Услуги интернет провайдера ндс

Опубликовано: 01.05.2024

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Конечным пользователям оказываются услуги связи (предоставление каналов связи, услуги передачи данных, доступ в Интернет) с использованием спутникового ресурса, приобретенного у владельца КА (оператора КА). Речь идет не о продаже/приобретении энергетического ресурса спутника. Ресурс для дальнейшего использования приобретается по ставке НДС 0%.
Может ли к рассматриваемым услугам связи с использованием спутникового ресурса применяться ставка НДС 0% на основании пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Под действие пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ подпадают услуги, оказываемые с использованием космической техники ее собственником (или уполномоченным им лицом) для связи, телевизионного и радиовещания, в т.ч. с использованием наземных сооружений и техники, которые обеспечивают осуществление этой деятельности.
Деятельность по представлению абонентам услуг связи, телекоммуникационного доступа к сети Интернет и передаче данных с использованием канала спутниковой связи, предоставляемого третьим лицом, не относится к перечисленным в пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ работам (услугам).
Данное мнение основано на трех примерах судебной практики, в которых судьи при квалификации услуг связи, оказываемых с использованием спутников, принимали во внимание в большей степени технические особенности осуществления деятельности налогоплательщиков. Поэтому судьи приходили к противоположным выводам - как в пользу налогоплательщика, так и в пользу налогового органа.
В связи с чем рекомендуем обратиться в ГК "Роскосмос" с запросом о квалификации осуществляемой организацией деятельности (с описанием схемы взаимодействия наземной инфраструктуры и космических объектов, используемых при оказании услуг связи), относятся ли выполняемые (оказываемые) организацией услуги к работам (услугам), выполняемым (оказываемым) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и (или) из атмосферы Земли.

Обоснование позиции:
В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ ставка НДС 0% применяется при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности.
При этом данная норма распространяется на работы (услуги):
- выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и (или) из атмосферы Земли;
- по исследованию космического пространства, по наблюдению за объектами и явлениями в космическом пространстве, в том числе с поверхности и (или) из атмосферы Земли;
- подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве.
Для рассматриваемых услуг, оказываемых с использованием спутникового ресурса, приобретенного у владельца КА (оператора КА), необходимо определить, подпадают ли они под определение услуг, оказываемых "с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве" (иные работы (услуги), перечисленные в пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ не подходят).
В налоговом законодательстве, разъяснениях налоговых органов и Минфина России не раскрывается, что понимается под оказанием услуг в области космической деятельности с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве. Исходя из п. 1 ст. 11 НК РФ обратимся к Закону РФ от 20.08.93 N 5663-1 "О космической деятельности": исходя из п.п. 1 и 2 ст. 2 которого космическая деятельность включает в себя в т.ч. использование космической техники для связи, телевизионного и радиовещания.
При этом использование (эксплуатация) космической техники (при условии государственной регистрации прав на нее) осуществляется ее собственником либо лицом, которому собственником или уполномоченным собственником лицом предоставлены в установленном законом порядке права на использование (эксплуатацию) космической техники (далее - уполномоченное лицо) (ст. 15 Закона N 5663-I).
К космической инфраструктуре относятся наземные сооружения и техника, используемые при осуществлении космической деятельности. Объекты космической инфраструктуры, включая мобильные, являются таковыми в той мере, в какой они используются для обеспечения или осуществления космической деятельности (ст. 18 Закона N 5663-I).
Кроме того, в силу ст. 9 Закона N 5663-I космическая деятельность подлежит лицензированию в соответствии с законодательством РФ (смотрите также Перечень выполняемых работ и оказываемых услуг при осуществлении космической деятельности, для которых требуется лицензия на осуществление космической деятельности, утвержденный постановлением Правительства РФ от 18.03.2020 N 298. В соответствии с пп.пп. 2 и 8 п. 1 ст. 14 Федерального закона от 13.07.2015 г. N 215-ФЗ "О государственной корпорации по космической деятельности "Роскосмос" ГК "Роскосмос" осуществляет лицензирование космической деятельности и организацию деятельности, связанной с использованием (эксплуатацией) космической техники, космических комплексов, в том числе спутниковых навигационных и топогеодезических систем, систем связи, теле- и радиовещания.
С одной стороны, п. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ не содержит условия о наличии лицензии на осуществление космической деятельности для применения положений указанной статьи. В судебной практике встречаются выводы о том, что наличие такой лицензии не является обязательным условием применения по НДС налоговой ставки в размере 0% (постановления ФАС Уральского округа от 20.11.2006 N Ф09-10196/06-С2, ФАС Центрального округа от 12.04.2006 N А09-4745/05-12). Однако в данных примерах суды рассматривали услуги (работы), осуществляемые не в космическом пространстве, а которые квалифицировались как "подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве". Для такого рода наземных работ, услуг не предусмотрено получение лицензии на осуществление космической деятельности*(1).
В то же время встречаются примеры судебной практики, в которых суд учитывал наличие или отсутствие лицензии в области космической деятельности. Например, в постановлении Девятого ААС от 23.03.2012 N 09АП-3796/12 по делу N А40-105313/11-140-440 суд учел как один из доводов в пользу неприменения пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ отсутствие лицензии на осуществление космической деятельности у налогоплательщика. Отметим, что в данном споре именно налоговый орган настаивал на применении нулевой ставки НДС в отношении услуг по предоставлению каналов связи с использованием емкости космического сегмента.
Обращаем внимание, что в указанном деле налогоплательщик получал в пользование часть канала связи - емкость космического сегмента, устанавливал дополнительно свое наземное оборудование, формировал каналы связи, которые потом предоставлял в аренду.
При этом в обоснование своей позиции налогоплательщик предоставил в суд заключение ФГУП "Центральный научно-исследовательский институт связи" по вопросу: "Анализ особенностей предоставления и использования спутниковых каналов связи и законодательных требований к оказываемым услугам". Указанным экспертным заключением было подтверждено, что налогоплательщик "не имеет собственной космической техники, находящейся в космическом пространстве, а также оборудования управления такой техникой с поверхности Земли, не имеет лицензии на осуществление космической деятельности и не является оператором космического сегмента".
Таким образом, для применения пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ услуги связи должны оказываться с использованием космической техники и инфраструктуры (спутника и связанных с ним наземных объектов), эксплуатируемой собственником или лицом, которому собственник передал права на эксплуатацию (использование).
Например, в постановлении Девятого ААС от 14.03.2007 N 09АП-2023/2007-АК суд указал, что ОАО "Газком" оказывало услуги связи (аренда каналов спутниковой связи) с использованием спутника, находящегося непосредственно в космическом пространстве и принадлежащего ему на праве общей долевой собственности.
При этом спорные услуги электросвязи оказывались покупателям с применением указанного спутника. В целях оказания услуг связи общество "обеспечивает прохождение сигнала через спутник, то есть прием сигнала на спутник со сторонних передающих наземных средств связи, усиление (обработку, преобразование) сигнала на спутнике, передачу сигнала в направлении сторонних наземных принимающих средств связи; в материалы дела представлены графические схемы оказания услуги".
Нижестоящий суд, рассматривающий данное дело*(2), при вынесении решения в пользу налогоплательщика учел, что он осуществляет основные действия по активному извлечению полезных свойств из спутника. Именно налогоплательщик осуществляет непрерывное текущее управление полезной нагрузкой спутника, проходом (трансляцией) сигнала через спутник и обработкой (преобразованием) сигнала на спутнике, в том числе усилением сигнала.
В более свежем решении Арбитражного суда г. Москвы от 15 ноября 2018 г. по делу N А40-115160/2018 рассматривалась деятельность по представлению абонентам телекоммуникационного доступа к сети Интернет и передача данных с использованием канала спутниковой связи. Налогоплательщик оказывает услуги спутникового широкополосного доступа с использованием спутникового ресурса Ка диапазона частот космического аппарата "Экспресс-АМУ1", для чего арендует емкость космического сегмента спутника у EUTELSAT S.A. Для доступа к указанным услугам потребители приобретают абонентские терминалы с антеннами малого диаметра (VSAT).
Но в отличие от ранее рассмотренного Постановления в данном случае налогоплательщик не использовал самостоятельно космический аппарат при оказании услуг своим покупателям.
Несмотря на доводы налогоплательщика о том, что оказание им услуг без использования спутника невозможно, так как спутник является ключевым и неотъемлемым средством связи в технологической схеме оказания услуг, суд пришел к выводу об обоснованности претензий налогового органа, указывающего на отсутствие оснований для применения ставки НДС 0% при реализации спорных услуг на основании пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Налоговый орган обосновывал свою позицию тем, что:
- у налогоплательщика отсутствует лицензия на осуществление космической деятельности;
- спутник непосредственно налогоплательщиком не используется (не эксплуатируется). Наземное оборудование налогоплательщика подключается к наземному оборудованию ФГУП "Космическая связь (который является собственником наземного оборудования, используемого для доступа к Емкости Ка диапазона спутника "Экспресс-АМУ 1");
- налогоплательщик не имеет в собственности космической техники, находящейся в космическом пространстве, а также оборудования для управления указанной техникой с поверхности Земли;
- согласно ответу ГК "Роскосмос" деятельность налогоплательщика по представлению абонентам телекоммуникационного доступа к сети Интернет и передаче данных с использованием канала спутниковой связи не является лицензируемой и не относится к космической деятельности.
Суд пришел к следующим выводам:
- тот факт, что услуги связи оказываются через канал спутниковой связи, никак не влияет на ставку налогообложения, применяемую налогоплательщиком при реализации услуг связи своим абонентам, поскольку в процессе оказания спорной услуги (доведения сигнала) участвуют несколько лиц с четко разграниченными зонами ответственности; "при этом зона ответственности Общества не связана с космическим пространством и находящимся в нем космическим аппаратом "Экспресс-АМУ1";
- наличие у налогоплательщика лицензий Министерства связи и массовых коммуникаций РФ на телематические услуги связи, услуги связи по передаче данных, за исключением услуг связи по передаче данных для целей передачи голосовой информации, услуги связи по предоставлению каналов связи, в соответствии с которыми оно и оказывает услуги своим абонентам, свидетельствует о том, что осуществляемая им деятельность не является космической, и оказываемые им услуги являются услугами связи и квалификации каким-либо иным образом, в т.ч. для целей налогообложения НДС, не подлежат;
- принадлежащее налогоплательщику оборудование никак не может быть отнесено к перечисленному в ст. 18 Закона N 5663-1, а используемый им (причем в той мере, в какой это позволяет ему имеющееся у него оборудование) частотный ресурс спутника не позволяет квалифицировать данную инфраструктуру как космическую (это инфраструктура связи).
Суд также отметил, что развитие современных технологий и их использование при оказании традиционных услуг (связи) не изменяет их существа, в т.ч. в целях налогообложения.
Подчеркнем, что изложенная выше правовая позиция является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений, содержащих конкретные критерии для квалификации оказываемых организацией услуг в целях применения пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ, мы не обнаружили. Выводы судов в проанализированных примерах судебной практики в большей степени основаны на технических особенностях осуществления деятельности налогоплательщиков, поэтому могут не применяться, если деятельность организации осуществляется по другой схеме.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

28 января 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Ранее (до вступления в силу Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ) в пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ было установлено, что нулевая ставка НДС применялась при реализации работ (услуг), выполнявшихся (оказывавшихся) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.
Иными словами, к космической деятельности для целей пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ относились работы (услуги), осуществляемые (оказываемые) в космосе или на земле. Анализ судебной практики показывает, что суды обращали внимание на наличие лицензий при анализе работ (услуг), осуществляемых (оказываемых) в космосе.
Применяемая в новой редакции пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ фраза "работы (услуги), выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве", по нашему мнению, заменила спорную формулировку о "реализации работ (услуг), выполнявшихся (оказывавшихся) непосредственно в космическом пространстве".
В связи с чем допустимо использовать выводы, содержащиеся в судебной практики (в т.ч. в части необходимости наличия лицензии), в которых рассматривалась прежняя редакция пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Например, в постановлении Девятого ААС от 14.03.2007 N 09АП-2023/2007-АК указано, что "под услугой, оказываемой непосредственно в космическом пространстве, следует понимать хозяйственную деятельность, в рамках которой одним лицом предоставляется другому лицу определенный полезный результат с использованием космического пространства, а равно объектов, аппаратов, техники, находящихся непосредственно в космическом пространстве; такая деятельность должна удовлетворять описанию соответствующих отдельных видов деятельности в нормативных правовых актах РФ".
*(2) В решении Арбитражного суда города Москвы от 24.04.2007 по делу N А40-7163/07-87-33 более подробно описана деятельность ОАО "Газком", в отношении которой возник спор с налоговым органом.
Так, налогоплательщик оказывал услуги электросвязи с использованием спутника, находящегося в его собственности. При оказании услуг связи осуществлялось использование космической техники в виде:
- прохождения (трансляции) сигнала через спутник;
- действий по управлению полезной нагрузкой спутника, трансляции сигнала, в том числе собственными силами поставщика услуги.
Особыми способами оказания услуги спутниковой связи являются:
- использование для оказания услуги космических аппаратов, находящихся непосредственно в космическом пространстве, - искусственных спутников Земли;
- перемещение служебной платформы в космическом пространстве, транспортировка полезной нагрузки - оборудования электросвязи с сохранением постоянного положения спутников относительно Земли;
- управление полетами спутников (проверка и обеспечение требуемого пространственного положения спутника относительно Земли, а также надлежащего состояния полетного и иного служебного (вспомогательного) оборудования спутника).
Суд учел, что налогоплательщик осуществлял указанные действия силами собственных контрольно-измерительного комплекса и Центра управления полетами, которые созданы в рамках космического комплекса системы спутниковой фиксированной связи и телевещания Ямал-КА.

Какие услуги облагаются НДС

Облагаются НДС услуги, оказанные иностранными компаниями через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через Интернет, если местом реализации этих услуг признается территория РФ.

Перечень таких услуг — закрытый (п 1 ст. 174.2 НК РФ). Уплачивать НДС должны компании, если они предоставляют следующие услуги:

продают компьютерные программы, приложения, игры, базы данных и обновления к ним;
проводят онлайн-аукционы;
продают рекламные услуги в интернете и предоставляют рекламные площадки;
предоставляют платформы для размещения предложений о продаже товаров и услуг; оказывают услуги хостинга;
обеспечивают хранение данных;
регистрируют домены;
продают права на цифровые книги, музыку, аудиовизуальную продукцию, графические изображения;
администрируют информационные системы и сайты в интернете;
обеспечивают хранение и обработку информации, при условии, что предоставивший информацию имеет к ней доступ через интернет;
осуществляют поиск и представляют заказчику информацию о потенциальных покупателях;
обеспечивают доступ к поисковым системам в интернете;
предоставляют статистику посещаемости сайтов.

Каким образом определяется место реализации услуг

Местом реализации услуг в электронной форме признается территория РФ, если выполняется хотя бы одно из условий:

местом жительства покупателя является РФ;
банк, в котором открыт счет, используемый покупателем для оплаты услуг, находится на территории РФ;
IP-адрес покупателя, использованный при приобретении услуг, зарегистрирован в РФ;
номер телефона покупателя имеет международный код (+7).

Что не облагается налогом на Google

Существует перечень услуг, которые освобождены от обложения НДС:

товар или услуга заказываются через интернет, а поставка осуществляется без его использования;
компьютерные программы, в том числе игры и базы данных продаются на материальных носителях (софт в коробках);
услуги по предоставлению доступа к Интернету;
консультационные услуги, оказанные по электронной почте.

Льготы по НДС сохраняются при передаче неисключительных прав на компьютерные программы (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, п. 1 ст. 1235 ГК РФ). То, что льгота сохранилась, означает, что не только российские, но и иностранные организации вправе ее применять. Если иностранная компания зарегистрируется в России для уплаты налогов, она будет пользоваться льготой и сможет не платить НДС. Это не действует на рекламные услуги, услуги интернет-платформ, услуги хостинга. Они облагаются НДС по правилам статьи 174.2 Налогового кодекса.

Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы на курсах повышения квалификации в Школе бухгалтера. Курсы разработаны с учетом профстандарта «Бухгалтер».

Кто должен платить налог на Google

Порядок администрирования исчисления и уплаты налога иностранными организациями, оказывающими электронные услуги на территории РФ, зависит от категории покупателя таких услуг и участия или неучастия в расчетах с покупателем посредников.

1 вариант. Продажа электронных услуг организациям или ИП

Если иностранная компания оказывает электронные услуги юридическим лицам и ИП, состоящим на учете в российских налоговых органах, порядок налогообложения таких услуг не отличается от порядка налогообложения иных услуг, оказываемых иностранными компаниями на территории РФ. Обязанности по исчислению и уплате налога возлагаются на потребителей. Они обязаны удержать НДС из денег, которые выплачивают иностранному продавцу, и перечислить налог в бюджет.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации услуг на территории РФ, как сумма дохода от реализации электронных услуг с учетом налога.

Исчисленный по расчетной ставке налог подлежит перечислению в бюджет при каждой оплате иностранному лицу. Одновременно с платежным поручением в пользу иностранного контрагента налоговым агентом должно представляться платежное поручение на перечисление в бюджет удержанного из перечисляемой суммы налога.

В противном случае банкам запрещено производить перевод средств в пользу иностранца. Налоговая декларация представляется один раз в квартал.

Российская организация (ИП) становятся налоговыми агентами, если:

Приобретают у иностранных поставщиков (посредников) электронные услуги, местом реализации которых признается территория РФ.
Продают на территории РФ электронные услуги иностранной компании в качестве посредника и при этом участвуют в расчетах с покупателем. Т.е. получают выручку непосредственно от него и перечисляют ее нерезиденту или другому посреднику.

Порядок расчета НДС при покупке онлайн-услуг

Налоговая база — стоимость услуг с учетом НДС.

На дату перечисления иностранному контрагенту платы (предоплаты) за услуги, налоговый агент из этой суммы должен удержать НДС по ставке 18/118 и уплатить его в бюджет.

Если в договоре с иностранной компанией не предусмотрен НДС, подлежащий уплате в российский бюджет, налоговый агент сам увеличивает стоимость услуг на сумму НДС и уплачивает налог за счет собственных средств.

Налоговый агент составляет счет-фактуру в 1 экземпляре и вправе принять перечисленный НДС к вычету.

Все налоговые агенты — российские организации должны сдавать декларацию по НДС (по традиционной форме) не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом

В декларации агент заполняет раздел 2, указав в нем, в частности:

в строке 060 — сумму НДС, которую нужно перечислить в бюджет;
в строке 070 — код операции (из разд. IV Приложения № 1 к Порядку заполнения декларации. Например, при покупке иностранных интернет-услуг нужно указать код 1011712, а при посреднической продаже услуг — код 1011707).

2 вариант. Продажа услуг через посредника

Если деятельность по оказанию электронных услуг организациям и индивидуальным предпринимателям осуществляется с участием в расчетах посредника, то налоговым агентом признается такой посредник. Налоговым агентом признается та организация (индивидуальный предприниматель), которая осуществляет расчет непосредственно с покупателем, т.е. «последний посредник».

Исчисление и уплата налога налоговым агентом-посредником производятся с учетом особенностей. Налоговая база определяется на последний день того налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) электронных услуг, а налог уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

3 вариант. Продажа электронных услуг физическим лицам

При оказании электронных услуг физическим лицам, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве индивидуальных предпринимателей, порядок налогового администрирования зависит от того, осуществляется расчет с физическими лицами-покупателями непосредственно иностранной организацией или с участием посредника.

При оказании услуг с участием в расчетах посредника обязанности по исчислению и уплате налога возлагаются на такого посредника, признаваемого налоговым агентом, и налоговая база определяется в порядке, аналогичном порядку определения налоговой базы при оказании электронных услуг организациям и ИП с участием в расчетах посредников.

Если потребителем электронных услуг иностранной компании являются физические лица, не состоящие на учете в налоговых органах в качестве ИП, и при этом расчет с ними осуществляется непосредственно иностранной компанией-поставщиком таких услуг — обязанности по исчислению и уплате налога полностью ложатся на иностранного поставщика.

Иностранные организации признаются налоговыми агентами при оказании физическим лицам услуг в электронной форме, если являются:

посредниками, осуществляющими предпринимательскую деятельность с участием в расчетах непосредственно с физическими лицами на основании договоров поручения, комиссии, агентских или иных аналогичных договоров с иностранными организациями, оказывающими такие услуги
при условии участия в «цепочке» нескольких посредников, налоговым агентом признается «последний» в «цепочке» посредник, который осуществляет предпринимательскую деятельность с участием в расчетах непосредственно с физическими лицами независимо от наличия у нее договора с иностранной организацией, оказывающей услуги.

Если иностранная организация оказывает IT-услуги физическим лицам, то она обязана уплачивать НДС в срок до 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Сумма НДС определяется по расчетной ставке 15,25%.

Налоговая база при оказании электронных услуг определяется расчетным путем, как стоимость услуг (с учетом НДС) исходя из фактических цен их реализации.

Моментом определения налоговой базы является последний день налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) услуг.

Стоимость услуг в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на последний день налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) указанных услуг.

Право на вычеты по НДС иностранные исполнители не имеют. Поэтому им не требуется составлять счета-фактуры, вести книги покупок, книги продаж, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

Иностранная IT-компания должна встать на налоговый учет и представлять в налоговый орган декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, через личный кабинет налогоплательщика (за I квартал 2017 года — до 25 апреля 2017 года), документы (информацию), сведения, предусмотренные нормами, через личный кабинет налогоплательщика или, в случае невозможности представить через личный кабинет, в электронной форме по каналам ТКС через оператора электронного документооборота.

Декларирование

Форма декларации по НДС, уплачиваемому иностранной организацией, оказывающей IT-услуги, утв. Приказом ФНС России от 30.11.2016 № ММВ-7-3/646@ и состоит из трех частей:

разд. 1 — отражается сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет;
разд. 2 — показывается расчет этой суммы налога;
разд. 3 — приводятся сведения (информация) об услугах, оказываемых иностранными организациями в электронной форме, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от него).

Декларация представляется иностранными организациями через личный кабинет.

С 2017 года действует порядок обложения НДС электронных услуг, оказываемых через интернет (Федеральный закон от 03.07.16 г. № 244-ФЗ).

Закон вводит новое понятие — электронные услуги. Приведенный в нем список таких услуг пополнит перечень облагаемых НДС операций.

Закон устанавливает порядок налогообложения операций по реализации этих услуг физическим лицам на территории РФ иностранными компаниями, не имеющими филиалов или представительств на территории РФ.

В отличие от обычных операций реализации при безвозмездности НДС возникать не будет. Налоговая база по электронным услугам исчисляется исходя из цены фактической реализации.

Как представительству иностранной компании не стать постоянным

Оказание электронных услуг

До сих пор в налоговом законодательстве не было понятия электронных услуг. Передача исключительных прав, в том числе на программы для ЭВМ, базы данных, не облагается НДС. Как и передача прав на использование данных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (подп. 26 п. 1 ст. 149 НК РФ). Основываясь на этой норме, продавцы услуг, перечисленных в законопроекте, не начисляли при реализации НДС.

Поворотным моментом можно считать отказное определение (от 30.09.15 № 305-КГ15-12154) Верховного суда РФ по делу ООО «Мэйл. РуГеймз» (г. Москва). Арбитры поддержали решения трех нижестоящих инстанций. Компания — владелец интерактивных многопользовательских компьютерных онлайн-игр, размещенных на сайтах в интернете, проиграла дело.

Суть дела такова. Физические лица на основании лицензионного договора бесплатно получали допуск и право пользования играми. Но дополнительный функционал игры могли использовать уже только за плату. Налоговики и суды решили, что это дополнительная услуга. Она не подпадает под освобождающую от НДС норму. И поскольку покупатели услуг находятся на территории РФ, то компании доначислили НДС по ставке 18 процентов.

Как выбрать юрисдикцию для регистрации дружественного иностранного перевозчика

Перечень электронных услуг

Закон определил перечень электронных услуг. Под электронными услугами понимается широкий круг действий и операций в сети «Интернет», перечень которых приведен в новой статье 174.2 НК РФ. Облагаться НДС будут:

— предоставление прав и доступа, включая удаленный, к компьютерным играм, базам данных, иным программам, обновления их и дополнительные функциональные возможности;

— размещение предложений о приобретении и реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав;

— организация и предоставление места на торговых интернет-площадках;

— создание веб-страниц, сайтов и иных способов присутствия в интернете, а также поддержание их работы;

— администрирование информационных систем;

— предоставление доменных имен, оказание услуг хостинга;

— хранение и обработка информации, к которой ее пользователь имеет доступ через интернет;

— использование электронных книг, музыки, видео;

— доступ к поисковым сетевым системам;

— ведение статистики на сайтах.

Это не полный список.

Житель России может через интернет вести деятельность за ее пределами. Закон вносит поправки в статью, которая определяет место реализации услуг (подп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ). Если физическое лицо — покупатель услуг не является предпринимателем, то для целей новой статьи его место жительства не единственный критерий. Закон будет считать, что такое лицо осуществляет деятельность на территории РФ, если соблюдается хотя бы одно условие:

— место жительства покупателя — РФ;

— оплата проводится через банк или оператора электронных денежных средств, который находится в РФ;

— сетевой адрес покупателя зарегистрирован в РФ;

— международный код страны телефонного номера, используемого для приобретения или оплаты услуг, присвоен РФ.

Таким образом, под налогообложение подпадут и те услуги, которые будут приобретаться россиянами за рубежом, если оплата пройдет через российский банк.

Сингапур – выгодная альтернатива европейским низконалоговым юрисдикциям

Иностранные IT-компании

Иностранные IT-компании будут обходиться без налоговых агентов. Реализации законопроекта мешало бы и отсутствие механизма удержания налога. Это следует из определения институтов «налогоплательщик», «налоговый агент», «место реализации», «постановка на налоговый учет».

Иностранные компании признаются плательщиками НДС в случае реализации товаров, работ, услуг на территории РФ (п. 1 ст. 143, п. 2 ст. 11 НК РФ). Но при этом обязанность по уплате налогов за них исполняют налоговые агенты (п. 1 ст. 24 НК РФ).

В отношении НДС налоговым агентом выступает зарегистрированное в налоговых органах РФ в качестве плательщика НДС лицо. Но в статье 143 НК РФ из физических лиц к налогоплательщикам отнесены только индивидуальные предприниматели. А значит, простые физические лица не могут быть налоговыми агентами по НДС.

Поэтому возник вопрос о том, каким образом удерживать НДС со стоимости IT-услуг. Понятно, что нельзя обязать пользователей интернета подавать расчеты за всех виртуальных поставщиков. Законопроект предусматривает, что они будут отчитываться сами.

В течение 30 дней после вступления в силу иностранные лица, подпадающие под новые нормы, должны подать заявление о постановке на учет в налоговом органе. Как постановка на учет, так и взаимодействие с иностранными компаниями будет осуществляться в электронной форме через сайт ФНС России. Соответствующие изменения внесены в часть первую Кодекса.

Такие иностранные компании не заставляют составлять счета-фактуры, вести книги покупок, книги продаж, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в части оказания IT-услуг. Но сами будут исчислять по ставке 15,25 процента налог и до 25-го числа, следующего за истекшим налоговым периодом, уплачивать его в бюджет РФ. Они обязаны также предоставить декларации в те же сроки, что и российские налогоплательщики. Если иностранная компания не захочет действовать сама, то может работать через посредников и агентов. Они будут выступать тогда по общим правилам как налоговые агенты.

В целях налога на прибыль у иностранной компании постоянное представительство из-за продажи на территории РФ электронных услуг не возникает.

«Клерк» Рубрика НДС

В соответствии со ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, Кодекс) обЪектом налогообложения, в частности, признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При получении в электронном виде по корпоративной сети (через Интернет) информации для определения места реализации работ (услуг) с целью исчисления НДС следует руководствоваться ст. 148 НК РФ, в соответствии с которой местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности считается территория фактического присутствия покупателя услуг на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если услуги оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Положение ст. 148 НК РФ применяется при выполнении работ (оказании услуг), в частности по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

В случае если российская фирма получает в электронном виде информацию от иностранной компании, местом реализации признается территория Российской Федерации, следовательно, возникает обЪект налогообложения.

В соответствии со ст. 161 НК РФ российская фирма выступает в роли налогового агента.

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Следует иметь в виду, что налоговая база определяется по каждой такой операции отдельно.

В соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц.

При этом налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога, даже если они не являются налогоплательщиками по другим операциям.

Российская фирма заключила контракт с датской компанией на сумму 12 000 долл. США. Датская компания не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика на территории Российской Федерации.

Курс Банка России на дату перечисления денежных средств иностранному поставщику составлял 29 руб. за 1 долл. США.

По условиям контракта российская фирма получает в электронном виде по корпоративной сети (через Интернет) информацию по элементам на программное обеспечение от датской корпорации. Датская корпорация является поставщиком систем финансового учета и управления предприятием. Российская фирма обрабатывает полученную информацию, формирует ее в виде электронного файла и поставляет его через Интернет американской фирме.

Сумма контракта с американской фирмой составляет 25 000 долл. США. Оказание услуг и их оплата произведены в одном отчетном периоде.

Курс Банка России на дату принятия иностранной компанией результатов оказанных услуг - 29 руб. за 1 долл. США, на дату получения платы за оказанные услуги - 29,5 руб. за 1 долл. США.

Организация ведет бухгалтерский учет с применением Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

В отношениях с датской компанией местом реализации признана территория Российской Федерации, так как место деятельности покупателя услуг - Российская Федерация.

Учитывая, что датская фирма не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика на территории Российской Федерации, то согласно п. 2 ст. 161 НК РФ российская организация по рассматриваемой операции признается налоговым агентом, а значит, должна исчислить, удержать у датской фирмы и уплатить НДС в бюджет.

Следует иметь в виду, что в соответствии с Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, налоговая база по НДС, указанная в п. 1 ст. 161 Кодекса, при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту, определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу Банка России на дату реализации товаров (работ, услуг), то есть на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

Налоговый агент осуществляет пересчет налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту в рубли по курсу Банка России на дату фактического осуществления расходов (в том числе если эти расходы являются авансовыми или иными платежами) вне зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете покупателя (налогового агента) операции будут отражены следующими проводками:

Д-т 60 К-т 52 - 290 000 руб. (10 000 долл. США) - произведена оплата с расчетного счета покупателя услуг (налогового агента);

Д-т 60 К-т 68 - 58 000 руб. (2000 долл. США) - НДС удержан из дохода иностранного партнера и подлежит уплате в бюджет;

Д-т 68 К-т 51 - 58 000 руб. (2000 долл. США) - НДС уплачен в бюджет;

Д-т 44 К-т 60 - 290 000 руб. (10 000 долл. США) - отражена стоимость информационных услуг, предоставленных датской компанией;

Д-т 19 К-т 60 - 58 000 руб. (2000 долл. США) - отражена сумма НДС по принятым информационным услугам, подлежащая удержанию из дохода иностранного партнера.

При поставке российской фирмой информации в электронном виде партнерам за рубеж (США) местом реализации не будет являться территория Российской Федерации, так как покупатель находится за пределами Российской Федерации (подпункт 4 п. 1 ст. 148 НК РФ), поэтому не возникает обЪекта обложения НДС и, соответственно, такие операции НДС не облагаются.

Сумма НДС, уплаченная в бюджет у налогового агента, не может быть принята к вычету. В соответствии со ст. 170 НК РФ данная сумма включается в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

Д-т 44 К-т 19 - 58 000 руб. - списывается на затраты сумма НДС, уплаченная по принятым информационным услугам.

В бухгалтерском учете организации операции по расчетам с американской фирмой отражаются следующими проводками:

Д-т 62 К-т 90-1 - 725 000 руб. (25 000 долл. США х х 29 руб.) - отражена задолженность заказчика (иностранной компании) за оказанные услуги по обработке информации. Основанием для проводки может служить акт приемки-сдачи оказанных услуг;

Д-т 52 К-т 62 - 737 500 руб. (25 000 долл. США х х 29,50 руб.) - на транзитный валютный счет поступила выручка за оказанные услуги от иностранного заказчика;

Д-т 62 К-т 91-2 - 12 500 руб. - отражена положительная курсовая разница по задолженности заказчика.

В соответствии с п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от оказания услуг является доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

В рассматриваемой ситуации договором предусмотрена оплата услуг в иностранной валюте. В соответствии с п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

В связи с изменением курса валюты, установленного Банком России на дату принятия заказчиком результатов оказанных услуг и дату исполнения им обязательств по оплате результатов оказанных услуг (дату получения валютных средств), в соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, у организации по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" возникает положительная курсовая разница. Возникшая курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и учитывается в составе внереализационных расходов (п. 12, 13 ПБУ 3/2000).

Теперь рассмотрим пример, когда российская фирма после обработки полученной из-за рубежа информации отправляет ее в виде электронного файла российской фирме-партнеру.

Условия примера оставим те же самые. Изменим только последнюю часть, где покупателем конечного продукта будет являться российская фирма-резидент.

Сумма контракта с российской фирмой составляет 750 000 руб.

В соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ сумма НДС, уплаченная российским покупателем - налоговым агентом, подлежит вычету из общей суммы начисленного налога. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 НК РФ, при условии, что товары (работы, услуги) приобретены для производственной деятельности или иных операций, признаваемых обЪектами налогообложения, либо если товары приобретены для перепродажи.

В бухгалтерском учете покупателя (налогового агента) операции отражаются следующими проводками:

Д-т 60 К-т 68 - 58 000 руб. - НДС удержан из дохода иностранного партнера и подлежит уплате в бюджет;

Д-т 68 К-т 51 - 58 000 руб. (2000 долл. США) - НДС уплачен в бюджет;

Д-т 19 К-т 60 - 58 000 руб. (2000 долл. США) - отражена сумма НДС по принятым информационным услугам, подлежащая удержанию из дохода иностранного партнера;

Д-т 68 К-т 19 - 58 000 руб. - принят НДС к зачету в бюджет.

Операции по расчетам с российской фирмой-покупателем будут отражены следующими проводками:

Д-т 51 К-т 62 - 750 000 руб. - поступила выручка за оказанные услуги от российской фирмы-покупателя;

Д-т 62 К-т 90-1 - 750 000 руб. - отражена задолженность заказчика за оказанные услуги по обработке информации. Основанием для проводки может служить акт приемки-сдачи оказанных услуг;

Д-т 90-3 К-т 68 - 125 000 руб. - начислен НДС с суммы реализации.

При перемещении товаров через таможенную границу следует руководствоваться ст. 18 Таможенного кодекса Российской Федерации от 18.06.1993 N 5221-1, где говорится, что перемещением через таможенную границу Российской Федерации считается совершение действий по ввозу на таможенную территорию Российской Федерации или вывозу с этой территории товаров или транспортных средств любым способом, включая пересылку в международных почтовых отправлениях, использование трубопроводного транспорта и линий электропередач.

К указанным действиям относятся:

при ввозе товаров или транспортных средств на таможенную территорию Российской Федерации и при ввозе с территории свободных таможенных зон и со свободных складов на остальную часть таможенной территории Российской Федерации - фактическое пересечение таможенной границы Российской Федерации;

при вывозе товаров или транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации и при ввозе товаров или транспортных средств с остальной части таможенной территории Российской Федерации на территорию свободных таможенных зон и на свободные склады - подача таможенной декларации или иное действие, непосредственно направленное на реализацию намерения соответственно вывезти либо ввезти товары или транспортные средства.

В случае реализации услуг по обработке информации через Интернет в виде электронного файла не происходит фактического пересечения границы, поэтому перемещением через таможенную границу такие действия не являются.

При проведении операций такого рода следует обратить внимание на правильность заполнения налоговой декларации по НДС.

Заполнение декларации по НДС производится в соответствии с Инструкцией по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 % (приложение 3 к приказу МНС России от 27.11.2000 N БГ-3-03/407).

При оказании услуг иностранному лицу местом реализации будет являться страна деятельности покупателя (то есть иностранной фирмы). ОбЪект обложения по НДС в таком случае не возникает, однако оборот по таким операциям показывается в налоговой декларации справочно в приложении Г.

Российская организация, признаваемая налоговым агентом, должна отразить начисление НДС в форме N 2 приложения 1 к декларации по НДС за тот налоговый период, в котором были осуществлены расходы по оплате услуг. В соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ и реквизитами этой формы декларации сумма НДС определяется по расчетной ставке 16,67 или 9,09 % от суммы расходов по оплате этой услуги.

Ведущий консультант по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения

Сегодня услуги, оказываемые иностранными контрагентами, заказывает большинство российских компаний. Кто уплачивает НДС при таком сотрудничестве, есть ли право у иностранных контрагентов на использование льготы и как облагаются НДС услуги Google, Apple, Zoom – читайте в статье Татьяны Исайкиной, эксперта по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения.

Всё более широкое распространение получают услуги, оказываемые иностранными контрагентами через интернет. Такие услуги принято называть электронными. Российские компании и ИП, которые покупают электронные услуги у иностранных продавцов, не должны платить НДС. Это правило действует с 1 января 2019 года.

Налогоплательщиками НДС признаются, в частности, иностранные организации (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 143 НК РФ)[1]. Реализация работ, услуг на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ)[2]. Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен статьёй 148 НК РФ[3].

В пункте 1 статьи 174.2 НК РФ[4] перечислены услуги, оказываемые в электронной форме. К ним относятся интернет-услуги, предоставление прав на использование программ для ЭВМ, баз данных через сеть «Интернет», в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности.

Соответственно, с учётом положений пункта 1 статьи 174.2, подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ[5] услуга в электронной форме оказывается иностранной организацией на территории РФ. Поэтому при оказании указанных услуг у иностранной организации возникает объект налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

С 01.01.2019 обязанность по исчислению НДС возложена на иностранную организацию, оказывающую электронные услуги, независимо от того, кто является покупателем: физическое лицо, ИП или юридическое лицо. Российские организации — непосредственные покупатели таких услуг теперь не признаются налоговыми агентами (п. 3 ст. 174.2 НК РФ, письма Минфина России от 24.10.2018 № 03-07-08/76139, от 13.09.2018 № 03-07-05/65680, от 03.09.2018 № 03-07-08/62624, ФНС России от 29.05.2019 № СД-4-3/10374@)[6].

Иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, указанные в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, местом реализации которых признаётся территория РФ, подлежит постановке на учёт в налоговом органе на основании пункта 4.6 статьи 83 НК РФ[7]. Об этом также говорится в Письме Минфина России от 28.03.2019 № 03-07-08/21484[8]. Постановка на учёт иностранной организации, оказывающей услуги в электронной форме, местом реализации которых признаётся территория РФ, и осуществляющей расчёты непосредственно с покупателями этих услуг, производится налоговым органом на основании заявления о постановке на учёт.

Налог определяют как соответствующую расчётной ставке в размере 16,67 % — процентная доля налоговой базы (п. 5 ст. 174.2 НК РФ[9]).

Таким образом, российские компании не должны исполнять обязанности налогового агента.

В рамках оказания электронных услуг может быть предусмотрен расширенный перечень услуг, которые оказывает иностранная компания. Например, установлена единая цена за комплекс услуг, которые невозможно отделить от услуг в электронной форме. В этом случае налоговики пришли к выводу, что если условиями договора на оказание комплекса услуг, включающих как услуги в электронной форме, так и иную реализацию на территории РФ, при этом «иная реализация» является сопутствующей по отношению к основным услугам, то по такой «иной реализации» допустимо исчислять и уплачивать НДС в порядке, установленном статьёй 174.2 НК РФ (Письмо ФНС России от 29.05.2019 № СД-4-3/10374@).

Кто уплачивает НДС и порядок применения вычета

Согласно Письму Минфина России от 24.10.2018 № 03-07-08/76139, если иностранная организация, реализующая услуги в электронной форме, не встала на налоговый учёт в России, ответственность за неуплату НДС несёт данная иностранная организация. Отметим, что налоговый орган не имеет права требовать от российского покупателя электронных услуг уплаты НДС за иностранного контрагента по причине того, что последний не встал на налоговый учёт в РФ.

Вместе с тем если российская организация добровольно изъявит желание заплатить налог за своего иностранного контрагента, то налоговая инспекция не будет оспаривать право этой российской организации заявить уплаченную в бюджет сумму налога к вычету (либо включить её в расходы). Кроме того, в этом случае российские налоговые органы не будут иметь никаких претензий к иностранному контрагенту (в части повторной уплаты налога) (Письмо ФНС России от 24.04.2019 № СД-4-3/7937[10]). Если покупатель действует по старым правилам, то иностранная организация (в том числе иностранная организация-посредник) должна представить нулевую декларацию по НДС. Это верно, если она не проводила других операций, которые нужно отражать в отчётности.

Следует отметить, что такая позиция ФНС России о добровольной уплате НДС в качестве налогового агента российской организацией не согласуется с положениями пунктов 1 и 2 статьи 161 НК РФ[11].

Кроме того, в случае самостоятельной уплаты НДС в бюджет российской организацией в качестве налогового агента при приобретении электронных услуг у иностранной компании, не состоящей на налоговом учёте в Российской Федерации, не соблюдается обязательное условие, установленное пунктом 2.1 статьи 171 НК РФ[12] для применения вычета по НДС, ввиду отсутствия в договоре и (или) расчётном документе указания сведений об ИНН и КПП иностранного поставщика.

При этом позднее Минфин России высказался, что в настоящее время при оказании иностранной организацией услуг в электронной форме исчисление и уплата НДС российской организацией в отношении данных услуг в качестве налогового агента НК РФ не предусмотрены (Письмо Минфина России от 10.04.2020 № 03-07-14/28744[13]).

Ранее Минфином России неоднократно давались разъяснения, в которых при решении вопроса о применении НДС при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме рекомендовано руководствоваться указанным Письмом ФНС России № СД-4-3/7937@, размещённым на официальном сайте ФНС России в сети «Интернет» (письма Минфина России от 17.07.2019 № 03-07-08/53049, от 13.06.2019 № 03-07-08/43050[14]).

Таким образом, если иностранная организация встанет на учёт в налоговых органах, то российская организация-покупатель сможет принять к вычету НДС.

Если иностранная организация не встанет на учёт в налоговых органах, а российская организация-покупатель самостоятельно уплатит НДС в бюджет, то с учётом разъяснений Минфина России это может повлечь налоговые риски для российской организаций в виде отказа в вычете.

В общем же случае для принятия к вычету НДС при приобретении услуг в электронной форме у иностранной организации в книге покупок регистрируется договор или расчётный документ, в которых указаны ИНН и КПП иностранной организации, и сумма НДС. Также указываются реквизиты документа о перечислении оплаты иностранной организации.

Это означает, что теперь, покупая электронные услуги у иностранных компаний, у российских покупателей появится право на вычет этого НДС по-прежнему без счёта-фактуры от иностранной компании (Письмо Минфина России от 13.04.2020 № 03-07-08/29267[15]).

О применении льготы

Ранее иностранные компании, как и российские, пользовались льготой, предусмотренной в подпункте 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ[16], — услуги по предоставлению иностранной организацией прав на использование программ для электронных вычислительных машин через сеть «Интернет» на основании лицензионного договора освобождались от обложения НДС.

С 2021 года данной преференцией пользуются только российские компании. Федеральным законом от 31.07.2020 № 265-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»[17] в подпункт 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации[18] внесены изменения, согласно которым с 1 января 2021 года освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость применяется в отношении услуг по передаче исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, включённые в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, прав на использование таких программ и баз данных (включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности), в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним через информационно-телекоммуникационную сеть «Интернет».

Интересные примеры по электронным услугам

К числу услуг в электронной форме среди прочего отнесено оказание через сеть «Интернет» услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями. Именно за такие услуги Google и Apple взимают с разработчиков комиссию при продаже их приложений через свои площадки.

В число услуг в электронной форме на основании статьи 174.2 НК РФ, помимо прочего, попали следующие операции с резидентами России:

предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин (включая компьютерные игры), баз данных через сеть «Интернет», в том числе путём предоставления удалённого доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности[19];
оказание через сеть «Интернет» услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем, для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями (включая предоставление торговой площадки, функционирующей в сети «Интернет» в режиме реального времени, на которой потенциальные покупатели предлагают свою цену посредством автоматизированной процедуры и стороны извещаются о продаже путём отправляемого автоматически создаваемого сообщения)[20].

Первое относится к продаже приложений разработчика через iTunes, второе – к оказанию разработчиком услуг по продаже таких приложений указанным способом. Теперь при реализации приложений пользователям на территории России Apple действует в качестве комиссионера и отвечает за сбор и уплату НДС в России. Поэтому разработчики не несут налоговой ответственности за уплату НДС со стоимости продаж приложений через iTunes. Это обязанность Apple, которую компания признаёт и выполняет.

С 2019 года иностранные организации при продаже услуг в электронной форме российским лицам (неважно — физическим, юридическим или ИП) должны самостоятельно платить НДС. Поэтому при покупке услуг в электронной форме у Google или Apple российские организации и предприниматели освобождаются от обязанностей налогового агента и не уплачивают НДС.

Поскольку услуги по организации продаж приложений через iTunes отнесены к услугам в электронной форме, Apple должен платить НДС с суммы комиссионного вознаграждения. Однако Apple может уплатить НДС только с продаж услуг в пользу разработчиков — физических лиц без статуса ИП. В остальных случаях компания это не делает, поскольку не имеет на территории России представительства.

И здесь вступают в действие положения о налоговом агенте, установленные пунктом 2 статьи 161 НК РФ. Российские организации и ИП, приобретающие услуги в электронной форме у иностранной организации, не состоящей на учёте в России, обязаны исчислять и уплачивать НДС со стоимости таких услуг. Другими словами, разработчики ИП и организации должны удержать из комиссионного вознаграждения Apple российский НДС при его выплате в пользу Apple.

Очень популярной в последнее время как для компаний, так и для физических лиц стала программа Zoom для проведения онлайн-конференций. Отметим, что даже если оплата за пользование программой прошла через сотрудника компании, то в данной ситуации ни сотрудник, ни компания не являются налоговыми агентами по НДС. Проведение платежа за Zoom через корпоративную платёжную карту означает, что сотрудник действовал в интересах организации в рамках уполномоченного на совершение корпоративных расчётов в соответствии с должностными обязанностями, что исключает его собственный посреднический интерес.

Читайте также: