вклада в уставный капитал (УК) не денежные средства, а имущество, неизбежно возникает вопрос: будут ли последствия в части расчетов с бюджетом по НДС? Напомним базовые правила, а также рассмотрим некоторые неоднозначные ситуации.

Передающая сторона не начисляет НДС, а восстанавливает!

На отсутствие обязанности начислять налог указывают пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ (передача имущества в качестве вклада в УК имеет инвестиционный характер и не признается объектом обложения НДС).

Обязанность восстановить налог закреплена в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которому суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их передачи в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества и др.

Обратите внимание: положения пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не применяются в отношении передачи имущества, НМА, имущественных прав акционерным обществом, которое создано в целях реализации соглашений о создании особых экономических зон и 100% акций которого принадлежит Российской Федерации, в уставный капитал хозяйственных обществ, созданных с участием такого акционерного общества в указанных целях, являющихся управляющими компаниями особых экономических зон.

Правило о том, что при передаче имущества НДС не начисляется на его стоимость, а именно восстанавливается, позволяет сделать следующие выводы.

Во-первых, не нужно восстанавливать налог в случае, если при приобретении имущества организация не принимала суммы «входного» НДС к вычету. Такое возможно, в частности:

если сумма налога не предъявлялась продавцом в связи с применением УСНО или спецрежима в виде ЕНВД;

если в периоде приобретения имущества передающая сторона находилась на спецрежиме либо освобождалась от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.

Подчеркнем: передающая сторона должна быть готова подтвердить, что при приобретении имущества НДС к вычету не принимался.

Во-вторых, в целях восстановления налога неважно, какой размер ставки НДС действует в периоде передачи имущества принимающей стороне.

Обратите внимание! В пункте 3 ст. 170 НК РФ говорится о восстановлении налога налогоплательщиком. Следовательно, если передающая сторона не является плательщиком НДС (освобождена от обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ, применяет «упрощенку» или «вмененку»), налог восстанавливать не нужно.

И еще один нюанс: в целях восстановления налога налогоплательщиком не имеет значения, какой налоговый режим применяет принимающая сторона.

Счета-фактуры при передаче имущества в качестве вклада в УК не оформляются

В пункте 14 Правил ведения книги продаж сказано, что при восстановлении суммы НДС в книге продаж подлежат регистрации документы, которыми оформляется передача имущества, НМА, имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал. Таким образом, счет-фактура при передаче не оформляется, сумма восстановленного НДС отражается непосредственно в акте приема-передачи, который передающая сторона должна зарегистрировать в книге продаж.

Как определить сумму восстанавливаемого НДС?

В подпункте 1 п. 3 ст. 170 НК РФ указано, что восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении ОС и НМА – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Сразу скажем, что речь идет об остаточной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете передающей стороны (см. письма Минфина России от 16.07.2019 № 03-07-11/52674 и от 27.01.2010 № 03-07-14/03, Постановление АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018).

Соответственно, если остаточная стоимость ОС согласно данным бухучета равна нулю (объект полностью самортизирован), восстанавливать НДС не нужно.

Кроме того, из формулировки пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ следует еще один важный вывод: рыночная оценка имущества, определенная профессиональным оценщиком, не имеет значения в целях расчета суммы восстанавливаемого налога.

Пример 1.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО следующее имущество:

материалы (НДС, принятый к вычету при их приобретении, равен 100 000 руб.);

оборудование (куплено у «упрощенца», «входной» НДС отсутствует).

Организация обязана восстановить НДС в размере 100 000 руб.
Пример 2.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, остаточная стоимость которого по данным бухгалтерского учета составляет 500 000 руб.
Предъявленный продавцом автомобиля НДС в размере 150 000 руб. к вычету не принимался, так как организация в периоде его приобретения применяла спецрежим в виде ЕНВД.
Организация не обязана восстанавливать НДС.
Пример 3.
В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО транспортное средство, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составляет 2 000 000 руб., остаточная стоимость – 1 500 000 руб.
Размер предъявленного продавцом и принятого к вычету НДС – 360 000 руб.
НДС необходимо восстановить в размере 270 000 руб. (360 000 х 1 500 000 / 2 000 000).

Как восстанавливать НДС при передаче недвижимости?

Имеет ли значение, какой объект передается в качестве вклада в УК – движимое или недвижимое имущество?

С одной стороны, в пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не указаны особенности восстановления НДС в зависимости от названных видов имущества. С другой стороны, в гл. 21 НК РФ есть ст. 171.1 «Восстановление сумм налога, принятых к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств». При этом регулирующие органы неоднократно подчеркивали, что данной статьей установлен специальный порядок восстановления сумм НДС, который применяется только в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, относящихся к недвижимому имуществу (письма Минфина России 14.07.2017 № 03-07-11/44832, ФНС России от 21.05.2015 № ГД-4-3/8564@).

Какую норму следует использовать: общую (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ) или специальную (ст. 171.1 НК РФ)?

К сведению: восстановленная сумма налога отражается в налоговой декларации за последний квартал каждого календарного года из десяти лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации (п. 4 ст. 171.1 НК РФ).

Из содержания ст. 171.1 НК РФ видно, что налог восстанавливается не единовременно, а постепенно, причем подлежащая восстановлению сумма исчисляется только в конце каждого года. Кроме того, один из необходимых для расчета показателей – стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых НДС и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. Поэтому при отсутствии реализации, не облагаемой НДС, сумму восстанавливаемого налога рассчитать невозможно.

Таким образом, ст. 171.1 НК РФ регулирует случаи восстановления налога, когда объект недвижимости не выбывает, а начинает использоваться в не облагаемых налогом (освобожденных от обложения НДС) операциях. Соответственно, при передаче в качестве вклада в УК любого имущества, включая недвижимость, нужно применять пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.

В пользу этого вывода выступает также п. 14 Правил ведения книги продаж: передающая сторона регистрирует в книге продаж акт приема-передачи, в котором указана сумма восстановленного НДС (что невозможно, если размер налога будет определяться только по итогам нескольких лет).

Отметим также, что в судебных актах по налоговым спорам, возникшим в связи с заявлением к вычету сумм восстановленного НДС по полученной недвижимости, упоминается пп. 1 п. 3 ст. 170, а не ст. 171.1 НК РФ (см., например, постановления АС СЗО от 06.03.2019 № Ф07-16455/2018 по делу № А42-1102/2018, АС ВВО от 18.04.2018 № Ф01-1070/2018 по делу № А79-980/2017).

Таким образом, при передаче недвижимых ОС размер восстанавливаемого налога определяется пропорционально бухгалтерской остаточной стоимости объекта (без учета переоценки).

Подчеркнем, что если передающая сторона осуществляла капитальные вложения на улучшение ОС (достройка, реконструкция, модернизация и т. п.), в целях восстановления НДС:

учитываются все суммы ранее принятого к вычету «входного» налога;

остаточная стоимость определяется с учетом улучшений.

Пример 4.

В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО производственное здание, первоначальная стоимость которого согласно данным бухгалтерского учета составила 3 100 000 руб., остаточная стоимость – 2 800 000 руб.

Размер НДС, предъявленного продавцом и принятого к вычету, – 540 000 руб.

НДС необходимо восстановить в размере 487 742 руб. (540 000 х 2 800 000 / 3 100 000).

В случае передачи в качестве вклада в УК объекта незавершенного строительства восстанавливается весь ранее принятый к вычету НДС.

Пример 5.

В апреле 2020 года организация передала в качестве вклада в уставный капитал ООО объект незавершенного строительства.

Недостроенное здание было приобретено в ноябре 2018 года по цене 3 540 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18% – 540 000 руб.).

С момента приобретения объект находился на консервации.

В апреле 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 540 000 руб.

В обоих случаях (передача недвижимого ОС, объекта незавершенного строительства) применимы сделанные выше выводы об отсутствии обязанности восстановления налога, если он не принимался к вычету.

Пример 6.

В 2018 году организация приобрела у фирмы-»упрощенца» производственное здание стоимостью 2 000 000 руб.

После приобретения в здании проводились работы по реконструкции. Общая сумма затрат составила 1 600 000 руб., размер принятого к вычету «входного» НДС – 300 000 руб.

Здание первоначальной стоимостью 3 600 000 руб. было введено в эксплуатацию в 2019 году.

В апреле 2020 года организация передала здание в качестве вклада в уставный капитал ООО. Остаточная стоимость ОС на момент передачи – 3 500 000 руб.

В феврале 2020 года организация обязана восстановить НДС в размере 291 667 руб. (300 000 х 3 500 000 / 3 600 000).

Восстановление НДС исходя из суммы фактически принятого к вычету налога позволит передающей стороне снизить налоговые обязательства

Нередко налогоплательщикам дают такой совет: для определения величины НДС, подлежащей восстановлению, достаточно умножить остаточную стоимость ОС на ставку, которая действовала в периоде его приобретения.

Полагаем, с учетом сказанного выше (о том, что НДС не предъявлялся продавцом либо не принимался к вычету, а также на основании примеров 1, 2 и 6) понятно, что во многих случаях такие действия приведут к завышению суммы восстановленного налога. Поэтому при восстановлении НДС нужно исходить из фактически принятого к вычету налога.

Еще один подтверждающий пример – ситуация, когда налогоплательщик принимал к вычету не всю сумму «входного» налога, а только его часть, рассчитанную исходя из долей облагаемых и необлагаемых операций. Понятно, что успешное прохождение налоговой проверки будет возможно только при условии документального подтверждения размера ранее принятой к вычету части «входного» налога. В связи с этим нужно быть готовым предоставить контролерам не только полученные от продавца документы (счет-фактуру, накладную, акт приема-передачи и др.), но и бухгалтерскую справку с расчетом указанных долей, а также книгу покупок и декларацию за период применения налогового вычета.

Таким образом, определять сумму восстанавливаемого НДС путем умножения остаточной стоимости ОС на ставку НДС целесообразно, только если организация уверена, что налог был принят к вычету полностью и по одной ставке. В противном случае сумму восстанавливаемого налога нужно рассчитывать исходя из величины ранее принятого к вычету НДС.

Обратите внимание: налогоплательщику важно обеспечивать сохранность документов, подтверждающих осуществление затрат на приобретение объектов недвижимости.

Очевидно, что отсутствие документов (их части):

позволит налоговому органу утверждать, что организация занизила величину восстановленного налога;

лишит налогоплательщика возможности доказать незаконность начисления недоимки по НДС, пеней и штрафа.

По мнению Минфина, при отсутствии у передающей стороны счетов-фактур в связи с истечением срока их хранения величина восстанавливаемого НДС определяется исходя из ставок, действовавших в период применения налоговых вычетов (письма от 22.01.2020 № 03-07-11/3137, от 02.08.2011 № 03-07-11/208).

Соответственно, если объект ОС приобретен и введен в эксплуатацию до 2004 года, в целях восстановления налога используется ставка в размере 20%. В отношении объектов, созданных и введенных в эксплуатацию в период с 01.01.2004 до 01.01.2019, – в размере 18%.

К сведению: при отсутствии документов, подтверждающих размер вычета, сумму восстанавливаемого налога нужно определять расчетным путем исходя из остаточной стоимости ОС и ставки НДС, действовавшей в период применения вычета.

Принимающая сторона может принять НДС к вычету только при условии восстановления налога передающей стороной

Согласно п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, НМА и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Таким образом, предъявление налога к вычету возможно при одновременном соблюдении следующих условий:

1) передающая сторона восстановила НДС;

2) сумма налога отражена в документах на передачу имущества;

3) принимающая сторона является плательщиком НДС;

4) имущество принято к учету и предназначено для использования в операциях, облагаемых НДС.

К сведению: налогоплательщик, получивший имущество в качестве вклада в уставный капитал, вправе применить налоговый вычет по данному имуществу только при условии восстановления налога передающей стороной (Определение ВС РФ от 19.03.2020 № 305-ЭС20-2542 по делу № А40-292428/2018).

Выполнение перечисленных условий важно независимо от вида имущества (движимое или недвижимое).

Получающая сторона регистрирует в книге покупок документы о передаче имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок).

«Клерк» Рубрика НДС

Каждый хозяйствующий субъект вправе распоряжаться собственным имуществом по своему усмотрению. Может его использовать в деятельности, продавать, менять… А вот дарить не может: ГК РФ не позволяет (п. 4 ст. 575). Правда, не существует запрета на передачу имущества на безвозмездной основе. Впрочем, не о том речь. Известно, что налоговые последствия каждого варианта использования имущества могут быть разными, причем в зависимости не только от самого варианта, но и от вида имущества. Поговорим о передаче (безвозмездной и не только) имущества одним субъектом другому и об обложении НДС подобных операций.

Прежде всего, что же имеется в виду под термином «имущество» в целях применения налогового законодательства? Как сказано в п. 2 ст. 38 НК РФ, под ним подразумеваются все виды объектов гражданских прав, поименованных в ГК РФ (а точнее, в ст. 128 ГК РФ), относящихся к имуществу, за исключением имущественных прав. То есть имущество – это в том числе и товар, и денежные средства, и ценные бумаги и готовая продукция – вообще любая вещь, имеющая денежную оценку. В общем случае передача права собственности на имущество (даже если это происходит на безвозмездной основе) – объект обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

В каких же ситуациях руководство организации, находясь в здравом уме, распорядится передать кому-то что-то свое, кровное? На самом деле вариантов немного. Благотворительность исключим сразу – это отдельная тема. Остается по большому счету передача имущества в уставный капитал другой организации либо передача в качестве вклада в имущество указанной организации. И если первая операция регламентирована нормами НК РФ, причем механизм ее осуществления описан довольно подробно, то вторая напрямую в НК РФ не упоминается, и ее осуществление, как следствие, является поводом для вопросов и толкований.

Передача имущества в УК другой организации

Но все меняется, когда имущество изначально приобреталось для осуществления облагаемых НДС операций. Ведь в подобном случае покупатель имеет право заявить сумму налога к вычету. И если он воспользовался данным правом, то при передаче впоследствии названных объектов в качестве вклада в УК другой организации, учредителю (участнику) придется восстановить к уплате в бюджет ранее принятые к вычету суммы НДС по ним. К этому его обязывают положения пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Операцию восстановления НДС необходимо произвести в том налоговом периоде, на который приходится дата передачи имущества, то есть дата составления документа, которым оформляется такая передача. При этом восстанавливается вся сумма налога, которая ранее была принята к вычету. Исключение составляют основные средства и нематериальные активы: при передаче такого имущества восстановить налог следует только в части, пропорциональной его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

А у принимающей стороны появляется право на вычет налога, восстановленного учредителем, но только после оприходования полученного имущества и только в том случае, если оно будет использоваться для операций, облагаемых НДС (абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).

Казалось бы, действительно все просто и даже логично исходя из принципа возмещаемости налога: источником вычета является восстановленная сумма. И тем не менее вопросы, особенно у принимающей стороны, периодически возникают. К примеру, вопрос о документе-основании для вычета. Ведь обязанности по составлению счета-фактуры у передающей стороны в рассматриваемом случае не возникает: как мы помним, операция по передаче имущества в уставный капитал не облагается НДС, а значит, в силу п. 3 ст. 169 НК РФ получающая сторона остается без этого документа. На самом деле, это не беда, ведь тот же пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ гласит, что сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества, а на основании п. 1 ст. 172 НК РФ именно данные документы могут служить для подтверждения права на вычет. Их нужно зарегистрировать в книге покупок на момент возникновения такого права (п. 14 Правил ведения книги покупок). Данную позицию разделяет и Минфин (Письмо от 21.04.2009 № 03-07-11/109), но и он не разъясняет, какими именно документами должна оформляться передача имущества, чтобы комар носа не подточил. В итоге у контролирующих органов появляется пространство для маневра. Некоторые налоговики, например, считают, что сумма восстановленного НДС должна быть указана в решении учредителей, принимаемом по поводу увеличения уставного капитала или его оплаты имуществом, и отсутствие в нем такого указания служит препятствием для заявления вычета организацией. К счастью, у арбитров иная позиция: требований о необходимости отражения суммы восстановленного НДС в решении учредителей законодательство не содержит, достаточно указать сумму НДС в акте приема-передачи имущества. Именно такие выводы сделал ФАС ЗСО в Постановлении от 10.10.2013 № А81-4096/2012.

Еще одним поводом для отказа принимающей стороне в праве на применение налогового вычета может послужить факт неотражения организацией-учредителем восстановленного НДС в сдаваемых ею декларациях. При этом фискалов не особо заботит причина, по которой это произошло. Они вполне логично полагают, что в подобной ситуации налог не восстанавливался, фактически не уплачивался, то есть базы для его возмещения у получающей имущество стороны не возникло. И вроде бы логика безупречная, но ведь случаи разные бывают. Например, учредитель почему-то своевременно не воспользовался своим правом на вычет. Конечно, возможен и вариант, когда передающая имущество организация намеренно не отражает в своем учете операции по восстановлению НДС с целью не увеличивать налоговую базу, но ведь «сын за отца не отвечает». Так, может быть, именно потому, что арбитры рассматривают каждую ситуацию по существу, они зачастую принимают решения в пользу налогоплательщиков, заявляющих вычет по полученному имуществу. Вот выводы, сделанные ФАС УО в Постановлении от 14.02.2013 № Ф09-13798/12: в соответствии с гл. 21 НК РФ фактическая уплата передающей стороной восстановленного налога не является условием для применения вычета принимающей стороной. А судьи ФАС СКО в Постановлении от 22.01.2013 № А32-38629/2011добавили, что восстановление учредителем НДС не является условием для применения вычета, поскольку учредитель сумму НДС к вычету не принимал, а значит, не должен ее восстанавливать. Однако нельзя не отметить, что существует по данному вопросу и отрицательное для налогоплательщика решение. ФАС УО в Постановлении от 03.05.2011 № Ф09-1588/11-С2 отметил, что суммы восстановленного налога указываются в документах, которыми оформляется передача имущества в уставный капитал. На основании этих документов та организация, которая принимает имущество, заявляет НДС к вычету. Поскольку в данном случае налог не был восстановлен учредителем и не указан отдельной строкой в документах, которыми оформлялась передача имущества, не было соблюдено условие п. 11 ст. 171 НК РФ. Значит, сторона, получившая имущество в качестве вклада в уставный капитал, не вправе применить вычет НДС. Неиспользование учредителем своего права на вычет при покупке данного имущества значения не имеет.

Таким образом, напрашивается вывод: нужно очень внимательно отнестись к составлению и оформлению документов по приему-передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал.

На этом можно было бы и закончить данный раздел статьи. Круг проблем, с которыми могут столкнуться налогоплательщики при внесении имущества одной организации в уставный капитал другой, очерчен, пусть и пунктиром. Но, как оказалось, вопрос о вычете ранее восстановленного НДС может волновать и организацию-учредителя. Например, ФАС СКО (Постановление от 15.07.2013 № А20-3022/2012) рассматривал следующую ситуацию. Организация передала в уставный капитал другой фирмы основные средства, восстановив НДС по ним. Затем решение о передаче ОС было отменено, и через несколько налоговых периодов они были возвращены из уставного капитала дочерней фирмы в собственность учредителя. После этого основные средства опять предназначались для использования в операциях, облагаемых НДС. Однако снова принять к вычету НДС по ним компании не удалось: в ходе выездной проверки налоговики предписали исключить его сумму из состава вычетов.

По этой причине организация обратилась в суд. Однако не нашла понимания в четырех инстанциях. Суды указали на то, что вычет налога, ранее восстановленного к уплате, в случае если режим использования имущества вновь изменился и оно начинает опять использоваться налогоплательщиком в деятельности, облагаемой НДС, не предусмотрен налоговым законодательством. Кроме того, при передаче имущества в уставный капитал другой фирмы восстановленный по нему НДС подлежит учету в расходах. Извлечения его суммы из состава расходов также не предусмотрено. К тому же «дочка» не является плательщиком НДС, и счет-фактура при возврате имущества ею не выставлялся.

А вот это, по мнению автора, является ключевым моментом. Дело в том, что имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), принадлежит на праве собственности организации, получившей его (п. 2 ст. 48, п. 1, 3 ст. 66 ГК РФ), и учитывается этой организацией на самостоятельном балансе (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»), а учредитель (участник), передающий имущество в качестве вклада в уставный капитал, утрачивает на него право собственности. Следовательно, в случае возврата имущества, полученного ранее в качестве вклада в УК, в очередной раз возникает переход права собственности на него, что является облагаемой НДС операцией (п. 1, 2 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Таким образом, учредитель (участник) организации, оформившей подобный возврат, может принять к вычету суммы налога, если соблюдены необходимые условия для указанного вычета (имущество принято к учету и используется в налогооблагаемой деятельности, имеется правильно оформленный счет-фактура).

Данный подход, пусть и косвенно, подтвержден и Постановлением № А20-3022/2012, и Определением ВАС РФ от 05.11.2013 № ВАС-14970/13, вынесенным по тому же делу.

Вклад в имущество другой организации

А в рамках заданной темы оспорить можно сам официальный подход к определению статуса вклада в имущество другой организации. Дело в том, что финансисты «слегка» лукавят, утверждая, что гражданское законодательство относит подобные операции к безвозмездным сделкам. Уж, скорее, наоборот.

ГК РФ к безвозмездным сделкам относит договоры дарения (гл. 32) и безвозмездного пользования (ссуды – гл. 36). При этом безвозмездная передача и товаров, и результатов работ предполагает заключение договора дарения, по которому в соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование к себе или третьему лицу) либо освобождает или обязуется освободить другую сторону от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. И одновременно, как уже отмечалось, ст. 575 ГК РФ запрещает дарение между коммерческими организациями в размере, превышающем 3 тыс. руб. Таким образом, многие сделки по безвозмездной передаче товаров и результатов выполненных работ могут быть признаны ничтожными с юридической точки зрения, что уже ставит под сомнение необходимость учета соответствующих сумм при налогообложении, о которой говорится в НК РФ. Но мы опять отвлеклись.

Согласно тому же п. 1 ст. 572 ГК РФ при наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением (то есть безвозмездным). На основании п. 2 ст. 67 ГК РФ участники хозяйственного товарищества или общества обязаны вносить вклады (в том числе и в имущество) в порядке, размерах, способами и в сроки, которые предусмотрены учредительными документами. И этой обязанности корреспондирует право на участие в распределении прибыли и получение в случае ликвидации товарищества или общества части имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимости (п. 1 ст. 67 ГК РФ). Налицо встречное обязательство, о какой безвозмездности может вестись речь?

Обратите внимание

Налоговым кодексом (правда, в целях исчисления налога на прибыль) критерием безвозмездности получения имущества признается отсутствие встречного обязательства у принимающей стороны перед передающей (п. 2 ст. 248).

Какой же вывод можно сделать, проанализировав приведенные положения гражданского и налогового законодательства? Пожалуй, только тот, что сделка по внесению налогоплательщиком вклада в имущество созданной им (неважно, единолично или нет) организации носит инвестиционный характер (преследует цель – получение прибыли или достижение иного полезного эффекта). А значит, такой налогоплательщик вправе применить положения пп. 4 п. 3 ст. 39 и, соответственно, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, то есть не исчислять НДС по подобным операциям.

К аналогичным выводам приходили и арбитры, например, в постановлениях ФАС ВВО от 03.12.2012 № А29-10167/2011 и ФАС ЦО от 20.02.2007 № А-62-3799/2006.

Скорее всего, данную позицию придется отстаивать в суде. Поэтому следует внимательно отнестись к ее обоснованию. Прежде всего, нужно помнить, что обязанность по внесению вкладов в имущество организации возникает только в случаях, когда она предусмотрена ее уставом и принято соответствующее решение общего собрания участников о внесении таких вкладов (ст. 27 Федерального закона № 14-ФЗ), следовательно, имеет смысл озаботиться наличием копий этих документов. В противном случае доказать инвестиционный характер операции по передаче имущества будет крайне сложно. Ну и непосредственному оформлению операции также стоит уделить внимание.

Что касается вопроса о восстановлении НДС при использовании этого альтернативного подхода, то, с одной стороны, раз имущество, по которому (и если) был принят к вычету «входной» налог, использовалось в необлагаемой операции – восстанавливать надо (пп. 2 п. 3 и пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ). Но, с другой стороны, организации, добившиеся положительного для себя судебного решения по вопросу неначисления НДС, не восстанавливали его, претензии контролеров в связи с этим в рассматривавшихся материалах дел не отражены, да и арбитры своего внимания на данном факте не заостряли. Это, конечно, еще ничего не доказывает, но, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, можно сослаться и на то, что обязанность восстанавливать НДС при передаче имущества в качестве вклада в имущество другой организации Налоговым кодексом напрямую не предусмотрена. Так, в п. 3 ст. 170 НК РФ речь идет о восстановлении НДС при передаче имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, то есть описаны конкретные ситуации при ведении инвестиционной деятельности, в которых у налогоплательщика однозначно возникает обязанность восстанавливать налог. А арбитры как раз и придерживаются мнения, что указанным пунктом определен исчерпывающий перечень ситуаций, когда ранее принятый налогоплательщиком к вычету НДС подлежит восстановлению. Более того, в случае неначисления и невосстановления налога не возникает и потерь бюджета, ведь принимающей стороне суммы НДС не предъявляются и, соответственно, не могут быть заявлены ею к вычету. Но это, конечно, если не принимать во внимание необоснованную, по мнению автора, выгоду бюджета, полученную от невозмещения налога в случае признания вклада в имущество безвозмездной операцией.

Какой вариант исчисления НДС при внесении вклада в имущество другой организации выбрать – решать самому налогоплательщику. Только помните, что в данном случае таких вариантов больше, чем один. И не стоит забывать положения п. 7 ст. 3 НК РФ: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Читайте также: